导图社区 【第十四章租赁】第四节特殊租赁业务的会计处理
- 1
- 0
- 0
- 举报
【第十四章租赁】第四节特殊租赁业务的会计处理
这是一篇关于第四节特殊租赁业务的会计处理的思维导图，主要内容包括：转租赁，生产商或经销商出租人的融资租赁会计处理，售后租回交易的会计处理。
编辑于2025-08-12 17:07:28- cpa
- 会计
- 租赁
- 售后租回
- 转租赁
- 相似推荐
- 大纲
第四节 特殊租赁业务的会计处理
转租赁
基本原则
转租情况下，原租赁合同和转租赁合同通常都是单独协商的，交易对手也是不同的企业， 转租出租人对原租赁合同和转租赁合同应分别根据承租人和出租人会计处理要求，进行会计处理
原租赁承租人在对转租赁进行分类时， 转租出租人应基于原租赁中产生的使用权资产，而不是租赁资产（如作为租赁对象的不动产或设备）进行分类
原租赁资产不归转租出租人所有，原租赁资产也未计入其资产负债表； 因此，转租出租人应基于其控制的资产（即使用权资产）进行会计处理
原租赁为短期租赁，且转租出租人作为承租人已按照本准则采用简化会计处理方法的， 应将转租赁分类为经营租赁（未确认使用权资产）
账务处理
转租赁分类为 经营租赁
签订转租赁时
不终止确认
转租出租人在其资产负债表中继续保留与原租赁相关的租赁负债和使用权资产
在转租期间
分别确认
确认使用权资产的折旧费用和租赁负债的利息
确认转租赁的租赁收入
转租赁分类为 融资租赁
终止确认与原租赁相关且转给转租承租人的使用权资产，并确认转租赁投资净额（应收融资租赁款）
将使用权资产与转租赁投资净额之间的差额确认为损益（资产处置损益）
注意初始直接费用
在资产负债表中保留原租赁的租赁负债，该负债代表应付原租赁出租人的租赁付款额现值
依然正常确认
在转租期间，中间出租人既要确认转租赁的融资收益（利息收入），也要确认原租赁的利息费用（财务费用等）
举例
【转租赁分类为融资租赁】 甲企业（原租赁承租人）与乙企业（原租赁出租人）就8000平方米办公场所签订了一项为期5年的租赁【原租赁】。 在第3年年初，甲企业将该8000平方米办公场所转租给丙企业， 期限为原租赁的剩余3年时间【转租赁】。 假设不考虑初始直接费用。
甲企业应基于 原租赁形成的使用权资产 对转租赁进行分类
转租赁的期限覆盖了原租赁的所有剩余期限， 综合考虑其他因素，甲企业判断其实质上转移了与该项使用权资产有关的几乎全部风险和报酬， 甲企业将该项转租赁分类为融资租赁
甲企业的账务处理
原租赁期间
按租赁准则正常处理
借：使用权资产【未付的本金】 租赁负债——未确认融资费用【倒挤，未付的利息】 贷：租赁负债——租赁付款额【未付的本利和】
租赁负债的后续计量
借：租赁负债——租赁付款额【支付的本利和】 贷：银行存款
借：财务费用/在建工程等 贷：租赁负债——未确认融资费用【支付的利息】
使用权资产的后续计量
借：管理费用 贷：使用权资产累计折旧
借：资产减值损失 贷：使用权资产减值准备
转租赁期间
转租赁开始日
借：应收融资租赁款——租赁收款额【未收的本利和】 使用权资产累计折旧 使用权资产减值准备 贷：使用权资产 应收融资租赁款——未实现融资收益【未收的利息】 资产处置损益【可借可贷】 银行存款【初始直接费用】
确认转租赁融资收益
借：银行存款 贷：应收融资租赁款——租赁收款额
借：应收融资租赁款——未实现融资收益 贷：租赁收入/其他业务收入
租赁负债的后续计量
正常确认
借：租赁负债——租赁付款额 贷：银行存款
借：财务费用/在建工程等 贷：租赁负债——未确认融资费用
生产商或经销商出租人的融资租赁会计处理
如果生产商或经销商出租其产品或商品构成融资租赁， 应在租赁期开始日：
注意时点
“以租代售”
确认收入
按照租赁资产公允价值与租赁收款额按市场利率折现的现值两者孰低
假设出售：租赁资产公允价值
假设出租：租赁收款额按市场利率折现的现值
并非租赁内含利率
结转成本
按照租赁资产账面价值扣除未担保余值的现值后的余额
两者差额
收入和销售成本的差额作为销售损益
推导
假定不考虑其他因素
租赁收款额可能影响收入部分， 未担保余值可能影响成本部分
未实现融资收益 =租赁投资总额－租赁投资净额 =（租赁收款额＋未担保余值）－（租赁收款额的现值＋未担保余值的现值） =（租赁收款额－租赁收款额的现值）＋（未担保余值－未担保余值的现值） =未实现融资收益①（第一部分）＋未实现融资收益②（第二部分）
账务处理
租赁期开始日
第一部分： 收入 租赁收款额
借：应收融资租赁款——租赁收款额 120=3×40 贷：主营业务收入 90【租赁资产的公允价值与租赁收款额的现值孰低】 应收融资租赁款——未实现融资收益① 30=120－90【倒挤】
尚未收到的本金 =主营业务收入 =90
以后逐期减少： 每期收取的租赁款（如收到的租金）扣除收到的利息，剩余为已收到的本金， 所以未收的本金逐期减少
第二部分： 成本 未担保余值
借：应收融资租赁款——未担保余值 2【未折现】 主营业务成本【账面价值－未担保余值的现值】 贷：库存商品【账面价值】 应收融资租赁款——未实现融资收益② 0.5【倒挤】
尚未收到的本金 =未担保余值的现值 =1.5
以后逐期增加： 未担保余值会产生利息， 而每期的摊销金额的基数为截止上期尚未收到的未担保余值的本息和
资产负债表日
借：银行存款 40 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 40
借：应收融资租赁款——未实现融资收益 贷：财务费用——利息收入
借：应收融资租赁款——未实现融资收益① 3【未收的本金90×租赁内含利率】 贷：财务费用——利息收入 3
借：应收融资租赁款——未实现融资收益② 0.2【未收的未担保余值的本息和1.5×租赁内含利率】 贷：财务费用—利息收入 0.2
到期时
假设租赁资产余值不变
借：融资租赁资产 2 贷：应收融资租赁款——未担保余值 2【原值】
注意
由于取得融资租赁所发生的成本主要与生产商或经销商赚取的销售利得相关，生产商或经销商出租人应当在租赁期开始日将其计入损益； 即：与其他融资租赁出租人不同，生产商或经销商出租人取得融资租赁所发生的成本不属于初始直接费用，不计入租赁投资净额
借：销售费用 贷：银行存款
举例
甲公司是一家设备生产商，与乙公司（生产型企业）签订了一份租赁合同，向乙公司出租所生产的设备，合同主要条款如下： （1）租赁资产：设备A。 （2）租赁期：2×19年1月1日至2×21年12月31日，共3年。 （3）租金支付：自2×19年起每年年末支付年租金1000000元。 （4）租赁合同规定的利率：5%（年利率），与市场利率相同。 （5）该设备于2×19年1月1日的公允价值为2700000元，账面价值为2000000元。 （6）甲公司取得该租赁发生的相关成本为5000元（计入当期损益）。 （7）该设备于2×19年1月1日交付乙公司，预计使用寿命为8年，无残值； 租赁期届满时，乙公司可以100元购买该设备，预计租赁到期日该设备的公允价值不低于1500000元，乙公司对此金额提供担保； 租赁期内该设备的保险、维修等费用均由乙公司自行承担。 假设不考虑其他因素和各项税费影响。
第一步， 判断租赁类型
租赁期满乙公司可以远低于租赁到期日租赁资产公允价值的金额购买租赁资产， 甲公司认为其可以合理确定乙公司将行使购买选择权， 综合考虑其他因素，与该项资产所有权有关的几乎所有风险和报酬已实质转移给乙公司， 因此甲公司将该租赁认定为融资租赁
第二步， 计算租赁期开始日租赁收款额按市场利率折现的现值， 确定收入金额
租赁资产公允价值=2700000（元）
租赁收款额 =租金×期数+购买价格 =1000000×3+100 =3000100（元）
租赁收款额按市场利率折现的现值 =1000000×（P/A，5%，3）+100×（P/F，5%，3） =2723286（元）
确认收入为2700000元 （两者较低：公允价值）
第三步， 计算租赁资产账面价值扣除未担保余值的现值后的余额， 确定销售成本金额
销售成本 =账面价值－未担保余值的现值 =2000000－0 =2000000（元）
第四步， 租赁期开始日会计分录
2×19年1月1日， 租赁期开始日
借：应收融资租赁款——租赁收款额 3000100=1000000×3+100 贷：主营业务收入 2700000【两者较低】 应收融资租赁款——未实现融资收益 300100【差额】
未收的本金=2700000（元）
借：应收融资租赁款——未担保余值 0 主营业务成本 2000000=2000000－0 贷：库存商品 2000000 应收融资租赁款——未实现融资收益 0
借：销售费用 5000【发生的成本】 贷：银行存款 5000
第五步， 重新计算租赁内含利率
原则
若主营业务收入是基于公允价值确认， 则需要重新计算租赁内含利率
租赁内含利率≠市场利率
若主营业务收入是基于租赁收款额按市场利率计算的现值确认， 则无需重新计算租赁内含利率
租赁内含利率=市场利率
判断
由于甲公司在确定营业收入和租赁投资净额（即应收融资租赁款）时，是基于租赁资产的公允价值， 因此，甲公司需要根据租赁收款额、未担保余值和租赁资产公允价值重新计算租赁内含利率
计算
1000000×（P/A，r，3）+100×（P/F，r，3）=2700000（租赁投资净额） r=5.4606%≈5.46%
第六步， 资产负债表日会计分录
尾数调整： 51783=1000000－948217 948217=948317－100
2×19年12月31日， 第1年年末
借：银行存款 1000000 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 1000000
借：应收融资租赁款——未实现融资收益 147436 贷：财务费用——利息收入 147436
此时
收取的利息=2700000×5.4606%=147436（元）
收取的本金=1000000－147436=852564（元）
未收的本金=2700000－852564=1847436（元）
2×20年12月31日， 第2年年末
2×21年12月31日， 第3年年末
略
售后租回交易的会计处理
概述
基本原则
若企业（卖方兼承租人）将资产转让给其他企业（买方兼出租人），并从买方兼出租人租回该项资产， 则卖方兼承租人和买方兼出租人均应按照售后租回交易的规定进行会计处理
类型
企业应当按照收入准则的规定， 评估确定售后租回交易中的资产转让是否属于销售， 并区别进行会计处理
不属于销售
属于融资交易： 一方确认金融负债，另一方确认金融资产
属于销售
确认转让利得或损失
相关说明
取得控制权
如果承租人在资产转移给出租人之前已经取得对标的资产的控制， 则该交易属于售后租回交易
未取得控制权
如果承租人未能在资产转移给出租人之前取得对标的资产的控制， 那么即便承租人在资产转移给出租人之前先获得标的资产的法定所有权， 该交易也不属于售后租回交易
假如： 甲公司无力偿还贷款
售后租回交易示例
第一种类型： 售后租回交易中的资产转让不属于销售
处理
卖方兼承租人
不终止确认所转让的资产，而应当将收到的现金作为金融负债（如长期应付款）， 并按照金融工具确认和计量准则的规定进行会计处理
买方兼出租人
不确认被转让资产，而应当将支付的现金作为金融资产（如长期应收款）， 并按照金融工具确认和计量准则的规定进行会计处理
举例
甲公司（卖方兼承租人）以24000000元的价格向乙公司（买方兼出租人）出售一栋建筑物，款项已收存银行。 交易前该建筑物的账面原值是24000000元，累计折旧是4000000元【账面价值20000000元】。 与此同时，甲公司与乙公司签订了合同，取得了该建筑物18年的使用权（全部剩余使用年限为40年）， 年租金为2000000元【相当于等额本息还款】，于每年年末支付，租赁期满时，甲公司将以100元购买该建筑物。 根据交易的条款和条件，甲公司转让建筑物不满足收入准则中关于销售成立的条件。 假设不考虑初始直接费用和各项税费的影响。 该建筑物在销售当日的公允价值为36000000元。
甲公司
租赁期开始日
借：银行存款 24000000 贷：长期应付款 24000000
第1年年末
借：长期应付款 1700000 财务费用 300000=24000000×r 贷：银行存款 2000000
尚未支付的本金 =24000000－1700000 =22300000
第2年年末
借：长期应付款 1721250 财务费用 278750=22300000×r 贷：银行存款 2000000
乙公司
租赁期开始日
借：长期应收款 24000000 贷：银行存款 24000000
第1年年末
借：银行存款 2000000 贷：长期应收款 1700000 财务费用 300000=24000000×r
尚未收到的本金 =24000000－1700000 =22300000
第2年年末
借：银行存款 2000000 贷：长期应收款 1721250 财务费用 278750=22300000×r
第二种类型： 售后租回交易中的资产转让属于销售
处理
卖方兼承租人
未转让部分
应当按原资产账面价值中与租回获得的使用权有关的部分，计量售后租回所形成的使用权资产
已转让部分
仅就转让至买方兼出租人的权利确认相关利得或损失
买方兼出租人
根据适用的其他准则对资产购买进行会计处理，并根据新租赁准则对资产出租进行会计处理
注意
如果销售对价的公允价值与资产的公允价值不同， 或者出租人未按市场价格收取租金， 企业应当进行以下调整：
销售对价低于市场价格的款项作为预付租金进行会计处理
销售对价高于市场价格的款项作为买方兼出租人向卖方兼承租人提供的额外融资进行会计处理
承租人按照公允价值调整相关销售利得或损失，出租人按市场价格调整租金收入
在进行上述调整时， 企业应当按以下二者中较易确定者进行：
销售对价的公允价值与资产的公允价值的差异
合同付款额的现值与按市场租金计算的付款额的现值的差异
举例
甲公司（卖方兼承租人，非金融企业）以40000000元的价格向乙公司（买方兼出租人，非金融企业）出售一栋建筑物，款项已收存银行。 交易前该建筑物的账面原值是24000000元，累计折旧是4000000元【账面价值20000000元】。 与此同时，甲公司与乙公司签订了合同，取得了该建筑物18年的使用权（全部剩余使用年限为40年）【18÷40＜75%，乙公司判断为经营租赁】，年租金为2400000元，于每年年末支付。 根据交易的条款和条件，甲公司转让建筑物符合收入准则中关于销售成立的条件。 假设不考虑初始直接费用和各项税费的影响。 该建筑物在销售当日的公允价值为36000000元。 甲、乙公司均确定租赁内含年利率为4.5%。
第一步： 分析过程
由于该建筑物的销售对价40000000元并非公允价值， 甲公司和乙公司应分别进行调整
以公允价值36000000元计量销售收益和租赁应收款
将来确认利得或损失（已转让部分）
以超额售价40000000－36000000=4000000（元）作为乙公司向甲公司提供的额外融资进行确认
各组成部分分析
方法1
年付款额2400000元
额外融资部分
未付的本金 =额外融资部分的现值 =40000000－36000000 =4000000（元）
4000000=额外融资部分的等额本息还款额X ×（P/A，4.5%，18） X=328948（元）
租赁部分
租赁付款额 =2400000－328948 =2071052（元）
未付的本利和 =租赁负债——租赁付款额 =2071052×18年 =37278936（元）
未付的本金 =租赁付款额的现值（租赁负债） =2071052×（P/A，4.5%，18） =25183980（元）
未付的利息 =租赁负债——未确认融资费用 =37278936－25183980 =12094956（元）
方法2
年付款额的现值 =2400000×（P/A，4.5%，18） =29183980（元）
额外融资部分的现值 =40000000－36000000 =4000000（元）
租赁部分的现值 =使用权资产对应的租赁负债（未转让部分对应的公允价值） =29183980－4000000 =25183980（元）
年付款额2400000元
额外融资部分的等额本息还款额
2400000/29183980=X/4000000 X=328948（元）
租赁部分的租赁付款额
2400000/29183980=X/25183980 X=2071052（元）
计算相关利得或损失
第二步： 账务处理
租赁期开始日
甲公司
与额外融资相关的部分
借：银行存款 4000000 贷：长期应付款 4000000
与租赁相关的部分
借：固定资产清理 20000000 累计折旧 4000000 贷：固定资产 24000000
借：银行存款 36000000【公允价值】 使用权资产 13991100 租赁负债——未确认融资费用 12094956 贷：租赁负债——租赁付款额 37278936 固定资产清理 20000000 资产处置损益 4807120【与转让至乙公司的权利相关的利得】
未付的本金 =37278936－12094956 =25183980（元）
乙公司
借：投资性房地产 36000000【公允价值】 长期应收款 4000000【对应的融资部分】 贷：银行存款 40000000
未收的本金 =4000000（元）
第一年年末
甲公司
支付租金， 并确认利息费用
借：租赁负债——租赁付款额 2071052 贷：银行存款 2071052
借：财务费用 1133279=25183980×4.5% 贷：租赁负债——未确认融资费用 1133279
其中
最初未付的本金=25183980（元）
支付的本利和=2071052（元）
支付的利息=1133279（元）
支付的本金=2071052－1133279=937773（元）
尚未支付的本金=25183980－937773=24246207（元）
支付额外融资部分， 确认利息费用
借：长期应付款 148948【倒挤】 财务费用 180000=4000000×4.5% 贷：银行存款 328948
第一年年末后，尚未支付的本金 =4000000－148948 =3851052（元）
乙公司
收取租金
借：银行存款 2071052 贷：租赁收入 2071052
收取额外融资部分
借：银行存款 328948 贷：财务费用 180000=4000000×4.5% 长期应收款 148948【倒挤】
第一年年末后，尚未收取的本金 =4000000－148948 =3851052（元）
特殊规定
小结
使用权资产＝账面价值×保留比例
租赁负债＝租赁付款额的现值
差额体现的是不确认的利得或损失
规定
卖方兼承租人在对售后租回所形成的租赁负债按照租赁准则的规定进行后续计量时， 确定租赁付款额或变更后租赁付款额的方式不得导致其确认与租回所获得的使用权有关的利得或损失， 即使该租赁付款额或变更后租赁付款额包含不取决于指数或比率的可变租赁付款额； 但租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的， 承租人仍应按规定将部分终止或完全终止租赁的相关利得或损失计入当期损益
对于包含可变租赁付款额（非取决于指数或比率）的售后租回交易的会计处理， 不得确认与租回所获得的使用权有关的利得或损失（租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短除外）
举例
2×23年1月1日，甲公司（卖方兼承租人）以1800000元的价格向乙公司（买方兼出租人）转让一栋建筑物， 转让前该建筑物的账面原值为2100000元，累计折旧为1100000元，未计提减值准备【账面价值1000000元】。 同日，甲公司与乙公司签订合同， 取得该建筑物5年的使用权（全部剩余使用年限为20年）【5÷20=25%＜75%，乙公司判断为经营租赁】， 作为其总部管理人员的办公场所【管理费用】， 年租金包括50000元的固定租赁付款额和非取决于指数或比率的可变租赁付款额，均于每年年末支付。 根据交易的条款和条件，甲公司转让该建筑物符合收入准则关于销售成立的条件。 该建筑物转让当日的公允价值为1800000元。 甲公司无法确定租赁内含利率，在租赁期开始日，甲公司的增量借款年利率为3%。 2×23年12月31日实际支付租金99321元。 甲公司采用直线法对使用权资产计提折旧。 假设不考虑相关税费和其他因素。
情形一： 甲公司在租赁期开始日能够合理估计 上述售后租回交易租赁期内各期预期租赁付款额
甲公司以在租赁期开始日合理估计的各期预期租赁付款额的现值占转让当日该资产公允价值的比例确定租回所保留的权利占比
甲公司根据估计的预期租赁付款额确定各期租赁付款额如下：
2×23年1月1日， 甲公司的账务处理如下
第一步， 计算租赁付款额的现值
租赁付款额的现值 =95902×（P/F，3%，1）+98124×（P/F，3%，2）+99243×（P/F，3%，3）+100101×（P/F，3%，4）+98121×（P/F，3%，5） =450000（元）
第二步， 确定售后租回所形成的使用权资产的初始计量金额
租回所保留的权利占比 =租赁付款额的现值/转让当日该建筑物的公允价值 =450000÷1800000 =25%
转让当日该建筑物的账面价值 =2100000－1100000 =1000000（元）
使用权资产 =转让当日该建筑物的账面价值×租回所保留的权利占比 =1000000×25% =250000（元）
第三步， 计算与转让至乙公司的权利相关的利得
与转让至乙公司的权利相关的利得 =转让该建筑物的全部利得－与该建筑物使用权相关的利得 =（1800000－1000000）－（1800000－1000000）×25% =（1800000－1000000）×（1－25%） =600000（元）
第四步， 计算未确认融资费用
未确认融资费用 =5年租赁付款额－5年租赁付款额的现值 =491491－450000 =41491（元）
第五步， 会计分录
借：固定资产清理 1000000【账面价值】 累计折旧 1100000 贷：固定资产 2100000
借：银行存款 1800000 使用权资产 250000 租赁负债——未确认融资费用 41491 贷：租赁负债——租赁付款额 491491【5年估计的金额】 固定资产清理 1000000 资产处置损益 600000
未付的本金=450000（元）
2×23年12月31日， 甲公司的账务处理如下
计提使用权资产折旧
使用权资产本期折旧额 =250000÷5 =50000（元）
借：管理费用 50000 贷：使用权资产累计折旧 50000
确认租赁负债的利息
租赁负债的利息 =450000×3% =13500（元）
借：财务费用——利息费用 13500 贷：租赁负债——未确认融资费用 13500
本期实际支付的租金
甲公司实际支付租金99321元
已纳入租赁负债初始计量的当期租赁付款额95902元
即：租赁期开始日估计的当期预期租赁付款额
差额为3419元， 计入当期损益
借：租赁负债——租赁付款额 95902 管理费用 3419【倒挤】 贷：银行存款 99321
已经支付的本金=95902－13500=82402（元）
尚未支付的本金=450000－82402=367598（元）
2×24年1月1日以后的账务处理比照2×23年进行
【补充：涉及变更后的租赁付款额】 假定2×24年1月1日，经甲公司和乙公司双方协商， 将剩余4年的非取决于指数或比率的可变租赁付款额的计算方法进行变更， 年固定租金仍为50000元，当日甲公司的增量借款利率为4%。 甲公司在变更日经合理估计后认为未来4年各期预期租赁付款额均为93000元。 已知2×24年12月31日实际支付租金95000元。
变更前的剩余租赁付款额 =98124+99243+100101+98121 =395589（元）
变更后的租赁付款额 =93000×4 =372000（元）
租赁付款额减少 =395589－372000 =23589（元）
变更前的剩余租赁付款额的现值 =98124×（P/F，3%，1）+99243×（P/F，3%，2）+100101×（P/F，3%，3）+98121×（P/F，3%，4） =367598（元）
变更后的租赁付款额的现值 =93000×（P/A，4%，4） =93000×3.6299 =337580.7（元）
租赁付款额的现值减少 =367598－337580.7 =30017.3（元）
借：租赁负债——租赁付款额 23589 ——未确认融资费用 6428.3 贷：使用权资产 30017.3
变更日减少使用权资产的账面价值=30017.3（元）
变更日未确认融资费用增加=30017.3－23589=6428.3（元）
变更后的使用权资产的账面价值=（250000－50000）－30017.3=169982.7（元）
2×24年12月31日
计提使用权资产折旧
使用权资产本期折旧额 =169982.7÷4 =42495.68（元）
借：管理费用 42495.68 贷：使用权资产累计折旧 42495.68
确认租赁负债的利息
租赁负债的利息 =337580.7×4% =13503.23（元）
借：财务费用——利息费用 13503.23 贷：租赁负债——未确认融资费用 13503.23
本期实际支付的租金
甲公司实际支付租金95000元
已纳入租赁负债初始计量的当期租赁付款额93000元
即：租赁期开始日估计的当期预期租赁付款额
差额为2000元， 计入当期损益
借：租赁负债——租赁付款额 93000 管理费用 2000【倒挤】 贷：银行存款 95000
2×25年1月1日以后的账务处理比照2×24年进行
情形二： 甲公司在租赁期开始日不能合理估计 上述售后租回交易租赁期内各期预期租赁付款额， 但能采用其他合理方法确定租回所保留的权利占比为25%
其他合理方法： 如市场租金、租回面积占比、租回期间占比等
甲公司根据租回所保留的权利占比确定相关使用权资产和租赁负债的初始计量金额，并结合折现率确定等额的各期租赁付款额
2×23年1月1日， 甲公司的账务处理如下
第一步， 根据租回所保留的权利占比 确定售后租回所形成的使用权资产的初始计量金额
转让当日该建筑物的账面价值 =2100000－1100000 =1000000（元）
使用权资产 =转让当日该建筑物的账面价值×租回所保留的权利占比 =1000000×25% =250000（元）
第二步， 计算与转让至乙公司的权利相关的利得
与转让至乙公司的权利相关的利得 =转让该建筑物的全部利得－与该建筑物使用权相关的利得 =（1800000－1000000）－（1800000－1000000）×25% =600000（元）
第三步， 根据租回所保留的权利占比 确定售后租回所形成的租赁负债的初始计量金额
租赁付款额的现值 =1800000×25% =450000（元）
或者： =转让该建筑物的全部利得－与转让至乙公司的权利相关的利得＋使用权资产的账面价值 =（1800000－1000000）－600000＋250000 =450000（元）
第四步， 根据租赁付款额的现值和增量借款利率 确定售后租回租赁期内各期等额的租赁付款额
450000=A×（P/A，3%，5） A=98260（元）
第五步， 计算未确认融资费用
未确认融资费用 =5年租赁付款额－5年租赁付款额的现值 =491300－450000 =41300（元）
第六步， 会计分录
借：固定资产清理 1000000 累计折旧 1100000 贷：固定资产 2100000
借：银行存款 1800000 使用权资产 250000 租赁负债——未确认融资费用 41300 贷：租赁负债——租赁付款额 491300 固定资产清理 1000000 资产处置损益 600000
未付的本金=450000元
2×23年12月31日， 甲公司的账务处理如下
计提使用权资产折旧
使用权资产本期折旧额 =250000÷5 =50000（元）
借：管理费用 50000 贷：使用权资产累计折旧 50000
确认租赁负债的利息
租赁负债的利息 =450000×3% =13500（元）
借：财务费用——利息费用 13500 贷：租赁负债——未确认融资费用 13500
本期实际支付的租金
甲公司实际支付租金99321元
已纳入租赁负债初始计量的本期租赁付款额98260元
即：租赁期开始日确定的等额的各期租赁付款额
差额为1061元， 计入当期损益
借：租赁负债——租赁付款额 98260 管理费用 1061【倒挤】 贷：银行存款 99321
已经支付本金=98260－13500=84760（元）
尚未支付的本金=450000－84760=365240（元）
2×24年1月1日以后的账务处理比照2×23年进行