第十— 章 借款费用

2025新解析，详细版本与书同步，定义：企业因借入资金所付出的代价，包括利息费用、汇兑差额等，不包括权益性融资费用，承租人融资费用属于借款费用。

第十— 章 借款费用

• 第一节、借款费用的概念
  • 一、借款费用的适用范围
    • 定义：企业因借入资金所付出的代价，包括利息费用、汇兑差额等，不包括权益性融资费用，承租人融资费用属于借款费用
    • （一）因借款而发生的利息
      • 内容：向银行或其他金融机构借入资金发生的利息、发行公司债券发生的利息、为购建或生产符合资本化条件的资产而发生的带息债务承担的利息等
    • （二）因借款而发生的折价或溢价的摊销
      • 内容：发行债券等发生的折价或溢价，实质是对债券票面利息的调整，属于借款费用范畴
      • 例子：XYZ公司发行债券，票面利率低于市场利率，采取折价发行，折价金额作为以后各期利息费用调整额
    • （三）因外币借款而发生的汇兑差额
      • 定义：由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率差异，对外币借款本金及其利息的记账本位币金额产生的影响金额
      • 原因：汇率变化与利率变化相联动，是企业外币借款承担的风险，属于借款费用组成部分
    • （四）因借款而发生的辅助费用
      • 企业在借款过程中发生的手续费
      • 佣金
      • 印刷费等费用，
      • 因安排借款发生
      • 因安排借款发生，属于借入资金付出的代价，是借款费用构成部分
  • 二、借款的范围
    • （一）专门借款
      • 定义：为购建或生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项
      • 特点：有明确用途，通常有标明用途的借款合同，使用受相关合同限制
      • 例子：
        • 制造企业为建造厂房专门贷款
        • 房地产开发企业为开发住宅小区专门贷款
        • 施工企业为完成建造合同专门贷款等
    • （二）一般借款
      • 定义：除专门借款之外的借款
      • 特点：借入时用途通常没有特指用于符合资本化条件的资产的购建或生产
  • 三、符合资本化条件的资产
    • 定义：需要经过相当长时间的购建或生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的固定资产、投资性房地产、存货等资产，符合条件的无形资产开发支出也可认定
    • 符合条件的存货：房地产开发企业用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等，需经过相当长时间建造或生产达到预定可销售状态
    • “相当长时间”：为资产购建或生产所必需的时间，通常为一年以上（含一年）
    • 土地使用权处理
      • 自行开发建造厂房等建筑物：土地使用权与建筑物分别会计处理，土地使用权作为无形资产，其账面价值不与地上建筑物合并计算成本，土地使用权在取得时通常已达预定可使用状态，
      • 不满足符合资本化条件的资产定义，以建造支出（包括土地使用权在房屋建造期间计入在建工程的摊销金额）为基础确定应予资本化的借款费用金额
      • 房地产开发企业取得土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物：相关土地使用权计入所建造的房屋建筑物成本，建造的房屋建筑物满足符合资本化条件的资产定义，
        • 以包括土地使用权支出的建造成本为基础确定应予资本化的借款费用金额
    • 例外情况：由于人为或故意等非正常因素导致资产购建或生产时间相当长的，不属于符合资本化条件的资产；
    • 购入即可使用、购入后需安装但安装时间较短、需建造或生产但时间较短的资产，不属于符合资本化条件的资产
• 第二节、借款费用的确认
  • 一、借款费用开始资本化的时点
    • 同时满足三个条件方可开始资本化
    • （一）“资产支出已经发生”的界定
      • 定义：企业已发生支付现金、转移非现金资产或承担带息债务形式的支出
      • 具体形式
        • 支付现金：用货币资金支付购建或生产支出
        • 转移非现金资产：将自身非现金资产直接用于资产购建或生产
        • 承担带息债务：为购建或生产资产承担带息应付款项（如带息应付票据），带息债务发生时视同资产支出发生，不带息债务需实际偿付时才计入资产支出
    • （二）“借款费用已经发生”的界定：已发生专门借款或所占用一般借款的借款费用
    • （三）“购建或生产活动已经开始”的界定：符合资本化条件的资产实体建造或生产工作已开始（如主体设备安装、厂房开工建造），不包括仅持有资产未实质动工的情况
    • 关键要求：三个条件必须同时满足，缺一不可
  • 二、借款费用暂停资本化的时间
    • 暂停资本化条件：非正常中断且中断时间连续超过3个月
    • 中断类型区分
      • 非正常中断：因企业管理决策原因或不可预见原因导致的中断
        • 例子：与施工方质量纠纷、工程用料未及时供应、资金周转困难、安全事故、劳动纠纷等
      • 正常中断：购建或生产必要程序或可预见不可抗力因素导致的中断
        • 例子：工程必要的质量/安全检查、可预见的冰冻季节、雨季停工等
    • 处理原则：非正常中断期间借款费用暂停资本化，正常中断期间借款费用可继续资本化
    • 案例：北方某工程因冰冻季节（正常情况）中断施工，属正常中断，期间借款费用可资本化
  • 三、借款费用停止资本化的时点
    • 停止资本化条件：符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态
    • 判断标准
      • 实体建造（安装）或生产工作全部完成或实质上完成
      • 资产与设计、合同或生产要求相符或基本相符（极个别不符不影响使用或销售）
      • 继续发生的支出金额很少或几乎不再发生
    • 分阶段完工的处理
      • 各部分分别完工且可单独使用/销售：该部分完工时停止相关借款费用资本化
      • 各部分需整体完工后才可使用/销售：整体完工时停止全部借款费用资本化
    • 关键逻辑：以资产是否达到预定使用/销售状态为核心判断依据，分阶段完工需结合是否可单独使用区分处理
• 第三节、借款费用的计量
  • 一、借款利息资本化金额的确定
    • 基本原则：区分专门借款与一般借款分别计算，每期资本化金额不超过实际利息
    • （一）专门借款利息资本化金额
      • 计算公式：资本化金额 = 当期实际利息费用 - 闲置资金利息收入/投资收益
      • 关键要点
        • 闲置资金收益需从资本化金额中扣除
        • 例11-2：ABC公司使用专门借款建造办公楼，计算各期实际利息、闲置收益及资本化金额（2024年资本化185万，2025年185万）
    • （二）一般借款利息资本化金额
      • 计算公式：资本化金额 = 累计资产支出超过专门借款部分的加权平均数 × 一般借款资本化率
      • 核心步骤
        • 计算累计资产支出加权平均数：按资产支出占用时间权重计算（例：2024年2750万元，2025年2750万元）
        • 计算一般借款资本化率：加权平均利率 = （各笔一般借款利息之和）/（各笔一般借款本金加权平均数）
          • 例11-3：两笔一般借款（年利率6%和8%），资本化率7.67%
        • 例11-3：无专门借款时，2024年资本化210.93万，2025年210.93万
    • （三）混合借款（同时使用专门借款+一般借款）
      • 处理顺序：先专门借款，再一般借款
      • 例11-4
        • 专门借款部分：2024年资本化105万，2025年60万
        • 一般借款部分：计算资产支出加权平均数及资本化金额（2024年76.7万，2025年134.23万）
        • 合计：2024年181.7万，2025年194.23万
  • 二、外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定
    • 资本化期间：外币专门借款本金及利息的汇兑差额全额资本化
    • 非资本化期间：汇兑差额计入财务费用
    • 关键要点
      • 汇率变动与利息计算同步处理
      • 例11-5：美元债券建造工程
        • 2024年：利息资本化620万，汇兑差额资本化50万
        • 2025年：利息资本化312万，汇兑差额资本化50万，支付利息时差额1.6万资本化
      • 账务处理：汇兑差额及利息均计入“在建工程”
        • 借：在建工程 贷：应付债券