2023年注会金融工具

注册会计师知识点归纳导图，内容有区分金融资产和金融负债、区分金融负债和权益工具、金融工具的计量、金融资产的转换、金融资产的转移、套期会计。

金融工具

• 区分金融资产和金融负债
  • 金融资产 （强调有权收取）
    • 1、有权收取现金或其他金融资产（可理解为债权人、投资人）
    • 2、潜在有利情况下交换金融资产或金融负债（可理解为有利可图时，可以跟人强制交换资产负债）
    • 3、如果以后用自身非衍生的权益工具结算，收到的权益工具数量是可变的
    • 4、如果以后用自身衍生权益工具结算，收到的权益工具数量是可变的
  • 金融负债 （强调有义务交付）
    • 1、有义务付出现金或其他金融资产（可理解为债务人）
    • 2、潜在不利情况下有义务交换金融资产或金融负债（与金融资产第二条对应）
    • 3、如果以后用自身非衍生的权益工具结算，交付的权益工具数量是可变的
    • 4、如果以后用自身衍生的权益工具结算，交付的权益工具数量是可变的
  • 不属于金融资产和金融负债的情况
    • 1、金融资产和金融负债都是基于合同的，没有合同就没有金融资产和金融负债
    • 2、预收款项、预付款项对应的是未来收到或者交付的商品，不是金融资产和金融负债
    • 3、用自身衍生的权益工具结算，如果是交换的是固定数量的，不属于金融资产和金融负债，是一项权益工具
• 区分金融负债和权益工具
  • 理解金融负债和权益工具：甲方如果形成金融资产，乙方就有两种情况：要么是金融负债、要么是权益工具（现在说的是乙方的情况）
  • 辨别时应该注意的事项：不考虑以前和未来分配的情况，不考虑有什么负面影响，也不考虑预期会出现什么情况
  • 划分金融资产和金融负债： 金融负债的金额是固定的 权益工具的数量是固定的
    • 1、如果乙方将来可能要还钱
      • 如果能完全避免给钱这种情况的出现，为权益工具
      • 如果不能完全避免，为金融负债
    • 2、如果乙方将来可能要给股票
      • 非衍生工具
        • 固定数量：权益工具
        • 可变数量：金融负债
      • 衍生工具
        • 固定换固定：权益工具
        • 其他：金融负债
    • 3、有结算选择权的期权
      • 净额结算：金融负债
      • 总额结算：权益工具
    • 4、用外币结算的期权等衍生工具
      • 一般情况为金融负债：虽然是固定外币换固定期权数量，但是折算人民币是有汇率差，金额就不固定了
      • 特殊情况为权益工具：如果针对所有市场都是以固定的外币金额换固定的期权数量，比如对香港市场投资者、对美国市场投资者都一视同仁，就是权益工具
    • 5、或有结算条款：只要不能无条件避免，就是金融负债。但有两类特殊金融工具不能直接划分为金融负债，在第7项展开说明
    • 6、合并层面该如何区分
      • 举例：甲公司为乙公司的母公司，甲公司向乙公司的少数股东签出期权，乙公司的少数股东购入期权。可以行权时，少数股东可以要求甲公司以固定价格购买少数股东的固定数量的股票（逻辑不通，无法理解，只能强行记住这个教材的举例） 甲公司个别报表：甲公司以后要给的是现金，收到的是股票，所以为金融负债 乙公司个别报表：乙公司以后要给的是自己的股票，而且数量固定，为权益工具 合并财务报表：还是无法避免要交付现金购买股票，所以为金融负债
    • 7、特殊金融工具
      • 可回售工具、以及清算才交付的这两类特殊金融工具：只需要记得如果只有等清算等特殊情况下才要给钱的，一般都是权益工具。因为清算破产等情况下不符合持续经营假设，会计理论中极少发生
      • 特殊金融工具涉及的账务处理：如果母公司持有乙公司一部分可回售工具、少数股东也持有一部分。 在乙公司个别财务报表：权益工具 在母公司合并财务报表：母公司持有部分会抵消掉、少数股东持有部分确认为金融负债
      • 如果发行方未将特殊金融工具划分为权益工具，持有方不能指定为综股
    • 8、金融负债和权益工具之间是可以重分类的（包括上述两类特殊金融工具）
    • 9、收益和库存股
      • 对利息、股利、利得的处理
        • 发行方将金融工具分类为金融负债（计入当期损益，如财务费用）
        • 发行方将金融工具分类为权益工具
          • 回购或注销时，应作为权益变动处理
          • 对持有方进行分配时，应作为利润分配
          • 发行方不确认权益工具的公允价值变动
          • 如果分配股票股利，不影响所有者权益总额
      • 库存股
        • 回购库存股支付的对价和交易费用：只能减少权益，不得确认金融资产。借库存股，贷银行存款
        • 持有库存股之后又出售：不确认任何损益，差额只能在资本公积-股本溢价。因为是权益交易 借：银行存款（卖出收到的价款） 贷：库存股（购入时支付的价款） 资本公积-股本溢价
  • 复合金融工具
    • 可转债
      • 发行人既要付利息（金融负债），又提供给投资人转股的权利（权益成分）
    • 强制赎回的非累积优先股
      • 强制赎回的是本金部分（金融负债），股息部分可以自主决定是否发放（权益成分）
    • 永续债划分依据
      • 1、到期日
        • 明确规定了没有固定期限而且无权要求赎回：权益工具
        • 如果未规定固定到期日，但规定了未来赎回日
          • 仅约定了赎回日是清算日的： 一般情况：权益工具 清算日确定会发生且不受发行方控制、投资方可以控制什么时候清算：金融负债
          • 发行方能自主决定是否赎回： 审慎评估是负债还是权益工具
      • 2、清偿顺序
        • 劣后于普通债务的：权益工具
        • 与普通债务一样顺序的：审慎评估
      • 3、利率跳升及间接义务
        • 跳升次数有限，且封顶利率未超过同期限同行业同类型工具的平均水平：一般为权益工具
        • 如果票息过高超过同期限同行业同类型工具的平均水平：负担过高，通常构成义务，为负债
• 金融工具的计量
  • 对债券划分总原则
    • 注意事项
      • 1、在金融资产组合层次上确认，不必按照单项金融资产逐一确认业务模式
      • 2、一个企业对金融资产的管理可能是多个业务模式
      • 3、应当以关键管理人员对特定业务目标为基础进行确定其业务管理模式
      • 4、对业务模式的指定不是自愿指定，而是一种客观事实
      • 5、如果业务模式后面的发展与当时的预期不同，也不能说明当时就错了，仍然按照当时的业务模式管理，只是有新金融资产的时候要考虑下经历过的情况
      • 6、不得以合理预期不会发生的情形为基础来确定业务模式
    • 收取合同现金流量
      • 1、该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量仅为对本金以及未偿付本金产生利息的支付（正常的收本收息）
    • 收取合同现金流量特殊情况
      • 1、如果是市场利率+N个基点：仍然是符合现金流量特征（比如加20个基点，注意是+号）
      • 2、如果是市场利率上浮N%：不符合现金流量特征（比如浮动20%，就是乘1.2倍，是X号）
  • 债券
    • 摊余成本的概念
      • 未实际发生信用减值：就是债券投资的丁字账余额（不含公允价值变动）
      • 已实际发生信用减值：就是债券投资的丁字账余额-累计的信用减值准备（不含公允价值变动）
    • 摊销的计算方法
      • 第一阶段：信用风险未显著增加：用摊余成本（即期初余额）*实际利率（信用减值损失的确定要预计12个月内的情况）
      • 第二阶段：信用风险显著增加：用摊余成本（即期初余额）*实际利率（信用减值损失的确定要预计整个存续期的情况）
      • 第三阶段：实际发生信用减值：用摊余成本（即期初余额-累计确认的减值损失）*实际利率（信用减值损失的确定要预计整个存续期的情况）
      • 源生已发生信用减值的：用期初摊余成本*经信用调整的实际利率
    • 三个阶段划分的情况
      • 1、较低风险的金融工具：直接假定就处以第一阶段（如银行理财）
      • 2、包含重大融资成分的应收账款、合同资产（有选择权，可以区分三个阶段or选择整个存续期）
      • 3、不包含重大融资成分的应收账款、合同资产（无选择权，必须预计整个存续期）
      • 4、其他（无选择权，必须区分三个阶段）
    • 以摊余成本计量
      • 业务模式：收取合同现金流量
        • 1、计划持有到期，实际也是持有到期（收本收息中途不出售）
        • 2、计划持有到期，实际中途有出售（只要不是出售金额高+频率高，仍然符合）
        • 3、计划持有到期，实际未到期时就出售（合同现金流量基本都收回才出售且临近到期，仍然符合）
        • 4、计划持有到期，但是没过多久就出售（是为了减少信用风险，即止损）
      • 初始计量
        • 借：债权投资-成本（票面金额） -应计利息（如有，一次还本付息时） 应收利息（如有，分期付息时） 贷：银行存款（实际付款金额） 债权投资-利息调整（差额部分）
      • 持有期间
        • 先计算实际利率：如50*(P/A,i,5)+1000*(P/F,i,5）=1000，插值法求得实际记录i=5%
        • 借：应收/银存（票面金额*票面利率） 债权投资-利息调整（倒挤差额，可借可贷） 贷：投资收益（摊余成本*实际利率）
        • 如果中途现金流量发生变化，重新计算摊余成本，新旧摊余成本差额倒挤投资收益 比如中途收回一半本金，按最初的实际利率重新折现即可求出最新的摊余成本 借：债券投资-利息调整 贷：投资收益
        • 计提减值
          • 借：信用减值损失 贷：债权投资减值准备
      • 出售时
        • 借：银行存款 贷：应付债券所有科目 投资收益（差额部分，可借可贷）
    • 综债
      • 业务模式：收取合同现金流量+出售金融资产
        • 1、可能持有到期，但中途有合适的机会就卖掉
        • 2、出售的金额更大、频率更高
        • 3、管理日常流动性需求同时维持特定的收益率
        • 4、将金融资产和金融负债的存续期进行匹配
        • 5、强行指定为综债：该指定一经作出，不得撤销
        • 6、非同控合并中确认的或有对价形成金融资产的，不得指定为综
      • 初始计量
        • 借：其他债权投资-成本（票面金额） -应计利息（如有，一次还本付息时） 应收利息（如有，分期付息时） 贷：银行存款（实际付款金额） 其他债权投资-利息调整（差额部分）
      • 持有期间
        • 先计算实际利率：如50*(P/A,i,5)+1000*(P/F,i,5）=1000，插值法求得实际记录i=5%
        • 确认利息收入 借：应收/银存（票面金额*票面利率） 其他债权投资-利息调整（倒挤差额，可借可贷） 贷：投资收益（摊余成本*实际利率）
        • 确认公允价值变动 1、该科目不影响摊余成本 2、要注意，这里补的是一个公允价值丁字账的差额（如期初确认了10万的公允价值变动，但到期末公允价值比摊余成本高40万，只需补40-10=30万的差额） 借：其他债权投资-公允价值变动 30 贷：其他综合收益-其他债权投资公允价值变动 30
        • 计提减值
          • 借：信用减值损失 贷：其他综合收益-信用减值准备
      • 出售时
        • 确认卖亏还是卖赚了 借：银行存款 贷：应付债券所有科目 投资收益（差额部分，可借可贷）
        • 将持有期间确认的其他综合收益转入投资收益 借：其他综合收益-信用减值准备 -公允价值变动 贷：投资收益
    • 损债
      • 业务模式：不属于上面两种的，追求交易的。而且损债也是可以指定的，虽然意义不大（为了减少会计错配风险、衍生工具等）
      • 初始计量
        • 借：交易性金融资产-成本 投资收益（交易费用） 贷：银行存款
      • 持有期间
        • 确认公允价值变动 借：交易性金融资产-公允价值变动 贷：公允价值变动损益
        • 确认应收利息 借：应收股利 贷：投资收益（面值*票面利率）
      • 出售时
        • 借：银行存款 贷：交易性金融资产-成本 -公允价值变动 投资收益
  • 股票
    • 综股
      • 注意事项：综股不计提减值，汇兑损益计入其他综合损益，出售时的差额也不能计入投资收益
      • 初始计量
        • 借：其他权益工具投资-成本 贷：银行存款
      • 持有期间
        • 借：其他权益工具投资-公允价值变动 贷：其他综合收益
      • 出售时
        • 确认卖亏还是卖赚了 借：银行存款 贷：其他权益工具投资-成本 -公允价值变动 盈余公积（差额部分） 未分配利润（差额部分）
        • 将其他综合收益转入留存收益 借：其他综合收益-公允价值变动 贷：盈余公积 未分配利润
    • 损股
      • 初始计量
        • 借：交易性金融资产-成本 投资收益（交易费用） 贷：银行存款
      • 持有期间
        • 确认公允价值变动 借：交易性金融资产-公允价值变动 贷：公允价值变动损益
        • 如果被投资企业宣告现金分红 借：应收股利 贷：投资收益
      • 出售时
        • 借：银行存款 贷：交易性金融资产-成本 -公允价值变动 投资收益
    • 长期股权投资
  • 复合金融工具 （以可转债为例）
    • 举例：发行可转债，发行价200 000，面值100元，共2000份。票面利率6%，每年付息，另外支付3200元。 1年后可以转换为股票，转股价格为10元。
    • 第一步：先计算负债成分公允价值（将利息和本金按市场利率折现，假设折现价值为178 508元）
    • 第二步：用发行价减去负债成分可得到权益成分价值（200000-178508=21 492）
    • 第三步：将交易费用按照负债成分和权益成分分摊（负债成分应分摊3200*178508/200000=2856.13元，权益成分应分摊3200-2856.13=343.87元）
    • 第四步： 得到应确认债券的金额=178508-2856.13=175651.87元 得到应确认权益的金额=21492-343.87=21148.13元
    • 第五步：确认会计分录 借：银行存款 200000-3200=196800 应付债券-利息调整 贷：应付债券-成本（面值） 200 000 其他权益工具 21148.13
    • 第六步：计算实际利率（使得未来现金流量的现值=175651.87）
    • 第七步：按照实际利率计算每年支付的利息应该如何处理 借：资本费用（摊余成本*实际利率） 贷：应付利息（票面金额*票面利率） 应付债券-利息调整（差额）
• 金融资产的转换
  • 摊转综债
    • 1、前三个科目对着转
      • 借：其他债权投资-成本 债权投资-利息调整 贷：债权投资-成本 其他债权投资-利息调整
    • 2、补一笔公允价值变动
      • 借：其他债权投资-公允价值变动 贷：其他综合收益-其他债权投资公允价值变动
    • 3、减值改名
      • 借：债权投资减值准备 贷：其他综合收益-信用减值准备
  • 综债转摊
    • 1、前三个科目对着转
      • 借：债权投资-成本 其他债权投资-利息调整 贷：其他债权投资-成本 债权投资-利息调整
    • 2、冲回公允价值变动
      • 借：其他综合收益-其他债权投资公允价值变动 贷：其他债权投资-公允价值变动
    • 3、减值改名
      • 借：其他综合收益-信用减值准备 贷：债权投资减值准备
  • 摊转损债
    • 1、贷方消掉摊的所有明细科目 2、借方确定重分类日的公允价值 3、涉及到损，差额计入公允价值变动损益 借：交易性金融资产（重分类的公允价值） 债权投资减值准备 贷：债权投资-成本 -利息调整（可借可贷，看原来在哪个方向） 公允价值变动损益（差额部分，可借可贷）
  • 损债转摊
    • 1、贷方消掉损债的所有明细科目 2、借方确定重分类日的公允价值作为摊的初始成本 3、涉及到损，差额计入公允价值变动损益 4、补计提减值 借：债权投资-成本（重分类的公允价值） 贷：交易性金融资产-成本 -公允价值变动（可借可贷，看原来在哪个方向） 公允价值变动损益（差额部分，可借可贷） 同时： 借：信用减值损失 贷：债权投资减值准备
  • 综债转损
    • 1、贷方消掉综债的所有明细科目 2、借方确定重分类日的公允价值作为损债的初始成本 3、涉及到损，差额计入公允价值变动损益 4、将其他综合收益反向结转至公允价值变动损益 借：交易性金融资产-成本（重分类的公允价值） 贷：其他债权投资-成本 -公允价值变动（可借可贷，看原来在哪个方向） 公允价值变动损益（差额部分，可借可贷） 同时： 借：其他综合收益-其他债权投资公允价值变动 -信用减值准备 贷：公允价值变动损益
  • 损债转综
    • 1、贷方消掉损债的所有明细科目 2、借方确定重分类日的公允价值作为综债的初始成本 3、涉及到损，差额计入公允价值变动损益 4、补计提减值 借：其他债权投资-成本（重分类的公允价值） 贷：交易性金融资产-成本 -公允价值变动（可借可贷，看原来在哪个方向） 公允价值变动损益（差额部分，可借可贷） 同时： 借：信用减值损失 贷：其他综合收益-信用减值准备
  • 转换时应注意
    • 1、金融负债之间不得重分类，但是金融负债可以转为权益工具、金融资产等
    • 2、只有业务模式发生变更才能转换
    • 3、转换时采用未来适用法，不对以前确认的追溯调整
    • 4、如果只是合同条款变更，不得重分类。合同条款变更导致终止的，不属于重分类，应该终止原来的金融资产，同时确定一项新的金融资产
    • 5、企业管理意图、市场变化、在不同部门之间转移、暂时影响出售都不是业务模式变更
• 金融资产的转移
  • 收款权力是否终止
    • 终止：终止金融资产
    • 未终止
      • 转移了收款权利
        • 风险报酬已经转移：终止金融资产
        • 风险报酬既没有转移也没有终止：属于继续涉入的金融资产 要确定新的金融资产，又要确定新的金融负债
        • 保留了风险报酬：维持原样
      • 保留了收款权利
        • 保留的收款权力仅是过手安排：表明风险报酬已转移，终止确认
        • 不符合上述条件的：维持原样
• 套期会计
  • 公允价值套期 （价格已固定）
    • 1、确定的资产负债 2、尚未确认的确定承诺 3、上述项目的组成部分 （典型的有固定利率换浮动利率）
      • 一般情况：套期损益计入当期损益
      • 综股引起：套期损益计入其他综合收益
  • 现金流量套期
    • 1、确定的资产负债 2、极有可能发生的预期交易 3、上述项目的组成部分 （典型的有浮动利率换固定利率）
      • 有效套期部分：作为现金流量套期储备，计入其他综合收益
      • 无效套期部分：直接计入当期损益
  • 境外经营净投资套期
  • 不能作为套期工具的情形
    • 1、单项签出期权（除非购入期权与签出期权同时存在）
    • 2、嵌入在混合合同中未拆分的衍生工具不允许作为套期工具
    • 3、外汇风险套期中，综债不允许作为套期工具
    • 4、指定公允价值变动计入当期损益，但其信用风险计入其他综合收益的金融负债，因为没有将整体公允价值计入当期损益，不允许作为套期工具
    • 5、无法有效对冲风险的，也不能作为套期工具