22.租赁（2分）

CPA会计考试干货分享！根据会计注册考试名师郭建华相关课件整理的租赁思维导图，详细介绍与租赁相关定义、承租人和出租人对经营租赁的会计处理、承租人对融资租赁的会计处理、出租人对融资租赁的会计整理、售后租回交易五大重要知识点。

22.租赁（2分）

• 知识点1 与租赁相关定义
  • （一）租赁开始日、租赁期开始日
    • 1、租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要条款做出承诺中较早者。 在租赁开始日，承租人和出租人应当认定融资租赁or经营租赁，并确定在租赁期开始日 应确认的金额
    • 2、租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。
  • （二）担保余值、未担保余值
  • （三）最低租赁付款额（承租人）、最低租赁收款额（出租人）
    • 1.最低租赁付款额（承租人）
      • （1）租赁合同没有规定优惠购买选择权时
        • 最低租赁付款额=各期租金之和+承租人或与其相关的第三方担保的资产余值
      • （2）租赁合同有规定优惠购买选择权时
        • 最低租赁付款额=各期租金之和+承租人行使优惠购买选择权而支付的任何款项
    • 2.最低租赁收款额（出租人）
      • 最低租赁收款额=最低租赁付款额+无关第三方对出租人担保的资产余值
  • （四）租赁分类
    • 满足下列之一，融资租赁
      • 1、在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人
      • 2、承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理得确定承租人将会行使这种选择权
      • 3、租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（占尚可使用的75%）
        • 租赁时，已使用年限已占75%，这条无效
      • 4、承租人在租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。（90%以上）
      • 5、租赁资产性质特殊，如果不做较大改造，只有承租人才能使用
    • 除融资租赁外，为经营租赁
• 知识点二 承租人和出租人对经营租赁的会计处理
  • （一）租金处理
    • 承租人
      • 1.租金费用的确认：直线法
        • 预付租金时： 借：预付账款 贷：银行存款
        • 确认租金费用时： 借：制造费用、销售费用、管理费用 贷：预付
      • 2. 1）出租人提供免租期的，承租人在整个租赁期内分摊租金 2）出租人承担了承租人某些费用的，承租人应将该费用从租金费用总额中扣除，按扣除后的租金费用余额在租赁期内进行分摊。
    • 出租人
      • 1.租金收入的确认：直线法
        • 预收租金时： 借：银行存款 贷：预收
        • 确认租金收入时： 借：预收 贷：租赁收入、其他业务收入
      • 2. 1）出租人提供免租期的，出租人在整个租赁期内分摊租金 2）出租人承担了承租人某些费用的，出租人应将该费用从租金费用总额中扣除，按扣除后的租金费用余额在租赁期内进行分摊。
  • （二）初始直接费用的处理
    • 承租人
      • 发生的初始直接费用，指租赁谈判签合同过程中发生的律师费、差旅费、印花税等
        • 借：管理费用、税金及附加 贷：银行存款
    • 出租人
      • 发生的初始直接费用，指租赁谈判签合同过程中发生的律师费、差旅费、印花税等
        • 借：管理费用、税金及附加 贷：银行存款
        • 金额较大时可以资本化
  • （三）或有租金的处理
    • 承租人
      • 在实际发生时计入当期损益
        • 借：财务费用 销售费用 贷：银行存款
    • 出租人
      • 在实际发生时计入当期损益
        • 借：银行存款 贷：租赁收入、其他业务收入
• 知识点三 承租人对融资租赁的会计处理
  • （一）租赁期开始日的会计处理
    • 1.计算最低租赁付款额
    • 2.计算最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值
      • 租赁资产的入账价值应为租赁开始日租赁资产公允价与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用
      • 承租人支付的初始直接费用，计入租入资产价值
      • 计算现值时，如果直到出租人的内含利率，用内含；否则采用合同折现率
      • 均不知道，采用同期银行贷款折现率
    • 3.计算未确认融资费用=最低租赁付款额+初始直接费用-租赁资产的入账价值
    • 4.租赁期开始日会计处理
      • 借：固定资产/在建工程 【租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值孰低+初始直接费用】 未确认融资费用 贷：长期应付款 【最低租赁付款额】 银行存款 【初始直接费用】
  • （二）未确认融资费用分摊的处理
    • 1.未确认融资费用分摊率的确定
      • 实际利率法
        • 按照现值确认固定资产
          • 原折现率为分摊率
        • 按照公允确认固定资产
          • 重新计算分摊率
    • 2.计算分摊未确认融资费用
      • 本期确认的融资费用=（长期应付款期初余额-未确认融资费用）*分摊率
  • （三）租赁资产折旧的计提
    • 1.折旧政策
      • 融资租入资产，承租人采用与自由应折旧资产一致的政策。如果对余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁期开始日固定资产入账价值扣除担保余值后的余额
    • 2.折旧期间
  • （四）履约成本的处理
    • 履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如：技术咨询服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本通常应计入当期损益（管理费用）
  • （五）或有租金的处理
    • 或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素为依据计算的租金。由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此发生时直接计入当期损益
• 知识点四 出租人对融资租赁的会计处理
  • （一）租赁期开始日的会计处理
    • 借：长期应收款——应收融资租赁款【最低租赁收款额+初始直接费用】 未担保余值 贷：融资租赁资产【原账面价值】 资产处置损益【融资租赁资产的公允价值与其账面价值有差额】 银行存款【初始直接费用】 未实现融资收益
    • 在计算内含报酬率时已考虑了初始直接费用的因素，为了避免未实现融资收益高估，在初始确认时应对未实现融资收益进行调整：
      • 借：未实现融资收益 贷：长期应收款——应收融资租赁款【初始直接费用】
  • （二）未实现融资收益分配
    • 实际利率法
      • 收到租金时
        • 借：银行存款 贷：长期应收款——应收融资租赁款
      • 摊销时
        • 借：未实现融资收益 贷：租赁收入
• 知识点五 售后租回交易
  • （一）如果售后租回交易被认定为融资租赁
    • 如果售后租回交易被认定为融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额予以递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。按折旧进度进行分摊是指在对该项租赁资产计提折旧时，按与该项资产计提折旧所采用的折旧率相同的比例对未实现售后租回损益进行分摊。
      • 递延收益
  • （二）售后租回交易认定为经营租赁
    • 　1.有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，即售价与公允价值相等，售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。
      • 资产处置损益
    • 　2.如果售后租回交易不是按照公允价值达成的
      • （1）售价低于公允价值且未来租赁付款额不低于市价，有关损益（售价与资产账面价值的差额）应于当期确认；但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，应将其递延，并按与确认租金费用相一致的方法分摊于预计的资产使用期内。
      • （2）售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的资产使用期限内摊销。
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