注册会计师审计科目函证的基本理论

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函证的基本理论

• 一、函证的内容
  • 1、对象
    • 银行函证
      • 必要性：注册会计师应当对①银行存款、②借款及③与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序
      • 特别考虑：包括零余额账户和本期内注销的账户
      • 豁免情形：有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要“且”与之相关的重大错报风险很低。背
      • 记录：不对这些项目试试函证，应当在审计工作底稿中说明理由。
    • 应收账款函证
      • 必要性：注册会计师应当对应收账款实施函证
      • 豁免情形：有充分证据表明应收账款对财务报表不重要”或“注册会计师认为函证很可能无效。背
      • 记录：不对应收账款函证，应在审计工作底稿中说明理由
      • 替代程序：如函证很可能无效，应当实施替代审计程序
  • 2、时间
    • 资产负债表日
      • 通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证
    • 资产负债表日前 背
      • 条件：重大错报风险评估为低水平
      • 程序：对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。
• 二、函证的设计
  • 积极式函证
    • 要求被询证者在所有情况下必须回函
  • 消极式函证
    • 要求被询证仅在不同意询证函列示的信息时回函
    • 局限：说服力和可靠性低于积极式询证函
    • 适用条件（同时满足）背
      • ①重大错报风险评估为低水平
      • ②涉及大量余额较小的账户
      • ③预期不存在大量的错误
      • ④没有理由相信被询证者不认真对待函证
    • 提示：消极式函证样本结果不能推断总体
• 三、函证的实施
  • “控制+核实“结合舞弊
  • 1、管理层要求不实施函证的处理 背
    • 如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序
    • 如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。
  • 2、函证发出前的控制 背
    • 对被询证者的名称、地址以及被函证信息执行核对程序，经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出。换言之，不得由被审计单位代发。
  • 3、函证发出方式的控制 背
    • 邮寄：不使用被审计单位本身的邮寄设施，独立寄发
    • 跟函：注册会计师需要在整个过程中保持对询证函的控制，同时，对被审计单位和被询证者之间串通舞弊的风险保持警觉。
• 四、函证的评价
  • （一）评价回函的可靠性
    • 1.邮寄回函 背：
      • 必须直接回复到会计师事务所，不得代收代发
      • 验证：回函原件、被询证者名称、地址、邮戳等
      • 收回方式
        • ①如果被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师，该回函不能视为可靠的审计证据
        • ②注册会计师可以要求被询证者直接书面回复
    • 2、跟函 背：
      • 记录+不能失控：验证记录人员的身份、权限和工作流程；观察处理过程。
    • 3、电子回函 背：
      • ①注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低风险
      • ②向被询证者核实回函的来源和内容。
    • 4、传真回函 背：
      • 联系被询证者，向被询证者核实回函的来源和内容。（不得直接归入审计底稿）
    • 5、口头回函 背：
      • 不能作为可靠的（充分、适当的）审计证据
      • 可以要求被询证者提供直接书面回复，仍未收到书面回函，注册会计师需要实施替代程序。
    • 提示：如果发生退信，说查无此人，此时要考虑舞弊的风险，要去核实地址的真实性，必要时要做实地的考察和拜访。
  • （二）评价回函的限制性条款
    • 影响可靠性
      • 影响信息的完整性、准确性或注册会计师能够依赖其所含信息的程度
    • 不影响可靠性
      • 格式化的免责条款可能不影响信息的可靠性
      • 其他限制条款与所测试的认定无关
  • （三）关注舞弊风险迹象；保持警觉。识记
  • （四）积极式函证未收到回函的处理
    • 如果在合理的时间内没有收到询证函回函时，注册会计师应当考虑必要时再次向被询证者寄发询证函。（不能直接做替代程序）
  • （五）对不符事项的处理
    • 提示：有可能构成错报，有可能不构成，要分析判断，不能绝对的非黑即白
    • 注册会计师应当调查不符事项，以确定是否表明存在错报。
    • 某些不符事项并不表明存在错报。
  • （六）替代程序
    • 再次寄发→仍未回函→替代程序（百分百项目做替代程序，不能抽样）