无形资产

注册会计师会计科目第四章无形资产思维导图，包括无形资产的确认和初始计量、内部研究开发支出的确认和计量等内容。

第四章 无形资产（4分）

• 第一节 无形资产的确认和初始计量
  • 一、无形资产的定义与特征
    • 定义
      • 是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产
    • 特征
      • （1)由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源
      • （2）无形资产不具有实物形态
        • ①某些无形资产的存在有赖于实物载体 计算机控制的机械工具没有特定计算机软件就不能运行时，则说明该软件构成相关硬件不可缺少的组成部分，则该软件应作为固定资产核算 ②如果计算机软件不是相关硬件不可缺少的组成部分，则该软件应作为无形资产核算
      • （3）形资产具有可辨认性 符合下列条件之一的，则认为其具有可辨认性：
        • ①能够从企业中分离或者划分出来，并能单独用于出售、转让等，而不需要同时处置在同一获利活动中的其他资产，说明无形资产具有可辨认性 ②源于合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离
      • （4）无形资产属于非货币性资产（不属于以固定或可确定金额收取的资产）
      • （5）特别提示：
        • a.商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产 b.客户关系、人力资源等，由于企业无法控制其带来的未来经济利益，不符合无形资产的定义，不应将其确认为无形资产 C.企业及内部产生的品牌、报刊名、刊头、客户名单和实质上类似项目的支出，由于不能与企业整个业务开发成本区分开来，成本无法可靠地计量，因此不作为无形资产确认
  • 二、无形资产的内容
    • 无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等
  • 三、无形资产的确认条件
    • 1.与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业
    • 2.该无形资产的成本能够可靠地计量
  • 四、无形资产的初始计量
    • （一）外购无形资产的成本
      • 1.基本原则（构成）
        • 价：购买价款
        • 税：相关税费（不包括可以抵扣的增值税）
        • 费：直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出
          • 包括
            • 1.使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用 2.测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等
          • 不包括
            • 1.为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用和其他间接费用 2.无形资产达到预定用途后所发生的其他支出。（★★★）
      • 2.具有融资性质购买无形资产
        • （1）购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定
        • （2）实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额作为未确认融资费用，应当在付款期间内采取实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入无形资产成本外，均应在信用期间内计入当期损益（财务费用）
        • （3）账务处理
          • 借：无形资产（现值）（未还的本金） 未确认融资费用（倒挤）（未还的利息） 贷：长期应付款（每年的支付额*年数） 借：长期应付款 贷：银行存款 借：财务费用 贷：未确认融资费用
    • （二）投资者投入无形资产的成本
      • 按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的，应按公允价值入账
    • （三）土地使用权的处理
      • 企业取得的土地使用权，应按照取得时所支付的价款及相关税费确定为无形资产
      • 土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与土地上建筑物合并计算成本，而仍作为无形资产核算，土地使用权与建筑物分别进行摊销和计提折旧（自用时，房地分开核算，建造期间摊销计入“在建工程”）
      • 但除下列情况外
        • 1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建筑对外出售的房屋建筑物，土地使用权计入建造的房屋建筑物成本（开发成本） 2.企业外购房屋建筑物所支付的价款中包括土地使用权和建筑物价值的，应对实际支付的价款按合理方法在土地使用权和建筑物上进行分配，无法分配的，全部作为固定资产，按固定资产确认和计量
• 第二年 内部研究开发支出的确认和计量
  • 一、研究阶段和开发阶段的划分
    • （一）研究阶段（计划性、探索性、较大的不确定性）
      • 有关支出发生时予以费用化，计入当期损益（管理费用）
    • （二）开发阶段（符合条件的资本化，不符合条件费用化）
    • （三）无法区分研究阶段和开发阶段的支出
      • 支出在发生时费用化，计入当期损益（管理费用）
  • 二、开发阶段有关支出资本化的条件
    • （1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性
    • （2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图
    • （3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该元形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场， 无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性
    • （4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，井有能力使用或出售该无形资产
    • （5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量
  • 三、内部开发的无形资产的计量
    • 包括
      • 内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，具体包括：
        • 1.开发时耗费的材料和劳务成本 2.注册费 3.在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销 4.按照《企业会计准则第 17 号—借款费用》的规定资本化的利息支出 5.为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用
    • 不包括
      • 1.在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用 2.无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始动作损失 3.为运行该无形资产发生的培训支出等
    • 提示：对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整
  • 四、内部研究开发支出的会计处理
    • 资本化支出
      • 1.发生支出
        • 借：研发支出—资本化支出 贷：原材料/银行存款/应付职工薪酬
      • 2.何时结转 （达到预定用途时结转）
        • 借：无形资产 贷：研发支出—资本化支出
          • 资产负债表日可以有余额，填列在“开发支出”项目内
      • 3.特殊情况 （企业以其他方式取得的正在进行中的研究开发项目，应按确定的金额：）
        • （1）取得时： 借：研发支出—资本化支出 贷：银行存款
        • （2）以后发生的研发支出，应当比照上述原则进行处理(资本化或费用化)
    • 费用化支出
      • 1.发生支出
        • 借：研发支出—费用化支出 贷：原材料/银行存款/应付职工薪酬
      • 2.何时结转 （每期期末结转）
        • 借：管理费用 贷：研发支出—费用化支出
          • 资产负债表日可以无余额，“研发支出”
• 第三节 无形资产的后续计量
  • 一、无形资产后续计量的原则
    • 使用寿命有限和无限
      • 确定原则
        • 1.使用寿命有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量； 2.无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产
      • 是否摊销
        • 使用寿命有限
          • 应当在使用寿命内系统合理摊销，摊销金额一般应当计入当期损益
        • 使用寿命无限
          • 不应摊销，但可以计提减值准备
    • （一）估计使用寿命应考虑因素（7条）
      • 1.该资产生产的产品通常的寿命周期、以及可获得的类似资产使用搜狐明信息
      • 2.技术、工艺等方面的现时情况及未来发展的估计
      • 3.以该资产在该行业运用的稳定性和生产的产品或服务的市场需求情况
      • 4.现在或潜在的竞争者预期将采取的行动
      • 5.为维持该资产产生未来经济利益的能力的预期维护支出、以及企业预计支付有关支出的能力
      • 6.对该资产控制期限、以及使用的相关法律规定或类似限制，如特许使用权、租赁期等
      • 7.与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等
    • （二）无形资产使用寿命的确定（熟短原则）
      • 1.源自于合同性权利和其他法定权利取得的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利规定的期限；预期期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，按预期使用期限确定使用寿命
      • 2.没有明确的合同或法律规定使用寿命的，应综合各方面情况，确定无形资产为企业带来未来经济利益的期限（定性判断）
      • 3.经过上述努力仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益的期限的，才能将其确认为使用寿命不确定的无形资产
    • （三）无形资产使用寿命的复核
      • 1.每年年度终了，对无形资产使用寿命及摊销方法进行复核，如有证据表明无形资产的使用寿命及摊销方法不同于以前的估计，则对于使用寿命有限的无形资产，应改变其摊销年限及摊销方法，并按会计估计变更进行处理
      • 2.对于使用寿命不确定的无形资产，如有证据表明其使用寿命是有限的，则应视为会计估计变更
  • 二、使用寿命有限的无形资产
    • 应摊销金额：指无形资产的成本扣除残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额
    • （一）摊销期和摊销方法
      • 1.摊销期
        • 无形资产的摊销期，应当自无形资产可供使用（即其达到预定用途）时开始至终止确认时止（当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销）
      • 2.摊销方法
        • （1）无形资产摊销方法包括直线法、产量法等，企业选择方法应反映与该项无形资产有关的经济利益的预期消耗方式。无法可靠确定其预期消耗方式的，应采用直线法摊销
        • （2）企业在选择无形资产摊销方法时，应根据与无形资产有关的经济利益的预期消耗方式做出决定
        • （3）企业通常不应以包括使用无形资产在内的经济活动所产生的收人为基础进行摊销，但是，下列极其有限的情况除外：
          • 企业根据合同约定确定无形资产固有的根本性限制条款（如无形资产的使用的，当该条款为因使用无形资产而应取得的固定的收入总额时，取得的收入可以成 为摊销的合理基础。（如企业获得勘探开采黄金的特许权，且合同明确规定该特许权在销售黄金的收入总额 达到某固定的金额时失效）
          • 有确凿的证据表明收入的金额和无形资产经济利益的消耗是高度相关的。
    • （二）残值的确定
      • 除下列情况外，无形资产的残值一般为零： 1.有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该项无形资产 2.可以根据活跃市场得到无形资产预计残值信息，并且该市场在该项无形资产使用寿命结束时可能存在
      • 1.残值确定以后， 在持有无形资产期间， 至少应于每年年末进行复核， 预计其残值与原估计金额不同的， 应按照会计估计变更进行处理 2.如果无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销， 直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销
    • （三）使用寿命有限的无形资产摊销的账务处理（计入损益或资产）
      • 总原则:摊或不摊，当月，摊销一般应计入当期损益
      • 借：管理费用（自用无形资产摊销） 其他业务成本（出租无形资产摊销） 制造费用（用于产品生产等的无形资产摊销） 生产成本等（专门用于生产某种产品或其他资产的无形资产摊销） 贷：累计摊销
      • 特别提示：持有待售的无形资产不进行摊销，按账面价值与公允价值减去出售费用后的净额孰低进行计量
  • 三、使用寿命不确定的无形资产
    • 使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应进行减值测试
      • 借：资产减值损失 贷：无形资产减值准备
• 第四节 无形资产的处置
  • 无形资产的处置：主要指无形资产出售、对外出租、对外捐赠，或无法为企业带来经济利益时，应允终止确认并转销
  • 一、无形资产的出售（转让所有权）（影响营业利润）
    • 借：银行存款 无形资产减值准备 累计摊销 资产处置（借差） 贷：无形资产 应交税费—应交增值税（销项税费）（如果涉及） 资产处置损益（贷差）
  • 二、无形资产的出租（转让使用权）（影响营业利润
    • （一）应当按照有关收入确认原则确认所取得的转让使用权收入
      • 借：银行存款 贷：其他业务收入 应交税费—应交增值税（销项税额）（如果涉及：增值税税率6%）
    • （二）将发生的与该转让使用权有关的相关费用计入其他业务成本
      • 借：其他业务成本 贷：累计摊销 银行存款
  • 三、无形资产的报废
    • 如果无形资产预期不能为企业带来经济利益，应将其报废并予以转销，其账面价值转作当期损益。按其差额，借记“营业外支出”科目。（不影响营业利润）
      • 借：累计摊销 无形资产减值准备 营业外支出—处置非流动资产损失 贷：无形资产