税收知识汇总

这是一个关于税收知识汇总的思维导图，本脑图有助于帮助您熟悉知识要点，加强记忆。有需要的同学，可以收藏下哟。

企业所得税

• 一、纳税人
• 二、征税对象
• 三、税率
• 四、应税所得额的确定
  • 应税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损 =会计利润+纳税调增-纳税调减
  • （一）收入总额
    • 1. 一般收入的确认
      • (1) 销售货物收入
      • (2) 提供劳务收入
      • (3) 转让财产收入
      • (4) 股息、红利等权益性投资收益
      • (5) 利息收入
        • 混合型投资业务
      • (6) 租金收入
      • (7) 特许权使用费收入
      • (8) 接受捐赠收入
      • (9) 其他收入
    • 2. 四项特殊收入的确认
    • 3. 处置资产收入的确认
  • （二）不征税收入和免税收入
    • 1、不征税收入
    • 2、免税收入
  • （四）各项扣除
    • 1、税前扣除原则
      • 权责发生制原则
      • 配比原则
      • 合理性原则
    • 2、扣除项目的范围：成本、费用税金、损失、其他支出
    • 3、扣除项目及其金额
      • (1) 工资薪金支出
      • (2) 职工福利费、工会经费、职工教育经费
      • (3) 社会保险费
      • (4) 利息费用
        • 向非关联方借款：利率限制
        • 向关联方借款：双重限制（债资比例限制+利率限制）
      • (5) 借款费用
        • 资本化→计入有关资产的成本
        • 费用化→当期扣除
      • (6) 业务招待费
        • 发生额的60%，不超过当年销售（营业）收入的5‰，两者数额取低者，不允许在以后纳税年度结转扣除.
      • (7) 广告费和业务宣传费
        • 当年销售（营业）收入15%以内的部分可以扣除，超过的部分准允结转以后纳税年度扣除（无限期的扣除）
          • 当年销售（营业）收入：主营业务收入、其他业务收入，以及企业所得税法规定的视同销售收入，不包括营业外收入、投资收益和公允价值变动（“三做三不做”）
        • （2020.01.01-2025.12.31）化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业，不超过当年销售（营业）收入的30%，超过部分准允结转扣除。
        • 烟草企业的烟草广告费和业务宣传费，一律不允许在税前扣除
        • 关联企业签订对广告费和业务宣传费分摊协议
      • (8) 环境保护专项基金
        • 法律、行政法规规定的准允扣除，取得后改变用途的不允许扣除
      • (9) 租赁费
        • 经营租赁（资产的所有权没有发生转移）→按照租赁期限均匀扣除
        • 融资租赁（资产的所有权发生转移，最后租赁方拥有所有权）→提取折旧费用，分期扣除
      • (10) 公益性捐赠支出（捐赠法规定的）
        • 企业年度利润12%以内可以扣除，超过的部分准允在3年内结转扣除。
        • 限定方向：公益性捐赠
        • 限定途径：通过公益性社会团体或县级以上的人民政府及部门
        • 限定比例：企业年度利润的12%
          • 年度利润→年度会计利润
        • 限定扣除：符合条件的当期扣除；超出部分，3年内结转扣除。
      • (11) 有关资产费用
        • 转让固定资产，固定资产的折旧、无形资产和递延资产摊销费，准允扣除
      • (12) 总机构分摊的费用
        • （在中国境内设立机构、场所的非居民企业）
      • (13) 资产损失
        • 固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失（扣除掉责任的赔偿），经主管税务机关审核后，准允扣除。
      • (14) 依照有关法律、行政法规和国际有关税法规定准允扣除的其他项目
        • 会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费等
      • (15) 手续费及佣金支出（与生产经营活动相关）
        • 保险企业
          • 不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额（差额）的18%，准允扣除；超过部分，结转以后年度扣除。
        • 其他企业
          • 服务协议和合同确认的收入金额的5%
    • 4、不得扣除的项目
      • (1) 向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项
      • (2) 企业的所得税（还有进项税的增值税）
      • (3) 税收滞纳金（晚交税）（在企业会计中在营业外支出中列支）
      • (4) 罚金、罚款和被收没的损失
      • (5) 超过规定标准的捐赠支出
      • (6) 赞助支出
      • (7) 未经核定的准备金支出
      • (8) 企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息
      • (9) 与收入无关的其他支出
    • 5、以前年度的亏损
      • 一般规定：亏损向后弥补；结转期5年。
        • 【要点】 ➢ 亏损额：税法认定的亏损额（不是会计的） ➢ 5年弥补期：以亏损年度的下一年算起连续计算，不得中断 ➢ 弥补期又发生亏损：以各亏损年度的下一年算起 其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利
      • 特殊规定：自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技 型中小企业资格的企业，亏损可向前延伸5年；结转期10年
        • 【案例1】某企业2018年具备高新技术企业资格，各年度亏损盈利 情况如下表。2013-2015年亏损结转弥补的税务处理如下： ➢ 2013年：弥补期是2014-2023年。依顺序，用2017-2018年所得（300+50）弥补，尚未弥补完的50万元，可用2019-2023年所得继续弥补。 ➢ 2014年：弥补期是2015-2024年。可依次用2019-2024年所得弥补； ➢ 2015年：弥补期是2016-2025年。可依次用2019-2025年所得弥补 【案例2】接上例，假设该企业2019年起不具备具备高新技术企业资 格，且2019年亏损100万元。 ➢ 2013-2015年尚未弥补完的亏损的最长结转年限为10年（2023-2025）并不受影响。 ➢ 如果该企业在2024年之前任一年度重新具备资格，则2019年亏损准予向以后10年结转弥补，即依次用2020-2029年所得弥补。 ➢ 如果到2024年还不具备资格，2019年亏损只准予向以后5年结转弥补，即依次用2020-2024年所得弥补。尚未弥补完的亏损，不允许用2025-2029年所得弥补
• 五、资产的所得税处理
  • （一）固定资产的税务处理
    • 1. 固定资产的计税基础
      • 1.
    • 2. .固定资产折旧的范围
      • 2. 下列固定资产不得计算折旧扣除： （1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产 （2）以经营租赁方式租入的固定资产 （3）以融资租赁方式租出的固定资产（以融资租赁方式租入的固定资产可以计提折旧） （4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产 （5）与经营活动无关的固定资产 （6）单独估价作为固定资产入账的土地 （7）其他不得计算折旧扣除的固定资产
    • 与会计相同
    • 3. 固定资产折旧的计提方法
      • 3. 固定资产折旧的计提方法 （1）企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。 （2）企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。 （3）固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
    • 4. 固定资产折旧的计提年限
      • 4.
    • 与会计有差异
    • 5. 固定资产折旧的企业所得税处理
      • (1) 会计年限短于税法年限→调增当期应纳税所得额
        • (1) 企业固定资产会计折旧年限如果短于税法规定的最低折旧年限，其按会计折旧年限计提的折旧高于按税法规定的最低折旧年限计提的折旧部分，应调增当期应纳税所得额； 企业固定资产会计折旧年限已期满且会计折旧已提足，但税法规定的最低折旧年限尚未到期且税收折旧尚未足额扣除，其未足额扣除的部分准予在剩余的税收折旧年限继续按规定扣除。
      • (2) 会计年限长于税法年限→按会计折旧年限计算扣除
      • (3) 减值准备→不得税前扣除，其折旧仍按税法确定的固定资产计税基础计算扣除
      • (4) 加速折旧
        • (4) 企业按税法规定实行加速折旧的，其按加速折旧办法计算的折旧额可全额在税前扣除。
  • （二）生产性生物资产的税务处理
    • 1. .生物资产的计税基础
      • 1. （1）外购的生产性生物资产：购买价款+相关税费 （2）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产：该资产的公允价值+相关税费。
      • 与会计相同
    • 2. 生物资产的折旧方法和折旧年限
      • 生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
      • 生产性生物资产计算折旧的最低年限
        • 林木类生产性生物资产，为10年； 畜类生产性生物资产，为3年。
      • 与会计有差异
  • （三）无形资产的税务处理
    • 无形资产的计税基础
      • （1）外购的无形资产：购买价款+相关税费+直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。 （2）开发的无形资产：开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出。（不符合资本化的，当期直接计入损益，直接税前扣除） （3）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产：该资产的公允价值+相关税费。
    • 无形资产摊销的范围
      • 下列无形资产不得计算摊销费用扣除： ➢自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产（否则会导致双重列支） ➢自创商誉（不入账） ➢与经营活动无关的无形资产 ➢其他不得计算摊销费用扣除的无形资产
    • 无形资产的摊销方法及年限
      • 无形资产的摊销，采取直线法计算。无形资产的摊销年限不得低于10年。 ➢作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 ➢外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。（和自创商誉一样不能摊销） ➢企事业单位购进软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年（含）。
  • （四）长期待摊费用的税务处理
    • 在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除： ➢已足额提取折旧的固定资产的改建支出 ➢租入固定资产的改建支出 ➢固定资产的大修理支出 ➢其他应当作为长期待摊费用的支出
  • （五）存货的税务处理
    • 存货的计税基础
      • 1. 存货的计税基础 ➢通过支付现金方式取得的存货：购买价款+相关税费 ➢通过支付现金以外的方式取得的存货：该存货的公允价值+相关税费 ➢生产性生物资产收获的农产品：以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。
    • 存货的成本计算方法
      • ➢企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。（没有后进先出法和移动平均法） 计价方法一经选用，不得随意变更。 ➢企业转让以上资产，在计算应纳税所得额时，资产的净值允许扣除。其中，资产的净值是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。 ➢除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。
  • （六）投资资产的税务处理
    • 对外投资环节
      • ➢ 通过支付现金方式取得的投资资产：购买价款 ➢ 通过支付现金以外的方式取得的投资资产：该资产的公允价值+相关税费
    • 投资持有环节
      • ➢ 企业在对外投资期间，投资资产的成本不得税前扣除。 ➢ 被投企业亏损：潜在亏损，不得调减投资成本或确认投资损失。 ➢ 被投企业盈利且分配股利：符合居民条件的免税。（居民企业投资居民企业) ➢ 撤回或减少投资，收回的资产中（“三分法”） ✓ 相当于初始投资的部分，冲减投资成本； ✓ 相当于被投企业累计未分配利润和累计盈余公积部分，按减少实收资本比例计算的部分，确认股息收入； ✓ 其余部分，确认投资资产转让所得。
    • 投资转让环节
      • 企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。 ➢ 转让收益大于转让成本：转让收益，缴纳所得税 ➢ 转让收益小于转让成本：转让损失，抵顶所得税
  • （七）税法与会计差异的处理
    • 具体规定： 1. 企业不能提供完整、准确的收入及成本、费用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，由税务机关核定其应纳税所得额。 2. 企业依法清算时，以其清算终了后的清算所得为应纳税所得额，按规定缴纳企业所得税。所谓清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。 投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。 3. 企业应纳税所得额是根据税收法规计算出来的，它数额上与依据财务会计制度计算的利润总额往往不一致。因 此，税法规定：对企业按照有关财务会计规定计算的利润总额，要按照税法的规定进行必要调整后，才能作为应纳税所得额计算缴纳所得税。
• 七、企业重组的所得税处理
  • （一）企业重组的概念
    • 企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经 济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权 收购、资产收购、合并、分立等。
      • ➢ 企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合下述其他重组类型的除外。 ➢ 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。 ➢ 发生股权收购、资产收购、合并、分立等活动
    • 1. 合并与分立的种类
    • 2. 支付对价的两种方式
      • 股权支付
        • 股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式
      • 非股权支付
        • 非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。
    • 3. 企业重组的两种所得税处理方法
      • 一般重组
        • 对于适用一般性税务处理的企业重组（不涉及企业间经营能力的整合），采取企业自行申报和税务机关事后检查的管理模式
      • 特殊重组
        • 对于适用特殊性税务处理的企业重组（涉及企业间经营能力的整合），由于其业务的复杂性，为减少税务风险，采取企业既可以向主管税务机关提交备案资料，也可以要求税务机关审核确认的管理模式。（两种管理模式）
    • 4. 重组业务各方当事人的税务处理原则
      • 企业重组涉及重组双方，有的涉及多方，具有纳税义务的可能是一方，但另一方也要按照规定对资产的计税基础进行相应的税务处理。
    • 5. 一般重组和特殊重组税务处理的比较
      • 注释：收购企业购买的股权不得低于被收购企业股权的50%，收购企业在支付对价时其股权支付不得低于支付总额的85%。
  • （二）一般性税务处理
    • 1. 企业法律性质、法律形式的改变
      • (1) 企业法律性质的改变
        • (1) ➢ 法律性质的改变：企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中国境外。 ➢ 税务处理：应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。 A公司： ➢ 确认清算所得 清算所得为A公司全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额。假设清算所得为100万元。则，清算所得税=100×25%=25万元 B公司： ➢ 在对A公司进行依法清算、分配后，B的资产应以公允价值确定计税基础。 C公司： ➢ 确认股息所得和投资转让所得或损失 • 股息所得：为股东分得的剩余资产中相当于A公司累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分。 • 投资转让所得（或损失）：是股东分得的剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于投资成本的部分。 ➢ 在对A公司进行依法清算、分配后 • 对B的投资应以公允价值确定计税基础。
      • (2) 企业法律形式的改变
        • (2) ➢ 法律形式的改变：企业发生其他法律形式简单的改变，如名称、住所的改变。 ➢ 税务处理：有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。
    • 2. 企业债务重组
      • (1) 以非货币资产清偿债务
        • (1) 以非货币资产清偿债务：应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资 产的所得或损失。 ◼ 税会处理无差异 ➢ 确认资产转让所得 • 资产转让所得＝转让资产的公允价值-转让资产的账面价值 ➢ 确认债务重组利得 • 债务重组利得＝重组债务的账面价值-转让资产公允价值-相关税费
      • (2) 债转股
        • (2) 债转股。企业发生债权转股权的，应当分解为债务清偿（涉及债务 人和债权人）和股权投资（涉及债权人）两项业务，确认有关债务清偿 所得或损失。其中： ➢ 债务人 • 按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得； • 相关所得税事项原则上保持不变（享受的优惠不变；亏损继续弥补）。 ➢ 债权人 • 按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失； • 股权投资以公允价值确定计税基础。
    • 3. 股权收购、资产收购
      • 3. 企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理： （1）被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。 （2）收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。 （3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。 ➢ 被收购方（卖方） • 确认股权、资产转让所得或损失 • 相关所得税事宜原则上保持不变 ➢ 收购方（买方） • 取得股权或资产的计税基础为公允价值
    • 4. 企业合并
      • 4. ➢ 存续合并举例：A被B合并，B存续 • 被合并企业（注销）：进行税务清算，计算清算所得。 • 合并企业（增资扩股）：并入资产按公允价值入账；原有资产不 做税务处理 ➢ 新设合并举例：A被B合并，新设C • 被合并企业A及其股东：进行税务清算，计算清算所得。 • 新设企业C：取得资产的计税基础为公允价值
    • 5. 企业分立
      • 5. ➢ 被分立企业 • 对分立出去的资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。 • 继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。 • 不再继续存在时，被分立企业及其股东应按清算进行所得税处理。 ➢ 分立企业 • 应按公允价值确认接受资产的计税基础。 ➢ 相关企业的亏损不得相互结转弥补。 存续分立举例：A分立为A和B ➢ 存续企业A：按公允价值确认收益或损失；分配股东股息 ➢ B企业：按公允价值确认接受资产的计税基础 ➢ A股东 • 取得的B企业的股权，视同A企业对其的股息分配（如果是符合条件的居民企业间的股息红利所得，免税） • 按公允价值确认对B的投资额 新设分立举例：A解散，全部财产分割，成立B、C公司 ➢ 被分立企业A及其股东：进行税务清算，按公允价值确认财产转让所得或损失 • A企业清算，确认资产转让所得或损失；确定可向股东分配的剩余财产、应付股息。 • A企业的股东，确认股息所得（符合条件的居民企业间的股息红利所得，免税）；确认投资转让所得或损失；按公允价值确认对B、 C的投资。 ➢ 新设企业B、C：按公允价值确认接受资产的计税基础。
  • （三）企业重组的特殊性税务处理
    • 1. 适用特殊性税务处理政策的，需同时符合5个条件：
      • (1) 具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款 为主要目的。（强调重组目的要单纯）
      • (2) 被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合下文中相关 条款规定的比例。（收购股权、资产的占比不低于50%）
      • (3) 企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性 经营活动。（强调目光要长远）
      • (4) 重组交易对价中涉及股权支付金额符合下文中相关条款规 定的比例。（股权支付占比不低于85%）
      • (5) 企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12 个月内，不得转让所取得的股权。（强调短期内不可套现）
    • 2. 企业债务重组的特殊性税务处理
      • (1) 债务重组
        • (1) 企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。 企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变
      • (2) 股权收购
        • (2) 适用条件：收购企业购买的股权不低于全部股权的50%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。可以选择按以下规定进行税务处理： • （1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。 • （2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。 • （3）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。
      • (3) 资产收购
        • (3) 适用条件：受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可选择按以下规定处理： ➢ 税务处理： • （1）转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。 • （2）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。
      • (4) 企业合并
        • (4) 适用条件：企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理： ➢ 税务处理： • （1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。 • （2）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。 • （3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值x 截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。 • （4）被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。
      • (5) 企业分立
        • (5) 适用条件：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权；分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活 动；且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处 理： ➢ 税务处理： • （1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。 • （2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。 • （3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。 • （4） 被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新 股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。 如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。
• 八、税收优惠
  • （一）减征免征优惠
    • 1. 从事农、林、牧、渔业项目的所得
      • (1) 免征企业所得税项目
        • (1) 免征企业所得税项目：蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉 花、麻类、 糖料、水果、坚果的种植；农作物新品种的选育；中药材的种植；林木的培育和种植；牲畜、家禽的饲养；林产品的采集；灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；远洋捕捞。
      • (2) 减半征收企业所得税项目
        • (2) 减半征收企业所得税项目：花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖。
    • 2. 从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得
      • 2. “三免三减半”：企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳 税年度起，第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年减半征收企业所得税。
    • 3. 从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得
      • 3. “三免三减半”：环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1年至第3年免 征企业所得税，第4年至第6年减半征收企业所得税。
    • “三免三减半”
    • 4. 符合条件的技术转让所得
      • 4. ➢ 一个纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。 ➢ 自2015年10月1日起，全国范围内的居民企业转让5年（含5 年）以上非独占许可使用权取得的技术转让所得适用上述优惠。
    • 5. 沪港股票市场交易互联互通机制试点有关税收政策
      • 5. 自2014年11月17日起，沪港股票市场交易互联互通机制试点涉及的有关税收政策规定如下： ➢ 对内地企业投资者通过沪港通投资香港联交所上市股票取得的转让差价所得，计入其收入总额，依法征收企业所得税。 ➢ 对内地企业投资者通过沪港通投资香港联交所上市股票取得的股息红利所得，计入其收入总额，依法计征企业所得税。其中，内地居民企业连续持有H股满12个月取得的股息红利所得，依法免征企业所得税。 ➢ 香港联交所上市H股公司应向中国结算提出申请，由中国结算向H股公司提供内地企业投资者名册，H股公司对内地企业投资者不代扣股息红利所得税款，应纳税款由企业自行申报缴纳。 ➢ 内地企业投资者自行申报缴纳企业所得税时，对香港联交所非H股上市公司已代扣代缴的股息红利所得税，可依法申请税收抵免。 ➢ 对香港市场投资者（企业）投资上交所上市A股取得的转让差价所得，暂免征收所得税。 ➢ 对香港市场投资者（企业）投资上交所上市A股取得的股息红利所得，在香港中央结算有限公司不具备向中国结算提供投资者的身份及持股时间等明细数据的条件之前，暂不执行按持股时间实行差别化征税政策，由上市公司按照10%的税率代扣所得税，并向其主管税务机关办理扣缴申报。
  • （二）高新技术企业优惠
    • 国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收
      • ◆ 认定为高新技术企业须同时满足以下条件： ➢ 1.企业申请认定时须注册成立一年以上； ➢ 2.企业通过自主研发、受让、受赠、并购等方式，获得对其主要产品(服务)在技术上发挥核心支持作用的知识产权的所有权； ➢ 3.对企业主要产品(服务)发挥核心支持作用的技术属于《国家重点支持的高新技术领域（2016年修订）》规定的范围； ➢ 4.企业从事研发和相关技术创新活动的科技人员占企业当年职工总数的比例不低于10%。 ➢ 5.企业近三个会计年度的研究开发费用总额占同期销售收入总额的比例符合如下要求： • 最近一年销售收入小于5,000万元(含)的企业，比例不低于5%； • 最近一年销售收入在5,000万元至2亿元(含)的企业，比例不低于4%； • 最近一年销售收入在2亿元以上的企业，比例不低于3%。 同时，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%； ➢ 6.近一年高新技术产品(服务)收入占企业同期总收入的比例不低于60%； ➢ 7.企业创新能力评价应达到相应要求； ➢ 8.企业申请认定前一年内未发生重大安全、重大质量事故或严重环境违法行为
  • （三）小型微利企业优惠
    • ➢ 小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。
    • 符合条件的小型微利企业，减按20%的税率。
      • 现行优惠政策 自2019年1月1日至2021年12月31日， 对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税； 对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。 2022年1月1日-2024年12月31日，100万元-300万元，税基减按25%征收。
      • 年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按12.5%计入应纳税所得额
      • 年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按25%计入应纳税所得额
  • （四）加计扣除优惠
    • 1. 研究开发费
      • 1. 在2018年1月1日至2020年12月31日，企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，再按照本年度实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。 （过渡期）
      • 未形成无形资产
        • 计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，再按照本年度实际发生额的50%从本年度应纳税所得额中扣除
      • 形成无形资产
        • 按照无形资产成本的150%在税前摊销
    • 2. 企业安置残疾人员所支付的工资费用的加计扣除
      • 2. ➢ 政策规定：在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。 ➢ 前提条件： • 依法与安置的每位残疾人签订了1年以上（含1年）的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在企业实际上岗工作。 • 为安置的每位残疾人按月足额缴纳了企业所在区、县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。 • 定期通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于企业所在区、县适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。 • 具备安置残疾人上岗工作的基本设施。
  • （五）创投企业优惠
    • 优惠政策
      • ◆ 享受政策的条件 ➢ 创业投资企业是指在中国境内设立的专门从事创业投资活动的企业或其他经济组织。 ➢ 创业投资企业必须符合以下条件： • 经营范围符合《创业投资企业暂行办法》规定，且工商登记为“创业投资有限责任公司”“创业投资股份有限公司”等专业性法人创业投资企业。 • 按照《创业投资企业暂行办法》规定的条件和程序完成备案，经备案管理部门年度检查核实，投资运作符合《创业投资企业暂行办法》的有关规定。 • 财政部、国家税务总局规定的其他条件。
      • 1. 创投企业优惠是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市 的中小高新技术企业2年以上的，
      • 2. 可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投 资企业的应纳税所得额
      • 3. 当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣（没有年度限制）
  • （六）加速折旧优惠
    • 1. 一般性加速折旧
      • 可采用以上折旧方法的固定资产是指： （1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产； （2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产
      • 缩短折旧年限
        • 最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%
      • 取加速折旧方法
        • 双倍余额递减法
        • 年数总和法
    • 2. 特殊性加速折旧
      • （1）对生物药品制造业；专用设备制造业；铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业；计算机、通信和其他电子设备制造业；仪器仪表制造业；信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1日 后新购进的固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。 ➢ 对上述6个行业的小型微利企业2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。 （2）对所有行业企业2014年1月1日后新购进的专门用于研发的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。 ➢ 企业在2018年1月1日至2020年12月31日新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧
    • 3. 四个领域重点行业加速折旧
      • 对轻工、纺织、机械、汽车等四个领域重点行业的企业2015年1月1日 后新购进的固定资产，允许缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。 ➢ 对四个领域重点行业的小型微利企业2015年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。 ➢ 企业按上述规定缩短折旧年限的，最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例第60条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可采取双倍余额递减法或者年数总和法。
  • （七）减计收入优惠
    • 企业综合利用资源生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应税所得额时减计收入。 ➢ 综合利用资源是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录（2008版）》（财税【2008】117号文发布）规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额
  • （八）税额抵免优惠
    • ➢ 优惠政策：企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。 • 企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。 • 企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。
  • （九）民族自治地方的优惠
    • ➢ 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。 • 自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。
  • （十）非居民企业优惠
    • 减税规定：非居民企业减按10%的税率征收企业所得税。
    • 免税规定
      • 1. 外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得
      • 2. 国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的 利息所得
      • 3. 经国务院批准的其他所得
    • 非居民企业的适用范围
      • 1. 在中国境内未设立机构、场所
      • 2. 虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有 实际联系的企业
• 小微企业和创投企业的优惠都是减少应纳税所得额 税额抵免则是减少应纳税额 创投企业的结转抵扣没有年度限制 税额抵免优惠可以在以后的5个纳税年度结转抵免

增值税

• 增值税基本原理
  • 概念：增值税是以单位和个人在生产经营过程中取得的增值额为 课税对象征收的一种税。
  • 增值税定义
    • 理论增值额：是指生产者或经营者在生产经营过程中新创造的价值，即v+m=(c+v+m)-c。
    • 法定增值额：以法律形式规定的增值额。
    • 增值税：以商品和劳务的法定增值额为课税对象征收的一种税。
  • 增值税类型
    • 生产型增值税：征收增值税时，不允许将外购固定资产的已纳税额扣除。就整个社会而言，课税范围相当于国民生产总值。
    • 收入型增值税：征收增值税时，只允许将当期外购固定资产折旧部分的已纳税金扣除。就整个社会而言，课税范围相当于国民收入。
    • 消费型增值税：征收增值税时，允许将当期外购固定资产的已纳税 额一次性全部扣除。就整个社会而言，课税范围仅限于消费资料。
  • 特点
    • (1) 不重复征税，具有税收中性的特征
    • (2) 实行价外税，税负具有转嫁性
    • (3) 逐环节征收，逐环节抵扣，消费者是负税人
    • (4) 税基广阔，具有征收的普遍性和连续性
• 第一节 征收范围
  • （一）一般规定
    • 1. 销售货物
      • 是指有偿转让货物的所有权。
        • 货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。
        • 有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。
    • 2. 销售劳务
      • 是指有偿提供加工、修理修配劳务。
        • 加工：是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受 托方按照委托方的要求，制造货物并收取加工费的业务
          • 受托方提供原材料、加工，算是销售货物
        • 修理修配：是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其 恢复原状和功能的业务。
          • 单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理 修配劳务，不包括在内。
    • 3. 进口货物
      • 是指申报进入我国海关境内的货物。
        • • 直接从境外进口的货物，同时包括从境内保税工厂、保税仓库、保税区运往境内其他地区的货物。 • 其中，“保税”是国际通行的一种海关制度。进口货物在海关监管下，在境内指定的场所储存、加工、装配，可以缓交各种进口税费。
    • 4. 销售服务
      • (1) 交通运输服务
        • (1) 交通运输服务，是指利用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。
        • 陆路运输服务
        • 水路运输服务
          • 程租
          • 期租
          • 配备船和操作人员
          • 光租
            • 有形动产租赁服务
        • 航空运输服务
          • 干租
          • 湿租
            • 配备飞机和操作人员
        • 管道运输服务
      • (2) 邮政服务
        • (2) 邮政服务，是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑和机要通信等邮政基本服务的业务活动。
        • 包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务
      • (3) 电信服务
        • (3) 电信服务，是指利用有线、无线的电磁系统或者光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，（基础电信服务） 传送、发射、接收或者应用图像、短信等电子数据和信息的业务活动。（增值电信服务）
        • 基础电信服务
          • 9%
        • 增值电信服务
          • 6%
      • (4) 建筑服务
        • (4) 建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修 缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。
        • 包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。
      • (5) 金融服务
        • (5) 金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。
        • 1）贷款服务
          • 融资性售后回租业务（回租）：
            • 承租人先将承租的动产或不动产出售给融资租赁公司，再从融资租赁公司承租回来。属于“金融服务—贷款服务”。
            • 出租方税收政策
              • ➢ 租金收入按“金融服务--贷款服务”计税。 • 销售额的确定（差额计税）：“经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除对外支付的借款利息、发行债券利息后的余额作为销售额。” • 税率6%。
            • 承租方税收政策
              • ➢ 出售资产 • 不属于增值税征收范围（资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移），不征收增值税； • 不确认企业所得税的销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。 ➢ 支付租金。 取得的进项税额不得抵扣（见不得抵扣进项税额第6条的规定），但可以作为财务费用在税前扣除
          • 融资租赁业务（直租）：融资租赁公司自行购置动产或不动产出租给承租人。属于“现代服务—租赁服务”。
          • 回租、直租业务的增值税政策比较
            • 适用税目税率不同
              • 回租属于金融服务，适用6%税率
              • 直租属于租赁服务，适用13%税率
            • 差额计税不同
              • 回租可扣除借款利息和债券利息
              • 直租可扣除借款利息、债券利息和车辆购置税。
            • 抵扣范围不同
              • 回租：承租方销售环节不征收增值税；出租方出租环节仅就利息部分征收增值税，但承租方不得抵扣相应的进项税额
              • 直租：出租方可以抵扣其购入有形动产的进项税额；承租方可 以抵扣租赁费的进项税额。
        • 2）金融商品转让
          • 标注
            • 现货
            • 期货
              • 货物期货货：是指标的物为实物商品的期货合约
                • 商品期货
                • 贵金属期货
              • 非货物期货（金融期货）：是指以金融工具为标的物的期货合 约，包括利率、汇率和指数期货。
            • ➢ 现货：是指有偿转让货物的所有权，按销售货物征收增值税。 （分期付款也属于现货） ➢ 货物期货：在实物交割环节征收增值税。 （炒卖合同不征税） ➢ 非货物期货：按“金融服务—金融商品转让”征收增值税
          • 金融商品转让是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他非金融商品所有权的业务活动。
            • “其他非金融商品”：包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让。 纳税人购入基金、信托、理财产品等各类资产管理产品持有至到期，不属于金融商品转让。
        • 3）直接收费金融服务
        • 4）保险服务
      • (6) 现代服务
        • (6) 现代服务，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。
        • 包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务。（九项）
          • 研发和技术服务：研发和技术服务，包括研发服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务、专业技术服务。 信息技术服务：是指利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务和信息系统增值服务。 文化创意服务：包括设计服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务。 物流辅助服务：包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、装卸搬运服务、仓储服务和收派服务 租赁服务：包括融资租赁服务和经营租赁服务。 鉴证咨询服务：包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。 • 广播影视服务：包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行 服务和播映服务。 商务辅助服务：包括企业管理服务、经纪代理服务、人力资源服务、安全保护服务。 其他现代服务：是指除研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务和商务辅助服务以外的现代服务
          • 租赁服务--经营租赁服务：车辆停放和道路通行服务
            • 车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费等）等，按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。 • 视同驾驶员租赁车辆停放地、通行道路的地 • 土地是不动产
      • (7) 生活服务
        • (7) 生活服务，是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。
        • 包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。
    • 5. 销售无形资产
      • 销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。
        • 销售无形资产须同时具备两个条件：有偿 所有权/使用权转移。
      • 无形资产
        • 无形资产：是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。其中，技术，包括专利技术和非专利技术。
      • 自然资源使用权
        • 包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。
      • 其他权益性无形资产
        • 包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权（包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权）、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。
    • 6. 销售不动产
      • 6. 不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。 建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。 构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。
      • 销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。
        • 销售不动产须同时具备两个条件： 有偿 所有权转移。
      • 转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。
    • 7. 涉及六大征税范围的相关政策
      • 非营业活动的界定
        • 销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但属于下列非经营活动的情形除外： ➢ 行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费。 • 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费； • 收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据； • 所收款项全额上缴财政。 ➢ 单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。 ➢ 单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。 ➢ 财政部和国家税务总局规定的其他情形。
      • 境内销售服务或无形资产的界定
        • 在境内销售服务、无形资产，是指销售服务或无形资产的提供方或接收方在境内。
        • 下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：
          • ➢ 下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产： • 境外单位或者个人向境内单位或个人销售完全在境外发生的服务。 • 境外单位或者个人向境内单位或个人销售完全在境外使用的无形资产。 • 境外单位或者个人向境内单位或个人出租完全在境外使用的有形动产。 • 财政部和国家税务总局规定的其他情形 ➢ 境外单位或个人发生的下列行为不属于在境内销售服务或无形资产： • 为出境的函件、包裹在境外提供的邮政服务、收派服务。 • 向境内单位或个人提供的工程施工地点在境外的建筑服务、工程监理服务。 • 向境内单位或个人提供的工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务。 • 向境内单位或个人提供的会议展览地点在境外的会议展览服务。
  • （二）视同销售货物行为的征税规定
    • 1. 将货物交付其他单位或者个人代销
    • 2. 销售代销货物；
    • 3. 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外。
    • 4. 将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目；
    • 5. 将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
    • 6. 将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户
    • 7. 将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者
    • 8. 将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人
    • 9. .下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产
      • 9. • 单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。 • 单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。 • 财政部和国家税务总局规定的其他情形
  • （三）混合销售行为的征税规定
    • • 从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物缴纳增值税； • 其他单位和个人的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税 涉税行为的判断：销售货物和服务，同时发生在同一销售行为中，且从同一个购买方取得价款。 例：销售水泥并负责运输水泥 ➢ 税法规定：按销售货物或销售服务缴纳增值税。 ➢ 纳税判断：按“经营主业”划分。
    • 定义：混合销售行为是指一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售行为。
  • （四）兼营行为的征税规定
    • 税法规定： 纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按以下方法适用税率或者征收率： ➢ 兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。 ➢ 兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。 ➢ 兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。 ➢ 涉税行为的判断：不同的经营项目，不同时发生在同一项销售行为中。 例：加油站提供加油和洗车业务 ➢ 税法规定：分别核算适用不同税率或者征收率的销售额。 ➢ 纳税判断：按“收入是否分别核算”处理。
    • 定义：兼营是指纳税人的经营范围既包括销售货物和加工修理修配劳务，又包括销售服务、无形资产或者不动产。但是，销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产不同时发生在同一项销售行为中。
  • （五）征税范围的具体规定
    • 货物期货
      • 在实物交割环节征税
      • 期货交易所和供货会员单位，谁开票，谁缴税
    • 执罚部门和单位查处的商品
      • 收入形式
        • 属于商业部门经营、具备拍卖条件：拍卖收入
        • 属于商业部门经营、不具备拍卖条件：变价收入
        • 属于专业机构/专管企业经营的：收购价收入
      • 税务规定
        • 执法部门取得的收入不增税
        • 经营单位、专营企业取得的收入，征税
  • （六）不征收增值税的项目
    • 1. 纳税人在资产重组中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或部分实物资产以及与其相关的债权，经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的不属于增值税的征税范围，其中，货物的多次转让，不征收增值税
    • 2. 纳税人取得中央财政补贴有关增值税问题。
      • (1) 纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入。
      • (2) 燃油电厂从政府财政专户取得的发电补贴不属于增值税规定的价外费用，不计入应税销售额，不征收增值税
      • (3) 纳税人根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务，属于公益活动为目的的服务，不征收增值税
      • (4) 存款利息
      • (5) 被保险人获得的保险赔付
      • (6) 房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金
• 第二节 纳税人
  • 纳税人的一般规定
    • 在中华人民共和国境内销售货物、劳务、进口货物、销售服务、 销售无形资产、销售不动产的单位和个人，为增值税纳税人。
      • 单位
        • 是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位
          • 包括了法人和非法人
      • 个人
        • 个体工商户
        • 其他个人
    • 发生在境内的情形
      • 在境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务是指：
        • (1) 销售货物的起运地或者所在地在境内；
        • (2) 提供的应税劳务发生在境内
      • 在境内销售服务、无形资产或不动产是指：
        • (1) 服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内
        • (2) 所销售或者租赁的不动产在境内
        • (3) 所销售自然资源使用权的自然资源在境内
        • (4) 财政部和国家税务总局规定的其他情形
  • 纳税人的特殊规定
    • 承包承租经营纳税人
      • 单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。
    • 报关进口货物的纳税人
      • 对报关进口的货物，以进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人为纳税人。 ✓ 纳税人的具体掌握：以海关开具的完税凭证上的纳税人为纳税人。 • 凡是海关的完税凭证开给委托方的：对代理方不征收增值税。 • 凡是海关的完税凭证开给代理方的：对代理方应按规定征收增值税。
    • 资管产品纳税人
      • 资管产品运营过程中发生的增值税应税行为，以资管产品管理人为增值税纳税人。 ➢ 资管产品管理人，包括银行、信托公司、公募基金管理公司及其子公司、证券公司及其子公司、期货公司及其子公司、私募基金管理人、保险资产管理公司、专业保险资产管理机构、养老保险公司。 【附】财税【2017】56号文：自2018年1月1日起，资管产品管理人（以下称管理人）运营资管产品过程中发生的增值税应税行为，暂适用简易计税方法，按照3%的征收率缴纳增值税。
    • 扣缴义务人
      • ➢ 境外的单位或个人在境内发生应税劳务，在境内未设有经营机构的，其应纳税额以境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。 ➢ 境外单位或者个人在境内销售服务、无形资产、或者不动产，在境内未设有经营机构的，以购买方为扣缴义务人。 财政部和国家税务总局另有规定的除外
  • 两类纳税人的划分
    • 划分的目的： 有利于税务机关加强重点税源管理； 有利于对专用发票实施安全管理。
    • 划分的依据：
      • “质”的标准：会计核算健全
      • “量”的标准：企业规模
    • 小规模纳税人
      • 一般规定
        • 小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算 不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人
          • 年应税销售额：是指纳税人在连续不超过12个月或4个季度的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。 会计核算不健全：是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额 自2018年5月1日起，统一小规模纳税人标准，年应税销售额500万元及以下为小规模纳税人
          • 年应税销售额500万元及以下
      • 特殊规定
        • （2）特殊规定 ➢ 年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户，以及非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，可选择按小规模纳税人纳税。 ➢ 兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务，且不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按小规模纳税人纳税
      • 小规模纳税人的管理
        • 小规模纳税人实行简易办法征收，一般不得使用增值税专用发票
    • 一般纳税人
      • 一般规定
        • 一般纳税人是指年销售额超过小规模纳税人标准的增值税纳税人。
      • 特殊规定
        • 年销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人登记。
          • 会计核算健全：是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证进行核算
      • 一般纳税人的管理
        • 一般纳税人的管理 ➢ 一经登记为一般纳税人，不得转为小规模纳税人。 ➢ 按一般计税方法计算税额，并领用专用发票。 ➢ 一般纳税人资格实行登记制 • 纳税人向税务机关填报《增值税一般纳税人登记表》，如实填报固定生产经营场所等信息，并提供税务登记证件。 • 纳税人填报内容与税务登记信息一致的，主管税务机关当场登记。 • 下列纳税人不办理一般纳税人登记：按照政策规定，选择按小规模纳税人纳税的；年应税销售额超过规定标准的其他个人。
    • 相同点 • 计税销售额均为不含税销售额 • 进口货物均不得抵扣进项税额 不同点 • 允许/不允许抵扣进项税额 • 税率/征收率 • 允许/不允许使用专用发票
• 第三节 税率、征收率
  • 税率的一般规定
    • 现行增值税共有四档税率，分别为13%、9%、6%和零税率。
    • 13%基本税率
      • 销售货物（除适用9%税率的货物外）
      • 销售加工、修理修配劳务
      • 进口货物（除适用9%税率的货物外）
      • 销售有形动产租赁服务
    • 9%较低税率
      • 销售交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务；销售不动产；转让土地使用权。
      • 销售或进口下列货物：
        • 销售或进口下列货物： • 农产品、食用植物油、食用盐； • 自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、二甲醚、沼气、居民用煤炭制品； • 图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物； • 饲料、化肥、农药、农膜、农机；(农机零部件为13%） • 国务院规定的其他货物
    • 6%低税率
      • 增值电信服务
      • 销售服务（有形动产和不动产租赁服务除外）
      • 销售无形资产（转让土地使用权除外）
    • 0税率
      • 出口货物
      • 出口劳务
      • 境内单位和个人发生的跨境应税行为
      • 零税率的适用范围
        • 国际运输服务
          • 国际运输服务是指在境内载运旅客或者货物出境；在境外载运旅客或者货物入境；在境外载运旅客或者货物。 【要点】 ➢ 起点或终点在境外的运单、提单或客票所对应行段路段的运输服务，属于国际运输。 ➢ 从境内载运旅客或货物至国内海关特殊区域，不属于国际运输。
        • 航天运输服务
        • 向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务
          • 向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务： ➢ 研发服务。 ➢ 合同能源管理服务。 ➢ 设计服务。 ➢ 广播影视节目（作品）的制作和发行服务。 ➢ 软件服务。 ➢ 电路设计及测试服务。 ➢ 信息系统服务。 ➢ 业务流程管理服务。 ➢ 离岸服务外包业务。 ➢ 转让技术 其中，完全在境外消费或使用： ➢ 完全在境外消费：是指服务的实际接受方在境外，且与境内的货物和不动产无关。 ➢ 完全在境外使用：是指无形资产完全在境外使用，且与境内的货物和不动产无关。
          • “完全在境外消费或使用”应同时符合三个条件：
            • 1 提供方是境内单位和个人
            • 2 接受方是境外单位和个人
            • 3 与境内的货物或不动产不相关。
  • 征收率
    • 增值税的征收率为3%，财税主管部门另有规定的（5%）除外。
    • 适用范围
      • 小规模纳税人
      • 选择简易计税方法的一般纳税人
  • 税率的特殊规定
    • 纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。
• 第四节 减免税
  • 法定免税项目
    • ➢ 农业生产者销售的自产农产品； ➢ 避孕药品和用具； ➢ 古旧图书； ➢ 直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备； ➢ 外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备； ➢ 由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品； ➢ 销售的自己使用过的物品。自己使用过的物品是指其他个人使用过的物品。
  • 营改增试点过渡优惠政策
    • ➢ 托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务。 ➢ 养老机构提供的养老服务。 ➢ 残疾人福利机构提供的育养服务。 ➢ 婚姻介绍服务。 ➢ 殡葬服务。 ➢ 残疾人员本人为社会提供的服务。 ➢ 医疗机构提供的医疗服务。 ➢ 从事学历教育的学校提供的教育服务。 ➢ 学生勤工俭学提供的服务。 ➢ 农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。 ➢ 纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆在自己的场所提供文化体育服务取得的第一道门票收入。 ➢ 寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动的门票收入。 ➢ 个人转让著作权。 ➢ 个人销售自建自用住房。 ➢ 个人从事金融商品转让业务、
  • 起征点优惠
• 第五节 应纳税额计算
  • 一般计税方法应纳税额的计算
    • 增值税一般纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产，采用一般计税方法计算缴纳增值税。
    • 当期应纳税额=当期销项税额-当期进项税额 =当期销售额×税率-当期进项税额
      • 销项税额
        • 纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产，按照销售额和税法规定的税率计算收取的增值税额，为销项税额。
        • 销售额的一般规定
          • 销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额
            • 价外费用：包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。
          • 但下列项目不包括在内：
            • 1. 受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税
              • 1. ➢ 消费税税额：征收消费税的货物在计征增值税税额时，其应税销售额应包括消费税税额。 • 增值税与消费税交叉征收 • 消费税属于价内税
            • 2. 同时符合以下条件的代垫运输费用：
            • 3. 同时符合以下条件代为收取的政府性基金、行政事业性收费
              • 3. （1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费； （2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据； （3）所收款项全额上缴财政
            • 4. 销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。
        • 特殊销售方式下的销售额
          • 1. 以折扣方式销售货物
            • 纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同 一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。
              • 销售额和折扣额在同一张发票上分别注明：是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明，未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中扣除 如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。 例：货款100万元，折扣5万元。
          • 2. 以旧换新销售
            • 2. 以旧换新销售：是纳税人在销售过程中，折价收回同类旧货物，并以折价款部分冲减货物价款的一种形式行为。
            • 纳税人采取以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额。
          • 3. 还本销售方式销售货物
            • 3. 还本销售：指销货方将货物出售之后，按约定的时间，一次或分次将购货款部分或全部退还给购货方，退还的货款即为还本支出。
            • 纳税人采取还本销售方式销售货物，不得从销售额中减除还本支出。
          • 4. 采取以物易物方式销售货物
            • 4. 以物易物：是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种特殊的购销活动。
            • 采取以物易物方式销售货物，双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。
          • 5. 包装物押金计税销售额的规定
            • 5. ➢ 除啤酒、黄酒外的其他酒类产品收取的押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入销售额征税。 ➢ 除其他酒类产品外的货物（包括啤酒、黄酒）：包装物押金单独核算、1年以内、又未过期的，不并入销售额征税；逾期（1年）未收回不再退还的包装物押金，按所包装货物的适用税率征税。 对收取的1年以上的押金，无论是否退还均应并入销售额征税。 【提示】：包装物押金属于含税收入，应先换算为不含税销售额，再计征增值税
        • 视同销售销售额的确定
          • 增值税视同销售销售额的确定
            • 纳税人有销售货物或提供应税劳务的价格明显偏低并无正当理由，或者有视同销售货物行为而无销售额的，按下列顺序确定销售额：
            • 按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
            • 按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
            • 按组成计税价格确定。
              • 组成计税价格=成本×(1+成本利润率)
              • 组成计税价格=成本×(1+成本利润率)+消费税
              • 组成计税价格=成本×(1+成本利润率）/（1-消费税税率）
                • ✓ 成本：是指销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。 ✓ 成本利润率：10%。但属于应从价定率征收消费税的货物，其成本利润率按消费税的有关规定执行。
          • 营改增”视同销售销售额的确定
            • 纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生视同销售行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额： ➢ 按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。 ➢ 按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。 ➢ 按照组成计税价格确定。 组成计税价格=成本×（1+成本利润率） ✓ 成本利润率由国家税务总局确定。 ✓ 不具有合理商业目的：是指以谋取税收利益为主要目的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加退还增值税税款
        • 含税销售额的换算
          • 一般纳税人（包括小规模纳税人）销售货物或者应税劳务，采用销售额和销项税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额： 不含税销售额=含税销售额÷(1+税率) ➢ 价税合并定价的情形（只能开具普通发票，不能开具专用发票） • 商品零售企业； • 其他企业将货物或劳务出售给消费者、使用单位或小规模纳税人。
          • 不含税销售额=含税销售额÷(1+税率)
        • 营改增试点行业的销售额
          • 营改增”纳税人销售服务、无形资产、不动产的销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。 价外费用：是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目 ➢ 代为收取并符合有关规定的政府性基金或者行政事业性收费中 ➢ 以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。
          • 1. 贷款服务
            • 1. 贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。
            • 以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。
          • 2. 直接收费金融服务
            • 2. 直接收费金融服务，以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。
          • 3. 金融商品转让
            • 按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额
              • 单位转让限售股：单位将其持有的限售股在解禁流通后对外转让的，按照以下规定确定买入价： • 上市公司实施股权分置改革时，在股票复牌之前形成的原非流通股股份，以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司完成股权分置改革后股票复牌首日的开盘价为买入价。 • 公司首次公开发行股票并上市形成的限售股，以及上市首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司股票首次公开发行（IPO）的发行价为买入价。 •因上市公司实施重大资产重组形成的限售股，以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司因重大资产重组股票停牌前一交易日的收盘价为买入价。
              • 转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。 若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销 售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。
              • 金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平 均法进行核算，选择后36个月内不得变更。
          • 4. 经纪代理服务
            • 4. 经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费 后的余额为销售额。 向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票。
          • 5. 融资租赁和融资性售后回租业务
            • 5. （1）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。 （2）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。
          • 6. 航空运输企业的销售额
            • 6. 航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。
          • 7. 试点纳税人提供客运场站服务
            • 7. 试点纳税人中的一般纳税人提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额
          • 8. 试点纳税人提供旅游服务
            • 8. 试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。
      • 进项税额
        • 准予从销项税额中抵扣的进项税额
          • 1. 从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。
            • 1. 从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额：是指增值税一般纳税人在购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产时，取得对方开具的增值税专用发票已注明的增值税税额。
          • 2. 从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。
            • 2. 从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额：是指进口货物报关进口时海关代征进口环节增值税，从海关取得进口增值税专用缴款书上已注明的增值税税额。
          • 3. 纳税人购进农产品的扣除方法
            • 按发票注明的税额扣除
              • 对于取得增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书的，以增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额为进项税额；
            • 计算扣除
              • ①取得农产品销售发票或开具收购发票的，以农产品销售发票或收购发票上 注明的农产品买价和9%的扣除率计算扣除。
                • 进项税额=买价×扣除率
                  • 其中“买价”是指购进农产品在收购发票或销售发票上注明的农产品价款和按规定缴纳的烟叶税。 ➢ 购入农产品（除烟叶）：进项税额=购买农产品支付的价款×扣除率 ➢ 购入烟叶：进项税额=（收购烟叶支付的价款＋烟叶税税额）×扣除率
              • ②从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得 增值税专用发票的，以增值税专用发票上注明的金额和9%的扣除率计算扣除。
              • ③加计扣除率的适用情形与方法
                • 2019年4月1日起，纳税人购进用于生产销售或委托（受托）加工 13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。
                • 适用方法
                  • 第一，分开核算。
                    • 如果纳税人购进农产品既用于生产销售或委托（受 托）加工13%税率货物又用于生产销售其他货物服务的，应当分别核算其进项税额，未分别核算的，不适用加计扣除政策。
                  • 第二，领用时计算加计抵扣额。
                    • 操作时分两步：一是在购进农产品当期，所有纳税人按照购进农产品抵扣进项税额的一般规定，凭票抵扣或计算抵扣。二是用于生产销售或委托加工13%税率货物的，在生产领用农产品当期，根据领用的农产品加计1%抵扣进项税额。
                    • 加计扣除进项税额＝当期生产领用农产品已按规定扣除率（税率）抵扣税额÷扣除率（税率）×1%
          • 4. 支付收费公路通行费的抵扣规定
            • 4. 通行费是指有关单位依法或依规设立并收取的过路、过桥和过闸费用。 ➢ 纳税人支付的道路通行费，按照收费公路通行费增值税电子普通发票上注明的增值税额抵扣进项税额。 ➢ 纳税人支付的桥、闸通行费，暂凭取得的通行费发票上注明的收费金额按下列公式计算可抵扣的进项税额： 可抵扣进项税额=桥、闸通行费发票上注明的金额÷（1+5%）×5%
            • 可抵扣进项税额=桥、闸通行费发票上注明的金额÷（1+5%）×5%
          • 5. 购入国内旅客运输服务的抵扣规定
            • 5. ◼ “国内旅客运输服务”，限于与本单位签订了劳动合同的员工，以及本单位作为用工单位接受的劳务派遣员工发生的国内旅客运输服务。 ◼ 纳税人未取得增值税专用发票的，暂按照以下规定确定进项税额： ➢ 纳税人购进国内旅客运输服务，以取得的增值税电子普通发票上注明的税额为进项税额的 ➢ 取得注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单的，为按照下列公式计算进项税额： 航空旅客运输进项税额=（票价+燃油附加费）÷（1+9%）×9% ➢ 取得注明旅客身份信息的铁路车票的，为按照下列公式计算的进项税额： 铁路旅客运输进项税额=票面金额÷（1+9%）×9% ➢ 取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式计算进项税额： 公路、水路等其他旅客运输进项税额=票面金额÷（1+3%）×3%
            • 航空旅客运输进项税额=（票价+燃油附加费）÷（1+9%）×9%
            • 铁路旅客运输进项税额=票面金额÷（1+9%）×9%
            • 公路、水路等其他旅客运输进项税额=票面金额÷（1+3%）×3%
        • 不得从销项税额中抵扣的进项税额
          • 1. 用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个 人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其 中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资 产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
            • 纳税人的交际应酬消费属于个人消费。
          • 2. 非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运 输服务
          • 3. 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资 产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。
          • 4. 非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、 设计服务和建筑服务。
          • 5. 非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计 服务和建筑服务。
            • 纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不 动产在建工程。
          • 6. 购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
          • 7. 财政部和国家税务总局规定的其他情形。
      • 一般计税方法应纳税额的计算
        • （一）一般规定
          • 纳税人在计算应纳税额时，如果当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣的部分，可以结转下期继续抵扣。 应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
            • 几点说明： ➢ 增值税实行“购进扣税法”，只要是本期购进的货物、劳务和服务，无论本期是否投入生产，其进项税额均可在当期抵扣。 ➢ 增值税的销项税额和进项税额是“一一对应”关系。
        • （二）特殊规定（留抵税额退税制度）
          • 1. 所有行业留抵退税
            • 自2019年4月1日起，试行增值税期末留抵税额退税制度。同时符合5个条件的纳税人，可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额。 ➢ 期末留抵税额，是指纳税人销项税额不足以抵扣进项税额而未抵扣完的进项税额。 ➢ 所称增量留抵税额，是指与2019年3月底相比新增加的期末留抵税额。
            • “同时符合5个条件”
              • 1 从2019年4月税款所属期起，连续6个月增量留抵税额均大于零，且第六个月增量留抵税额不低于50万元；
              • 2 纳税信用等级为A级或者B级；
              • 3 申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或者虚开增值税专 用发票情形的
              • 4 申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上
              • 5 自2019年4月1日起未享受即征即退或先征后返（退）政策
            • 增量留抵税额的计算
              • 允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%
                • 其中，进项构成比例是指2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。
          • 2. 部分先进制造业留抵退税
            • 自2019年6月1日起，符合条件的部分先进制造业纳税人可以自2019年7月及以后纳税申报期申请退还当期全部增量留抵税额。 ◼ 政策的具体规定及与39号公告的比较 ➢ 部分先进制造业纳税人，是指按照《国民经济行业分类》,生产并销售非金属矿物制品、通用设备、专用设备及计算机、通信和其他电子设备销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。（39号公告是同时符合5个条 件的“全部行业”的纳税人）
            • 同时符合4个条件（无需满足第一个条件）
            • 当期允许退还的增量留抵税额的计算
              • 允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例
  • 简易计税方法应纳税额的计算
  • 进口货物应纳税额的计算
• 第六节 出口货物、劳务和服务的退（免）税
• 第七节 征收管理
• 标注
  • 重点
  • 掌握
  • 了解

《税务会计》

• 第1章 税务会计概述
• 第2章 增值税的会计核算
  • 一、增值税概述
    • 一、 征收范围
      • 一般规定
      • 特殊规定
        • 视同销售
        • 混合销售
        • 兼营销售
    • 二、 纳税义务人
    • 三、 税率、征收率
      • 税率的一般规定
        • 13%基本税率
          • 销售货物（除适用9%税率的货物外）
          • 销售加工、修理修配劳务
          • 进口货物（除适用9%税率的货物外）
          • 销售有形动产租赁服务
        • 9%较低税率
          • 销售交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务；销售不动产；转让土地使用权。
          • 销售或进口下列货物：
            • 销售或进口下列货物： • 农产品、食用植物油、食用盐； • 自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、二甲醚、沼气、居民用煤炭制品； • 图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物； • 饲料、化肥、农药、农膜、农机；(农机零部件为13%） • 国务院规定的其他货物
        • 6%低税率
          • 增值电信服务
          • 金融服务
          • 现代服务（租赁服务除外）
          • 生活服务
          • 销售无形资产（转让土地使用权除外）
        • 0税率
          • 出口货物
          • 出口劳务
          • 境内单位和个人发生的跨境应税行为
          • 零税率的适用范围
            • 国际运输服务
              • 国际运输服务是指在境内载运旅客或者货物出境；在境外载运旅客或者货物入境；在境外载运旅客或者货物。 【要点】 ➢ 起点或终点在境外的运单、提单或客票所对应行段路段的运输服务，属于国际运输。 ➢ 从境内载运旅客或货物至国内海关特殊区域，不属于国际运输。
            • 航天运输服务
            • 向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务
              • 向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务： ➢ 研发服务。 ➢ 合同能源管理服务。 ➢ 设计服务。 ➢ 广播影视节目（作品）的制作和发行服务。 ➢ 软件服务。 ➢ 电路设计及测试服务。 ➢ 信息系统服务。 ➢ 业务流程管理服务。 ➢ 离岸服务外包业务。 ➢ 转让技术 其中，完全在境外消费或使用： ➢ 完全在境外消费：是指服务的实际接受方在境外，且与境内的货物和不动产无关。 ➢ 完全在境外使用：是指无形资产完全在境外使用，且与境内的货物和不动产无关。
              • “完全在境外消费或使用”应同时符合三个条件：
                • 1 提供方是境内单位和个人
                • 2 接受方是境外单位和个人
                • 3 与境内的货物或不动产不相关。
        • 免税优惠（略）
      • 征收率
        • 增值税的征收率为3%，财税主管部门另有规定的（5%）除外。
        • 5%：销售不动产、不动产租赁
        • 3%：建筑业
        • 适用范围
          • 小规模纳税人
            • 小规模纳税人（其他个人除外）销售自己使用过的固定资 产（不动产除外）和旧货，减按2%的征收率征收增值税 销售自己使用过的除固定资产以外的物品，按3%的征收率 征收增值税 其他个人销售自己使用过的物品免征增值税。
          • 选择简易计税方法的一般纳税人
      • 税率的特殊规定
        • 纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。
      • 即征即退VS先征后退VS先征后返
        • 即征即退在缴税的当月就可以向税务机关申请退税
          • 优点：纳税人及时享受税收优惠，不打破增值税链条
          • 缺点：城建税不随退税而退税
        • 先征后退一般在缴税的次月开始申请
        • 先征后返是税款入库后，由财政部门进行返还
    • 四、 计税依据
      • 一般纳税人应纳税额的计算
        • 销项税额的计算
        • 进项税额的计算
      • 小规模纳税人应纳税额的计算
        • 小规模纳税人增值税征收率为3%。
        • 应纳税额=销售额×征收率（3%）
        • 不含税销售额=含税销售额÷（1+3%）
      • 进口货物应纳增值税的计算（略）
    • 五、 销项税额的核算
      • 销售额的确定
        • 销项税额=销售额×增值税率
        • 不含税销售额=含税销售额/（1+适用税率或征收率）
          • 含税销售额：价款和税金合并收取的销售额。 ①价税合计金额 ②商业企业零售价 ③普通发票上注明的销售额（不一定） ④价外费用视为含税收入
        • 销售额：是纳税人销售货物和应税劳务从购买方收取的全部价款和价外费用。
          • 价外费用：指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。 但是，下列项目不包括在内： ①受托加工应征消费税的消费品所代扣代缴的消费税 ②符合规定条件的代垫运费 ③符合规定代为收取的政府性基金或者行政事业性收费 ④销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费，以及向购买收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。
          • 价外费用视为含税收入
        • 纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低且无正当理由的，税务机关按下列顺序确定销售额： （1）按纳税人同期同类货物的价格确定 （2）按纳税人最近时期同类货物的价格确定 （3）按组成计税价格确定： 组成计税价格=成本×（1+成本利润率） 如果销售的货物含消费税，则： 组成计税价格=成本×（1+成本利润率）+消费税税额 =成本×（1+成本率）+（价格×消费税税率） 组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率） “成本利润率”按10%计算
      • 差额征税的适用情况（略）
      • 不动产销售
        • 不动产：不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产。
          • 建筑物
          • 构筑物
        • 分类
          • 转让取得的不动产
          • 房地产开发企业销售自行开发的房地产项目
        • 判别标准：不动产有没有进行过权属登记，即是不是一手不动产
      • 转让不动产
        • 纳税地点
          • 预缴：不动产所在地（地税机关）
            • 提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权： 向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地主管税务机关申报纳税
          • 申报纳税：机构所在地（国税机关）
          • 其他个人（自然人）：不动产所在地缴纳税款，不需要再回居住地申报缴纳
        • 一般纳税人
          • 区分情形 • 自自建vs非自建 • 老不动产vs新不动产 • 简易计税方法vs一般计税方法 • 预缴（预征率）vs申报纳税（税率/征收率） • 国税机关vs地税机关（已取消）
        • 小规模纳税人
          • 不包括个人转让其购买的住房
            • 非自建：差额×5% 自建： 全额×5%
          • 个人转让购买的住房
            • 非一线城市
              • 购买不足2年：全额×5%
              • 购买2年（含）以上：免征增值税
            • 北上广深四城市
              • 购买不足2年：全额×5%
              • 购买2年（含）以上
                • 非普通住房：差额×5%
                • 普通住房：免征增值税
            • 个人包括个体工商户和其他个人（自然人）
              • 个体工商户向住房所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税
              • 其他个人向住房所在地主管税务机关申报纳税
      • 不动产经营租赁
        • 一般纳税人
          • 所有纳税然（其他个人除外）都要分别向不动产所在地和机构所在地的国税机关进行预缴和申报纳税；如果不动产所在地和机构所在地在同一个地方，则不需要进行预缴。 其他个人只需要向不动产所在地主管税务机关申报纳税，不用预缴
          • 出租2016年4月30日以前的不动产，可以选择适用简易计税方法
            • 预征率：5%
              • 应预交缴税款=含税销售额÷(1+5%)×5%
            • 申报：5%
              • 应预交缴税款=含税销售额÷(1+5%)×5%
          • 出租2016年4月30日以后的不动产，使用一般计税方法计税
            • 预征率：3%
              • 应预交缴税款=含税销售额÷(1+9%)×3%
            • 申报：9%
              • 销项税额=含税销售额÷(1+9%)×9%
        • 小规模纳税人
          • 单位、个体工商、个人出租不动产（不含个体工商户和个人出租住房），按5%的征收率计算应纳税额。
          • 个体工商户和个人出租住房，按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额
            • 应纳税额=含税价格÷(1+5%)×1.5%
    • 六、 进项税额
      • 进项税额
        • 进项税额 • 从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）上注明的增值税额。 • 从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。 • 购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和9%的扣除率计算的进项税额。 • 从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。
      • 进项税额的核算
        • 需要计算的进项税额
          • （1）购买的农产品没有发票，准予按买价的9%计算项税。 进项税额=买价×扣除率（9%）
          • （2）纳税人因兼营免税项目、简易计税项目而无法明确划分进项税的，经税务机关同意，按下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣进项税=本期全部进项税额×（（免税项目的销售额+简易计税项目的销售额）/全部销售额 ）
        • 准予从销项税额中抵扣的进项税额
          • • 发生允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为—购进行为，包括购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产 • 取得合法有效的增值税扣税凭证
        • 不得从销项税额中抵扣的进项税额
          • 用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产
            • • 其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。 • 固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产 原因：增值税遵循征扣税一致的原则，征多少扣多少，未征税或免税则不扣税
          • 用于集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产
            • • 原因 • 购进的用于集体福利或个人消费的货物及其他应税行为，并非用于企业生产经营，也就无权要求抵扣税款，而应负担相应的税金。 • 个人消费包括纳税人的交际应酬消费。 • 交际应酬消费不属于生产经营中的生产投入和支出，是一种生活性消费活动，而增值税是对消费行为征税的，消费者即是负税者。因此，交际应酬消费需要负担对应的进项税额。 • 同时，交际应酬消费和个人消费难以准确划分，征管中不宜掌握界限
          • 固定资产、无形资产、不动产进项税额的处理原则
            • 兼用可抵扣，专用于员工福利不可抵扣
          • 其他权益性无形资产
            • • 包括：基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权（包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权）、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。 • 涵盖面非常广，往往涉及纳税人生产经营的各个方面，没有具体使用对象 • 特殊性：全部可以抵扣
          • 非正常损失的购进货物、在产品、不动产、不动产在建工程，及其耗用的各种购进的货物、劳务、服务
            • • 非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务 • 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务 • 非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务 • 非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务 —纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程
            • 非正常损失
              • • 原因： • 非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。 • 非正常损失是由纳税人自身原因造成导致征税对象实体的灭失，为保证税负公平，其损失不应由国家承担，因而纳税人无权要求抵扣进项税额。 生产不合格产品所耗用的材料，不属于非正常损失。
              • 管理不善
              • 违反法律法规
          • 购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务
            • • 条例：一般纳税人购进的贷款服务进项税额不得抵扣 • 即：利息支出进项税不得抵扣的规定 原因：按照增值税“道道征道道扣”的原则，首先就应当对存款利息征税。但在现有条件下，难度很大，一方面涉及对居民存款征税，无法解决专用发票的开具问题，也与当下实际存款利率为负的现状不符 • 条例：一般纳税人购进的餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务进项税额不得抵扣 原因：餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务，主要是用于个人消费，因此其进项税额不能从销项税额中抵扣。 • 注意：住宿服务和旅游服务未列入不得抵扣项目，主要考虑是这两个行业属于公私消费参半的行业。
          • 兼营简易计税和免征项目
            • 适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额
            • 不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额
        • 进项税额转出
          • • 对于能够确定的进项税额，直接将该进项税额从当期进项税额中扣减 • 对于无法确定的进项税额，统一按照当期实际成本来计算应扣减进项税额 • 已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产， • 不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率 • 固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额
          • 不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率
    • 七、 纳税义务发生时间
      • 一般规定
        • 1.销售货物或者应税劳务、发生应税行为的，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天
        • 2.进口货物，为报关进口的当天
        • 3.增值税扣缴义务发生时间，为纳税人增值税纳税义务发生的当天
      • 具体规定
        • 1.采取直接收款方式销售货物的，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。 纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
        • 2.采取托收承付和委托银行收款方式销售货物的，为发出货物并办妥托收手续的天。
        • 3.采取赊销和分期收款方式销售货物的，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
        • 4.采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。 纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天
        • 5.委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。
        • 6.销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。
        • 7.纳税人发生视同销售货物行为（代销、委托代销），为货物移送的当天。 纳税人发生视同发生应税行为的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
        • 8.纳税人从事金融商品转让，为金融商品所有权转移的当天
        • 9.增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天
    • 八、 纳税期限（略）
  • 二、增值税会计科目设置
  • 三、销项税额的会计核算
    • （一）销售货物
      • 制造业企业
        • 会计收入确认原则
          • 1、企业就该商品‍‍享有‍‍现实的收款权利，‍‍即客户对该商品负有现实的‍‍付款义务； ‍‍2、企业已将该商品的‍‍法定所有权‍‍转移给了客户，‍‍即客户‍‍已经拥有了该商品的法定所有权； ‍‍3、企业已将该商品实物‍‍转移给客户，‍‍客户已实际‍‍占有该商品； ‍‍4、企业已将该商品所有权上的主要风险‍‍和报酬‍‍转移给客户，‍‍即客户已取得‍‍该商品所有权上的主要风险和报酬；‍‍ ‍‍ 5、客户已接受了该商品‍‍； 6、其他表明客户已经取得了商品控制权的迹象。 上述6种迹象不需要同时具备 ，只要符合其中的一条能够证明客户‍‍拥有了控制权，‍‍就可以确认收入。
        • 1、一般销售方式下
          • （1）直接收款方式
            • 采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，其纳税义务发生时间均为收取销售额或取得索取销售额的凭据的当天；先开具发票的，为开发票当天。 会计分录为： 借：银行存款（应收票据、应收账款）等 贷：主营业务收入 应交税费———应交增值税（销项税额）
          • （2）托收承付、委托银行收款
            • 采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，其纳税义务发生时间为发出货物并办妥托收手续的当天；先开具发票的，为开具发票当天。 会计分录为： 借：应收账款 贷：主营业务收入 应交税费———应交增值税（销项税额）
          • （3）赊销和分期收款
            • 采取分期收款方式销售货物，其纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的，为货物发出的当天。 企业将商品交付给购货方，通常表明与商品有关的风险和报酬已经转移给购货方，在满足收入确认的其他条件时，应当将应收款项的公允价值或现行售价一次性确认收入。 会计上的收入确认时点先于纳税义务发生时间。 会计分录： 发出货物时间（会计一次性确认收入） 借：应收账款 贷：主营业务收入 应交税费——待转销项税额 借：主营业务成本 贷：库存商品 合同约定收款日期（纳税义务发生） 借：银行存款 贷：应收账款 借：应交税费——待转销项税额 贷：应交税费——应交增值税（销项税额）
          • （4）预售货款
            • 采取预收货款方式销售货物，其纳税义务发生时间为货物发出的当天。 但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收货款或者书面合同约定的收款日期当天；先开具发票的，为开具发票当天。 会计分录： 企业收到预收货款时： 借：银行存款 贷：预收账款 货物发出时（纳税义务发生）： 借：预收账款 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）
        • 2、视同销售方式下
          • 自产产品用于在建工程，不能视同销售，不计提销项税额
          • 代销（委托代销、受托代销）
            • 委托其他纳税人代销货物，其纳税义务发生时间为收到代销单位销售的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天；未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；先开具发票的，为开具发票当天。
            • 买断方式
              • 代销方可以自己制定销售价格，销售价格与买断价格之间的差额为代销方的利润
            • 收取手续费方式
              • 委托方（账面价值）
                • 一、委托方 ①发出代销商品 借：发出商品（或委托代销商品） 贷：库存商品（账面价值） ②受到代销清单 借：应收账款 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 结转产品成本 借：主营业务成本 贷：发出商品（或委托代销商品） ③受到代销开具的手续费发票 借：销售费用 应交税费——应交增值税（进项税额）（税率6%） 贷：应收账款 ④受到代销商品款 借：银行存款 贷：应收账款
              • 代销方（公允价值）
                • 二、受托方 ①受到代销商品 借：受托代销商品 贷：受托代销商品款（公允价值） ②实际销售商品（会计不确认收入，增值税确认） 借：银行存款 贷：应付账款 应交税费——应交增值税（销项税额） 借：受托代销商品款 贷：受托代销商品 （结转） ③支付货款并结算代销手续费 借：应付账款 应交税费——应交增值税（进行税额） 贷：主营业务收入（或其他业务收入） 应交税费——应交增值税（销项税额）（税率6%） 银行存款
          • 机构之间货物的移送（不确认收入）
            • 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构（不在同一县、市）用于销售，其纳税义务的发生时间为货物移送的当天。调出方在货物移送时要开具增值税专用发票。 会计分录： 调出方 借：应收账款——调入方 贷：库存商品（成本价） 应交税费——应交增值税（销项税额）（公允价） 调入方： 借：库存商品 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：应付账款——调出方
          • 自产或委托加工的货物用于职工福利与个人消费
            • 纳税人将自产或者委托加工的货物用于职工福利及个人消费的，其纳税义务的发生时间为货物移送的当天。
            • 货物权属未发生改变（成本价格）
              • 货物权属未发生改变 借：在建工程/营业外支出/其他业务成本/应付职工薪酬 贷：库存商品/原材料（成本价） 应交税费——应交增值税（销项税额）（计税价格×适用税率）
              • 用于生产经营
                • 可抵扣项税额
              • 职工集体福利（会计不确认收入）
                • 用于职工集体福利（ 如建设职工宿舍，食堂，托幼设施，医疗保健设施等。） 会计分录： 借：固定资产 贷：库存商品（按成本记账） 应交税费——应交增值税（销项税额）（按售价或按组价计算）
                • 不能抵扣进项税额
            • 货物权属发生改变（公允价格）
              • 货物权属发生改变 借：营业外支出/应付职工薪酬 贷：主营业务收入（公允价格） 应交税费——应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：库存商品 会计准则规定：应付职工薪酬——企业以自产产品作为非货币性福利提供给职工的，相关收入的确认、销售成本的结转和相关税费的处理，与正常商品销售相同。（会计确认收入）
              • 用于市场推广、交际应酬 权属发生变动，但（不确认收入）（按成本记账）
                • • 业务招待费是指企业为经营业务的需要而支付的应酬费用，也叫交际应酬费，主要包括为餐饮、香烟、水、食品、正常的娱乐活动等产生的费用支出。 • 业务宣传费是企业开展业务宣传活动所支付的费用，主要是指未通过媒体的广告性支出，包括企业发放的印有企业标志的礼品、纪念品等。 产权虽转移但不能确定经济利益很可能流入企业，不符合收入的确认条件 借：管理费用/销售费用——业务招待费等 贷：库存商品（按成本记账） 应交税费——增（销） （按售价或按组价计算）
              • 职工个人福利（确认收入）
          • 将自产、委托加工或购买的货物
            • 作为投资（确认收入）
              • 应税货物作为投资提供给其他单位或个体经营者，应视同销售货物计算销项税额，其纳税义务的发生时间为货物移送的当天。 企业以产成品、库存商品作为投资，会计分录： 借：长期股权投资——股票投资、其他股权投资（投出资产的公允价值加上应支付的相关税费） 贷：主营业务收入/其他业务收入（投出资产的公允价值） 应交税费——应交增值税（销项税额）（公允价值×税率） 银行存款（支付的相关税费） 借：主营业务成本/其他业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品 如果含消费税 借：税金及附加 贷：应交税费——应交消费税
            • 无偿赠送（不确认收入）
              • 企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，要视同销售货物计算增值税销项税额，其纳税义务及开具增值税专用发票的时间为货物移送的当天。 在会计上，由于对外捐赠购进商品不能给企业带来经济利益，不满足收入确认条件，直接按发出商品的实际成本结转，不确认收入。 会计分录： 借：营业外支出（所赠货物的成本与销项税之和） 贷：库存商品/原材料 应交税费——应交增值税（销项税额）
            • 分配给股东或投资者（确认收入）
              • 将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者，要视同销售货物计算增值税销项税额，其纳税义务及开具增值税专用发票的时间为货物移送的当天。 用于分配给股东或投资者时，货物的所有权已归他人，债务得以减少，与现金资产等价的经济利益已经实现，具备销售的实质，应按不含税售价确认收入。 会计分录为： 借：应付股利（用于分配的货物的公允价值与销项税额之和） 贷：主营业务收入/其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本/其他业务成本 贷：库存商品
        • 3、特殊销售方式下
          • （1）价外费用（视为含税价格）
          • （2）包装物销售
            • 会计分录： 借：银行存款/应收账款 贷：主营业务收入 其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）
            • 单独作价——“其他业务成本“其他业务收入”
            • 不单独作价——”主营业务成本“”主营业务收入“
          • （3）包装物押金（含税价格）
            • 纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金，单独记账核算，时间在1年内、又未过期的，不并入销售额征税；但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。 在将包装物押金并入销售额征税时需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额计税。 从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。对销售啤酒、黄酒所收取的押金，按上述一般押金的规定处理 会计分录： ①收取包装物押金时 借：银行存款 贷：其他应付款 ②退还包装物押金时 借：其他应付款 贷：银行存款 ③逾期不退还时 借：其他应付款 贷：其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）
          • （4）折扣销售（计算增值税可抵扣折扣价）
            • 会计分录： 借：银行存款 贷：主营业务收入（折扣后的销售额） 应交税费——应交增值税（销项税额）（可以抵扣折扣价）
          • （5）以旧换新（计算增值税不得抵扣收购价）
            • 会计分录： 借：库存现金（银行存款） 库存商品 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）（按同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格）
            • 金银首饰除外（计税价格=销售价格-收购价格）
              • 会计分录： 借：库存现金（银行存款） 库存商品 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）（金银首饰可以扣减旧物的收购价） PS：先计算销项税额，然后再倒挤主营业务收入
          • （6）还本销售（计算增值税不得减除还本支出）
            • 会计分录： ①销售产品时 借：银行存款 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） ②还本时 借：销售费用（以促销为目的） 财务费用（以筹资为目的） 贷：银行存款
          • （7）以物易物
            • 按公允价值计量（公允价值与账面的差额计入当期损益，不需要进行纳税调整。）
              • 该项交换具有商业实质且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。 对于具有商业实质且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币资产交换，换出资产的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。会计确认的收入和支出与税法规定一致，不需要进行纳税调整。
              • ①不涉及补价的
                • 会计分录： 借：原材料等 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 银行存款（支付的相关税费） 借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品（换出资产的账面余额）
              • ②涉及补价的，收到补价的企业
                • 会计分录： 借：原材料 银行存款（收到补价） 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：主营业收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 银行存款（支付相关费用） 借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品（换出资产的账面余额） 【换入资产的成本=换出资产的公允价值-受到的补价（+相关税费）】 【换出资产：公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。】 会计确认的收入和支出与税法规定一致，不需要进行纳税调整。
              • ③涉及补价的，支付补价的企业
                • 会计分录： 借：原材料 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 银行存款（支付的补价+相关费用） 借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品（换出资产的账面余额） 会计确认的收入和支出与税法规定一致，不需要进行纳税调整。
              • 做题步骤： ①先要计算补价的比例是否小于25% ②确认是否属于非货币性交易 ③做会计分录 ④换入资产的成本=换出资产的公允价值-受到的补价（+相关税费）
                • • 非货币性资产交换判定 • 在涉及少量补价的情况下，以补价占整个资产交换金额的比例低于25%（注意不含25%）作为参考。 • 如果高于25%（含25%），则视为以货币性资产取得非货币性资产，适用收入准则等其他一些准则 1.收到补价的企业 收到的货币性资产÷换出资产公允价值＜25% 2.支付补价的企业 支付的货币性资产÷（支付的货币性资产＋换出资产公允价值）＜25%
            • 按账面价值计量(略）
              • 该项交换不具有商业实质或者交换所涉及资产的公允价值均不能可靠计量。 对于不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。在这种情况下，需要按税法的规定进行纳税调整的判定。
          • （8）以物抵债（会计不确认收入）
            • 会计分录： 借：应付账款等(账面余额) 其他收益——债务重组损失 贷：库存商品（账面价值） 应交税费——应交增值税(销项税额)（计税价格为公允价值） 银行存款(支付的相关费用) 应交税费(应交的其他相关税金) 其他收益——债务重组收益
          • （9)销售自己使用过的固定资产（不动产除外))
            • • 一般纳税人销售自己使用过的属于税法规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产和旧货，按照3%征收率减按2%计算缴纳增值税； 可抵扣且已抵扣的或则可抵扣因为自己的原因没有抵扣的按照适用税率（9%或13%）征收增值税。 • 小规模纳税人（其他个人除外）销售自己使用过的固定资产（不动产除外）和旧货，减按2%的征收率征收增值税 销售自己使用过的除固定资产以外的物品，按3%的征收率征收增值税。
            • 简易计税方法依照3%的征收率减按2%征收增值税
              • 会计分录： 1、注销固定资产 借：累积折旧 固定资产清理① 贷：固定资产 2、支付清理手续费 借：固定资产清理② 贷：银行存款 3、收到转让款 借：银行存款 贷：固定资产清理③ 应交税费——简易计税 【含税收入÷(1+3%)×2%】 其他收益 【含税收入÷(1+3%)×1%】 4、计算城市维护建设税、教育附加税 借：固定资产清理④ 贷：应交税费——城市维护建设税（7%） 应交税费——教育附加税（3%） 5、结转净收益 净收益=③-①-②-④ 借：固定资产清理 贷：资产处置损益
            • 按适用税率（9%或13%）征收增值税
              • 会计分录： 1、注销固定资产 借：累积折旧 固定资产清理① 贷：固定资产 2、支付清理手续费 借：固定资产清理② 贷：银行存款 3、收到转让款 借：银行存款 贷：固定资产清理③ 应交税费——应交增值税（销项税额) 与简易计税的主要区别 4、计算城市维护建设税、教育附加税 借：固定资产清理④ 贷：应交税费——城市维护建设税（7%） 应交税费——教育附加税（3%） 5、结转净收益 净收益=③-①-②-④ 借：固定资产清理 贷：资产处置损益
        • 4、销售退回及折让（开具红字专用发票）
          • 会计分录： 借：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 贷：银行存款/应收账款 借：库存商品 贷：主营业务成本
      • 商业企业（略）
    • （二）提供应税劳务
    • （三）销售服务
      • 重点考察不同服务所适用的税率
      • 1、一般销售方式
        • 增值税纳税义务发生时间为纳税人销售服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；若先开具发票，则为开具发票的当天。 纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 纳税人从事金融商品转让，其纳税义务发生时间为金融商品所有权转移的当天。 会计分录： 借：银行存款（应收账款、应收票据） 贷：主营业务收入（其他业务收入） 应交税费——应交增值税（销项税额）
        • 采取预收款的方式销售服务（租赁服务除外） （有些服务会按照完工进度来确认收入）（适用税率9%或6%）
          • 会计分录： ①收到预收款时 借：银行存款 贷：预收账款 ②确认收入及补收款项（发生服务时，会计核增值税确认收入） 借：预收账款 银行存款 贷：主营业务收入 其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）（区别）
        • 采取预收款的方式提供租赁服务 （纳税义务发生时间为受到预收款当天）
          • 会计分录： ①收到预收款时（会计未确认收入，但纳税义务已发生） 借：银行存款 贷：预收账款 应交税费——应交增值税（销项税额）（区别） ②会计分期确认收入时 借：预收账款 贷：主营业务收入（其他业务收入）
          • 有形动产租赁13%（纳税义务发生时间为受到预收款当天）
          • 不动产租赁9%
          • 租赁服务可以分为融资租赁和经营租赁 《企业会计准则》对于经营租赁的租金，在一般情况下，出租人应采用直线法的将受到的租金在租赁期内的各个期间确认为收益，但在特殊情况下可以采用其他更合理的办法。 《企业所得税法》企业提供固定资产、包装物或者其他有形动产的使用权取得的租金收入，应按照交易合同或协定规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。如果交易合同或协议中规定的租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比原则，在租赁期内，分期均匀计入相关年度的收入。
      • 2、视同销售服务
        • 纳税人发生视同销售服务的情形，其纳税义务发生时间为服务完成的当天，应按规定计提销项税额， 会计分录： 借：营业外支出 贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 【会计没确认收入，增值税视同销售确认收入，要补交增值税】
    • （四）销售无形资产
      • 纳税人销售无形资产，其纳税义务发生时间为纳税人销售无形资产并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；若先开具发票，则为开具发票的当天。 会计分录： 借：银行存款\应收账款\应收票据 累计摊销 贷：无形资产 应交税费——应交增值税(销项税额） 资产处置损益（倒挤） 【销售无形资产①不计入收入和支出②不计入清理】
    • （五）销售不动产
      • 房地产企业（略）
      • 非房地产企业
        • 非自建 预交增值税=差额÷(1+5%)×5%
          • 非自建的预交都是差额，简易计税申报是差额，一般计税例外申报是全额
          • 老不动产（2016.04.30之前）
            • 简易计税 申报纳税=差额÷(1+5%)×5%
              • 会计分录：②③④⑥与前面销售自己使用过的固定资产处理一致 ①预交税款 借：应交税费——简易计税（注意简易计税与一般计税有区别） 贷：银行存款 (含税收入-购入成本)÷(1+5%)×5% ②注销固定资产 借：累积折旧 固定资产清理 贷：固定资产 ③支付相关费用及税金 借：固定资产清理 贷：银行存款 ④收取转让款 借：银行存款 贷：固定资产清理 应交税费——简易计税 含税收入÷(1+5%)×5% ⑤差额计税（自建的项目没有抵扣这一环节） 借：应交税费——简易计税 贷：固定资产清理 购入成本÷(1+5%)×5% ⑥结转净收益/净损失 借：固定资产清理 贷：资产处置损益
            • 一般计税 申报纳税=全额÷(1+9%)×9%
              • 会计分录：②③④⑤与前面销售自己使用过的固定资产处理一致 ①预交税款 借：应交税费——预交增值税（注意简易计税与一般计税有区别） 贷：银行存款 (含税收入-购入成本)÷(1+5%)×5% 期末将“应交税费——预交增值税”二级科目转入“应交税费——未交增值税”二级科目 借：应交税费——未交增值税 贷：预交增值税 ②注销固定资产 借：累积折旧 固定资产清理 贷：固定资产 ③支付相关费用及税金 借：固定资产清理 贷：银行存款 ④收取转让款 借：银行存款 贷：固定资产清理 应交税费——应交增值税（销项税额） 含税收入÷(1+9%)×9% ⑤结转净收益/净损失 借：固定资产清理 贷：资产处置损益
          • 新不动产（2016.05.01之后）
        • 自建 预交增值税=全额÷(1+5%)×5%
          • 自建的税基都是全额，不可抵扣
          • 老不动产
            • 简易计税（没有第⑤个环节） 申报纳税=全额÷(1+5%)×5%
            • 一般计税（环节与上面一致） 申报纳税=全额÷(1+9%)×9%
          • 新不动产
  • 四、进项税额的会计核算
    • （一）国内采购货物
      • 1、制造业
        • 实际成本法（在途物资）
          • 会计分录： 借：在途物资 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款（库存现金） 借：原材料 贷：在途物资
          • 购进货物已到达并验收入库，但尚未收到增值税的扣税凭证且未付款，月末可以暂估入账，之后再用红字冲销。
        • 计划成本法（材料采购） 需要结转材料成本差异
          • 会计分录： 借：材料采购（实际成本） 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款（或库存现金） 结转材料资本差异 借：原材料（计划成本） 材料成本差异（超支） 贷：材料采购（实际成本） 材料成本差异（节约）
        • 没有说明采用哪种方法的时候借记“原材料”
      • 2、商业企业（略）
      • 3、购进农产品
        • 可抵扣进项税额的几种情况
          • 1．纳税人购进农产品，取得一般纳税人开具的增值税专用发票的，以增值税专用发票上注明的增值税额为进项税额。 2．取得海关进口增值税专用缴款书的，以海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额为进项税额。 3．从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得增值税专用发票（而不是普通发票）的，以增值税专用发票上注明的金额和9%的抵扣率计算进项税额。 4．取得农产品销售发票的，以农产品销售发票上注明的农产品买价和9%的抵扣率计算进项税额。 • 销售发票，是指农业生产者销售自产农产品适用免征增值税政策而开具的普通发票。主要有农场、农民专业合作社销售农产品时开具的免税普通发票，农业生产者个人销售自产农产品到税务机关代开的免税普通发票。 5．开具农产品收购发票的，以农产品收购发票上注明的农产品买价和9%的抵扣率计算进项税额。
          • 纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额，即领用农产品深加工加计抵扣1%。
            • 会计分录： ①购买材料 购进农产品的进项税额=普通发票上注明的金额×扣除率 借：原材料（买价减进项税额后的余额，倒挤）100-9=91 应交税费——应交增值税（进项税额） 100×9%=9 贷：银行存款（或应付账款、库存现金） 100 ②领用时农产品环节，是否用于加工税率为13%的货物 否，不得计提抵扣 借：生产成本 贷：原材料 是，加计抵扣1%（上述的进项税额÷9%×1%，即1/9） 借：生产成本 91-1=90 应交税费——应交增值税（进项税额） 100×1%=1 贷：原材料 91
            • 主要考察计提进项税额的计算
        • 不可抵扣进项税额的情况
          • 1．从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得增值税普通发票的，不得作为计算抵扣进项税额的凭证。 2．纳税人从批发、零售环节购进适用免征增值税政策的蔬菜、部分鲜活肉蛋而取得的普通发票，不得作为计算抵扣进项税额的凭证。
      • 4、购货过程中发生短缺或损毁
        • 合理损耗（进项税额予以扣除）
          • 若货物短缺属于运输途中的合理损耗，其进项税额予以扣除。对于运输途中的合理损耗部分的金额，工业企业计入采购货物的成本，商业企业通过“销售费用”科目核算。 会计分录：合理损耗予以抵扣进项税额（实际成本法） ①根据增值税专用发票或凭证 借：在途物资 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款（或库存现金、应付账款） ②验收入库时， 借：原材料 贷：在途物资
        • 管理不善（损失货物的价格和进项税额计“待处理财产损溢”）
          • 若货物短缺属于管理不善原因造成的，其进项税额不得抵扣。该部分损耗在未查明原因之前通过“待处理财产损溢”科目处理，待查明原因后再转入相应科目。 会计分录：管理不善不予以抵扣进项税额（实际成本法） ①根据增值税专用发票或凭证 借：在途物资 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款（或库存现金、应付账款） ②验收入库时 借：原材料（不包括损失货物的价格） 待处理财产损溢（损失货物的价格+不得抵扣的进项税额） 贷：在途物资 应交税费——应交增值税（进项税额转出）
      • 5、购进货物用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费。其进项税额不得从销项税额中抵扣，应计入相关的成本、费用或资产科目。（进项税额转出）
      • 6、外购货物发生退回及折让（跳过）
        • 会计分录： ①受到增值税专用发票及款项 借：在途物资 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 ②验收入库 借：原材料 贷：在途物资 ③退回商品 借：应收账款 贷：原材料 ④受到销售方开具的红色增值税专用发票及款项 借：银行存款 贷：应收账款 应交税费——应交增值（进项税额转出）
    • （二）进口货物的进项税额（跳过）
    • （三）投资转入货物
      • 会计分录： 借：原材料/库存商品等（投资确认的价值） 应交税费——应交增值税（进项税额）（增值税专用发票上注明的增值税额） 贷：股本/实收资本等（投资确认的货物价值与增值税税额的合计数）
    • （四）接受捐赠货物
      • 会计分录： 借：原材料/库存商品等（接受捐赠转入的货物的确定的价值） 应交税费——应交增值税（进项税额）（增值税专用发票上注明的增值税税额） 贷：营业外收入（接受捐赠转入的货物价值与增值税税额的合计数）
    • （五）委托加工货物
      • 会计分录： ①发出材料时 借：委托加工物资 贷：原材料 ②支付加工费和运费 借：委托加工物资（成本+加工费+消费税） 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 ③加工完毕收回入库 借：原材料/库存商品 贷：委托加工物资
    • （六）购进服务
      • 会计分录： 借：原材料/主营业务成本/其他业务成本/制造费用/管理费用 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款
    • （七）购进无形资产（6%，土地使用权9%）
      • 会计分录： 借：无形资产 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款
    • （八）购进不动产（2016年5月1日后购进，适用一般计税方法税率为9%）
      • 会计分录： 借：固定资产 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款/应付账款/应付票据
    • 原不得抵扣的且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产等，因为改变用途等用于允许抵扣进行税额的应税项目时，应当在用途改变的次月调整相关资产的账面价值。固定资产、无形资产应按调整后的账面价值在剩余尚可使用寿命内计提折旧或摊销。 可抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值×适用税率/(1+适用税率）
      • 会计分录： 借：应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：固定资产/无形资产
  • 五、进项税额转出的会计核算
    • 改变用途
      • 1、将购进的本来用于应税项目的货物、应税劳务、服务、无形资产和不动产转用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费,其购进时已得到抵扣的进项税额要做转出处理。 会计分录： 借：在建工程/应付职工薪酬等（购进货物的成本与转出的进项税额之和） 贷：原材料/库存商品（购进货物的成本） 应交税费——应交增值税（进项税额转出） （如果是采用计划成本法核算原材料成本的工业企业和采用售价核算制的商品流通企业，在转出“原材料”、“库存商品”的同时还要结转“材料成本差异”及“商品进销差价”科目） 会计分录： 借：在建工程/应付职工薪酬等 贷：原材料/库存商品 材料成本差异/商品进销差价 应交税费——应交增值税（进项税额转出） 2、原不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，因改变用途用于允许抵扣进项税额的应税项目的，在改变用途的次月抵扣进项税额。 会计分录： 借：应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：固定资产/无形资产
      • 注意
        • （1）如果购进货物用于对外投资、无偿赠送他人及分配，要视同销售处理，按其对外售价计算销项税额，其进项税额可以进行抵扣。 （2）如果购进货物直接用于简易计税项目、免税项目、集体福利与个人消费（不包括以上三项，下同），则不能计提进项税额，购进货物时所支付的增值税税款直接计入相应项目的成本之中。 （3）如果购进货物是作为应税项目购进的，由于其进项税额已得到了抵扣，若改变用途用于不能抵扣进项税额的项目时才需做进项税额转出处理。 （4）在进行进项税额转出时，其负担的运费所计提的进项税额也一并转出。
    • 非正常损失（当期转出）
      • 非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及因违法违规被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。自然灾害造成的损失不属于非正常损失。 企业货物发生非正常损失，在未查明原因之前，按照该货物的实际成本与转出的进项税额之和作会计分录。 ①已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生不得抵扣情形的计算公式： 不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率 ②已抵扣进项税额的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务，不得抵扣的进项税额应当从发生非正常损失当期的进项税额中扣除，按照下列公式计算： 不得抵扣的进项税额=已抵扣的进项税额×不动产净值率 不动产净值率=不动产净值/不动产原值×100% ①货物发生非正常损失： 借：待处理财产损溢 贷：原材料/库存商品 应交税费——应交增值税（进项税额转出） ②不动产、不动产在建工程发生非正常损失： 借：固定资产/在建工程 贷：应缴税费——应交增值税（进项税额转出）
    • 增值税留抵退税（略）
  • 七、减免税款的会计核算
    • 直接减免 借：应交税费——应交增值税（减免税额）
      • 会计分录： 借：银行存款/应收账款/应收票据 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 借：应交税费——应交增值税（减免税额） 贷：其他收益
    • 先征后反（退）、即征即退 借：银行存款
      • 会计分录： ①销售时，按正常销售做处理 借：银行存款 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） ②先征后退、即征即退应退税款时 借：银行存款 贷：其他收益
    • 贷：其他收益
      • “其他收益”的补充说明 1.以前的政府补助最终会记入“营业外收入”这个科目，但是根据新的准则增加了“其他收益”这个科目，“其他收益”科目属于“营业利润”的科目。 2.与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务的实质，记入其他收益或冲减相关成本费用；而与企业日常活动无关的政府补助，记入营业外收入或冲减相关损失。
    • 部分减免
    • 增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减
      • （1）增值税纳税人在2012年12月1日（含）以后初次购买增值税税控系统专用设备（包括分开票机），在增值税应纳税额中全额抵减（抵减额为价税合计额），不足抵减的可结转下期继续抵减。非初次购买所支付的费用，由其自行支付，不得在增值税应纳税额中抵减。 （2）增值税纳税人在2011年12月1日以后缴纳的技术维护费（不包含补缴的2011年11月30日以前的技术维护费），可以凭票在增值税应纳税额中全额抵减（抵减额为价税合计额），不足抵减的可结转下期继续抵减。 （3）一般计税方法纳税人支付的二项费用在增值税应纳税额中全额抵减的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。 会计分录： ①购入专用设备 借：管理费用（价税合计额） 贷：银行存款/库存现金/应付账款 抵减增值税应纳税额 借：应交税费—应交增值税（减免税款）（价税合计） 贷：管理费用 ②支付技术维护费 借：管理费用 贷：银行存款/现金 抵减增值税税额 借：应交税费——应交增值税（减免税款） 贷：管理费用
      • 冲减相关成本 贷：管理费用
  • 跳过不讲
    • 六、出口退税的会计核算
    • 八、代扣代缴增值税的会计核算
    • 九、转让金融商品应交增值税的会计核算
    • 十、一般计税方法应纳税额的会计核算及申报表的填制
    • 十一、简易计税方法应纳税额的会计核算及申报表的填制
• 第3章 消费税的会计核算
• 第4章 企业所得税的会计核算
  • 一、企业所得税概述
    • （一）纳税人
      • 居民企业
        • 企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。这里的企业包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及有生产经营所得和其他所得的其他组织。
      • 非居民企业
        • 非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
    • （二）征税对象
      • 居民企业的征税对象
        • 居民企业应就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
      • 非居民企业的征税对象（与机构、场所有关）
        • 非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
    • （三）税率25%
    • （四）企业所得税应纳税所得额的确定
      • 计算公式：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损
      • 1、收入总额及各类收入
        • （1）销售货物收入 （2）劳务收入 （3）转让财产收入 （4）股息、红利等权益性投资收入 （5）利息收入 （6）租金收入 （7）特许权使用费收入 （8）接受捐赠收入 （9）其他收入 （10）不征税收入 （11）国债利息收入，免征企业所得税。 （12）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的是投资收益，免征企业所得税。 （13）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该实际机构 、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，免征企业所得税。（不包括持有不足12个月的） （14）符合条件的非盈利组织从事非盈利活动取得的收入，免征企业所得税。
        • 货币形式：现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等
        • 非货币形式：固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的股权投资、劳务以及有关权益等
      • 项目
        • 可税前扣除
          • 2、准允扣除的项目 （1）成本 （2）费用 （3）税金 （4）损失 （5）其他支出
          • 3、部分扣除项目的具体范围和标准
            • 全额扣除（不做调整） （1）工资、薪金支出 （2）利息费用（非金融企业向金融企业借款的利息支出） （3）企业为职工缴纳的“ 五险一金” （4）企业参加财产保险 （5）有关资产的费用 （6）资产损失（因存货 盘亏、毁损、报废、被偷等原因，可在所得税其扣除，但不得在增值税的销项税额中抵扣进项税额）
            • 标准扣除
              • 超标准部分不能结转 （1）职工福利、工会经费（按工资、薪酬总额的14%、2%扣除） （2）利息费用（非金融企业向非金融企业借款的利息支出，按不能超过同期同类贷款利息计算扣除） （3）业务招待费（按实际发生额的60%扣除，不能超过当年销售（营业）收入0.5%） （4）企业为投资者或职工缴纳的补充养老保险费、补充医疗保险费（不能超过工资总额的5%）
              • 超标准部分可以结转（对以后年度发生影响）
                • 有限期 （1）公益性捐赠支出（不超过年度利润总额12%，3年内可以结转） （2）租赁费 ①经营租赁（按租赁期限均匀分摊） ②融资租赁（提取折旧费用，分期扣除）
                • 无限期 （1）职工教育经费（按工资、薪酬总额的8%扣除） （2）广告费和业务宣传费 ①按当年销售（营业）收入15%扣除； ②化妆品制作、医药制造和饮料制造（不含酒精）30%； ③烟草的不能扣除
        • 4、不得扣除的项目 （1）企业为投资者或职工支付的商业保险费（除国家规定可扣除的其他商业保险外） (1)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。 （2）企业所得税税款。 （3）税收滞纳金。 （4）罚金、罚款和被没收财物的损失。 (5)超过规定标准的捐赠支出。 （6）赞助支出。赞助支出是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。 （7）未经核定的准备金支出。未经核定的准备金支出是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。 （8)企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费以及非银行企业内营业机构之间支付的利息。 (9)与取得收入无关的其他支出。
      • 5、弥补亏损 △可弥补的亏损不是企业财务报表中的亏损，而是根据税费规定调整后的。 △弥补亏损可以逐年延续5年弥补（高新技术企业和科技型中小企业10年） △境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利（不同国家之间也不能相互抵减）
    • （五）征税管理
  • 二、企业所得税的会计基础
    • （一）资产负债观与收入费用观
    • （二）我国新《企业会计准则》采用资产负债表债务法的原因
    • （三）资产负债表债务法的理论基础
    • （四）企业所得税核算的技术方法
      • 1、直接法 应纳税所得额=收入总额-准允扣除项目金额 =收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除金额-弥补亏损
      • 2、间接法 应纳税所得额=会计利润总额+纳税调增项目-纳税调减项目
    • （五）资产、负债的计税基础
      • 1、应纳税暂时性差异（确认递延所得税负债）
        • （1）资产的账面价值大于计税基础（资产在未来期间产生的利益不能全部税前扣除）
        • （2）负债的账面价值小于计税基础
      • 2、可抵扣暂时性差异（确认递延所得税资产）
        • （1）资产的账面价值小于计税基础
        • （2）负债的账面价值大于计税基础
      • 3、特殊项目产生的暂时性差异
        • （1）未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异（如广告费和业务宣传费超过限额的部分可以在以后纳税年度结转扣除）
        • （2）可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异（如可以在以后的5个纳税年度里弥补亏损，
  • 三、资产负债表债务法
    • （一）递延所得税负债的确认和计量
    • （二）递延所得税资产的确认和计量
      • 1、除特殊情况外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税资产
      • 2、不确认递延所得税的特殊情况
    • （三）税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响
    • （四）所得税费用的确认和计量
      • 1、当期所得税 应纳税所得额=会计利润±按税法纳税调整项目金额±其他需要调整的金额
      • 2、递延所得税=（递延所得税负债的期末余额-期初余额）-（递延所得税资产期末余额-期初余额）
      • 3、所得税费用=当期所得税+递延所得税
  • 四、资产的会计核算与纳税调整
    • （一）资产的税务处理
      • 1、资产的计税基础 （各项资产取得时，以历史成本为基础，其入账价值与计税基础是相同的）
      • 2、资产的减值准备、风险准备的涉税规定 （在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除）
    • （二）特别纳税调整的原则
      • 1、独立交易原则
      • 2、预约定价原则
      • 3、反资本弱化原则
      • 4、一般反避税原则
    • （三）金融资产的涉税会计处理
      • 1、以摊余成本计量的金融资产（以收取合同现金流量为目标）
      • 2、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 （既以收取合同现金流量为目标，又以出售该金融资产为目标）
      • 3、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 （以出售该金融资产为目标，设置“交易性金融资产”科目）
        • ·根据会计准则的规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产在初始确认时，应按公允价值计量，并将相关交易费用直接计入当期损益。 在资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益。 在处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。 ·税法规定，企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。 ·税法与会计准则对此的不同规定，造成在公允价值变动的情况下，以公允价值计量的金融资产账面价值与计税基础之间产生了差异。 会计分录： ①持有期间公允价值发生变动计入当期损益 借：交易性金融资产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益 ②处置固定资产 借：银行存款 贷：交易性金融资产——成本 交易性金融资产——公允价值变动 投资收益
    • （四）存货的会计处理与纳税调整
      • 根据会计准则的规定，在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期损益。 可变现净值是指在日常活动中，存货的估计价值减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。 而根据税法的规定，存货计提的跌价准备是不计入应纳税所得额的。 会计分录： 借：资产减值损失——存货跌价准备 贷：存货跌价准备
    • （五）长期股权投资的会计处理与纳税调整（了解）
      • 1、长期股权投资的分类
        • 子公司投资（单一控制）
        • 合营企业投资（共同控制）
        • 联营企业投资（重大影响）
      • 2、长期股权投资的计税基础
        • 一般性税务处理
        • 特殊性税务处理
          • 企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定： 第一，具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。 第二，被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例（收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%)。 第三，企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。 第四，重组交易对价中涉及的股权支付金额符合规定比例（股权支付金额不低于其交易支付总额的85%)。 第五，企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
      • 3、长期股权投资的初始投资成本计量
        • （1）对联营企业。合营企业投资的初始计量
        • （2）对子公司投资的初始计量
          • ①同一控制下
          • ②非同一控制下
        • 概要
      • 4、长期股权投资的后续核算
        • （1）成本法
        • （2）权益法
    • （六）固定资产的会计处理与纳税调整
      • （一）固定资产的范围
      • （二）固定资产的计税基础及纳税调整
        • 1、外购的固定资产（实际支付的价款）
        • 2、自行建造的固定资产（竣工前发生的支出）
        • 3、融资租入的固定资产（税法以合同价格为计税基础，会计需要贴现，以现值确认）
        • 4、盘盈的固定资产（盘盈的重置价格）
        • 5、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产（公允价值和支付的相关费用）
        • 6、改建的固定资产（以改建过程中发生的改建支出增加计税基础）
      • （三）固定资产的折旧方法、折旧年限以及纳税调整
        • 1、固定资产的折旧方法
          • 直线法（平均年限法） 年折旧额=（固定资产-预计净残值）/预计使用年限
          • 加速折旧法
            • 可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产，包括： 第一，由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产。 第二，常年处于强振动、高腐蚀状态的固定资产。 采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于税法规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
            • 双倍余额递减法
            • 年数总和法
        • 2、固定资产的折旧年限
          • 税法规定固定资产最低折旧年限： ①房屋、建筑物，为20年。 ②飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年。 ③与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年。 ④飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年。 ⑤电子设备，为3年。
        • 3、固定资产预计净残值
        • 4、固定资产减值准备产生的差异及纳税调整 （税法规定企业计提的减值准备在发生实质性损失前不允许税前扣除）
          • 会计分录： 借：资产减值损失 贷：固定资产减值准备
    • （七）无形资产的会计处理与纳税调整
      • 1、无形资产的计税基础及摊销
        • （1）外购的无形资产（购买价款及支付的相关税费）
        • （2）自行开发的无形资产（符合资本化条件后到达预定用途发生的支出）
        • （3）通过捐赠、投资、非货币性交换、债务重组取得的无形资产（购买价款及支付的相关税费）
      • 2、无形资产产生的差异及纳税调整
        • （1）研发形成的无形资产 （加计扣除或摊销，永久性差异，不确认递延所得税资产）
          • 未形成无形资产，实际发生的研究与开发费用计入当期损益（加计扣除）
          • 形成无形资产，无形资产成本加计摊销
        • （2）后续计量与减值准备差异
          • 使用寿命有限的无形资产
          • 使用寿命不确定的无形性资产
            • 会计对于使用寿命不确定的无形资产，不要求分摊，但在持有期间每年应进行减值测试。
            • 税法对于使用寿命不确定的无形资产在计税时按照税法确定的 摊销额允税前扣除。
          • 税法规定无形资产的摊销不得低于10年
          • 外购商誉的支出在企业整体转让或者清算时，准允扣除
    • （十）或有事项的会计处理与纳税调整
      • 或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。 根据会计准则的规定，或有事项形成的或有资产只在企业基本能够收到的情况下，才转变为真正的资产，从而予以确认。与或有事项有关的义务应当在同时符合以下三个条件时确认为负债，作为预计负债进行确认和计量： ①该义务是企业承担的现时义务； ②履行该义务很可能导致经济利益流出企业； ③该义务的金额能够可靠地计量。 预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。 按照或有事项准则的规定，企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关确认条件时，销售当期就应确认为费用，同时确认预计负债。税法规定，与销售产品相关的支出应于发生时进行税前扣除。
    • （十一）非货币性资产交换的会计处理与纳税调整
      • 资产交换是否有商业实质
        • (2）商业实质。满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质： ①换入资产的未来现金流量在风险、时间分布或金额方面与换出资产显著不同。 ②使用换入资产所产生的预计未来现金流量现值与继续使用换出资产不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。
        • 1、以公允价值计量（会税无差异，不需要进行纳税调整）
          • （1）非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值为基础计量： ①该项交换具有商业实质。 ②换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。 换入资产和换出资产的公允价值均能可靠计量的，应当以换出资产的公允价值为基础计量，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。 （2）公允价值计量及会计处理。在以公允价值计量的情况下，不论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不同，就一定会涉及损益的确认。以公允价值为基础计量的非货币性资产交换， 对于换入资产，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本进行初始计量； 对于换出资产，应当在终止确认时，将换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。 （3）有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，对于换入资产，应当以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的初始计量金额；对于换出资产，应当在终止确认时，将换入资产的公允价值与换出资产账面价值之间的差额计入当期损益。 ①换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入资产处置损益。 ②换出资产为投资性房地产、长期股权投资的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。
          • （1）不涉及补价
            • 不涉及补价的。企业换出非货币性资产应做销售处理，确认其计税收入和计税成本；换入非货币性资产的计税成本应按换出资产的公允价值确认。
          • （2）涉及补价
          • 要记得作增值税的会计科目
          • （3）涉及多项非货币性资产交换的会计处理
        • 2、以账面价值计量（过）
    • （十二）债务重组的会计处理与纳税调整
      • （1）企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。企业取得债务重组收入，不论是以货币形式还是以非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。 （2）企业债务重组符合特殊性税务处理条件的，可以按照规定进行特殊性税务处理： ①企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度内均匀计入各年度的应纳税所得额； ②企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。其他的相关企业所得税事项保持不变。
      • 1、以资产偿还债务的方式进行债务重组（<50%,不做纳税调整）
        • （1）以现金偿还债务
        • （2）以非现金资产偿还债务
      • 2、以债务转为资本的方式进行债务重组（账面价值与计税基础有差异，需要做纳税调整）
      • 3、以修改其他债务条件的方式进行债务重组（不用做纳税调整）
      • 4、以多项资产清偿债务或者以组合方式清偿债务
    • （十四）资产的会计核算与纳税调整的综合案例
    • 跳过
      • （八）投资性房地产的会计处理与纳税调整（跳过）
      • （九）特殊销售方式的会计处理与纳税调整（跳过）
      • （十三）租赁的会计处理与纳税调整（跳过）
  • 五、收入和费用的会计核算与税务处理
    • (一）收入的会计核算和税务处理
      • 1、收入的会计核算
        • （1）确认收入
        • （2）履约义务
          • 某一时点的履约义务
          • 某一时期的履约义务
      • 2、收入的税务处理
        • （1）收入总额的确认
          • 不征税收入
          • 免税收入
        • （2）收入时点的确认
        • （3）特殊收入的确认
        • （4）处置收入的确认
      • 3、政府补助的会计核算和纳税调整
        • （1）政府补助的会计核算
          • 与资产相关
            • 净额法
            • 总额法
          • 与收益相关
          • 同时包含与资产相关和与收益相关
          • 与日常经营活动相关
        • （2）政府补助的税务处理
          • 应纳税收入的纳税调整
          • 不征税收入的纳税调整
    • （二）费用的会计处理和税务处理
      • 1、费用的会计核算
      • 2、费用的税务处理
        • （1）费用税前扣除的基本原则 ①权责发生制原则 ②配比原则 ③相关原则 ④确定性原则 ⑤合理性原则
        • （2）加计扣除项目
          • 无形资产研发费用
          • 企业安置残疾人员
  • 六、企业所得税纳税申报表的填制
• 第5章 个人所得税的会计核算
• 第6章 土地增值税的会计核算
• 第7章 其他税种的会计核算

《初级会计实务》

• 第一章 概述
• 第二章 会计基础
• 第三章 流动资产
  • 一、货币资金
    • （一）库存现金
    • （二）银行存款
    • （三）其他货币资金
      • 1.银行汇票存款
      • 2.银行本票存款
      • 3.信用卡存款
      • 4.信用证保证金存款
      • 5.存出投资款
      • 6.外埠存款
  • 二、交易性金融资产
    • 金融资产的分类
      • 1.以摊余成本计量的金融资产（应收账款、债券投资）
      • 2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资、其他权益工具投资）
      • 3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）
    • （一）交易性金融资产的概述
    • （二）交易性金融资产的账务处理
• 第四章 非流动资产
  • 一、长期投资
  • 二、投资性房地产
    • （一）投资性房地产的管理
      • 1.概念
        • 投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或二者兼有而持有的房地产，包括①已出租的土地使用权、②持有并准备增值后转让的土地使用权、③已出租的建筑物。企业持有投资性房地产的目的主要是赚取资金或资本增值。 属于投资性房地产的项目： （1）已出租的土地使用权 （2）持有并准备增值后转让的土地使用权 （3）已出租的建筑物属于投资性房地 （4）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产产的项目。 不属于投资性房地产的项目： (1）以经营租赁方式租人土地使用权再转租给其他单位的 (2）以经营租赁方式租人建筑物再转租的不属于投资性房 (3）按照国家有关规定认定的闲置土地 (4）企业自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。如企业拥有并自行经营的旅馆饭店地产的项目。 (5）作为存货的房地产 不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。
      • 2.管理要求
    • （二）投资性房地产的确认和计量
      • 1.确认
        • （1）确认条件
        • （2）确认时点
      • 2.计量
        • （1）成本模式
        • （2）公允价值模式
        • ①不得同时采用两种计量模式 ②只有在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够可靠取得的情况下，企业才可以采用公允价值模式进行后续计量 ③企业可以从成本模式变更为公允价值模式，已采用公允价值模式不得转为成本模式。
    • （三）投资性房地产的账务处理
  • 三、固定资产
  • 四、生产性生物资产
  • 五、无形资产
  • 六、长期待摊费用
• 第五章 负债
  • 一、应收及预付账款
  • 二、应付职工薪酬
    • 计入当期损益或相关资产成本
    • （一）短期职工薪酬
      • 1.货币性职工薪酬
        • （1）职工工资、奖金、津贴和补贴
        • （2）职工福利费（工资总额的14%）
        • （3）国家规定计提标准的工资薪金
          • （单位负担的）
          • 个人承担企业代扣代缴的
          • ①工会经费（工资总额的2%）和职工教育经费（工资总额的8%） ②医疗保险、工伤保险、生育保险等社会保险 ③住房公积金
        • （4）短期带薪缺勤
          • 1）累计带薪缺勤（可以结转，在年底确认）
            • ①年假
          • 2）非累积带薪缺勤
            • ①探亲假 ②病假 ③婚假 ④产假
        • （5）短期利润分享计划（本质是奖金，不属于利润分配）
      • 2.非货币性职工薪酬
        • 1.以自产品作为福利发放给职工（视同销售）→（含税公允价值）
        • 2.以外购商品作为福利发放给职工
          • 对外（投资、分配、赠送）→视同销售→（含税公允价值）
          • 对内（个人消费、职工福利）→进项税额转出→（含税购买价格）
        • 3.将自有的房屋或租赁房屋等资产供职工无偿使用
          • 自有的→累计折旧
          • 租赁的→租金
        • 【注意】难以确认对象的非货币性福利，应直接计入当期损益和应付职工薪酬
    • （二）长期职工薪酬
      • 1.离职后福利
        • ①基本养老保险 ②失业保险
      • 2.辞退后福利
        • 不论是哪个部门都计入当期损益（管理费用），不再是谁受益谁承担原则
    • （三）其他长期职工福利
  • 三、应交税费
• 第六章 所有者权益
  • 企业
    • 独资企业
    • 合伙企业
    • 公司制企业
      • 有限责任公司
      • 股份有限公司（上市公司是其中一种）
  • 一、实收资本或股本
    • 利润和股利分配的依据
    • （一）概述
      • 1.管理
      • 2.确认与计量
        • 相关概念
        • 股东出资形式
        • 增减变动 （当实收资本比原注册资金增加或减少超过20%，应向原登记主管机关申请变更登记）
    • （二）账务处理
      • 1.接受现金资金投资
        • （1）股份有限公司
          • 1）接受现金资产投资的账务处理
            • 借：银行存款等 3 贷：股本 2 资本公积——股本溢价 1 【实际受到的金额与股本的差额】
          • 2）发行费用的处理
            • 借：资本公积——股本溢价 盈余公积 利润分配——未分配利润 贷：银行存款
            • 不能计入“财务费用”，按顺序冲减： ①资本公积——股本溢价 ②盈余公积 ③利润分配——未分配利润（可以冲成负数）
          • 在实际的发行中，发行的费用直接在证券交易所给扣掉了
            • 假设手续费为0.2 借：银行存款 (3-0.2=2.8) 贷：股本 2 资本公积——股本溢价 (3-2-0.2=0.8)
        • （2）非股份有限公司
          • 借：银行存款 贷：实收资本 资本公积——资本溢价【实际收到的金额与实收资本之间的差额】
      • 2.接受非现金资金投资【视同销售，投资方有销项，被投资方有进项】
        • 借：固定资产/原材料/无形资产【投资合同或协议约定的价格，不是账面价值，不公允的除外】 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：实收资本【投资合同或协议约定的投资者在企业注册资本或股本中所占份额】 资本公积——资本溢价（或股本溢价）【差额】
      • 3.实收资本（或股本）的增减变动
        • 增加
          • （1）接受投资者追加投资
            • 借：银行存款 贷：实收资本（或股本） 资本公积——资本溢价（或股本溢价）
            • 接受捐赠，不能计入“实收资本”，偶然利得计入“营业外收入”
              • 受捐赠方： 借：固定资产 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：营业外收入 捐赠方【不确认收入，视同销售】： 借：营业外支出 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 应交税费——应交增值税（销项税额）
            • 所有者权益总额发生变化
          • （2）资本公积转增资本
            • 借：资本公积——资本溢价（或股本溢价） 贷：实收资本（或股本）
          • （3）盈余公积转增资本
            • 借：盈余公积 贷：实收资本（或股本）
          • 所有者权益总额不变
        • 减少
          • 一般企业→公告
            • 借：实收资本等 贷：银行存款等
          • 股份有限公司→回购
            • 1.回购股票时： 借：库存股 借：银行存款等 2.注销股票时 ①回购价款>股票面值 借：股本【股票面值×注销数量】 资本公积——股本溢价 盈余公积 利润分配——未分配利润 贷：库存股【回购价格×注销数量】 ②回购价款<股票面值 借：股本 贷：库存股 资本公积——股本溢价
  • 二、资本公积
    • 不能作为利润和股利分配的依据
    • 资本公积的构成
      • （一）资本溢价
      • （二）股本溢价
      • （三）其他资本公积
        • “资本公积——其他资本公积”不是因为在被投资时产生的溢价，所以不可以进到“资本溢价”和“股本溢价”
        • 1.采用权益法核算的长期股权投资
          • 在持股比例不变的情况下，对因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动，投资企业按应享有或应分担被投资单位所有者权益增减数额，调整长期股权投资的”账面价值“和”资本公积——其他资本公积“ 借：长期股权投资——其他权益变动 贷：资本公积——其他资本公积 （或相反分录） 处置时： 借：资本公积——其他资本公积 贷：投资收益 （或相反分录）
        • 2.以权益结算的股份支付（换取职工或其他方提供服务）
          • 借：管理费用 贷：资本公积——其他资本公积 职工和其他方行权日 借：银行存款 资本公积——其他资本公积 贷：实收资本（或股本） 资本公积——资本溢价（或股本溢价）
    • 资本公积转增资本的核算
      • 借：资本公积——资本溢价（或股本溢价） 贷：实收资本（或股本）
  • 留存收益
    • 三、盈余公积
    • 四、未分配利润
  • 五、其他综合收益
    • "其他综合收益“是指企业根据其他会计准则规定，未在当期损益中确认的各项利得和损失。
    • （一）以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益（如留存收益）
      • 1.重新计量设定收益计划净负债或净资产变动导致的权益变动
        • 借：应付职工薪酬 贷：其他综合收益 终止时： 借：其他综合收益 贷：（ ）计入留存收益
      • 2.按权益法核算，因被投资单位重新计量设定受益计划净负债过净资产变动导致的权益变动，投资企业按持股比例计算确认的该部分其他综合收益项目。
        • A公司（被投资单位） 借：应付职工薪酬 贷：其他综合收益 甲公司（投资单位） 借：长期股权投资 贷：其他综合收益 注销时： 借：其他综合收益 贷：（ )计入留存收益
      • 3.在初始确认时，企业可以将非交易性工具指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，该指定后不能撤销。
        • 甲公司（投资单位） 借：其他权益工具投资 贷：其他综合收益 注销时： 借：其他综合收益 贷：（ )计入留存收益
    • （二）以后会计期间满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益（如投资收益）
      • 1.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资）
        • 借：其他债权投资——公允价值变动 贷：其他综合收益 终止时,计入损益 借：其他综合收益 贷：投资收益等
      • 2.按照金融工具准则规定，将以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债务工具投资，//重分类一摊余成本计量的金融资产的,//或重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
      • 3.采用权益法核算的长期股权投资，按照被投资单位实现其他综合收益以及持股比例计算应分享或分担的金额。
        • 借：长期股权投资——其他综合收益 贷：其他综合收益
      • 4.自用房地产或存货转为采用公允价值计量的投资性房地产，转换日的公允价值大于账面价值。
        • 借：投资性房地产——成本【公允价值】 累积折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 【注销固定资产采用账面价值】 其他综合收益 【当公允价值>账面价值】
  • 六、其他权益工具
    • 优先股
    • 永续债
    • 是否满足条件
      • 满足→权益工具
        • ①发行时： 借：银行存款等【发行价-手续费-佣金等】 贷：其他权益工具——优先股/永续债 ②在存续期间分派股利等 借：利润分配——应付优先股股利等 贷：应付股利——优先股股利等 ③赎回时： 借：库存股——其他权益工具 贷：银行存款等 ④注销时（没有考虑到溢价的情况） 借：其他权益工具——优先股/永续债 贷：库存股
      • 不满→金融负债
• 第七章 收入、费用和利润
• 第八章 财务报告

《国际税收》

• 第1章 国际税收导论
• 第2章 所得税的税收管辖权
  • 一、所得税税收管辖权的类型
    • 1、税收管辖权的含义
      • 两种原则
        • 属人原则
        • 属地原则
      • 三种类型
        • 地域管辖权（来源地原则）
        • 居民管辖权
        • 公民管辖权
    • 2、各国税收管辖权的现状
      • （1）同时实施地域管辖权和居民管辖权
      • （2）实施单一地域管辖权
      • （3）同时实施地域管辖权、居民管辖权和公民管辖权
  • 二、税收居民的判定标准
    • 1、自然人居民身份的判定标准
      • （1）住所标准
      • （2）居所标准
      • （3）停留时间标准
    • 2、法人居民身份的判定标准
      • （1）注册地标准
      • （2）管理机构所在地标准
      • （3）总机构所在地标准
      • （4）选举权控制标准
    • 3、加比规则
  • 三、所得来源地的判定标准
    • 1、经营所得
      • 经营所得，即营业利润，是个人或公司法人从事各项生产性或非生产性经营活动所取得的纯收益。 一笔所得是否为纳税人的经营所得，主要看取得这项收入的经营活动是否为纳税人的主要经济活动。
      • 我国税法相关规定
        • 所得税纳税规则
          • 居民企业
            • 就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
          • 非居民企业
            • 在中国境内设立机构、场所的
              • 就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。（25%税率）
              • 虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。（20%税率，预提所得税，减按10%征收）
            • 在中国境内未设立机构、场所的
              • 应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。（20%税率，预提所得税，减按10%征收）（消极投资活动）
        • 所得来源地判定原则
          • 来源中国境内、境外
            • （1）销售货物所得，按照交易活动发生地确定
            • （2）提供劳务所得，按照劳务发生地确定
            • （3）转让财产所得
              • 不动产转让所得按照不动产所在地确定
              • 动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定
              • 权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定
            • （4）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定
            • （5）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定
            • （6）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定
          • 不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得
            • （1）因任职、受雇、履约等在中国境内提供劳务取得的所得
            • （2）将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得
            • （3）许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得
            • （4）转让中国境内的不动产等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得
            • （5）从中国境内企业、事业单位、其他组织以及居民个人取得的利息、股息、红利所得
      • （1）常设机构标准
        • 常设机构，指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所，范围通常包括分支机构、管理机构、办事处、工厂、车间、作业场所、建筑工地等。 税收协定中的“常设机构”不完全等同于我国国内税法中的“机构、场所” 当机构、场所满足长期性、经营性、固定性才是常设机构
        • 非居民公司在本国有常设机构
          • 并且通过该常设机构取得经营所得
            • 判定这笔经营所得来源于本国
          • 但是其经营所得并非通过该常设机构取得
            • 不征税：实际所得原则（又称归属原则）（OECD范本：居民管辖权）
            • 征税：引力原则（联合国范本：地域管辖权）（中国及大多数国家不实行引力原则）
        • 非居民公司在本国没有常设机构
          • 不能认定非居民企业的经营所得来自于本国
        • 特殊类型的常设机构
          • 建筑工地型常设机构
            • 持续一定时间以上（一般为半年或1年，我国对外签订的税收协定最长规定为18个月）的建筑工地及建筑、装配和安装工程或者与其有关的监督管理活动。
          • 一个自然人也能够成为常设机构
            • 代理型常设机构
              • 具有以被代理人名义与第三方签订合同权力的非独立地位代理人。（其地位的独立性）
            • 劳务型常设机构
              • 外国公司的雇员或非独立代理人从事的活动符合一定条件从而构成的常设机构。
              • 非居民的劳务所得，判断情形（劳务发生地）
                • 非居民企业为中国境内居民企业提供劳务
                • 非居民企业派雇员来中国境内提供劳务
                • 提供劳务的场地就构成了机构、场所（在境内）（税率25%） 机构、场所≠常设机构
                • 非居民企业完全在境外为中国居民企业提供劳务（在境外）
      • （2）交易地点标准
        • 英美法系的国家（地区）一般比较侧重用交易或经营地点来判定经营所得的来源地。 英国：贸易活动—合同的订立地点；制造利润—制造活动发生地。 加拿大：交易地点—合同签订的习惯性地点。 美国：贸易利润来源地—货物的实际销售地；制造利润来源地—产品制造加工活动的地点。 中国香港：采用交易地点标准来判定经营所得的来源地，对交易地点的规定十分复杂。
    • 2、个人劳务所得
      • （1）劳务提供地标准（中国）许多国家采用
        • 即跨国纳税人在哪个国家提供劳务、在哪个国家工作，其获得的劳务报酬即为来源于哪个国家的所得 《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第3条规定： 凡因任职、受雇、履约等而在中国境内提供劳务取得的所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得。
        • 独立劳务者：从事活动的固定基地在哪个国家
        • 非独立劳务者：受雇地点在哪个国家
      • （2）劳务所得支付地标准
        • 即以支付劳务所得的居民或固定基地、常设机构的所在国为劳务所得的来源国
      • （3）劳务合同签订地标准
        • 即以劳务合同签订的地点来判定受雇劳务所得（工资、薪金）的来源地。
    • 3、投资所得（消极所得）
      • 因拥有一定的产权而取得的收益 非居民纳税人取得以下来源于我国境内的投资所得要缴纳预提所得税，但其从我国取得的管理费、佣金、手续费等属于劳务所得，不用缴纳预提所得税。
      • （1）股息
        • 股息是投资者因拥有股权以及其他与股权相似的公司权利而取得的所得
        • 分配股息公司的居住地
      • （2）利息
        • 利息是投资者凭借各种债权而取得的所得
        • ①以借款人的居住地或信贷资金的使用地为标准（大多数国家采用）
          • （中国）个人所得与企业所得的判定标准不同
        • ②以用于支付债务利息的所得之来源地为标准（美国——80%）
        • ③以借款合同的签订地为标准
        • ④以贷款的担保物（不动产或财产）所在地为利息所得的来源地。
      • （3）特许权使用费
        • 特许权使用费是指因向他人提供专利权、秘方、专有技术、版权等制造性无形资产以及商标权、商誉、经销权、特许经营权等市场性无形资产的使用权而取得的所得。
        • ①以特许权的使用地为特许权使用费的来源地（中国，个税）
          • 《个人所得税法实施条例》第3条规定，许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得。
        • ②以特许权所有者的居住地为特许权使用费的来源地
        • ③以特许权使用费支付者的居住地为特许权使用费的来源地（中国，企业所得税）
          • 《企业所得税法实施条例》第7条规定，特许权使用费所得的来源地按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定。
        • ④以无形资产的开发地为特许权使用费的来源地
      • （4）租金所得
        • 租金所得是财产所有人向财产承租人收取的财产使用费
        • 租金所得来源地的判定标准，与特许权使用费基本相同，各国主要依据产生租金的财产的使用地或所在地、财产租赁合同签订地或者租金支付者的居住地来判定租金所得的来源地。
          • 我国个人所得税主要采用的是租赁财产使用地标准。 《个人所得税法实施条例》第3条规定：将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得，为来源于中国境内的所得。 《企业所得税法实施条例》第7条规定：租金所得的来源地按负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地来确定。
      • （5）财产转让所得
        • 财产转让所得是指财产所有人转让其拥有的财产而取得的所得
        • 不动产
          • 不动产的实际所在地为不动产所得的来源地。
        • 动产
          • 我国
            • 转让地标准（个人）
              • 《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第三条规定，在中国境内转让其他财产（指建筑物、土地使用权等以外的动产）取得的所得为来源于中国境内的所得。
            • 转让者居住地标准（企业）
              • 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七条规定,动产转让所得的来源地按转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。
        • 股权转让所得
          • 被投资企业所在地
            • 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定，权益性投资资产转让所得的来源地按照被投资企业所在地确定。
    • 4、国际常见做法
      • （1）来源国具有优先征税权，居住国有义务消除重复征税
      • （2）对于特定类型的投资所得，来源国对税率进行限定，给居住国预留一部分征税权
      • （3）与“居民”概念相比“来源地”的概念，在国内税法和国际税收协定中则显得相当滞后。
  • 四、居民与非居民的纳税义务
    • 自然人
    • 法人
      • 1.非居民法人（即外国公司）在东道国设立的分公司（分支机构）一般只对东道国政府负有限纳税义务。
      • 2.分公司
        • 分公司与子公司在法律地位上是不同的。 分公司与总公司同属一个法人实体，是总公司的派出机构或附属机构，具有商业上的独立性，但无法律上的独立性，许多国家允许国内企业分公司的利润汇总到总公司的利润中一并纳税，而不对分公司单独纳税。
        • 居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构，应当汇总计算缴纳企业所得税。（非法人）
        • 外国企业设在中国境内的分公司，将其作为一个独立的法人实体来对待，对其征税法人所得税。（法人）
          • 我国对外国分公司征收与居民企业相同的税率，同时对外国分公司的税后利润不再征收预提所得税。
• 第3章 国际重复征税及其解决方法
  • 3.1 所得国际重复征税问题的产生
    • 3.1.1国际重复征税的含义
      • 重复征税：同一课税对象在同一时期内被相同或类似的税种课征了一次以上。（如果同一课税对象被两个不同税种重复课征则不属于重复征税） 国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一时期内，对同一纳税人或不同纳税人的同一课税对象征收相同或类似的税收。
      • 一
        • 纵向
          • 联邦政府和州政府
        • 横向
          • 州政府和州政府
          • 国与国之间——国际重复征税
      • 二
        • 法律性重复征税（同一纳税人）
          • 两个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。
        • 经济性重复征税（不同纳税人）
          • 两个或两个以上征税主体对不同纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。
          • 典型：分配股息
        • 国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一时期内，对同一纳税人或不同纳税人的同一课税对象征收相同或类似的税收。 （两种不同的税种不算）
    • 3.1.2所得国际重复征税产生的原因
      • 1、两国同种税收管辖权交叉重叠
        • 造成原因：主要由有关国家判定所得来源地或居民身份的标准相互冲突所造成的。（地域管辖权重叠或居民管辖权重叠）
      • 2、两国不同种税收管辖权交叉重叠
        • (1)居民管辖权与地域管辖权的重叠（最普遍）
          • 解决方法：所得来源国优先、居住国减免
            • 解决方法：实行居民管辖权的国家承认所得来源国的优先征税地位，并在行使本国征税权的过程中采取某种方法减轻或免除国际重复征税。 采取减除国际重复征税措施的一般为实行居民管辖权的国家（跨国纳税人的居住国）
            • 单边方式
              • 一国在本国的税法中就规定一些减除国际重复征税的措施。
            • 双边方式
              • 两个国家签订避免双重征税的协定，通过执行协定中的有关条款来减除国际重复征税。
        • (2)公民管辖权与地域管辖权的重叠
        • (3)公民管辖权与居民管辖权的重叠
  • 3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
    • 通过国际税收协定解决
    • 3.2.1约束居民管辖权的国际规范
      • 自然人
        • 《OECD范本》《联合国范本》 加比规则： ①长期性住所 ②重要利益中心 ③习惯性居所 ④国籍 兜底条款：相互协商
      • 法人
        • 过去两个范本根据“实际管理机构所在地”
        • 2017年的两个范本主张主管当局应通过相互协商来确定，考虑的因素包括实际管理机构所在地、注册地以及其他相关因素。如果两国就其居民身份归属不能达成共识，则该企业将没有资格享受协定提供的税收减免优惠，除非两国主管当局同意给予其这种优惠。
    • 3.2.2约束地域管辖权的国际规范
      • AB两国对其非居民征税发生地域管辖权的冲突，AB两国之间的协议无法解决。
      • 1、经营所得（营业所得）
        • 非居民企业派雇员来华提供劳务
          • 《OECD范本》《联合国范本》都主张以常设机构为标准
            • 对于从事工农业、商业、服务业等一般行业的企业营业利润，两个协定范本都规定，缔约国一方企业的利润应仅在该缔约国征税，但该企业通过设在缔约国另一方常设机构在该国进行营业的除外。 协定范本中所运用的冲突规范遵循的是居住国征税的原则：缔约国一方的居民企业在经营活动中取得的利润一般只能由该企业的居住国对其行使征税权。 对常设机构取得的经营利润实行来源国优先征税的原则：但如果缔约国一方的居民企业在缔约国另一方设有常设机构，并通过该常设机构进行经营活动并取得了利润，则缔约国另一方国家就有权对该项利润征税。 两个范本要求所得来源国对常设机构的利润征税时要遵循公平交易的原则，即企业通过常设机构进行交易所应取得的利润，应当等于常设机构在正常的市场条件下与其他独立企业进行相同或类似交易所能实现的利润。 常设机构是企业的一部分，不是具有法人地位的独立实体，所以它与公司总部之间的交易价格属于内部的协议价格，常设机构的账面利润不一定能够真实反映同类交易的公平交易利润，所以常设机构的所在国可以在账面利润的基础上对其进行审核和调整。 两个协定范本对确定常设机构的利润还规定了两个具体办法：一是采用实际所得方式，二是采用比例分配方式来确定常设机构的利润。（这门课不要求掌握，但求职和比赛会考）
          • 与我国有协定的
            • 构成常设机构
              • “外国企业在中国境内未设立机构场所，仅派其雇员到中国境内为有关项目提供劳务，包括咨询劳务，当这些雇员在中国境内实际工作时间在任何十二个月中连续或累计超过六个月（按183天）时，则可判定该外国企业在中国境内构成常设机构。” 在具体计算时间时，应按外国企业派来的所有雇员（含外国企业聘用的在其控制下向其提供劳务的个人）为同一项目提供劳务活动不同时期在中国境内连续或累计停留的时间来掌握，不能按人数乘以停留天数来计算。 如果同一项目历经数年，只要外国企业的雇员在某一个“十二个月”中停留超过183天，就构成常设机构。
              • 对源自有关项目的境内劳务征税
                • “外国企业通过其雇员在中国境内为某项目提供劳务构成常设机构的，其源自有关项目境内劳务的利润应视为该常设机构的利润并征税。”
            • 不构成常设机构
              • 即使有来源于我国的所得，也不用在我国缴纳企业所得税。 （如果是投资需要缴纳预提税10%）
          • 与我国没有协定的
            • 我国有权对这种境内来源的提供劳务所得征税，而不论其派员停留的时间长短。
        • 特殊行业
          • 国际运输企业的居住国对国际运输利润独占征税权。
            • 对船运、空运等国际运输利润一般由运输企业实际管理机构所在的缔约国征税。
      • 2、个人劳务所得
        • 分类
          • 非独立个人所得
            • 指因受雇而提供的各种劳务。
            • 两个范本的规定相同
              • 对于非独立个人劳务所得应由哪国征税，《OECD范本》和《联合国范本》有相同规定： 缔约国一方居民因受雇而取得的工资、薪金等报酬一般应由其居住国征税，除非该居民在缔约国另一方受雇。如果一国居民在缔约国另一方受雇，其受雇取得的工资、薪金等报酬在一定条件下就可以由缔约国另一方征税。 即使一国居民在缔约国另一方受雇，但如果以下三个条件同时满足，缔约国另一方也不能对该个人的工资、薪金等报酬征税，而应由其居住国对其课税。 （1）收款人从相关的财政年度开始或在相关的财政年度结束的任何12个月中在缔约国另一方连续或累计停留不超过183天； （2）收款人所取得的报酬并不是由缔约国另一方的居民雇主支付或代表该居民雇主支付； （3）这笔报酬也不是由其雇主设在缔约国另一方的常设机构负担的。 【类似于我国非居民个人（两国有协定）在境内居住累计不超过183天，仅对境内来源境内支付的所得缴税，对境内来源境外支付的不交税】
          • 独立个人所得
            • 指个人独立的科学、文学、艺术、教育或教学活动以及医师、律师、工程师、建筑师、会计师的独立活动。
            • 《OECD范本》把独立个人劳务所得视为一种经营所得
              • 主要应由居住国对其征税，除非他在另一国设有固定基地（类似于法人的常设机构）。
            • 《联合国范本》则放宽了非居住国对独立个人劳务所得的征税条件
              • 除了上述固定基地条件以外，《联合国范本》还规定，如果一国居民在某财政年度开始或结束的任何12个月期间内在另一国因从事独立性劳务而累计停留了183天以上（含183天），那么另一国也可以对该居民在本国进行的劳务活动所得征税。
          • 关于个人劳务所得和其他个人所得， 我国签订的税收协定中的规定：（了解）
            • （1）独立个人劳务所得
              • 一般由其为该国居民的缔约国独占行使居民管辖权。 如果符合下面两个条件之一者，缔约国另一方（即非居住国或东道国）可以对这类所得行使收入来源管辖权征税： 该独立劳务者在缔约国另一方设有为从事专业性劳务而经常使用的固定基地； 在缔约国另一方，一个年度内连续或累计停留超过183天，并且上述所得是在这一停留期间内取得的（《联合国范本》中有此点规定）。
            • （2）非独立个人劳务所得
              • 我国采用了两个范本的有关规定。 如果该报酬是在非居住国受雇取得的，则可以由非居住国征税。 如果同时符合下列三个条件，仍应由其居住国征税： 该个人在日历年度或会计年度或任何12个月中在非居住国停留时间不超过183天； 该项所得不是由非居住国的居民雇主支付或代表雇主支付的； 该项所得不是由雇主设在非居住国的常设机构或固定基地所负担的 【境内来源境外支付，在境内居住累计不超过183天，不能征税】
            • （3）董事的报酬所得
              • 缔约国一方居民作为缔约国另一方居民公司的董事会成员取得的报酬，由该公司所在国征税。 我国签订的一些税收协定中还规定，董事费条款也适用于高层管理人员取得薪金、工资和其他类似报酬。 结合财政部、税务总局公告2019年第35号的相关规定。
            • （4）艺术家、运动员的报酬
              • 原则上由来源国（即提供活动所在国）征税，即由非居住国政府行使收入来源管辖权。 如果该活动是由双方政府的文化交流计划安排的，对这些活动的报酬，来源国政府应予免税。
            • （5）退休金所得（居住国独占征税权）
              • 退休金所得，原则上由居住国享有独占征税权。 缔约国一方的一般居民得自缔约国另一方的退休金，由居住国行使居民管辖权。 对政府职员的退休金有两条具体规定： 一是如果对缔约国一方政府从其建立的社会保险基金中支付的退休金，应仅在支付者所在国征税； 二是如果该职员是缔约国另一方的国民或居民，则应由缔约国另一方征税。
            • （6）政府职员的所得
              • 政府职员的所得，原则上应由居住国征税。 对缔约国一方政府支付给该国职员的工资、薪金等，仅应在该缔约国征税。 如果该职员提供的服务是在缔约国另一方进行的，该人又是另一方的国民和居民，同时又不是仅仅因为提供该项服务而成为缔约国另一方的居民，那么对缔约国一方支付给该职员的报酬，应由缔约国另一方征税。
            • （7）教师和研究人员的报酬
              • 两个范本中没有明文规定。 我国目前对外签订的税收协定中，除了中加协定、中芬协定、中新（新加坡）协定等没有明确对教师和研究人员的免税条文外，其他协定都列有对教师和研究人员取得的报酬从第一次到达之日算起免税2-5年的规定。
            • （8）学生和实习人员的所得
              • 两个范本都规定，如果这类人员是缔约国一方的居民，或曾经是缔约国一方的居民，其在缔约国另一方学习、培训期间从该国以外取得的为维持生活、接受教育的所得，可在该缔约国另一方全部免税。 《联合国范本》还规定，对于学生和实习人员从学习国取得的奖学金、雇用报酬等所得在学习国纳税时应与该国居民享受同样的免税、优惠待遇。 我国与美国、德国、英国等国签订的协定中还有一定的免税额和免税期规定。
      • 3、投资所得
        • 股息、利息所得
          • 在来源国没有设立常设机构或固定基地而取得的所得或虽然设有常设机构或固定基地，但这些所得与之没有实际联系。在来源国的投资所得需要缴纳预提税。（在我国预提税的税率为10%。）
            • 有一些国家的税收协定，将这一税率降为零。这种情况多出现在两个协定国之间相互的资本的流量大致相同，这样一国放弃来源国的征税权就不至于过分影响自己的税收利益。
            • 两个范本对投资所得征税的总原则是税收分享原则。（所得支付人所在国和所得受益人所在国共享征税权）
          • 如果受益人在来源国设有常设机构或固定基地，并通过其从事经营活动，受益人在来源国取得的股息和利息与该常设机构或固定基地有实际联系的，应当把它们看成机构取得经营所得进行征税，适用企业所得税的税率。
        • 特许权使用费
          • 《OECD范本》主张由特许权使用费的受益人的居住国独享对特许权使用费的征税权。
            • 特殊情况：该受益人在特许权使用费发生的国家设有常设机构或固定基地，而且支付特许权使用费的有关权利或财产与该常设机构或固定基地有实际联系，此时，归属于特许权使用费发生的国家。
          • 《联合国范本》主张特许权使用费的发生国应享有更大的征税权。
      • 4、财产所得
        • 不动产所得和收益
          • 由不动产的所在国对不动产所得和转让收益征税。
            • 税收协定范本中不动产的定义与民法对不动产的定义略有不同： 税收协定范本中的不动产：包括附属于不动产的财产、农业和林业使用的牲畜和设备、土地财产方面一般法律规定所适用的权力、不动产的用益权等，但其中不包括船舶、飞机等。 民法角度的不动产：是指土地和土地上的定着物，包括各种建筑物和生长在土地上的各类植物等。 特点：它们与土地不能分离或者不可移动，一旦与土地分离或者移动将改变其性质或者价值会大大降低。此外，建筑物的固定附属设备也属于不动产（如电梯）。 民法角度的动产：是指不动产以外的财产，如机械设备、车辆、动物、各种生活用品等 特点：可以随意移动，而其价值不受移动的影响。
        • 动产所得和收益
          • 动产的转让收益均应由转让者的居住国对其征税
            • （1）一国居民转让其设在另一国的常设机构或固定基地所拥有的动产，这时其取得的转让收益应由该常设机构或固定基地所在国征税。
            • （2）转让从事国际运输的船舶、飞机、内河运输的船只或附属于经营上述船舶、飞机或船只的动产所取得的收益，应由该企业实际管理机构所在国征税。（其对国际运输的经营所得也独占征税权）
          • 动产的租金所得（了解）
            • 按“特许权使用费”进行征税处理 （1977年两个范本要求）
              • 中美税收协定中的“特许权使用费”也包括使用或有权使用工业、商业、科学设备所支付的做作为报酬的各种款项
            • 按“营业例如”进行征税处理
              • 我国与一些国家的协定中特许权使用费不适用于工业、商业、科学设备（动产）的租金，此时动产的租金就要按照“经营所得”进行处理。
          • 转让另一国的股票或股份（了解）
            • 《OECD范本》和《联合国范本》规定：一国居民转让位于另一国公司的股票或股份，或者转让可比利益，如合伙企业或信托中的利益，如果在转让前的365天中的任何时间，这些股份或可比利益价值的50%以上直接或间接来自位于该另一国的不动产，则此时股权或可比利益转让的资本利得可以由该另一国征税。（红色部分，2017年两个范本修订新增）
  • 3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法
    • 3.3.1扣除法（已过时）
      • 一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其将该所得负担的外国税款作为费用从应税国外所得中扣除，只对扣除后的余额征税法。 境内实际应纳税所得额=境内外应纳税所得额-已在境外负担税款 境内实际应纳税款=（境内外应纳税所得额-已在境外负担税款）×相应税率 扣除法可以缓解，但不能完全免除重复征税。 这一方法并不鼓励居住国的纳税人对外投资，《OECD范本》和《联合国范本》都不主张在国与国之间的双重协定采用该方法解决国际重复征税问题。 扣除法在一些国家作为解决双重征税的备选方案，或是用于解决本国纳税人跨国间接投资的双重征税问题。
    • 3.3.2减免法（低税法）
      • 又称低税法，即一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税率征税；对其国内所得则按正常的标准税率征税。 减免法只能减轻而不能免除国际重复征税。
    • 3.3.3免税法
      • 免税法是指一国政府对本国居民的国外所得全部或部分免予征税。 免税法≠单一的地域管辖权 一国实行单一的地域管辖权和一国对国外所得免税，其效果对于居民纳税人来说是一样的。 免税法可以有效的消除重复征税 《OECD范本》和《联合国范本》都将免税法列为避免国际重复征税的推荐方法之一。 一些国家对本国居民的外国所得给予免税待遇是基于国内税法来进行的。 有的国家规定对境外所得全部免税，有的国家则规定对境外所得的一部分免税。
      • 单边免税的一般限定条件(非常重要)
        • 1.能够享受免税的国外所得必须来源于那些课征与本国相似所得税的国家，而对来源于不征所得税或税率很低的国际避税地的所得一般不给予征税； 2.享受免税的国外所得一般为本国纳税人从国外分公司取得的利润或从参股比重达到一定比例的外国居民公司分得的股息、红利（即“参与免税”或“参股免税”）；而居住国对本国纳税人从国外取得的利息、特许权使用费以及股权比重达不到“参股免税”要求的股息一般都不给予免税（这些消极所得来源国往往只对其课征较低的预提税）。 3.本国纳税人的国外所得若想享受“参与免税”，其在国外企业持有股份的时间必须达到规定的最低限（一般要求持股期限为1-2年）； 4.还有一些国家在实行“参与免税”时还要求派息分红公司必须是从事制造业、商业、银行业等经营活动的公司（如德国），旨在促进这些海外子公司的竞争力。 5.一些国家还规定，享受“参股免税”的境外子公司所得不能在子公司缴纳公司所得税时进行税前扣除。 【“参与免税”规定，是把免税待遇给予在国外企业中拥有相当大的经营管理权的本国企业，而不是给予那些仅作为散股投资、不掌握对方经营管理权的企业。】
      • 双边免税
        • 国际税收协定范本规定的免税法比上述单边免税法更简便易行。《OECD范本》和《联合国范本》的第23条（A）款“免税法”中都规定： “当某一缔约国（居住国）的居民取得了所得或拥有资本，而这笔所得或资本有可能在另一缔约国（东道国）被课税时，则该缔约国（居住国）就应当对这笔所得或资本免予征税。” 只要东道国有权对这种所得或资本征税，那么居住国的免税不应取决于这种征税权是否真正实行，并不要求居住国政府去调查本国居民的国外所得或资本是否已经在东道国被实际课税。
      • 实行累进税率国家的具体做法
        • 全部免税法（不考虑国外所得）
          • 全部免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予征税，并且在确定对其国内所得征税的税率时也不考虑这笔免于征税的国外所得。
        • 累进免税法（汇总一并考虑）
          • 累进免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予征税，但在确定对其国内所得征税的税率时，要将这笔免于征税的国外所得与国内所得汇总一并考虑。
        • 实施免税法的国家一般都采取累进免税法，但累进免税费法实施起来比较复杂，因为它要求居住国掌握本国纳税人在境外取得的所得的数量。
    • 3.3.4抵免法
      • 全称为外国税收抵免法，即一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而实际征收的税款只为该居民应纳本国税款与已纳外国税款的差额。 抵免法可以有效地免除国际重复征税。 既承认所得来源国的优先征税地位，又不要求居住国完全放弃对本国居民国外所得的征税权。 抵免法对本国跨国公司的海外投资特别是高税国的跨国公司有很大的抑制作用。尤其是在全球经济一体化的前提下，跨国公司的竞争异常激烈，抵免法会迫使跨国公司把总部搬到低税国家（地区）。所以越来越多的国家已经或正在准备放弃抵免法，转而实行免税法。
      • 1.抵免分类
        • 全额抵免
        • 普通抵免
          • 在实践中，各国为了保证本国的税收利益，都实行普通抵免。
          • 抵免限额
            • 抵免限额即规定本国应纳税款的抵免额不能超过国外所得按照居住国税率计算的应纳税额。 抵免限额是允许纳税人抵免本国税款的最高数额，它并不一定等于纳税人的实际抵免额。 纳税人被允许的实际抵免额为其在来源国已纳的所得税税额与抵免限额相比较小者。
            • 情况分类
              • 来源国税率>居住国税率
                • 超限抵免额
                  • 抵免限额<实际抵免额
                  • 可结转
                    • 向后结转（中国）
                      • 《中华人民共和国企业所得税法》第23条规定：“超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。”
                    • 向以前年度结转
                  • 不可结转
                  • 作为费用从当年本国应纳税所得中扣除
              • 来源国税率=居住国税率
              • 来源国税率<居住国税率
                • 抵免限额余额
                  • 抵免限额>实际抵免额
          • 多国抵免限额计算方法
            • 结论： 一、如果纳税人在外国的所有经营都盈利→（综合抵免法，充分利用抵免限额） 在有的外国税率高于本国，有的外国税率低于本国情况下（税率有高有低），则采用综合限额抵免对纳税人有利； 在所有的外国税率均高于或均低于本国税率情况下，综合限额抵免与分国限额抵免无差别。 二、纳税人在外国的经营既有盈利又有亏损→(分国抵免法，避免减少抵免限额） 需要综合考虑： ①境外亏损是否可以与境内盈利抵减（中国不允许） ②境外亏损是否可以与境外其他国家的盈利相互抵减（中国不允许） ③境外各国税率高低情况。 对于政府来说，则与上述结论相反。
            • 分国限额抵免法
              • 实施的国家较多
              • 分国抵免限额=境内、境外（两个国家）总所得按居住国税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额/境内、境外所得总额
            • 综合限额抵免法
              • 综合抵免限额 = 境内、境外（所有国家）总所得按居住国税法计算的应纳税总额×来源于境外的所得总额/境内、境外所得总额 境内、境外总所得按居住国税法计算的应纳税总额=(居住国境内所得+全部境外所得)×居住国税率
            • 【比例税率的情况下，实施累进税率不能简化】 综合抵免限额（或分国抵免限额）=全部境外所得（或某外国所得）×居住国比例税率
        • 目前我国关于抵免限额的规定
          • 企业所得税
            • 分国（地区）不分项
              • 分国（地区）不分项：在计算企业来源于某国（地区）的境外所得税款抵免限额（扣除限额）时，可以把企业来源于该国（地区）的各项所得（如利润、红利、利息、特许权使用费等）加总，一并计入分国抵免限额计算公式中的“来源于某外国的所得额”中。
            • 不分国（地区）不分项
            • 一经选择，5年内不得改变
          • 个人所得税（期末不考）
            • 分国（地区）抵免
              • 综合所得、经营所得、其他所得的不同处理
          • 我国税法允许间接抵免
            • 直接控制
              • 直接控制，是指居民企业直接持有外国企业20%以上股份。
            • 间接控制
              • 间接控制，是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份
          • 高新技术企业所得税优惠政策
            • 其来源于境外的所得可以享受高新技术企业所得税优惠政策，即对其来源于境外所得可以按照15%的优惠税率缴纳企业所得税，在计算境外抵免限额时，可按照15%的优惠税率计算境内外应纳税总额。
      • 2.直接抵免与间接抵免
        • 直接抵免
          • 指居住国的纳税人用其直接缴纳的外国税款冲抵在本国应缴纳的税额。 直接抵免适用的情形： （1）自然人的个人所得税抵免 （2）总公司与分公司之间的公司所得税抵免 （3）母公司与子公司之间的预提所得税抵免
        • 间接抵免
          • 指居住国的纳税人用其间接缴纳的国外税款冲抵在本国应缴纳的税额 国的母公司在国外拥有子公司，子公司在当地缴纳公司所得税，并将税后利润按母公司的股权比重分配给母公司，由于母公司分得的股息来自于子公司的税后利润，因此母公司从国外子公司分得的股息必然会负担子公司所在国的税款。 母子公司分属于两个法人实体，所以子公司缴纳的而由母公司负担的那部分子公司所在国税款并不是母公司的直接缴纳，而是一种间接缴纳。 母子公司之间的间接抵免只适用于子公司所在国课征的公司所得税；母公司用子公司所在国课征的股息预提税进行抵免属于直接抵免。 【股息预提税的纳税义务人是分得股息的母公司，由子公司代扣代缴】
        • 计算向居住国缴纳的税额
          • 母子公司
            • 由于各国对本国居民向非居民支付股息一般都要课征预提税，所以母公司的税收抵免一般是间接抵免和直接抵免同时进行。 第一步：计算母公司间接缴纳的子公司所在国的税款。 母公司承担的外国子公司所得税 =外国子公司所得税×母公司分得的毛股息/外国子公司缴纳公司所得税后的所得 外国子公司所得税=子公司纳税前全部所得×子公司所在国适用税率 第二步：计算母公司来自国外子公司的所得额。 母公司来自子公司的全部应税所得 =母公司分得的毛股息+母公司承担的外国子公司所得税 =母公司分得的毛股息+外国子公司所得税×母公司分得的毛股息/ 外国子公司缴纳公司所得税后的所得 =母公司分得的毛股息/（1- 子公司所在国适用税率） 【比例税率可用】 第三步：计算抵免限额 抵免限额=母公司来自子公司的全部应税所得×母公司所在国适用税率
              • 毛股息是指子公司在缴纳公司所得税后计算出母公司应得的股息。 净股息=毛股息-子公司所在国课征的预提税
          • 母子孙公司（多层间接抵免）（期末不考）
            • （1）外国孙公司缴纳该国所得税后，从税后利润中分配股息给子公司，这部分股息应承担的外国孙公司所得税额为： 外国子公司承担的外国孙公司所得税 = 外国孙公司所得税×外国子公司分得的毛股息/外国孙公司税后所得 （2）外国子公司以其本身的所得，加上来自孙公司的毛股息及该股息应承担的外国孙公司税额，构成子公司的应税所得。子公司向该国缴纳所得税后，从税后所得中分配股息给母公司。 母公司承担的外国子公司和外国孙公司所得税 = （外国子公司所得税 + 子公司承担的外国孙公司所得税）×母公司分得的子公司的毛股息/外国子公司的税后所得 （3）母公司在计算自己的应税所得额时，应以自己的所得加上从子公司分得的毛股息以及该股息应承担的外国子公司和孙公司的所得税额，作为向本国政府缴纳税收的依据。
            • 先派息后抵免，还是先抵免后派息？
              • 实践中，通常分配的股息，可能是之前年度的税后利润。教材中的计算案例都是简化的问题。从理论上来讲，应该是B公司进行税收抵免后计算出所得税，以及税后利润，然后才能对这部分税后利润向A公司分配股息。
        • 直接抵免法与间接抵免法的应用
          • 直接抵免法与间接抵免法的应用： （1）“参与免税”的同时允许股息预提税的直接抵免；如瑞士、奥地利、荷兰、法国等。 （2）税收协定范本的规定；两个税收协定范本推荐的税收抵免法属于直接抵免。 （3）实施间接抵免的国家一般都有股权比重的限制。 （4）间接抵免一般只适用于法人，不适用于自然人。即个人股东从国外公司分得股息所承担的外国公司所得税一般不能用于冲抵其在本国应缴纳的个人所得税（实行归集抵免制的国家除外）。
      • 3.我国的间接抵免
        • 《中华人民共和国企业所得税法》允许纳税人办理外国税收的间接抵免。 第二十四条规定：“居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。” 实施条例第八十条：我国居民企业办理间接抵免的直接控股比例要求为20%以上；间接控制的股份比例要求也为20%以上。 间接控制的比例按连乘法计算。
        • 间接抵免、关联企业、受控外国公司
        • 本企业所纳税额属于由一家上层企业负担的税额 =(本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+符合本通知规定的由本层企业间接负担的税额） ×本层企业向一家上层企业分配的股息（红利）/本层企业缴纳所得税后的利润额
        • 境外五层抵免
          • 第一层：企业直接持有20%以上股份的外国企业
          • 第二层至第五层：单一上一层外国企业直接持有20%以上股份，且由该企业直接持有或通过一个或多个符合财税〔2009〕125号文件第六条规定持股方式的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业。
      • 4.外国税收抵免的汇率问题
        • 从跨国母子公司之间的税收抵免的情况来看，各国在计算以本国货币表示的国外应税股息时一般都使用当期汇率，即使用外国子公司向本国母公司分配股息时两国货币之间的汇率。而在计算间接抵免时使用什么汇率各国则并不统一，有的国家使用外国子公司缴纳外国税款时的汇率(即所谓历史汇率)，有的国家则仍使用子公司向母公司分配利润时的当期汇率。
      • 5.费用分摊
        • 据实分摊法，即要根据费用与外国所得之间的实际联系对费用进行分摊
        • 公式分摊法，即要根据纳税人在国外资产占其总资产的比重或国外毛收入占全部毛收入的比重来分摊费用。
      • 6.税收饶让抵免（居住国）
        • 税收饶让抵免简称税收饶让，它是指一国政府对本国居民在国外得到减免的那部分所得税，视同已经缴纳，并允许其用这部分被减免的外国税款抵免在本国应缴纳的税款。 税收饶让不是一种消除国际重复征税的方法，而是居住国对从事国际经济活动的本国居民采取的一种税收优惠措施。 税收饶让一般在发达国家和发展中国家之间进行。
        • 有限定范围和时间限制
        • 税收饶让的两种做法
          • 一是对所得来源国给予本国纳税人的减免税或退税等税收优惠，按假如没有这些优惠措施时来源国应征的税款给予税收抵免；（经营利润）
          • 二是按税收协定规定的税率实行定率抵免，即居住国纳税人从来源国取得的投资所得，无论是来源国按照国内税法给与其减免税待遇，还是按照本国的实际税率对其征税，居住国对本国纳税人征税时都要按税收协定规定的限定税率给予税收抵免。（消极所得，“预提所得税”）
        • 单边饶让和双边饶让
        • 税收饶让的负面效应
          • 税收饶让的负面效应 （1）税收协定中税收饶让条款很容易被第三国居民滥用； （2）税收饶让会刺激居住国投资者将东道国投资利润汇回居住国，鼓励短期投资； （3）税收饶让会诱使一些国家采用“吸收税基”的税收竞争政策； （4）发达国家对本国纳税人的海外投资给予税收饶让，会造成国内相关产业无法与之公平竞争。
  • 3.4 所得国际重复征税减除方法的经济分析（跳过）
  • 子主题
• 第4章 国际避税概论
  • 一、国际避税的含义
    • （一）避税含义
      • 含义： 总的来看，人们所说的避税，是指纳税人利用现行税法中的漏洞或不明确之处，规避、减少或延迟纳税义务的一种行为。 观点1： 在国外，一些学者认为：“避税”(tax avoidance) 与“税务筹划”(tax planning)或“合法节税”（legal tax savings）基本上是一个概念，它们都是指纳税人利用税法的漏洞或不明之处，规避或减少纳税义务的一种不违法的行为。 观点2： 税务筹划不能等同于避税。避税是钻法律空子；税务筹划不是钻法律空子，是利用税收优惠。
      • 避税与偷税的不同之处
        • 避税与偷税（tax evasion）的不同之处： (1) 偷税是指纳税人在纳税义务已经发生的情况下通过种种手段不缴纳税款； 避税则是指纳税人规避或减少纳税义务。 (2) 偷税直接违反税法，是一种非法行为； 避税是钻税法的空子，并不直接违反税法，因而从形式上还是一种合法行为。 (3) 偷税不仅违反税法，而且往往要借助犯罪手段，比如做假账、伪造凭证等，所以偷税行为应受到法律制裁(拘役或监禁)；避税是一种合法行为，并不构成犯罪，所以不应受到法律的制裁。
      • 避税行为，政府可以采取的措施
        • 避税行为，政府可以采取的措施有： （1）完善税法，堵住税法中的漏洞，使纳税人没有可乘之机； （2）在法律上引入“滥用权利”或“滥用法律”的概念，即一方面承认纳税人有权按使其纳税义务最小化的方式从事经营活动，另一方面对纳税人完全是出于避税考虑而进行的交易活动不予认可，并将其视为纳税人滥用了自己的权利。 我国规定：《企业所得税法》第四十七条：企业实施其他不具有合理商业目的的安排，而减少其应纳税收入或者所有额的，税务机关有权按照合理方法调整。（反避税的兜底性条款）
    • （二）什么是国际避税
      • 国际避税一般是指跨国纳税人利用国与国之间的税制差异以及各国涉外税收法规和国际税法中的漏洞，在从事跨越国境的活动中，通过种种合法手段，规避或减小有关国家纳税义务的行为。
    • （三）国际避税的成因
      • 从主观上看，国际避税的原因在于跨国纳税人具有的减轻税收负担、实现自身经济利益最大化的强烈愿望； 从客观上看，国与国之间的税制差异以及国际税收关系中的法律漏洞为跨国纳税人的国际避税活动创造了必要的条件。 国际避税产生的客观原因主要有： 1．有关国家和地区税收管辖权的差异以及判定居民身份的标准和判定所得来源地的标准存在差异 2．税率的差异 3．国际税收协定的大量存在 4．涉外税收法规中的漏洞（比如推迟课税的规定，中国没有该项政策）
      • 国际避税：各国国内税制差异
        • 1. 税率式优惠政策 零税率、投资税率优惠、研发税率优惠、总部税率优惠 2. 税基式优惠政策（外国来源所得豁免） 专利盒制度：因知识产权许可取得的所得可以适用低于一国法定税率的实际税率（大部分免税） 参股免税制度：符合条件的子公司从国外取得的股息所得 控股公司制度：设立控股公司享受税收优惠 属地税收制度：来源于境外的所得可免于居民国税收（中国香港） 3. 不同国家税收法规之间的错配 美国的打钩规则 混合金融工具 双重非居民和无国籍公司
  • 二、国际避税地
    • （一）什么是国际避税地
      • 国际避税地(tax havens)又称避税港，通常是指那些可以被人们借以进行所得税或财产税国际避税活动的国家和地区，它的存在是跨国纳税人得以进行国际避税活动的重要前提条件。
      • 离岸中心
      • 自由港
    • （二）国际避税地的类型
      • 1.不征收任何所得税的国家和地区，被称为“纯避税地”或“典型的避税地”
      • 2.征收所得税但税率较低的国家和地区
      • 3.所得税课征仅实行地域管辖权的国家和地区
      • 4.对国内一般公司征收正常的所得税，但对某些种类的特定公司提供特殊的税收优惠的国家和地区
      • 5.与其他国家签订有大量税收协定的国家
    • （三）国际避税地的非税特征
      • 避税地非税特征 1.政治和社会稳定 2.交通和通信便利 3.银行保密制度严格 4.对汇出资金不进行限制
  • 三、转让定价
    • （一）转让定价的含义
      • 所谓转让定价(transfer pricing，简称TP)，是指公司集团内部机构之间或关联企业之间相互提供产品、劳务或财产而进行的内部交易作价；通过转让定价所确定的价格称为转让价格(transfer price)。 转让定价问题既可以发生在一国之内，也可以发生在国与国之间。 发生在跨国公司集团内部交易方面的转让定价被称为国际转让定价。
    • （二）转让定价的功能及作用
      • 1、管理功能
        • 转让定价的管理功能 （1）转让定价是跨国公司内部资源配置的“指示器” （2）转让定价是跨国公司组织形式向分权化发展的 重要保障 （3）转让定价是跨国公司实现其全球发展战略、谋求利润最大化的便利工具 （4）转让定价是跨国公司实现知识产品内部化的重要手段
      • 2、非税目标
        • （1）将产品低价打入国外市场 （2）降低国外关税对关联企业出口产品的影响 （3）独占或多得合资企业的利润 （4）绕过东道国政府的外汇管制，及时把海外子公司的利润汇回国内 （5）为海外的子公司确定一定的经营形象 （6）规避东道国的汇率风险 （7）把国外子公司的利润转移到母公司实现
        • 转移利润是否有利可图
          • 设母公司所在国税率为T，东道国税率为t，当年子公司产生的合理利润为R，通过转让定价转移的利润为A，母公司在子公司所占的股权比重为S，则转让定价前母公司可从子公司获得的利润为： R(1-t)S ① 转让定价后的利润为： (R-A)(1-t)S+A(1-T) ② 要使公式②＞公式①，则经过整理，可以得出： (1-T) / (1-t)>S ③ 当公式③成立时，有以下两种情况： （1）若T≤t，即居住国公司税税率小于或等于东道国税率时，则母公司在子公司所占的股权比重无论多高，母公司转移利润都是有利可图的； （2） 若T>t，即居住国公司税税率高于东道国税率，则股权比重不能高于（1-T）/（1-t），这时母公司转移利润才是有利可图的。 在满足上述两种条件的情况下，通过转移定价的利润为A越大或股权比重S越小，则跨国公司从转移利润中得到的税收利益也就越大。
    • (三）利用转让定价需要注意的两个问题
      • 1、不仅要考虑有关国家公司所得税的税率，还要考虑进口企业所在国的关税
        • （1）跨国公司在安排关联企业的交易价格时不仅要考虑有关国家的公司所得税税率，还要考虑进口企业所在国的关税。 如果进口国的关税税率过高，那么用很高的转让价格向该国的关联企业出售产品就不一定有利。
      • 2、母公司所在国推迟课税的规定
        • 跨国公司利用转让定价避税还要借助所在国的推迟课税规定。跨国公司集团的母公司一般都设在税率较高的发达国家，而跨国公司集团中的关联子公司有许多设在无税或低税的避税地，母公司为了避税的目的会把公司集团的利润尽可能多地向避税地子公司转移。 在这种情况下，跨国公司能否利用转让定价进行国际避税，关键取决于母公司所在的居住国是否对母公司的海外利润实行推迟课税。
• 第5章 国际避税方法
  • 5.1国际避税地的主要手段
    • 所得税本身特征
      • 5.资本弱化
      • 6.选择有利的公司组织形式
    • 辖区税制差异及其税收协定差异
      • 2.滥用国际税收协定
      • 7.纳税人通过移居避免成为高税国的税收居民
      • 8.间接转让东道国被投资企业的股权
      • 9.利用错配安排规避有关国家的税收
        • 双重属性的金融工具
        • 双重属性的单位
    • 跨国企业交易与架构
      • 1.利用转让定价转移利润
      • 3.利用信托方式转移财产
      • 4.组建内部保险公司
  • 5.2跨国公司的国际税收筹划
    • 1、利用中介国际控股公司避税
    • 2、利用国际金融公司避税
      • 安排借款
      • 安排贷款
    • 3、利用中介国际贸易公司避税
    • 4、利用中介国际许可公司避税
  • 5.3我国外商投资企业的避税问题
• 第六章 转让定价的税务处理
  • 1、转让定价税务管理法规
    • （1）产生与发展
    • （2）关联企业的判定
      • OECD范本和联合国范本（满足以下条件之一）
        • ①缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本
        • ②同一人直接或间接参与缔约国一方企业或缔约国另一方企业的管理、控制或资本
        • 主要反映在管理、控制、资本三个方面
      • 我国规定
        • ①一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上（含），或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上，则双方之间具有关联关系。
        • ②如果一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要其对中间方持股比例达到25%以上，则其对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。
  • 2、转让定价审核、调整的原则与方法
    • （1）跨过关联企业收入和费用分配原则
      • 总利润原则（公式分配法）
        • 含义：按照一定标准将跨国公司总利润分配给各关联企业。 特点： 优点：避免逐笔审核关联企业之间每项交易的定价是否合理，简化了税务审计工作； 缺点：利润分配方式难以兼顾各种影响利润的因素并为各方普遍接受，实践中难以操作。 应用：只有个别国家在处理跨国总、分公司的利润分配时采用。“双支柱”方案的第一支柱第一次在全球层面推广公式分配法。
      • 正常交易定价原则（独立交易原则）
        • 含义：跨国关联企业之间发生的收入和费用应按照无关联关系的企业之间进行交易所体现的独立竞争的精神进行分配，企业之间的关联关系不能影响利润在两者之间的合理分配。
    • （2）审核——可比性分析
    • （3）调整方法
      • ①可比非受控价格法（CUP）（要求有严格的可比性）
        • 定义：是在可比条件下将一项受控交易中转让的资产或劳务的价格与一项非受控交易中转让的资产或劳务的价格进行比较，以后者来判断前者是否符合正常交易价格的方法。 例：A和B是关联企业，C和D是非关联企业，而且它们与A、B也无关联关系；A向B销售产品，其公平的市场价格为： A向非关联企业销售相同产品的价格； B向非关联企业购进相同产品的价格； C生产的相同产品向D企业（位于B企业所在国）销售的价格。 应用这一方法的关键是确定可受控交易和作为调整参考物的非受控交易的可比性以及存在差异情况下的可调整性(可确认、可调整)。 ①产品的物质特征； ②纳税人在交易中发挥的功能； ③纳税人在交易中承担的风险。
      • ②再销售价格法（RPM)（毛利率、可比性分析、无形资产不适用，测试买方） 公平成交价格=再销售价格×（1-合理销售毛利率） 销售毛利率=毛利率÷销售收入 毛利率=销售收入-销售成本
        • 定义：以关联企业交易的买方，将购进的货物再销售给非关联企业时的销售价格（即可比的非受控的转售价格），减除合理毛利后的余额为依据，来调整关联企业之间转让定价的方法。 正常交易价格=再销售价格×（1-合理销售毛利率） 销售毛利率=（销售收入-销售成本）÷销售收入 适用范围：它通常适用于再销售者未对商品进行改变外型、性能、结构或更换商标等实质性增值加工的简单加工或单纯购销业务。即关联企业之间开展的批发业务或简单加工业务。（进行加工处理应当提高利润率）无形资产不适用
      • ③成本加成法（CPLM)（毛利率、可比性分析、成本的口径和范围，测试卖方） 组成市场价格=关联交易发生的合理成本×（1+合理毛利率）（成本加成率） 成本加成率=毛利率÷销售成本
        • 定义：以关联企业受控交易产品的生产成本，加上合理的利润，来调整关联企业之间转让定价的方法。 正常交易价格=成本×（1+合理毛利率） 其中，成本是指生产成本，不包括期间费用；合理利润是指毛利，即销售收入扣除生产成本后的差额。 生产成本含有直接材料、直接人工和制造费用（水电费。办公费、管理人员工资、折旧、劳保费）。 期间费用包括销售费用、管理费用、财务费用和资产减值损失等。 适用范围：除货物销售外，还可用于劳务提供、无形资产转让、研发费用分摊等。有形货物更适用于合同制造商。
        • 适用于合同制造商（承担有限风险或无风险分摊）
        • 不适用于全能制造商（涉及无形资产成本加成率选择比较复杂）
      • ④利润分割法（PSM）（不依赖严格可比交易，主要依据内部数据，测试双方）
        • 含义：即对由若干个关联企业共同参与的交易所产生的最终合并利润，要按照各企业承担的职责和对最终利润的贡献确定一个分配比例，并据此在各关联企业之间分配合并利润的方法。 优势：适用于高度不可分的交易；各方对交易做出的贡献是独特的和有价值的（如无形资产）；可以考虑不同方的功能，较为灵活。 劣势：需要获得双方的信息，境外总公司或子公司的信息往往难以获得；不同会计和财务制度会导致各方的收入和成本难以准确分割。
        • （1）贡献分析法（一般利润分割法）
          • 贡献分析法（一般利润分割法）根据关联交易各参与方所执行的功能、承担的风险以及使用的资产，确定各自应取得的利润。
        • （2）剩余利润分析法（无形资产的相对价值）
          • 剩余利润分割法将关联交易各参与方的合并利润减去分配给各方的常规利润的余额作为剩余利润，再根据各方对剩余利润的贡献程度进行分配。 ①分配常规利润——参考非关联企业从事相似经济活动所取得的报酬水平 ②分配剩余利润——考虑各关联企业所特有的资产（如无形资产，判断无形资产的相对价值，参照公平市场价值或在无形资产研发方面支出的大小）
      • ⑤交易净利润率法（TNMM)（净利润、可比性分析、测试买卖其中一方）
        • 交易净利润法通常适用于有形资产的购销、转让和使用，无形资产的转让和使用以及劳务提供等关联交易。 优势：适用净利润指标，受到交易条件影响较少；避免成本分类造成总利润可比性低的缺点；只用获得单边信息。 劣势：寻找可比企业比较困难；不同国家的转让定价相应调整难以实现。
        • （1）资产收益率=息税前利润/[(年初资产总额+年末资产总额)/2]×100%
        • （2）销售净利率=营业利润/销售收入×100%
        • （3）息税前营业利润率=息税前利润/销售收入×100%
        • 营业利润是指毛利减去期间费用后的差额 息税前利润是不扣除财务费用中利息支出的税前利润
          • 会计利润表 1.营业利润 营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益(-公允价值变动损失)+投资收益(-投资损失) 2.利润总额 利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出 3.净利润 净利润=利润总额-所得税费用 4.息税前利润 息税前利润=净利润+利息费用+所得税费用=利润总额+利息费用
        • （4）完全成本加成率=息税前利润/总成本×100%
        • （5）贝里比率=毛利润/（销售费用+管理费用）×100%
      • 不同方法的区别
        • 毛利润和净利润
          • 净利润比总利润受交易条件差异的影响小。
          • 毛利润=销售收入-销售成本（不减费用）
          • 净利润（息税前利润）=销售收入-销售成本-各种费用（不包括利息和所得税款）
        • 无形资产的处理
          • 可比非受控价格法、成本加成法、利润分割法
      • ⑥其他方法
        • 可比利润法
        • 资产评估法
  • 3、转让定价调整中国际重复征税问题的解决
    • 1、相应调整和相互协商程序
      • 当一国税务机关依据正常交易原则对跨国关联企业一方进行转让定价调整（初始调整）时，对受该调整影响的关联企业另一方也要进行适当的相关调整，即相应调整。否则，便会带来转让定价调整中的国际重复征税问题。 有关国家是否承担相应调整的义务，需通过双边税收协定的途径来规定。
    • 2、预约定价协议
      • ①含义
        • 预约定价协议是指，在进行跨国交易前，跨国关联企业纳税人和税务当局之间就其转让定价方法达成的协议。在协议约定的期间内照此执行，税务局不再进行转让定价调整。 预约定价协议是将费时费力的事后调整变为事先裁定。 分为单边APA、双边APA和多边APA
      • ②背景
        • 转让定价调整费时费力，正常交易原则的依从成本太高； 转让定价调整给企业带来的不确定性； 纳税人和税务部门之间有关转让定价的冲突和矛盾越来越激化。
      • ③目标
        • 1. 在三个基本问题上与税务部门达成谅解：关联公司间交易的真实性质；合理的转让定价方法；应用这些转让定价方法所能期望取得效果的范围 2. 纳税人与税务机关之间相互理解、合作 3. 比传统方法更快与纳税人达成协议 4. 成本更低、更有效率
      • ④带来的利益
      • ⑤什么样的企业可以申请
      • ⑥谈签程序和监控执行
        • 预备会谈
        • 谈签意向
        • 分析评估
        • 正式申请
        • 协商签署
        • 监控执行
  • 4、我国的转让定价税务管理法规
    • （1）发展情况
    • （2）基本内容
      • ①关联关系的判定
        • 股权控制标准（25%）
          • ①一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上（含），或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上，则双方之间具有关联关系。
          • ②如果一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要其对中间方持股比例达到25%以上，则其对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。
          • ③两个以上具有姻亲、直系血亲、三代以内旁系血亲等关系的个人共同持股同一企业，持股比例合并计算。
        • 实际控制标准
          • （1）非独立金融机构之间借款资金占实收资本50%以上，或借贷资金总额10%以上由另一方担保 （2）一方与非独立金融机构之间 （3）一方半数以上高管（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或双方半数以上高管或可控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派 （4）一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行 （5）一方的购买或销售活动主要由另一方控制 （6）一方接受或提供劳务主要由另一方控制 （7）其他实际控制
      • ④同期资料
        • 主体文档
          • 主体文档：要求跨国公司提供全球经营信息，由跨国公司的全球组织架构、业务描述、无形资产情况、集团内融资活动以及财务和税务情况五个部分构成。
        • 本地文档
          • 本地文档：提供一国税务机关所管辖的企业与集团内其他国家企业之间的主要交易信息。本地文档确认相关关联交易、交易金额以及企业对于这些交易所作的转让定价分析，内容包括具体交易的相关财务信息、可比性分析以及最合适的转让定价方法的选择与应用。
        • 特殊事项文档
          • 特殊事项文档：主要为关联劳务、成本分摊协议、资本弱化相关资料。
      • ⑤国别报告
      • ⑥调查审计对象的选择
      • 其他
        • ②关联交易的类型
        • ③关联企业间业务往来的申报
        • ⑦调查审计的内容和程序
        • ⑧调整方法的选用
        • ⑨转让定价的审核和评估
        • ⑩转让定价调整的实施
        • ⑪加收利息
        • ⑫相互协商程序
  • 5、转让定价调整中特别需要关注的问题
    • （1）无形资产[财务能力与取得的收益相匹配]
      • BEPS行动计划三大进展 （1）无形资产的定义（从列举法到排除法）：经营活动中拥有或控制的没有实物形态的非金融资产，并且第三方在可比交易中愿意为获得该资产的所有权或者使用权付费。 （2）无形资产收益的分配原则（从法律所有人到经济所有人）：研发、提高、保持、保护和利用的相关主体 （3）无形资产特许权使用费的调整（与有形资产转让定价调整的区别）
    • （2）关联劳务
      • 跨国公司集团内部的企业相互之间提供劳务，涉及管理、技术、融资、商事等领域。 两个核心问题： 一是劳务是否发生？只有一方提供的劳务使另一方真正受益才属于向后者提供了劳务。 二是关联劳务应当收取多少费用才符合独立交易原则。 区分受益性劳务和非受益性劳务，符合独立交易原则的关联劳务交易应当是受益性劳务交易。 收益性劳务是指能够为劳务接收方带来直接或间接的经济利益，且非关联方在相同或类似的情形下，愿意购买或者愿意自行实施的劳务活动。
    • （3）成本分摊协议
      • 成本分摊协议又称成本贡献协议，是指关联企业之间达成的分享在开发、生产或维持资产、劳务、权力方面的成本和风险，以及确定各参与方在这些资产、劳务、权力方面获取利益的性质和程度的一个合同框架。
• 第7章 其他反避税法规与措施
  • 一、受控外国公司法规CFC
  • 二、防止滥用税收协定
  • 三、限制资本弱化法规
  • 四、限制避税性移居
  • 五、应对间接转让股权的反避税措施
  • 六、加强防范国际避税的行政管理
• 第8章 国际税收协定
• 第9章 商品课税的国际税收问题

《税收筹划》

• 第1章 税收筹划概述
  • 一、税收筹划的概念
    • （一）含义
      • 本书认为，税收筹划是指在纳税行为发生之前，在税法允许的范围之内，通过对纳税主体的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，以达到少缴纳和递延缴纳税款，并降低税收风险，最终实现企业价值最大化目的的一系列谋划活动。
    • （二）特点
      • 1.合法性
        • （1）遵守税法
        • （2）不违反税法
      • 2.事先性
        • 如果纳税义务已经发生，纳税人再通过各种手段减少应纳税款，则被认定为违法行为
      • 3.风险性（不确定性）
    • （三）区别：是否违法？
      • 1.偷税
      • 2.欠税
      • 3.骗税
      • 违法行为
      • 4.避税
        • 税收筹划具有合法性、合理性 避税行为具有非违法性（钻税法漏洞，广泛运用于国际税收领域）
  • 二、税收筹划产生的原因
    • （一）税收制度因素
      • 1.各国税收制度的不同为国际税收筹划提供了空间
        • （1）税种的差异
        • （2）税基的差异
        • （3）税率的差异
        • （4）税收优惠的差异
      • 2.各国税收制度的弹性为纳税人的税收筹划提供了空间
        • （1）纳税人身份的可转换性
        • （2）计税依据金额上的可调整性
        • （3）税率上的差异
        • （4）税收优惠
    • （二）国家间税收管辖权的差别
      • 1.属地原则→地域管辖权
      • 2.属人原则→居民（公民）税收管辖权
      • 重复征税或“税收真空”
        • （1）两个国家实行不同的税收管辖权
        • （2）两个国家实行相同的税收管辖权
          • 地域管辖权（确定所得来源的标准不同）
          • 居民管辖权（确定居民身份的标准不同）
    • （三）自我利益驱动机制
    • （四）货币所具有的时间价值→产生了递延纳税的需求
  • 三、税收筹划的种类
    • （一）按节税原理进行分类
      • 1.绝对节税（绝对总额减少）
        • （1）直接节税
        • （2）间接节税
      • 2.相对节税（绝对总额不变，相对总额即现值减少，考虑到货币的时间价值）
    • （二）按筹划区域进行分类
      • 国内税收筹划和跨国税收筹划
    • （三）按企业经营过程进行分类
      • 投资决策 生产经营过程 成本核算（固定资产折旧与存货计价） 成果分配（合理归属所得年度）
    • （四）按税种进行分类
  • 四、税收筹划的方法
    • （一）纳税人的筹划
      • 1.概念
        • 纳税义务人
        • 代扣代缴义务人
        • 代收代缴义务人
        • 负税人VS纳税人
      • 2.一般原理：对纳税人身份的合理界定与转化
      • 3.一般方法
        • （1）对纳税人类型的选择
        • （2）不同纳税人之间的转化
          • 一般计税方法纳税人
          • 简易计税方法纳税人
        • （3）避免成为纳税人
          • 分公司和分支机构不具有独立法人资格，不是企业所得税的纳税人
          • 子公司具有独立法人资格，属于企业所得税的纳税人
    • （二）计税依据的筹划
      • 1.计税依据又称税基
        • （1）增值税的计税依据
        • （2）消费税的计税依据
          • 从价计征
            • 实行从价计税方法计算消费税的计税依据与增值税的计税依据基本相同
          • 从量计征
        • （3）企业所得税的计税依据
          • 应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-准予扣除项目-以前年度允许税前弥补的亏损
      • 2.筹划原理
        • 在税率一定的情况下，应纳税额的大小与计税依据的大小成正比，通过控制税基来控制应纳税额
      • 3.筹划方法
        • （1）控制和安排税基的实现时间
        • （2）合理分解税基
        • （3）实现税基最小化
    • （三）税率的筹划
      • 1.税率
        • （1）比例税率
        • （2）累进税率
          • 全额累进税率
          • 超额累进税收
          • 超率累进税率
        • （3）定额税率
      • 2.筹划原理
        • 在计税依据一定的情况下，应纳税额与税率呈现正向变化关系，降低税率可以降低税收负担
      • 3.一般方法
        • （1）比例税率的筹划
        • （2）累进税率的筹划——防止税率爬升
    • （四）税收优惠政策的筹划
    • 税收制度的因素
    • （五）会计政策的筹划
      • 1.分摊筹划法
        • 无形资产摊销
        • 待摊费用摊销
        • 固定资产折旧
          • 平均年限折旧法
            • 年折旧额=(固定资产原值-预计净残值)÷预计使用年限 =固定资产原值×(1-预计净残值率)÷预计使用年限 月折旧额=年折旧额÷12
          • 年数总和法
            • 预计使用寿命的年数总和=n×(n+1)/2 年折旧率=尚可使用期限/预计使用寿命的年数总和 年折旧额=(固定资产原值-预计净残值)×年折旧率 月折旧率=年折旧率÷12
          • 双倍余额递减法
            • 年折旧率=2/预计使用年限×100% 固定资产年折旧额=固定资产期初净值×年折旧率 =(固定资产原值-累计折旧)×年折旧率 固定资产月折旧额=固定资产年折旧额÷12 【注意】要求在倒数第二年改为年限平均法。采用双倍余额递减法计提折旧的时候除了最后两年之外是不需要考虑预计净残值的。 最后两年每年的折旧额=(固定资产的原值-预计净残值-以前年度累计折旧)÷2
          • 工作量法
            • 单位工作量折旧额=固定资产原值×(1-净残值率)÷预计总工作量 月折旧额=固定资产当月工作量×单位工作量折旧额
        • 存货计价方法
          • 先进先出法 月末一次加权平均法 移动加权平均法 个别计价法
        • 间接费用的分配
      • 2.会计估计筹划法
        • 折旧年限估计、固定资产净残值估计、无形资产使用寿命估计等
    • （六）税负转嫁的筹划
      • 1.筹划原理
        • 利用价格浮动或价格分解来转移或规避税收负担，但关键取决于商品供给弹性和需求弹性的大小
      • 2.筹划方法
        • （1）税负顺转筹划法（转移给购买者或最终的消费者）
        • （2）税负逆转筹划法（转移给提供生产要素的企业）
    • （七）递延纳税的筹划
      • 1.筹划原理
        • 获取资金的时间价值
      • 2.筹划方法
        • （1）推迟收入的确定
        • （2）费用应当尽早确定
  • 五、税收筹划的原则和步骤
    • （一）原则
      • 1.法律原则
        • （1）合法性原则
        • （2）规范性原则
      • 2.财务原则
        • （1）财务利益最大化
        • （2）稳健性
        • （3）综合性
      • 3.经济原则
        • （1）便利性
        • （2）节约性
    • （二）步骤
      • 1.全面了解纳税人的情况
      • 2.分析纳税人的现行纳税情况
      • 3.熟悉掌握税收相关法律规定
      • 4.制定并选择税收筹划方案
      • 5.税收筹划方案的实施与反馈
  • 六、税收筹划的意义以及该注意的问题
    • （一）意义
      • 1.维护纳税人的合法权益
      • 2.促进纳税人依法纳税
      • 3.促进税制不断完善
      • 4.促进国家税收政策目标的实现
    • （二）问题
      • 1.综合考虑对交易各方的税收影响
      • 2.税收只是众多经营成本中的一种
      • 3.关注税收法律的变化
      • 4.正视税收筹划的风险
• 第2章 增值税的税收筹划
  • 1.企业初次购买增值税税控设备（包括分开票机）支付的费用，可凭购买增值税税控系统专用设备去的店增值税专用发票，在增值税应纳税额中全额抵减（抵减额为价税合计额），不足抵减的可结转下期继续抵减。非初次购买的费用，自行负担，不得在增值税应纳税额中抵减。 2.增值税纳税人缴纳的技术维护费，可以凭技术维护服务单位开具的技术维护费发票，在增值税应纳税额中全额抵减，不足抵减的可以结转下期继续抵减。 3.税控系统的装置费用可以被认定为企业所得税的扣除成本之一。 4.增值税税控设备（固定资产）折旧后可以在企业所得税前扣除。
  • 一、增值税概述（略）
    • （一）纳税人，增值税的起征点为季销售额45万元
      • 一般计税方法纳税人
      • 简易计税方法纳税人
    • （二）征税对象
    • （三）税率
    • （四）增值税计税方法
    • （五）增值税纳税义务发生时间
  • 二、增值税筹划原理
    • （一）纳税人的税收筹划
      • 1.纳税人身份的选择 （一般计税方法和简易计税方法）
        • （1）筹划原理
          • 增值率
            • 在销售额既定的情况下，简易纳税人应缴税款已经确定（销售额×征收率）
            • 在销售额既定的情况下，一般纳税人应缴税款与增值率有关（增值额×适用税率） 增值率越低，应纳税款越少 增值率越高，应纳税款越多
            • X:增值率 S:含税销售额 P:含税购进额
              • “无差别平衡点增值率”：两种计税方法税款数额相同
          • 抵扣率
            • 在销售额既定的情况下，简易纳税人应缴税款已经确定（销售额×征收率）
            • 在销售额既定的情况下，一般纳税人应缴税款与可抵扣的进项税额有关（增值额×适用税率） 可抵扣的进项税额越多，应纳税款越少 可抵扣的进项税额越少，应纳税款越多
            • Y:抵扣率 S:含税销售额 P:含税购进额
              • “无差别平衡点抵扣率“
          • • 适用增值税税率越低，无差别平衡点增值率越高，抵扣率越低
            • 一般计税方法纳税人<无差别平衡点增值率<简易计税方法纳税人
            • 简易计税方法纳税人<无差别平衡点抵扣率<一般计税方法纳税人
        • （2）筹划要点
          • ①增值率高或抵扣率低的企业可以选择简易计税方法纳税人身份 ②增值率低或抵扣率高的企业可以选择一般计税方法纳税人身份
        • （3）税收筹划应注意的问题
          • ①税法对一般计税方法纳税人的登记要求（是否符合条件） ②企业财务利益最大化要求（考虑财务核算成本和纳税成本） ③企业产品的性质及客户类型 △销售对象是一般纳税人选择一般纳税人身份（需要抵扣进项税额） △销售对象是简易纳税人或是消费者个人选择简易纳税人身份（不需要抵扣进项税额）
      • 2.避免成为增值税纳税人
        • ①应税交易行为发生地是否属于境内 ②如果应税交易行为同时在境内境外发生，最好将这两笔经济业务分别签订合同
    • （二）计税依据的税收筹划
      • 1.销项税额的税收筹划
        • （1）销售方式的税收筹划
          • 1）折扣
            • 折扣方式的税收筹划在购货方位简易纳税人或个人的情况下，税收筹划效果更好（不需要进项税额抵扣）
            • 筹划原理
              • ①折扣销售
                • 仅限于现金折扣
                  • 货物折扣需要计算增值税
                  • 折扣后的余额作为销售额计算增值税
              • ②销售折扣
                • 作为融资的财务费用，不得在销售额中抵扣
            • 筹划思路
              • ①正确开具红字增值税专用发票 ②从企业的税负角度考虑，折扣销售优于销售折扣 ③从税负的角度考虑，尽量将实物折扣转化为折扣销售（现金折扣）
                • 实物折扣利润比现金折扣高，但实物折扣的税负也高于现金折扣
          • 2）代销
            • 筹划原理
              • ①手续费代销（服务费税率6%）
              • ②视同买断代销（销售货物使用税率13%或9%）
              • ①在受托方受到代理服务收入（不含税）与视同买断取得的差额收入（不含税）相同的情况下，两种代销方式的总税负完全相同，但两者各自承担的税负份额会受到影响。 ②城市维护建设税与教育费附加以增值税为依据，增值税总额不变，城市维护建设税与教育费附加总额不变 ③不同的代销方式会影响企业各自所承担的增值税税负的份额，从而也会影响到企业各自应缴纳的城市维护建设税与教育费附加
            • 筹划思路
              • 委托方尽量采取视同买断的方式 受托方尽量采用收取手续费的方式
                • 如果要采用视同买断的方式，受托方需要多缴纳一部分增值税，而委托方少缴纳一部分增值税，因此双方可以在协定价格上做一些调整，如委托方适当降低价格，使受托方多缴纳的增值税在定制协议价格时得到补偿，使双方的税负水平趋于合理。
        • （2）销售价格的税收筹划
          • 筹划原理
            • 重点在价外费用上，尽量避免将价外费用纳入增值税的税收筹划范围
          • 筹划思路
            • 如包装费，尽量不要让包装物作价随同产品一起销售，应采取包装物押金的方式，且单独核算。
      • 2.进项税额的税收筹划
        • （1）进货渠道的税收筹划
          • 筹划原理
            • 供货方的选择
              • 一般计税方法纳税人——开具适用税率的增值税专用发票
              • 简易计税方法纳税人——开具适用征收率的增值税专用发票
          • 筹划思路
            • 购买方为一般纳税人
              • 含税采购价格相同的情况下，选择采用一般计税方法的供货商（可抵扣进项税额高，不含税成本低）
              • 如果简易纳税人的价格比一般纳税人的低（比较价格优惠临界点）
                • 在计算的过程中，增值税属于价外税，由消费者承担，题中的销售额为不含税销售额，当在出售货物时，其价格为含税销售额，购买方会补充增值税销项税额。所以企业在此需要考虑的税负是城市维护建设税和教育费附加，等式的逻辑是在不含税销售价格相同的情况下，使用一般计税方法和简易计税方法下的利润，即净成本相同。 利润=销售额（不含税）-购进价格（不含税）-城建税及教育附加费 =增值额-城建税及教育附加费 净成本=购进价格（不含税）-城建税及教育附加费 如果有加计抵减应纳税额的状况，价格优惠临界点会有所降低。
            • 购买方为简易纳税人
              • 选择含税价格较低的一方（不用考虑进项税额抵扣的问题）
        • （2）购进固定资产、无形资产与不动产用途的筹划
          • 筹划原理
            • 专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利和个人消费不可抵扣，但兼用于允许抵扣的项目，其进项税额准予完全抵扣。同时，企业购进的其他权益性无形资产，无论专用还是兼用均可抵扣进项税额。
          • 筹划思路
            • 避免专用于不允许扣除的项目，尽量选择兼用
        • （3）兼营简易计税方法计税项目、免税项目进项税额核算的税收筹划
          • 1）是否选择准确划分简易计税项目和免税项目
            • 筹划原理
              • 可以准确划分，生产应税产品可以抵扣进项税额，额简易计税项目和免税项目的进项税额不能抵扣。
              • 不能准确划分，需要按照公式计算不得抵扣的进项税额
            • 筹划思路
              • 对比公式与实际不可抵扣的进项税额 公式>实际，分开核算 公式<实际，无需准确划分
          • 2）核算方式
            • 对于简易计税项目、免税项目的进项税额，尽量避免直接计入成本；如果在购进材料时不做区分，与应税项目的进项税额一并抵扣，在领用材料用于简易计税项目或免税项目时再做进项税额转出，则会有递延缴纳增值税的效果，获取货币时间价值，相对节税。
              • 获取货币时间价值
        • （4）发票的筹划
          • 采购方应及时取得增值税专用发票，及早抵扣，获取抵扣款的货币时间价值。
    • （三）计税方法的筹划
      • 筹划原理
        • 一般纳税人在发生应税交易行为时，使用一般计税方法，但在某些特定的情况下也可以选择使用简易计税方法。（例如销售老不动产）
        • 计税方法一经选择，36个月内不能变更
      • 纳税人可以通过比较自身的增值率和无差别平衡点增值率选择有利的计税方法
    • （四）销售结算方式的税收筹划
      • 筹划原理
        • 现销方式
        • 赊销方式
        • 分期收款方式
        • 委托代销方式
        • 托收承付、委托银行收款方式
        • 纳税义务发生时间不同
      • 筹划要点
        • 关键：尽量推迟纳税义务发生时间 ①货款不到不开发票，延迟纳税 ②避免采用托收承付和委托银行收款方式，防止垫付税款 ③采用赊销或分期付款的方式，收多少款，开多少发票 ④尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算的方式销售产品
          • 获取货币的时间价值
      • 选择方式时还因注意到其他问题
    • （五）进项税额抵扣时间的税收筹划
      • 筹划原理
        • 尽早取得合法抵扣凭证，实现进项税额抵扣的极早化和极大化
      • 筹划要点
        • ①在采购时尽量做到分期付款、分期取得专用发票 ②在采购时尽早取得专用发票（如果采购方占主导地位，可以先取得对方开具的增值税专用发票，实现进项税额的提前抵扣）
    • （六）关联企业的税收筹划
      • 筹划原理
        • 利用转让定价使企业的总税负最低
      • 筹划要点
        • ①降低前期销售环节的价格，将增值额累积在最后环节，实现递延纳税（不能绝对节税，但能够实现相对节税） ②对于所得税税率水平的差异，可以通过转让定价，把利润尽可能留在低税率国家或地区
    • （七）增值税税率的税收筹划
      • 筹划原理
        • 纳税人一项应税交易行为涉及两个以上税率或征收率（混合交易），从主适用税率或征收率 纳税人发生适用不同税率或征收率的应税行为（兼营行为），应该分别核算；未分别核算的，从高适用税率
      • 筹划要点
        • （1）混合交易
          • 经营主业税率高于其他经营项目→业务拆分（建立子公司）
          • 经营主业税率低于其他经营项目，按主营业务低税率缴纳
        • （2）兼营行为
          • 分开核算
    • （八）增值税税收优惠政策的税收筹划
      • 1.农产品税收优惠政策
        • 筹划原理
          • 纳税人购进农产品，使用9%的扣除率。纳税人购进用于生产或委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。
        • 筹划要点
          • 企业考虑成本-收益的情况下，新设立独立核算单位进行原材料的采购和初级加工活动，有利于增加进项税额减少税负。
      • 2.增值税起征点
        • 注意起征点与免征额的区别
        • 筹划原理
          • 增值税的起征点为季销售额为45万元（不含税销售额），换算成含税税收入为45×（1+3%）=46.35万元
            • 年度销售额<500万元的纳税人可以被认定为为小规模纳税人，适用征收率为3%的简易计税方法
        • 筹划要点
          • ①简易纳税人注意不要让自己的不含税月销售额超过15万元 ②如果超过15万元的可以考虑将企业分拆
            • 销售额越多，获得的税后收入是否越高？ 考虑7%的城市维护建设税及3%的教育附加费 1.不含税月销售额在150000元以下，及含税月销售额在154500元以下；不用缴纳增值税，销售额越多收入越高。 2.不含税月销售额在150000元以上，及含税月销售额在154500元以上；需要全额征税，故存在一个节税点，使得其税后收益与取得154500元销售额的免税收益相等。设此节税点为X。 ①不考虑城市维护建设税和教育附加费 X-X/(1+3%)×3%=154500 X(1+3%)-X×3%=154500×(1+3%) X=159135（元） ②考虑城市维护建设税及教育附加税，综合税率为3.3%。 X-X/(1+3%)×3.3%=154500 X(1+3%)-X×3.3%=154500×(1+3%) X(1-0.3%)=154500×(1+3%) X=159613.84（元） 含税销售额<154500元，销售额越多收入越高 节税点<含税销售额，销售额越多收入越高 154500元<含税销售额<节税点，税后收入低于154500的免税收益
      • 3.放弃减免税
        • 筹划原理
          • 纳税人放弃减免税后，36个月内不得在申请减免税
        • 筹划要点
          • 若免税项目的销项税额小于专用于该免税项目的物资等的进项税额，纳税人放弃免税优惠可以节税，更有利于利润最大化
        • 知识链接
          • 一般计税方法纳税人销售自己使用过的固定资产，适用简易计税方法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的，应开具普通发票，不得开具增值税专用发票。放弃减税，可以开具增值税专用发票。
            • 若购买方（下游企业）是一般纳税人，销售方放弃免税优惠后，可以开具增值税专用发票，购买方可以凭票抵扣进项税额，使得销售方在销售中处于有利地位。
            • 若购买方为简易纳税人或自然人，选择免税是最优方案
      • 4.免税或零税率的选择
        • 筹划原理
          • 免税只是在销售环节不征收增值税，其相应的进行税额不能抵扣，也不能退还； 零税率不仅在销售环节不征收增值税，其相应的进项税额还可以抵扣，使得应税行为完全不含增值税。
        • 筹划要点
          • 零税率比免税更为优惠
  • 三、企业设立业务中的增值税筹划 （纳税人身份的税收筹划）
    • 筹划原理
      • 在销售额、货物成本和期间费用保持不变的情况下，利用增值税无差别平衡点增值率和抵扣率来判断税负的高低。
    • 案例分析
      • ①企业拆分，独立核算 ②考虑增值率和抵扣率 ③考虑拆分企业设立独立核算单位、健全企业会计制度建设的成本 ④所得税中，小微企业的税收优惠政策
  • 四、企业销售业务中的增值税筹划
    • （一）涉及不同税率的应税交易
      • 1.混合交易（从主适用税率）
        • 经营主业的税率高于其他经营项目，考虑业务拆分，建立子公司
        • 经营主业的税率低于其他经营项目，则不用拆分，按照主业的低税率缴税
      • 2.兼营行为（从高适用税率）
        • 分开核算，避免从高适用税率，增加不必要的税收负担
    • （二）折扣销售
      • 测算税后净利润进行税收筹划安排
      • 案例分析
    • （三）买一赠一
      • 筹划原理
        • 各地税务机关对“买一赠一”的具体规定存在差异
          • ①作为视同应税交易货物计算增值税（按公允价格之和申报纳税）
          • ②按实际受到的货款申报缴纳增值税，在账务上将实际受到的销售金额，按销售货物和随同销售货物公允价值的比例分摊确认其销售收入。
      • 筹划要点
        • 测算总税负或税后利润
        • 尽量将“买一赠一”转化为“加量不加价”——折扣销售
    • （四）关联企业销售价格
      • 从静态总额来看，增值税总额不变，不能绝对节税 但可以延迟纳税，取得货币时间价值，实现相对节税
    • （五）委托代销方式的税收筹划
      • 收取代理手续费的方式
      • 视同买断的方式
    • （六）不动产销售
      • 针对老不动产（2016年5月1日之前取得），其可以选择简易计税方法和一般计税方法
    • （七）销售结算方式的税收筹划
  • 五、企业租赁业务中的增值税筹划
    • （一）租赁业务类型
      • 1.融资租赁
        • 融资性售后回租（金融服务——贷款服务）
          • 承租方出售资产的行为不属于增值税的征税范围，不增收增值税
          • 有形动产售后回租（6%）
          • 不动产售后回租（6%）
        • 融资性直租（现代服务——租赁服务）
          • 有形动产融资性直租（13%）
          • 不动产融资性直租（9%）
      • 2.经营租赁（现代服务）
        • 有形动产经营租赁13%
          • （水路运输的光租和航空运输的干租）
        • 不动产经营租赁9%
          • 车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费等）等，按照不动产经营租赁服务缴纳增值税
    • （二）租赁业务的涉税处理
      • 租赁的归纳总结
      • 纳税人提供租赁服务（经营租赁与融资性直租）采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为受到预收款的当天。
    • （三）租赁业务的税收筹划
      • （1）不动产租赁计税方法的选择 （针对2016年5月1日之前取得的老不动产）
      • （2）有形动产租赁方式的选择 （针对水路运输的光租和航空运输的干租）
      • （3）融资租赁方式的税收筹划
        • 有形动产直租13%（销售额含本金）
          • 属于“现代服务”，取得的租赁利息专用发票进项税额可以抵扣
        • 有形动产售后回租6%（销售额中不含本金）
          • 属于“金融服务”出租方只能开具普通发票，承租方进项税额不得抵扣
  • 六、企业采购业务中的增值税筹划
    • （一）供应商的选择 价格优惠临界点
      • 选择一般纳税人做供应商
      • 选择可以开具增值税专用发票的简易纳税人做供应商
      • 选择不可以开具增值税专用发票的简易纳税人做供应商
      • 从税负、净现金流和税后净利润的角度进行测算 （净成本还要考虑到城市维护建设税和教育费附加）
      • 即学即用
        • 某建筑企业的上游供应商很多是零散的个体户、个人，他们提供的水泥、砂石、木料及劳务等大多数无法开具增值税专用发票，建筑业企业无法抵扣销项税额直接面临9%的实际税率。 建筑业企业将工程及劳务分包的，可以以分包后的余额作为营业额申报缴纳增值税。分包方应对分包方完成的分包金额承担相应的纳税义务,分包商为小规模纳税人的，“营改增”后适用3%的征收率。同时，按照规定，总承包方属于法定扣缴义务人。 企业可以考虑将无法取得进项税额的工程及劳务，分包给相关方并尤其开具合法凭证
    • （二）加工方式的选择
      • 自行加工
      • 委托加工
  • 七、企业出口退税业务中的增值税筹划
• 第3章 消费税的税收筹划
  • 一、消费税概述
    • （一）消费税纳税人
      • 消费税纳税人一定是增值税纳税人，但增值税纳税人不一定是消费税纳税人
    • （二）消费税的征税对象
      • 1、生产销售应税消费品
      • 2、委托加工应税消费品
      • 3、进口应税消费品
      • 4、批发销售应税消费品
      • 5、零售应税消费品
    • （三）消费税税目
      • 消费税征税范围具有选择性、征税环节具有单一性（卷烟和超豪华小汽车除外）
    • （四）消费税计税依据和应纳税额的计算
      • 1.从价计征
        • 应纳税额=应税消费品的销售额×比例税率
      • 2.从量计征
        • 应纳税额=应税消费品的销售数量×定额税率
      • 3.从价从量复合计征
        • 应纳税额=销售额×比例税率+销售数量×定额税率
    • （五）消费税纳税义务发生时间
      • 1.纳税人销售应税消费品，其纳税义务发生时间为：
        • (1)纳税人采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务的发生时间为书面合同规定的收款日期的当天。书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天。
        • (2)纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品的当天。
        • (3)纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。
        • (4)纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务的发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。
      • 2.纳税人自产自用的应税消费品，其纳税义务的发生时间为移送使用的当天。
      • 3.纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务的发生时间为纳税人提货的当天。
      • 4.纳税人进口的应税消费品，其纳税义务的发生时间为报关进口的当天。
  • 二、消费税筹划原理
    • （一）纳税人的税收筹划（企业合并）
      • 筹划原理
        • 如果两个企业之间存在原材料供求关系，通过企业合并可以达到递延缴纳税款时间的目的。（烟叶→烟丝→卷烟）
      • 筹划要点
        • ①合并企业使原来企业间的销售环节转变为企业内部原材料转让的环节，将纳税时间递延到销售环节 ②如果后一个环节适用税率低于前一个环节，合并企业可以达到降低实际税率的效果，从而降低消费税总税负。
    • （二）计税依据的税收筹划
      • 1.设立独立核算的经销部门
        • 筹划原理
          • 设非独立核算门市部销售自产应税消费品,应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。
          • 设立独立核算的门市部,单独核算其销售额,企业就可以按照内部转让价格(非对外售价)计算缴纳消费税。
        • 筹划要点
          • 消费税的征税环节具有单一性，设立独立核算部门， 将计税环节向前推移，把一部分价值剔除在计税依据之外。
      • 2.巧用包装物押金
        • 筹划原理
          • 销售额及销售额中包含的价外费用会影响着消费税的计税依据，税法对包装物租金和押金有特殊规定。
          • 包装物的价值是否随所包装的消费品一并计税？
            • （1）包装物销售
              • 包装物连同应税消费品销售的,无论包装物是否单独作价,也不论在会计上如何核算,均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。
            • （2）包装物租金
              • 包装物租金属于价外费用,凡销售应税消费品向购买方收取的价外费用,无论其会计制度如何核算,均应并入销售额计算应纳税额。
            • 均应并入消费品的销售额中征收消费税
            • （3）包装物押金
              • 如果在销售应税消费品时包装物不作价随同产品销售,而是收取押金,那么此项押金不应并入应税消费品的销售额中征税。然而,对于逾期未收回包装物不再退还的包装物押金或者收取时间超过12个月的包装物押金,应并入应税消费品的销售额,按所包装的应税消费品适用的税率计算消费税应纳税额。对既作价随同应税消费品销售,又另外收取的包装物押金,凡纳税人在规定的期限内没有退还的,均应并入应税消费品的销售额,按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。
              • 提醒：酒类包装物收取的押金（黄酒、啤酒除外）无论是否返还以及会计上怎么核算。均应并入销售额征税。
                • 啤酒、黄酒包装物一般价值大，消费者不会带走；又考虑啤酒、黄酒的消费税从量计征，与增值税计税依据保持一致。故在收取时不并入当期销售额算增值税。
        • 筹划要点
          • 收取押金的方式更有利于节税 ①以押金的形式签订合同，约定期限之前退还包装物，不需要缴纳消费税 ②逾期退还包装物或收取时间超过12个月时再计算缴纳消费税，实现递延纳税 （企业收取押金签订合约时要注意将退还时间控制在12个月之内）
    • （三）税率的税收筹划
      • 1.利用子目转换的方法
        • 消费税在一个税目下设置了多个子税目，不同子目适用不同税率，且同一税目下的子目存在很多共性，纳税人可以创造条件将一个子目换成另一个子目，适用更低的消费税税率。
          • 子目由于消费品价格的变化导致税率跳档（卷烟分甲、乙类）
          • 子目由于消费品品质的原因适用不同税率（小汽车按气缸量划分子目）
          • 子目由于消费品的成分适用不同税率（白酒与其他酒
      • 2.兼营和成套销售的问题
        • 消费税的兼营行为是指消费税纳税人同时经营两种以上的应税消费品的行为。适用不同税率的应税消费品应该分开核算；未分开核算的，从高适用税率。
          • 增值税与消费税的兼营行为有什么区别？
        • 销售品成套销售的从高适用税率，需要对成套销售的收益和税负进行全面衡量在进行决策。
    • （四）纳税义务发生时间的税收筹划
      • 选择销售方式推迟纳税义务，虽不能绝对节税，但可以实现相对节税。
  • 三、企业设立业务中的消费税筹划
    • （一）企业合并的税收筹划
    • （二）独立核算的销售机构的税收筹划
  • 四、企业销售业务中的消费税筹划
    • （一）非成套销售的税收筹划
    • （二）结算方式的税收筹划
    • （三）销售价格的税收筹划
    • （四）以应税消费品实物抵债的税收筹划
    • （五）以应税消费品入股投资的税收筹划
    • （六）以外币结算应税消费品的税收筹划
  • 五、企业加工业务中的消费税筹划
    • （一）自行加工与委托加工的税收筹划
    • （二）委托加工方的税收筹划
• 第4章 企业所得税的税收筹划
  • 一、企业所得税概述
    • （一）纳税人
      • 1.居民企业
        • 概念
          • 企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。这里的企业包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及有生产经营所得和其他所得的其他组织。
        • 税收政策
      • 2.非居民企业
        • 概念
          • 非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
        • 税收政策
      • 3.子公司与分公司
        • 子公司是企业所得税的独立纳税人（具有独立的法人资格）
        • 分公司不是企业所得税的独立纳税人（不具有独立的法人资格）
    • （二）计税依据
      • 1.应纳税所得额的计算 （以权责发生制为原则）
        • 应纳税额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损
      • 2.收入项目
        • （1）收入类型
          • 货币形式
          • 非货币形式（按公允价值确认收入）
          • 不征税收入
          • 免税收入
        • （2）收入的确认时间
      • 3.扣除项目
        • （1）税前允许扣除项目
        • （2）不得扣除项目
    • （三）税率
      • 1.基本税率25%
      • 2.优惠税率
        • （1）小型微利企业的低税率
        • （2）高新技术企业的低税率
        • （3）软件企业和集成电路企业的低税率15%
        • （4）技术先进型服务企业的低税率15%
        • （5）其他企业的低税率15%（西部、深圳）
    • （四）企业所得税优惠政策
      • 1.农、林、牧、渔业减免税收优惠
        • 免征
        • 减半征收：花茶饮香海内
      • 2.其他减免税优惠政策
        • （三免三减半）
          • （1）从事国家重点扶持的公共基础设施项目经营投资所得
          • （2）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得
        • （3）符合条件的技术转让所得
      • 3.加计扣除优惠政策
        • （1）企业开展研发活动中实际发生的研发费用100%
        • （2）安置残疾人员及国家鼓励的其他就业人员所支付的工资100%
      • 4.创业投资额抵扣政策 70%（满两年当年）
      • 5.减计收入优惠政策
        • 企业利用综合资源，生产符合国家产业政策规定的产品取得的收入 90%
      • 6.税额抵免项目
        • 企业购置并使用《目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，其设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
      • 7.购进研发设备税前扣除优惠政策
        • 研发仪器、设备税前一次性扣除的价值上限为500万 固定资产为5000
      • 8.以前年度亏损结转优惠政策（5年/10年）
  • 二、企业所得税筹划原理
    • （一）收入项目的税收筹划
      • 1.不征税收入
        • 筹划原理： 不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；不征税收入用于支出所形成的资产，其计算折旧、摊销时不得在计算应纳税所得额时扣除。
        • 筹划要点： 取得不征税收入时不用缴纳企业所得税，应缴纳的企业所得税不变；但它形成的支出不得在睡前扣除，导致应纳税额增加。考虑到资金的时间价值，应将其作为不征税收入。同时要进行独立核算。
      • 2.免税收入
        • 企业取得各项免税收入的成本与费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。 （不征税收入对应的成本与费用不能再所得税前扣除）（免税项目不能抵扣进项税额，农产品除外）
    • （二）扣除项目的税收筹划
      • 1.成本
        • 筹划原理：控制成本，从而控制应纳税额
        • 筹划要点
          • （1）合理处理成本的归属对象及归属期间 （2）成本结转处理方法的税收筹划（约当产量法、完工产品计算法） （3）成本核算方法的税收筹划（品种法、分批法、分步法） （4）成本与费用在存货、资本化对象或期间费用之间的选择。 （期间费用＞存货＞资本化对象）
          • 低值易耗品和包装物都可以选择一次或分期摊销，企业可以在领用时选择一次摊销，直接计入当期费用，递延纳税。
      • 2.费用
        • （1）有扣除标准的费用项目
          • 职工福利费14%、职工教育经费8%、工会经费2%、业务住招待费60%或5‰、广告费和业务宣传费15%或30%、公益性捐赠12%
          • 将有扣除标准的费用通过会计处理，转化为没有扣除标准的费用
        • （2）没有扣除标准的费用项目
          • ①正确设置费用项目，合理加大费用开支 ②合理选择费用摊销方法（在盈利年度、亏损年度、享受税收优惠年度）
      • 3.税法给与优惠的费用项目（研发费用）
    • （三）纳税义务发生时间的税收筹划 （不适用于处于“三免三减半”优惠期间的企业）
      • 1.收入的确认时间
        • （1）推迟销售收入的时间 （2）采取分期收款结算方式 （3）推迟长期工程收入实现
      • 2.提前用费与支出的扣除时间
        • （1）提前摊销开办费（加速） （2）提前计提折旧（加速） （3）提前计提成本（加权平均法、先进先出法）
    • （四）税率的税收筹划
      • 1.横向税率筹划
        • （1）在低税地设立子公司，通过转让定价，让利润从税率较高的企业流向税率较低的企业。 （2）在高税地设立分公司，利润汇回总公司，降低分支机构的税负。 （3）企业难以满足高新技术企业条件的可以将其研发部门独立出来，享受15%的优惠税率。
      • 2.纵向税率的筹划
        • （1）到国家重点扶持的地区重事鼓励类产业 （2）在企业成立之初，应尽量满足小型微利企业条件。 （3）在企业发展壮大后，企业可以分立不同的业务部门、在集团内部成立关联公司的方式，使企业部门业务部门享受优惠税率。 （4）跨国后，可以在广泛签订税收协定的国家设立中介公司。
    • （五）税收优惠的税收筹划
      • 1.享受区域优惠的税收政策 （搬迁、产权重组、关联交易转让定价）
        • “老少边穷”地区、西部地区、东北老工业区、经济特区、经济技术开发区、沿海开放城市、保税区、旅游度假区等。
      • 2.亏损弥补的税收筹划
        • （1）重视亏损年度后的运营（5年/10年）
        • （2）利用企业合并、企业分立、汇总纳税等优惠条件消化亏损。
          • 被合并企业的亏损可以在税法规定的年限和限额内由合并企业弥补
      • 3.享受叠加优惠政策的税收筹划
        • 如果企业是因为享受项目减半政策才符合小型微利企业低税率条件，那么企业应该选择适用项目所得减半优惠政策
        • 如果企业即便不享受项目减半政策，也可以适用小型微利企业低税率优惠政策，择纳税人可以直接享受小型微利企业低税率优惠政策，不选择项目所得减半优惠。
  • 三、企业设立业务中的所得税筹划
    • （一）纳税人身份的税收筹划
      • 1.居民纳税人（无限纳税义务）与非居民纳税人（有限纳税义务）之间的选择
      • 2.转变为小型微利企业身份的筹划
        • 当企业的规模较大或人数较多时，可以考虑设立两个或多个独立的纳税企业，从而分散企业人数、资产规模和应纳税所得额。
      • 3.争取高新技术企业身份的筹划
    • （二）企业组织形式的税收筹划
      • 1.子公司与分公司
        • 一通常来说，在投资初期，分公司发生亏损的可能性比较大，宜采用分公司（非独立法人，不能享受当地税收优惠）的组织形式，因而其亏损可以与总公司的损益汇总缴纳。 在公司发展成熟后，宜采用子公司（独立法人）的组织形式，以便从分享受公司所在地的各项税收优惠。
      • 2.公司制与非公司制
        • 个人独自企业、合伙企业这类非公司制企业比照个体工商户生产、经营所得，适用5级超额累进税率，征收个人所得税。
        • 公司制企业需要缴纳企业所得税
        • 从投资者的角度来讲，公司制一般涉及经济性重复征税的问题 （企业所得税，个人所得税的股息、红利所得）
    • （三）开办费的税收筹划（未规定必须使用平均摊销法）
      • 弹性的利用摊销比例，合理降低税负 企业应在前期或利润较多的年份提高开办费的摊销比例。
  • 四、企业投资业务中的所得税筹划
    • （一）投资地点的税收筹划
      • 享受减免税优惠政策的地区 （鼓励类产业企业的主营业务收入占企业总收入的70%） 1.分别投资两个企业 2.扩大主营业务投资规模，达到政策适用条件
    • （二）投资方式的税收筹划
      • 1.直接投资（投资者用于开办企业、购置设备、收购和兼并其他企业等的投资行为）
      • 2.间接投资（购买金融资产的行为）
        • 股票投资
        • 债券投资
    • （三）投资方向的税收筹划
      • “产业优惠为主，区域优惠为辅”
      • 1.选择减免税项目进行投资
        • （1）农林牧渔项目减免，“花茶饮香海内”减半
        • （2）“三免三减半”项目 公共基础设施项目及环境保护、节能节水项目
      • 2.创业投资企业从事国家重点扶持和鼓励的创业投资项目，可以按投资额的一定比例抵减纳税所得额
  • 五、企业融资业务中的所得税筹划
    • （一）租赁方式的税收筹划
      • 1.经营租赁，租赁费支出按照租赁期限均匀扣除
      • 2.融资租赁，租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
        • 融资租赁 1.会计与税法在租赁资产原值的确认上存在差异。 *税法以租赁合同约定的付款总额和签订租赁合同过程中发生的相关税费作为计税基础。 *会计上以租赁资产公允价值与最低租赁付款限额两者中比较低者作为入账价值 2.会计上按租赁期分摊的未确认融资费用与税法也存在差异
      • 企业可以通过融资租赁的方式迅速取得所需资产 （1）融资租赁租入的固定资产可以计提折旧 （2）支付的租金利息也可以按企业规定在企业所得税前扣除
    • （二）融资渠道的税收筹划
      • 1.企业内部融资的税收筹划
        • （1）自我积累，通常所需时间较长，无法满足绝大多数企业正常的生产经营需要，并且无法产生利息税前扣除的抵税效应。
        • （2）自我集资（如向职工个人借款），靠注意利息支出不能高于按照金融机构同期同类贷款利息率计算的数额。
      • 2.企业外部融资的税收筹划
        • （1）负债的方式，借款利息可以在税前扣除，要考虑还款的风险。
          • 债务融资要考虑“抵税作用”和“负债成本” 只有当企业的息税前收益率高于负债成本率，增加负债比例才能提高企业的整体效益，否则就会降低企业的整体效益
        • （2）增加资本的方式，股息和红利在税后利润分配，无法在税前扣除，发行股票无需偿还本金，企业没有债务压力。
    • （三）借款用途的税收筹划
      • 企业为购置和建造固定资产、无形资产及经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置和建造期间发生的合理借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本。
    • （四）还款方式的税收筹划
      • 应选择现金净流出的现值最小的方案
  • 六、企业销售业务中的所得税筹划
    • （一）销售结算方式的税收筹划 （尽量递延纳税义务发生时间）
      • 1.直接销售
        • 纳税义务发生时间为发出货物时
      • 2.委托代销 （还涉及到了增值税）
        • （1）视同买断的方式
        • （2）收取手续费的方式
          • 纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单
    • （二）关联企业间转让定价的税收筹划
      • 前提条件是关联企业间的税率不同，将利润转移到税率较低的企业。（例如，可以在享受低税优惠的地区，设立销售公司，进行转让定价的税收筹划。此处联想到消费税设立独立核算的销售部门）
  • 七、企业采购业务中的所得税筹划
    • 选择价格较低的一方，并且尽早取得发票，有发票才能在所得税前抵扣。
  • 八、企业经营过程中的所得税筹划
    • （一）存货成本计价方式的税收筹划
      • 当价格平稳和价格波动不大时，存货的计价方法对成本的影响不显著
      • 当价格水平不断波动时，存货的计价方法对成本的影响较为显著
        • 1.根据物价变动趋势选择存货计价方法 （1）当物价有上涨趋势时——月末一次加权平均法 （2）当物价有下跌趋势时——先进先出法 （如电子产品更新换代快，价格逐渐下降，选择先进先出法对企业更有力） （3）物价升降不定时——个别计价法 （但是当存货较多时，选择月末一次加权平均法） 相对来说“移动加权平均法”更准确，但操作比较麻烦，一般实物中采用较多的是“月末一次加权平均法“
        • 2.根据减免税期间选择存货计价方法 （1）企业处于减免税期间，选择前期成本更低的方法，利润越高，减免税额越高。 （2）企业处于征税期或高税率期，选择前期成本更高的方法，降低利润，减少应纳税额。
    • （二）固定资产折旧的税收筹划
      • 筹划原理
        • 影响折旧的因素：固定资产原值、折旧年限、折旧方法、预计净产值
        • 税法规定企业符合条件的固定资产可以加速折旧
          • 1.优于科技进步，产品跟新换代较快的固定资产 2.常年处于高震动、高腐蚀状态的固定资产
          • 1.缩短折旧年限——年限平均法（不低于税法规定的60%）
          • 2.采用加速折旧方法
            • （1）双倍余额递减法
            • （2）年数总和法
      • 筹划要点
        • 1.企业创办初期享有减免税收优惠待遇——延长折旧年限 2.正常生产经营期间且未享受税收优惠——缩短折旧年限/加速折旧 3.在物价上涨时期——加速折旧法，既可以缩短资产回收期（减少因物价上涨而发生的货币时间价值损失），又可以加快折旧速度，有利于发挥“折旧税盾”效应 4.不能计提折旧又不能使用的固定资产，尽早实现财产损失的税前扣除
    • （三）固定资产修理的税收筹划
      • 筹划原理
        • 1.日常维护修理可以直接在税前扣除
        • 2.固定资产的大修理支出作为长期待摊费用按规定摊销，不得在当期税前扣除。
          • 同时满足两个条件： 第一：修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上 第二：修理后固定资产的使用年限延长两年以上。
      • 筹划要点
        • 将修理支出合理的控制在日常维护修理的范围内，实现当期在税前扣除
    • （四）工资、薪金的税收筹划
      • 筹划原理
        • 对于真实合理的工资、薪金支出，可以在企业所得税前扣除。 职工福利费支出的扣除限额为工资、薪金总额的14%，超过部分不得扣除，不得向以后年度结转。
      • 筹划要点
        • 1.把发放的福利费用部分转化为职工工资（或者劳动保护支出）
        • 2.合理安排研发人员的工资，可以加计扣除，减轻企业所得税税负。
          • 在职从事研发期间，可以更多的享受加计扣除。但需要注意的是，多安排的工资、奖金（包括全年一次性奖金）相应增加的个人所得税负担，不能超过加计扣除部分减少的企业所得税负担，否则将会得不偿失。
        • 3.合理安排在职残疾人员的工资，可以加计扣除，减轻企业所得税负担。
    • （五）业务招待费的税收筹划
      • 筹划原理
        • 企业发生的与经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不超过但年销售（营业）收入的5‰，超支部分不得向以后年度结转。
      • 筹划要点
        • ①企业发生的业务招待费支出，尽量控制在当年销售收入的5‰内。 ②利用业务招待费与业务宣传费的内容有相互代替的性质，进行项目间的转化。优先考虑业务宣传费，其未超过当年销售收入15%的部分可以据实扣除。
    • （六）业务宣传费的税收筹划
      • 筹划原理
        • 企业发生业务宣传费不高于当年销售收入15%的部分准予扣除，超支部分可以向以后年度结转扣除（无年限）。 化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒精类制造）的扣除限额为当年销售收入的30%；烟草不能扣除。
      • 筹划要点
        • ①企业发生的业务宣传费支出尽量控制在扣除限额的范围之内，避免调增当年的应纳税所得额。 ②可以考虑将部分业务宣传费（销售费用）转化为其他费用，如管理费用（税法未对此项费用做出限制）。 ③当企业广告费过多时，可以考虑成立单独核算的销售分公司。
    • （七）捐赠的税收筹划
      • 筹划原理
        • 企业当年发生以及以前年度结转的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准允扣除；超过的部分，准予在以后三年内结转扣除。
      • 筹划要点
        • 1.捐赠对象：尽可能捐赠在税前全额扣除的项目（如扶贫捐赠）
        • 2.捐赠时间：在正常的纳税年度捐赠，避免在免税期或者亏损年度捐赠。
        • 3.捐赠金额： ①预测三年内利润总额，使捐赠额尽可能在三年内利润总额的12%以内，实现充分扣除。 ②采取分期捐赠的方式，使捐赠金额尽可能在税前扣除
  • 九、企业研发业务中的所得税筹划
    • （一）技术转让收入的税收筹划
      • 筹划原理
        • 在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。
      • 筹划要点
        • 与客户合同约定分期转让，将每年的技术转让收入控制在免征额一下，可以免征企业所得税。
    • （二）研发费用的税收筹划
      • 筹划原理
        • 企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产的计入当期损益，在据实扣除的基础上，按研发费用的75%加计扣除； 形成无形资产的，按照无形资产成本的175%累计摊销。 （永久性差异，不得确认递延所得税资产）
      • 筹划要点
        • 1.合理安排研发费用发生的时间：发生在正常的纳税年度，避免发生在免税期或亏损年度。
        • 2.合理安排研发费用的金额： ①使研发费用的加计扣除金额小于企业利润 ②如果研发费用加计扣除金额大于企业利润，可以将研发费用分期，从而实现研发费用的充分扣除。
          • 亏损企业当年不需缴税，其享受加计扣除政策将进一步加大亏损额，可以在以后年度结转弥补。 企业发生研发费用加计扣除形成的亏损是可以向后结转的，期限是5年。 ——来源百度
            • 根据《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）第8条规定，关于技术开发费的加计扣除形成的亏损的处理企业技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。
        • 3.如果研发费用大于研发收入，在企业内部设立研发部门比设立独立的研发公司更节税，应为可以从费利用研发的亏损在税前扣除，少纳企业所得税额。
  • 十、企业重组业务中的所得税筹划
• 第5章 个人所得税的税收筹划
  • 一、个人所得税概述
    • （一）纳税人
      • 1.居民个人纳税人
        • （1）在中国有住所
        • （2）一个纳税年度内（1月1日-12月31日）在中国境内居住累计满183天，跨年度不算。
      • 2.非居民个人纳税人
        • 在中国境内无住所又不居住，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满183天的个人。
      • 3.居民与非居民的纳税义务（国际税收）
    • （二）扣缴义务人
    • （三）所得来源地的判断
    • （四）征税范围
      • 1.工资、薪金（非独立个人，存在雇佣关系）
        • （1）兼职律师工资薪酬合并缴税 （2）个人在公司（关联公司）任职、受雇，同时兼任董事、监事的，应将董事费与监事费与个人工资收入合并缴纳 （3）股权激励不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表计算纳税
      • 2.劳务报酬（独立个人，不存在雇佣关系）
        • 个人担任董事职务且不在公司任职、受雇（独立董事）所取得的董事费收入，属于劳务报酬
      • 3.稿酬所得
      • 4.特许权使用费所得
        • 剧本
      • 5.经营所得
        • 个体工商户、个人独资企业、合伙企业
      • 6.利息、股息、红利所得
        • （1）企业以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积专注注册资本和股本的，按税法规定应计证个人所得税。 （2）企业以资本溢价形成的资本公积转增注册资本或股本，不属于股息、红利性质的分配，不征收个人所得税。
      • 7.财产租赁所得
      • 8.财产转让所得
      • 9.偶然所得
    • （五）税率
      • 1.综合所得——七级超额累进税率
      • 2.经营所得——五级超额累进税率
      • 3.其他项目所得适用税率20%
        • 个人出租住房取得得所得暂减按10%的税率征收个人所得税
    • （六）个人所得税应纳税所得额的计算
      • 1.收入的确认
      • 2.费用扣除标准
        • 综合所得
          • 费用6万
          • 专项扣除
          • 专项附加扣除
          • 其他扣除
        • 经营所得
          • 个体工商户（40%）
        • 财产租赁所得——每次收入不满4000扣8000，4000元以上扣20%
        • 财产转让所得——差额
        • 利息、股息、红利所得和偶然所得——无扣除
      • 3.应纳税所得额的其他规定
    • （七）优惠政策有关规定
      • 1.免征或暂免缴纳个人所得税的项目
      • 2.经批准可以减征个人所得税的项目
  • 二、个人所得税筹划原理
    • （一）纳税人的税收筹划
      • 1.居民个人纳税人与非居民个人纳税人的转换
        • 筹划原理
        • 筹划要点
          • （1）控制居住时间，改变居民身份——可以采取跨年度停留的方式
          • （2）控制人员的住所（居住地）
      • 2.公司制企业与个体工商户、个人独资企业、合伙企业的选择
        • 筹划原理
          • （1）个人独资企业、合伙制企业、公司制企业的形式时企业，在发票的申购、纳税人的资格等方面占有优势，比较容易展开业务，经营范围也比较广，可以享受国家的一些优惠政策。 （2）公司制企业承担有限纳税义务，风险相对较小；个人独资企业和合伙制企业承担无限纳税义务，风险相对较大。
        • 筹划要点
          • （1）承包人身份的选择
            • 个人对企事业单位实行承包、承租经营后
              • 工商登记改变为个体工商户
                • 个人所得税——经营所得
              • 工商登记仍为企业
                • ①企业所得税（考虑是否符合小型微利企业的条件）
                • ②个人所得税
                  • 工资、薪金所得（不拥有所有权）
                  • 经营所得（拥有所有权）
          • （2）公司制企业与合伙企业的选择
            • 公司制企业：企业所得税、个人所得税 合伙企业：个人所得税
    • （二）个人所得税计税依据的税收筹划
      • 筹划原理
        • 降低个人所得税税基
      • 筹划要点
        • 1.应税收入的税收筹划
          • 实际收入不变，降低名义收入——工资薪金福利化
        • 2.个人所得税费用扣除项目的税收筹划
          • （1）降低劳务报酬所得——由自己承担的费用转由公司承担 （2）利用优惠性税收政策提高税前可扣除项目金额（如购买商业健康保险产品，限额2400元/每年（200元/月）
    • （三）个人所得税税率的税收筹划
      • 筹划原理
        • 避免使用高税率
      • 筹划要点
        • 1.避免边界税率提高 在一定时期内纳税人收入总额既定的情况下，分摊到各个纳税期间的收入应尽量均衡，不能大起大落，避免增加纳税人的税收负担。
        • 2.高边际税率向低边际税率转换 例如，将工资、薪金福利化，降低名义税率，实际税率不变，应缴纳的个人所得税减少。
        • 3.个人所得税收入项目的转换 如果所得规模较大（适用边际税率较高），可以考虑将高税率的工资、薪金所得以及劳务报酬所得等综合所得，转换为税率较低的股息、红利所得或者股权转让所得。
    • （四）个人所得税税收优惠政策的税收筹划
      • 1.境外所得已纳税额扣除的税收筹划
        • 分国不分项，在中国境外实际缴纳的个人所得税税额大于抵免限额的，其补扣期限最长不超过5年。
      • 2.捐赠的税收筹划
        • 筹划原理
        • 筹划要点
          • （1）选择捐赠对象
            • 可以税前列支扣除
              • 全额扣除
              • 应纳税所得额的30%
            • 不允许税前列支
          • （2）安排捐赠途径
            • 要通过有公益性捐赠税前扣除资格的社会组织、国家机关捐赠 （如直接捐赠 不允许税前列支）
          • （3）取得合法凭证
          • （4）调整捐赠金额
            • 考虑分次或分享捐赠，尽量避免超过扣除限额
          • （5）选择合适的捐赠时间
            • 1）选择在有所得的年份和月份捐赠，发挥捐赠的抵税效应
            • 2）选择在综合所得或经营所得最大的年度进行，发挥捐赠抵税效应的最大化
          • （6）选择扣除时间
            • 纳税人可以选择在预扣预缴时先行扣除，或在汇算清缴时扣除
          • （7）选择捐赠标的的资产
            • 1）货币性资产以实际捐赠金额作为捐赠支出的金额
            • 2）股权、房产以持有原值作为捐赠支出的金额
            • 3）其他非货币性资产以市场价格确认捐赠金额
          • （8）规划扣除的所得项目顺序
            • 居民个人可以自行决定在综合所得、分类所得、经营所得中的扣除循序。纳税人应选择边际税率高的所得项目进行扣除，以实现捐赠抵税效应的最大化。
          • 解题思路：当期全扣＞分期全扣＞限额结转＞不得列支 1）先计算各项所得的应纳税所得额 2）再计算各项所得的扣除限额 3）选择扣除的顺序（从税率最高的开始扣）
  • 三、工资、薪金的个人所得税筹划
    • （一）工资、薪金福利化
      • 筹划原理
        • 将部分现金性工资转化为福利，保证员工相同消费满足程度的同时，降低应纳税所得额，规避高边际税率，减轻税负。
      • 筹划方法
        • 1.为职工提供与公司经营业务有关的培训（与经营业务没有太大关联的，计入工资薪金缴纳个税） 2.用餐补贴（设立食堂提供免费用餐、直接给员工发放伙食补贴，需要交个税） 3.为员工提供劳保用品 4.为员工提供通勤便利（配备车辆、交通补贴但是不能超过标准发放）
    • （二）转化为其他形式的所得
      • 在综合所得中，将工资薪金所得转换为劳务报酬所得（可以减除20%的成本）、稿酬所得（可以减除20%的成本，减按70%计算）
    • （三）扣除项目的税收筹划
      • 享受专项附加扣除如子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或住房租金、赡养老人、婴幼儿照护等，夫妻双方可以统筹决定，可以由工资收入较高、适用税率较高的一方扣除，这样节税效果更大。
    • （四）运用保险、公积金筹划
      • 1.基本养老保险（20%，8%）、基本医疗保险、失业保险
      • 2.住房公积金（不超过上年度月平均工资12%，不超过职工工作所在地所在设区城市上一年度职工月平均工资的3倍）
      • 3.商业健康保险（扣除限额2400元/年，200元/月）
    • （五）薪酬激励方式的转化
      • 1.股权激励计税规定
        • 居民个人取得的股票期权、股票增值权、限制性股权、股权奖励等股权激励，在2022年12月31日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表计算纳税。
      • 2.股权激励筹划方法
        • （1）股票期权的税收筹划
          • 1）个人股票期权所得的计税方法
            • ①授权环节（不作为应税所得征税）
            • ②行权之前，转让股票期权（转让净收入为工资薪金所得）
            • ③行权环节（施权价低于购买日公平市场价也就是收盘价的差额，为股票期权形成的工资薪金所得 ，在2022年12月31日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表计算纳税。）
            • ④行权之后，再转让股票（按照财产转让所得计算）
              • 上市公司： 个人将行权后的境内上市公司股票再行转让而取得的所得，暂不征收个人所得税 个人转让境外上市公司的股票而取得的所得，应纳税法规定缴税 非上市公司： 员工取得股权激励时暂不纳税，递延至转让该股权时纳税。 个人转让非上市公司股票取得的所得，按照股权转让收入减除股权取得的成本以及合理税费后的差额，适用财产转让所得项目，按20%的税率计算缴纳个人所得税。
          • 2）筹划方法
            • ①行权日期的选择
              • 股票期权将行权日作为纳税义务日，而行权之后再转让无需纳税 纳税人应尽可能在股票市价接近行权价的日期行权，从而降低应纳税所得额
            • ②股票期权所得与工资、薪金所得以及年终奖之间的转换
          • 3）股票增值权与限制性股票的选择
        • （2）工资与股息的选择
  • 四、稿酬所得的个人所得税筹划
  • 五、财产转让所得的个人所得税筹划
  • 六、利息、股息、红利的个人所得税报酬