收入准则知识考点梳理

这是一篇关于收入准则知识考点梳理的思维导图，内容详实、条理清晰、易于理解，无论是初学者还是准备参加考试的学生，这张脑图都将是你不可或缺的学习助手。

收入准则

• 收入确认与计量
  • 第一步:识别合同
    • 合同成立
      • 合同成立条件
        • 合同各方已批准并承诺履约
        • 明确各方与商品服务相关权利义务
        • 明确各方与商品服务相关支付条款
        • 具有商业实质，改变现金流风险、时间和金额
        • 对价收回可能性大
      • 收入确认条件
        • 与商品/服务相关风险报酬、控制权已经转移
    • 合同调整
      • 可变对价（履约未完成）
        • 合同签订时即约定对价金额可变，不涉及后续变更，如商品质量有关的折扣、折让等。核心在于对价变动原因合同或销售惯例，还是市场后续新的因素导致。如原合同约定产品瑕疵价格折让，部分履约后增加折让金额且符合惯例。
      • 合同变更（履约未完成）
        • 变更部分作为一份单独的合同，如市场变化导致合同未交付剩余商品价格和范围变动。核心在于变动范围可区分，价款可独立。如市场原因产品的价格下降，对原合同剩余部分调价。
        • 原合同终止，原合同未履约部分和变更部分合并为新合同核心在于商品服务范围可区分但价款不可区分。
        • 变更部分作为原合同的组成部分，重新计算履约进度。核心在于变动的商品服务及价款均无法有效区分。
      • 债务重组（履约已完成）
        • 合同履约已经完成，但是双方因非质量因素对付款时间和金额进行调整。
  • 第二步：识别单项履约义务
    • 可明确区分商品/服务的承诺
      • 商品可区分：可从该商品或该商品+易于获得的资源一起使用中受益。
      • 合同层面可区分：合同中不同承诺可以单独区分。
      • 不同承诺间互相影响则不能作为单项履约义务，如保证性质保、电梯销售和安装服务需组合使用，但仍要区分安装服务是否能够不限其他市场主体提供。类似的包括专利权与专利有关生产，商品和配套赠品的处理。
    • 一系列实质和模式相同，可明确区分得商品或服务的承诺：如同质性的保洁、维修和安保等服务。
    • 运输费用
      • 与合同履行有关
        • 构成单项履约义务（运输与商品销售可区分）——运输单独确认营业成本（运输服务成本）并按公允确认相应收入
        • 不构成单项履约义务（运输与商品销售不可区分）——与商品销售一起确认收入与营业成本
      • 与合同履行无关
        • 使存货达到目前场所和状态的运输支出——使存货达到可销售状态的运费计入存货成本
        • 使存货达到可销售状态之后的运输支出
          • 与销售活动直接相关——销售给客户过程中合同约定的运输服务，计入合同履约成本（营业成本中）
          • 不与销售直接相关——仓储地点之间的转移，转移时不存在具体客户，计入期间费用（管理或销售费用）
  • 第三步：确定交易对价
    • 确定可变对价
      • 可变对价最佳估计数
        • 期望值或最有可能发生金额：多个结果时用期望值，两个结果时有最有可能发生金额。合同约定未来可能对价变动和当前合同金额存在差额的，贷方差额纳入负债（预计负债或其他应付款，取决于是否确定）。
        • 现金折扣对可变对价的影响，区分合同本身约定的现金折扣与未约定的现金折扣
        • 交易对价的变动是可变对价整体变动，还是需要分摊至各履约义务
      • 可变对价计入交易价格时的限制：不应超过相关不确定性消除时，累计已确认收入不会发生重大转回的金额，资产负债表日应重新估计。（如签订合同时价格无法确定，需要根据最佳估计数确认可变对价，根据交付情况确认资产及收入，例：合同约定50元/件，交付部分后外部审批价格发生调整，与最佳估计数存在差异，则调整价款确定当期收入，影响可变对价的包括折扣、返利、机分、索赔等已预见的信息）
        • 税会差异：税法按合同金额全额确认收入计算所得税，后期止付返还时冲减当期。
    • 重大融资成分：假设客户在取得商品控制权时按现金支付确定交易价格和收入，交易价格与合同对价之间的差额按实际利率摊销。但一年内付款不视为融资成分，或因客观审批程序导致付款时间长于一年的也不视为有重大融资成分。
      • 增值税纳税义务时间为合同约定收款日或发货日，所得税按合同约定收款日。
    • 非现金对价：以非现金资产交易对价的，以合同开始日的公允价值确定。
    • 应付客户对价
      • 为获得可明确区分的商品或服务
        • 1.对应商品服务公允价值不可估计，则应付对价应抵减交易价格； 2.若应商品服务公允价值可估计，则看应付对价是否超过公允价值，超过则视同采购，不超过冲减交易价格。
      • 获得的商品与服务不可明确区分：在确认收入或（承诺）支付应付客户款项时抵减交易价格。
      • 应付客户款项和可变对价对比： 1.金额是否确定； 2是否与合同履约义务有关； 3.是否从客户处获得产品服务。
      • 授予客户额外优惠条款：1.若可在本次交易使用则冲减收入；2若只能在后续交易使用，则作为单项履约义务递延后续期间确认收入。
  • 第四步：将交易价格分摊至单项履约义务
    • 分摊方式：1.按各履约义务单独售价相对比例对合同价款进行分摊，且合同开始日后不因单独售价变化调整。
    • 确认资产：1.确认合同资产，对客户的收款权利依赖其他履约义务的实现，收款权承担信用风险以外的风险； 2.确认应收款，拥有对客户无条件收取合同对价的权利，仅承担信用风险。
  • 第五步：履行每项履约义务时确认收入
    • 时段法确认收入
      • 判断下列条件之一即可时段法确认收入： 1.客户在企业履约同时取得并消耗相应经济利益；（保洁运输等） 2.客户可以控制履约过程中的在建商品；（厂房等） 3.企业履约过程中的商品用途不可替代，且即便客户方终止也有权就已履约部分收取相应报酬，报酬包括成本及合理利润。（专用资产，转卖需要重大改造）
        • 设计方案、测试等服务内容虽然是一段期间，但要结合客户是否相应取得经济利益，履约期间收款权利若不含合理利润也不能视为时段法确认收入。
      • 时段法确认收入方法
        • 产出法：根据已经转移给客户的商品对于客户的价值确定进度；
        • 投入法：根据履约义务的投入程度确定进度，不含已经发生但未反映向客户转移商品履约情况的投入。 如：已发生成本未反映履约义务投入——非正常损耗料工费； 已发生成本与企业履约进度不匹配，为合理反映履约进度，满足以下条件时不能履约进度不能含商品成本： 1.商品不构成单项履约义务；2.商品控制权和后续服务紧密相关；3.商品成本重大；4商品为外购取得且未深入参与设计和制造；5.代理采购不纳入成本（也不纳入合同金额）
    • 时点法确认收入
      • 判断条件：不属于时段法确认的均为时点法确认。
      • 时点法收入确认——客户取得商品控制权：1.企业有现时收款权利；2.法定所有权已经转移；3.实物已经转移；4实物基础上的风险与报酬已经转移；5.客户已经接受商品；6.客户已经取得控制权。
    • 委托代销商品收入确认：核心要点为控制权是否转移，代销期间受托方未取得商品控制权。1.确认时点为受托方售出商品时确认收入；2.受托方应按合同约定的手续费确认收入
    • 售后代管商品收入确认：核心要点为控制权是否转移，主要特征包括：1.有商业实质；2.商品可单独区分；3可随时交付客户；4不能自行使用商品或提供给其他客户。
      • 与审计监盘程序结合，确保不被纳入存货盘点范围。
• 合同成本
  • 合同履约成本（属于资产）
    • 确认条件：为履约合同发生+其他准则无法规范+与合同（当前或预期）直接相关+增加未来用于履约的资源+预期成本可收回
    • 要点及考点：1.已发生的合同相关成本直接转营业成本，不按投入法比例结转； 2.会计上收入按完成比例结转，但已发生的成本超过按投入法确定的成本，也要按实际结转营业成本，因为这些成本与过去的履约情况相关，不增加未来履约资源，不确认资产；
  • 合同取得成本（属于资产）
    • 确认条件：为取得合同发生的增量成本+预期可收回。
    • 考点及要点：1.合同取得成本是合同签订前，而履约成本是合同签订后； 2.增量成本包括销售佣金，但不含差旅、尽调律师费和投标等不论是否签订合同都会支出的成本； 3.合同取得成本与履约成本结转的损益科目不同。
• 特殊交易的会计处理
  • 附有销售退回条款的销售
    • 会计处理：收入——按预期有权收取的对价确认收入（扣除预期退回部分），并相应确认预计负债；成本——库存商品结转营业成本时，扣除预计退回部分确认资产（应收退货商品），其中应收退货商品应扣减退回成本及退回贬值。
    • 税务处理：实际发生退回时冲减增值税销项和所得税应纳税额。
  • 附有质量保证条款的销售
    • 会计处理： 1.保证类质保：法定要求+期限短+必须履行+无法作为单独履约义务。 按或有事项会计处理——合理估计金额确认预计负债，结转营业成本，同时确认收入及资产 2.服务类质保：无法定要求+期限长+可不履行+可作为单独履约义务。 合同金额按商品及服务公允价值进行分摊，确认一项合同负债。保证期间结束或实际发生时结转收入和确认成本。（常见特点是市场可单独出售）
  • 主要责任人及代理人
    • 主要责任人：转让商品前有控制权——按应收对价总额确认收入
    • 代理人：转让商品前无控制权——按佣金或对价减成本的净额确认收入
  • 附有额外购买选择权的销售
    • 会计处理：合理评估是否提供了一项重大权利，提供了的应作为单项履约义务，并对交易价格进行分摊，确认一项合同负债，在权利行使或失效时确认收入。
    • 要点及考点： 1.主要形式为消费积分、消费折扣券、续约选择权等； 2.区分搭售和无偿赠送的样品，后者是销售费用； 3.区别实物返利和现金返利，后者属于可变对价；
  • 授予知识产权许可
    • 不构成单项履约义务：知识产权+商品or知识产权+服务不可拆分提供，作为一项履约义务处理；
    • 构成单项履约义务： 1.时段法确认收入—企业将从事对该知识产权有重大影响的活动； 2.时点法确认收入—企业将不会从事对该知识产权有重大影响的活动，如音乐版权按月收费； —基于销售或使用情况的特许权使用费，发生销售或使用or企业履约孰晚；（例：授予知识产权后按固定费用+销售提成获益）
  • 售后回购
    • 主要形式或特点：企业有回购义务；企业有回购选择权；客户有回售选择权
    • 会计处理： 1.企业有回购义务&企业有回购选择权：若回购价<原售价则视同租赁；若回购价≥原售价则视同融资借款，确认金融负债 2.客户回售选择权：若客户有回售重大经济动因则同第1点；若不存在回售重大经济动因则视同附有销售退回条款的销售
  • 客户未行使的权利
    • 取得预收款处理：根据预收款项确认合同负债和资产，增值税处于待转科目，未实际发生。
    • 客户行使合同权利时：预计客户放弃的权利按行使合同权利的模式按比例确认收入，如20万预收款，预计1万元不会使用，客户消费10万时，1*10/（20-1）的金额确认收入，消费的10万元正常确认收入。
  • 无须退回的初始费
    • 初始费收取时：计入交易价格，确认合同负债和资产
    • 客户获取商品及服务时： 1.初始费与承诺转让商品或服务无关，则在后续期间内容分摊确认收入； 2.初始费与承诺转让商品或服务有关 ——转让商品明确可区分为一项履约义务，分摊确认该商品销售收入； ——转让商品和服务无法单独区分，初始费分摊至该履约义务； ——未转让商品，服务期间内容分摊确认收入。