CPA 会计 第6章 长期股权投资与合营安排

这是一篇关于CPA会计第6章 长期股权投资与合营安排的思维导图

第六章　长期股权投资与合营安排

• 本章考情分析★★★
  • 近几年分值10分左右。
  • 主观题和客观题均可能出现，尤其在主观题中与合并财务报表、所得税等具有非常紧密的关系。
  • 本章内容属于非常重要的章节，而且综合性非常强，属于难度非常大的章节。其内容主要包括长期股权投资的初始计量、后续计量、核算方法的转换与处置、合营安排等。
• 本章基本结构框架（15个小时）
  • 初始计量
  • 后续计量
  • 核算方法的转换和处置
  • 合营安排
• 第一节　长期股权投资的初始计量
  • 一、长期股权投资的确认
    • （一）含义及基本原则
      • 1.长期股权投资的确认：是指投资方能够在自身账簿和报表中确认对被投资单位股权投资的时点。
      • 2.相关概念
        • （1）购买方：是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。
          • A买了B公司70%股份：A母公司。B子公司
          • A与B没有任何关系。非同一控制下企业合并。
        • （2）购买日：是购买方获得对被购买方控制权的日期，即企业合并交易进行过程中，发生控制权转移的日期。
        • （3）合并方：是指取得对其他参与合并企业控制权的一方；
          • 甲买了乙70%股份。甲是母公司，乙是子公司。
          • 甲和乙有关系，都是丙的子公司。同一控制下企业合并。
        • （4）合并日：是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。
        • 【特别提示】
          • 企业合并涉及一次以上交换交易的，企业应于每一交易日确认对被投资企业的各单项投资。
            • A→B，10%，交易日
            • A→B，70%，购买日/合并日
            • A→B，75%，交易日
          • 分步实现的企业合并中，购买日是指按照有关标准判断购买方最终取得对被购买企业控制权的日期。
      • 3.企业会计准则体系中对于联营企业、合营企业投资的确认没有非常明确的规定，原则上其确认应当遵从《企业会计准则——基本准则》中关于资产的界定，即有关股权投资在属于投资方的资产时确认。 企业会计准则体系中仅就子公司投资的确认时点进行了明确规定，即购买方（或合并方）应于购买日（或合并日）确认对子公司的长期股权投资。
        • 联营企业：爷爷对孙子
        • 合营企业：父母对子女
      • 4.实务中，对于联营企业、合营企业等投资的持有一般会参照对子公司长期股权投资的确认条件进行。
    • （二）具体确认原则
      • 1.对子公司投资应当在企业合并的合并日（或购买日）确认。
      • 2.对于合并日（或购买日）的判断，满足以下有关条件的，通常可认为实现了控制权的转移；
        • （1）企业合并合同或协议已获股东大会通过；<家长同意结婚>
        • （2）企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准；<证监会批准>
        • （3）参与合并各方已办理了必要的财产权转移手续；<彩礼和嫁妆>
        • （4）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项；<彩礼超过一半>
        • （5）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险。<男方工资卡已上交>
        • 实务操作中，应结合具体交易情况进行综合判断，关键在于确定控制权的转移时点。
        • ★★★背下来
        • 例题：
          • 虽然至2014年12月31日，该项交易并未完全完成，但后续在2015年1月完成的工商登记及甲公司股东登记程序原则上在前期条件均已具备的情况下，该程序应为程序性的，对交易本身不构成实质性障碍，亦不会因2015年有关程序未完成而发生交易逆转的情况，因此可以认为2014年12月31日为该项交易的购买日。
  • 二、长期股权投资初始计量原则
    • （一）股权投资的含义
      • 股权投资：又称权益性投资，是指通过付出现金和非现金资产等取得被投资单位的股份或股权，享有一定比例的权益份额代表的资产。（金融工具：买房：金融资产、卖方：权益工具）
    • （二）长期股权投资的含义
      • 长期股权投资：是指投资方对被投资单位实施控制（又称控股合并形成的长期股权投资、企业合并形成的长期股权投资、对子公司投资）、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。
        • 重大影响的权益性投资，爷爷奶奶对孙子孙女。
        • 合营企业，父母对子女的关系。共同控制。父母一致同意才可以。
    • （三）长期股权投资的初始计量原则和分类
      • 1.长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。
      • 2.长期股权投资的初始投资成本，应当分别形成控股合并和不形成控股合并情况确定。
    • （四）长期股权投资的核算内容
      • 长期股权投资，包括以下内容：
      • 1.（成本法）投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；
        • 控制：A买了B 80%股权。
      • 2.（权益法）投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；
        • 共同控制：父母对子女的关系。
      • 3.（权益法）投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；
        • 重大影响：爷奶对孙子孙女
  • 三、一次交换交易形成同一控制下控股合并的长期股权投资
    • （〇）类型和分类
      • 1.合并的类型
        • 吸收合并
          • A把B灭掉，变成大的A
        • 新设合并
          • 把A灭掉，把B灭掉，形成C
        • 控股合并
          • A在，B也在。A买多了，对B当家做主。
      • 2.企业合并的分类（控股合并）
        • 同一控制下的企业合并
          • 是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的
            • 爷爷
              • 前
                • 爸爸
                  • 儿子
                • 叔叔
              • 同控后
                • 爸爸
                • 叔叔（合并方）
                  • 儿子（被合并方）
        • 非同一控制下的企业合并
          • 是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并
            • A、B向上倒，都没有同一控制方
    • （一）确认总原则
      • 例子
        • 合并前 A
          • B 80% 非全资子公司
          • C 100% 全资子公司
        • 合并后 A
          • B 80% 子公司
            • C 100% 子公司
      • 1.合并方对被合并方的长期股权投资，其成本代表的是在合并日被合并方在最终控制方合并财务报表中净资产的账面价值的份额（★★★可能包含商誉）。（2种情况：内生和外购）
        • 具体金额与母公司无关，与子公司所有者权益有关
        • 不看资产、负债，只看所有者权益
        • 【特别提示】必考 ★★
          • 合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期管理费用。
            • 借：管理费用 　贷：银行存款
      • 2.特殊情况（共2种）
        • （1）发行债务性证劵作为合并对价的，与发行债务性证劵相关的佣金、手续费等，有关的费用应计入负债的初始计量金额中。其中债券如为折价发行的，该部分费用应增加折价的金额；债券如为溢价发行的，该部分费用应减少溢价的金额。（倒挤在“应付债券——利息调整”）
        • （2）发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等（支付给券商），即与发行权益性证券相关的费用，不管其是否与企业合并直接相关（★★），均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。
          • 借：资本公积——股本溢价　　　　　① 　　盈余公积　　　　　　　 　　　　② 　　利润分配——未分配利润　　　　③ 贷：银行存款
          • 1.买股权
            • 借：长期股权投资 被合并方所有者权益* % + 商誉<买来时> 贷：银行存款 600万
          • 2.发行股票
            • 股数100万，面值1元，发行价6元
            • 借：银行存款 100*6=600万 贷：股本（面值） 100*1=100万 资本公积——股本溢价 500万
          • 3.手续费、佣金
            • 支付手续费、佣金600万
              • 借：资本公积——股本溢价 500万 盈余公积 20万 利润分配——未分配利润 80万 贷：银行存款 600万
            • 支付手续费、佣金80万
              • 借：资本公积——股本溢价 800万 贷：银行存款 80万
    • （二）相关账务处理
      • 例子
        • 合并前 A
          • B 80% 非全资子公司
          • C 100% 全资子公司
        • 最终控制方 A
          • B 80% <合并方>
            • C 100% <被合并方>
      • 1.以支付现金、非现金资产、承担债务作为合并对价
        • 借：长期控股投资 100万
          • （取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额 + 最终控制方收购被合并方而形成的商誉）
            • 把各个公司的报表数据放入 大白纸
            • 内生的不用调，外购的需要加商誉
            • 最终控制方合并财务报表
        • 应收股利 10万 <垫给A，从C处要>
        • 资本公积——股本溢价或资本溢价
        • 盈余公积
        • 利润分配——未分配利润
        • 借差（依次冲减）
        • 贷：银行存款/相关资产/相关债务/固定资产清理（★★★★账面价值） 100+10=110
        • 应交税费——应交增值税（销项税额）<计税价格*13%>公允价值
        • 资本公积——资本溢价或股本溢价（贷差）
        • 【特别提示】
          • 同一控制下，以非现金资产进行投资的，不确认非现金资产的处置损益。
      • 2.合并方以发行权益性证券作为合并对价
        • 发行股票
        • 借：长期控股投资
          • （取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额 + 最终控制方收购被合并方而形成的商誉）
        • 应收股利
        • 资本公积——股本溢价或资本溢价
        • 盈余公积
        • 利润分配——未分配利润
        • 借差（依次冲减）
        • 贷：股本 <反应面值>
        • 资本公积——资本溢价或股本溢价（贷差）
    • （三）确认被合并方账面所有者权益时应当考虑的因素
      • 在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额为基础确定长期股权投资的初始投资成本时，对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下4个因素的基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：
      • 1.被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。（不一致的，要调整）以合并方为准
      • 2.被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值。
        • 内生，自己报表的所有者权益 就是最终控制方的报表的所有者权益
        • 外购，
          • 存货3000，我认为3500，存货评估增值500（或者评估减值）
            • 借：存货 500 <报表项目> 贷：资本公积 500
          • 自购买日开始持续计算的可辨认净资产的公允价值
        • 被合并方所有者权益相对于最终控制方而言合并财务报表的账面价值
      • 【补充例题】（第二种情况：外购）
        • 甲公司为母公司，乙公司为子公司。
          • （1）2×19年1月1日，甲公司以银行存款4 200万元从本集团外部购入丙公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）并能够对丙公司实施控制，购买日，丙公司可辨认净资产的公允价值为5 000万元，账面价值为4 500万元。（该笔差异是由于存货评估增值500万元造成）
          • （2）2×20年1月1日（1年后），乙公司（甲公司的子公司）以银行存款4 500万元购入甲公司所持丙公司的80%股权，2×19年1月1日至2×19年12月31日，丙公司按照购买日可辨认净资产的公允价值计算实现的净利润为1 200万元（调整后的净利润）；按照购买日可辨认净资产的账面价值计算实现的净利润为1 500万元（调整前的净利润）。无其他所有者权益变动。（至2×19年12月31日，丙公司评估增值后的存货出售了60%）
      • 【小结】
        • A.所有者权益的对比
          • （1）内生
            • ＝4 500（期初所有者权益的账面价值）+1 500（账面净利润）
            • ＝6 000（万元）（账面所有者权益）
          • （2）外购
            • ＝[4 500+500（存货评估增值）]（购买日可辨认净资产的公允价值）+（1 500-500×60%）（调整后的净利润）
              • 评估增值
                • 借：存货 500 贷：资本公积 500
              • 调整利润
                • 你认为利润：1500
                • 我认为存货少了：500*60%
            • ＝6 200（万元）（自购买日开始持续计算的可辨认净资产的公允价值）
        • B.合并日长期股权投资初始投资成本的确认原则
          • ①若子公司为最终控制方企业集团内部注册设立（内生）
            • ＝合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值（被合并方账面所有者权益）×合并方持股比例
          • ②若子公司为最终控制方外部控股合并形成（外购）
            • ＝合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值（被合并方在合并日按购买日可辨认净资产的公允价值持续计算的净资产价值）×合并方持股比例+购买日最终控制方收购被合并方时归属于最终控制方的商誉
            • 其中：
              • a.子公司自购买日开始持续计算的净资产的公允价值
                • ＝购买日子公司可辨认净资产公允价值±子公司调整后的净利润（或净亏损）-子公司分配的现金股利±子公司其他综合收益、其他权益变动等（注意：提取盈余公积不影响）
                  • 提取盈余公积
                    • 借：利润分配
                    • 贷：盈余公积
              • b.商誉＝企业合并成本-购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额
          • 以上两个合成为：合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值
      • 3.同一控制下控股合并形成的长期股权投资，如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值调整资产、负债账面价值的，合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额为基础确认长期股权投资的初始投资成本。（按评估调整后的价值计算份额）
      • 4.如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的所有者权益账面价值应当以其在最终控制方合并财务报表上的账面价值为基础确定。
      • 【特别提示】
        • ①被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。
          • 借：长期股权投资 0 　　资本公积——股本溢价或资本溢价① 　　盈余公积② 　　利润分配——未分配利润③
          • 　贷：银行存款等
        • ②如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的，则合并方长期股权投资的初始投资成本还应包含相关的商誉金额。
        • ③在商誉未发生减值的情况下，同一控制下不同母公司编制合并报表时合并报表中反映的商誉是相同的。
          • 商誉起源于控制
          • 丧失控制权，丧失商誉
        • 例如：
          • 甲公司和乙公司属于同一集团，甲公司从本集团外部购入丁公司80%股权（属于非同一控制下企业合并），甲公司合并报表中产生商誉200万元。
          • 两年后，乙公司购入甲公司所持有的丁公司60%股权，乙公司编制合并报表时列示的商誉仍为200万元。
            • 甲丧失60%，自己控制20%，不具备控制权
            • 转移全部商誉
        • ④同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
          • 已宣告 = 借：应收股利
  • 四、通过多次交换交易、分步实现企业合并（同一控制下）
    • 5%+65%
    • 个别财务报表的会计处理
    • 例如：
      • 借：长期股权投资（取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值份额+最终控制方收购被合并方而形成的商誉）
      • 资本公积——股本溢价或资本溢价
      • 盈余公积
      • 利润分配——未分配利润
      • 借差
      • 贷：长期股权投资/交易性经融资产等（原账面价值）
      • 银行存款/固定资产清理/无形资产/股本等（本次支付额、账面价值 ★★★★）
      • 资本公积——股本溢价或资本溢价（贷差）
    • 1.确定同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始投资成本
      • 在合并日，根据合并后应享有被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额为基础，确定长期股权投资的初始投资成本。（★★★可能包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）
    • 2.长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理
      • 合并日长期股权投资的初始投资成本，与达到合并前的股权投资账面价值，加上合并日进一步取得股份新支付对价的账面价值之和（现金、转让非现金资产及所承担债务等）的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存收益。
    • 3.合并日之前持有的股权投资，因采用权益法核算或金融工具确认和计量准则核算而确认的其他综合收益，暂不进行会计处理，直至处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理；
    • 因采用权益法核算而确认的被投资单位净资产中除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益其他变动（资本公积——其他资本公积），暂不进行会计处理，直至处置该项投资时转入当期损益。
    • 【提示】
      • （1）处置后的剩余股权根据本准则采用成本法或权益法核算的，其他综合收益应采用与被投资单位直接处置该项投资相同的基础按比例结转；除净损益、利润分配及其他综合收益以外的其他所有者权益变动应按比例结转；
      • （2）处置后的剩余股权改按金融工具确认和计量准则进行会计处理的，其他综合收益应采用与被投资单位直接处置该项投资相同的基础全部结转；除净损益、利润分配及其他综合收益以外的其他所有者权益变动应全部结转。
  • 五、一次交换交易形成非同一控制下控股合并的长期股权投资
    • （一）确认总原则
      • 1.购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。
        • 企业合并成本 = 公允价值
      • 2.企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。（付出对价的公允价值：含税价）
      • 例子
        • A→B 库存商品对价，成本80万元，公允价值100万元，增值税13%，B公司当日所有者权益120万元
        • 同控（账面价值）
          • 借：长期股权投资 120*80%=96万 <资本公积——股本溢价> <盈余公积> <利润分配——未分配利润>（借差）
          • 贷：库存商品 80万 应交税费——应交增值税（销项税额） 100*13%=13万 资本公积——股本溢价 3万元
        • 非同控（公允价值）
          • 第2步：买股权
            • 借：长期股权投资 113
            • 贷：银行存款 113
          • 第1步：先卖东西（公允价值）
            • 借：银行存款 113（含税）
            • 贷：主营业务收入 100 应交税费——应交增值税（销项税额） 13
            • 借： 主营业务成本 80 贷：库存商品 80
      • 【特别提示】
        • 购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期管理费用。（与同一控制的控股合并相同）
          • 背下来 ★★★★
        • 借：管理费用 　贷：银行存款
      • 3.特殊情况（共2种） （★★★与同一控制的控股合并相同）
        • （1）发行债务性证劵作为合并对价，与发行债务性证劵相关的佣金、手续费等，有关的费用应计入负债的初始计量金额中。其中债券如为折价发行的，该部分费用应增加折价的金额；债券如为溢价发行的，该部分费用应减少溢价的金额。（倒挤在“应付债券——利息调整”，增加折价，减少溢价）
        • （2）发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等（支付给券商），即与发行权益性证券相关的费用，不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。
    • （二）相关账务处理
      • 先卖东西 再买股权
      • 1.以存货作为合并对价
        • 借：长期股权投资（公允价值——含税价） 　　应收股利（已宣告）
        • 　贷：主营业务收入/其他业务收入（公允价值） 　　　应交税费——应交增值税（销项税额）
        • 同时：
        • 借：主营业务成本/其他业务成本
        • 　贷：库存商品/原材料
      • 2.以固定资产作为合并对价
        • （1）
          • 借：固定资产清理（账面价值） 70 　　累计折旧 20 　　固定资产减值准备 10 　贷：固定资产 <原值> 100
        • （2）
          • 借：长期股权投资（公允价值：含税价） 226 　　应收股利<垫付> 　　资产处置损益（公允价值＜账面价值） 　贷：固定资产清理（账面价值） 70 　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 26 　　　资产处置损益（公允价值＞账面价值） 130
            • 借：长期股权投资（公允价值：含税价） 103 　　应收股利<垫付> 10
      • 3.以长期股权投资、交易性金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权性金融资产（其他债权投资）等作为合并对价
        • 借：长期股权投资（公允价值） 100 　　应收股利 　　投资收益（公允价值＜账面价值）
        • 　贷：交易性金融资产/其他债权投资/长期股权投资（其他公司的）（账面价值） 70 　　　投资收益（公允价值＞账面价值） 30
        • 同时：
        • 借：其他综合收益 <其他债权投资> 　　资本公积——其他资本公积 <长期股权投资>
        • 　贷：投资收益
        • 或：<反向>
      • 4.以其他权益工具投资作为合并对价
        • 借：长期股权投资（公允价值） 100 　　应收股利
        • 　贷：其他权益工具投资（账面价值） 80 　　　盈余公积(差额，或借方) 2 <10%> 　　　利润分配——未分配利润(差额，或借方) 18 <90%>
        • 借：其他综合收益（可借可贷） 10万
        • 　贷：盈余公积 1万 　　　利润分配——未分配利润 9万
      • 5.以投资性房地产进行投资
        • 成本模式
          • a.
            • 借：长期股权投资（公允价值） 　　　应收股利 　　贷：其他业务收入
            • 注意：考虑增值税等相关税费的影响
          • b.
            • 借：其他业务成本（倒挤） <账面价值> 　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　投资性房地产减值准备
            • 贷：投资性房地产
        • 公允价值模式
          • a.
            • 借：长期股权投资（公允价值） 　　　应收股利 　　贷：其他业务收入
            • 注意：考虑增值税等相关税费的影响
          • b.
            • 借：其他业务成本（倒挤）（账面价值）
            • 贷：投资性房地产——成本 ——公允价值变动（可借可贷）
          • 同时，c.
            • 借：公允价值变动损益（可借可贷） 贷：其他业务成本
            • 借：其他综合收益 贷：其他业务成本
      • 【补充知识】（★★）
        • ①换出资产为存货的，应当视同销售处理，按照交易价格确认销售收入（产品类/材料类），同时结转销售成本。（适用收入准则的相关规定）
        • ②换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入“资产处置损益”。
        • ③换出资产为长期股权投资、交易性金融资产（其他债权投资、其他权益工具投资）的，换出资产公允价值和账面价值的差额，计入投资收益或留存收益（可借可贷），并相应结转“其他综合收益”“资本公积”等金额。
        • ④换出资产为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本，并相应结转其他综合收益和公允价值变动损益。
  • 六、通过多次交换交易、分步实现企业合并（非同一控制下）
    • 1.实质上为公允价值计量或权益法转换为成本法的核算。【同一控制下的企业合并的账务处理见本节内容：四、通过多次交换交易、分步实现企业合并（同一控制下）】
    • 2.非同一控制下的企业合并的账务处理见第三节相关内容。（长期股权投资核算方法的转换及处置）
    • 【知识总结】企业合并形成的长期股权投资
      • 1.初始计量
        • 同一控制下企业合并
          • 按照享有被合并方所有者权益的账面价值（相对于最终控制方而言）的份额为基础，确认长期股权投资
        • 非同一控制下企业合并
          • 按公允价值（合并成本），确认长期股权投资 <公允价值含税价>
      • 2.支付对价的差额
        • 同控：
          • 支付对价的账面价值与长期股权投资的差额计入资本公积、留存收益等
        • 非同控：
          • 付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益或留存收益
      • 3.发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用
        • ：应当于发生时计入当期损益（管理费用）
      • 4.作为合并对价发行的债务性证券相关的佣金、手续费等
        • ：应当计债务性证券的初始确认金额
          • 倒挤 应付债券——利息调整
      • 5.作为合并对价发行的权益性证券相关的佣金、手续费等
        • ：自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应依次冲减盈余公积和未分配利润
  • 七、不形成控股合并的长期股权投资（合营企业、联营企业）
    • （与非同一控制下企业合并类似：直接相关费用的处理不同）
    • 1.以支付现金（广义）取得的长期股权投资
      • 应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本，包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。（买价+相关费用）（不包括已经宣告但尚未发放的现金股利：应收股利）
        • 买价+费用+税金
    • 2.以发行权益性证券方式（发行股票）取得的长期股权投资
      • 长期股权投资的初始投资成本为所发行权益性证券的公允价值。（不包括已经宣告但尚未发放的现金股利：应收股利）
      • 为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除（冲减“资本公积——股本溢价”），权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。
        • 股本溢价
        • 盈余公积
        • 未分配利润
    • 3.以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资
      • 长期股权投资的初始投资成本应按照《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的规定确定。
  • 八、投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理
    • 企业无论以何种方式取得股权投资，也无论将取得的股权投资作为何种金融资产（长期股权投资、交易性金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资）核算，取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收股利。
    • 【特别提示】
      • ①企业无论以何种方式取得债权投资，也无论将取得的债权投资作为何种金融资产（以摊余成本计量的金融资产、交易性金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债务工具投资）核算，取得投资时，对于支付的对价中包含的已到付息期但尚未领取的利息应确认为应收利息。
        • 已到付息期但尚未领取的利息应确认为应收利息
      • ②发行权益性证券过程中发生的广告费、路演费、上市酒会费等费用，应当计入当期损益。
        • 广告费、路演费、上市酒会费
  • 九、一项交易中同时涉及自最终控制方购买股权形成控制及自其它外部独立第三方购买股权的会计处理
    • 例如
      • 甲公司
        • 乙公司 <子公司>
          • 乙公司想要甲的80%和A公司的20%
        • 丙公司 < 80% >
      • A公司
    • 某些股权交易中，合并方除自最终控制方取得集团内企业的股权外，还会涉及自外部独立第三方购买被合并方进一步的股权。
    • 该类交易中，一般认为自集团内取得的股权能够形成控制的，相关股权投资成本的确定按照同一控制下企业合并的有关规定处理，而自外部独立第三方取得的股权则视为在取得对被投资单位的控制权，形成同一控制下企业合并后少数股权的购买，该部分少数股权的购买不管与形成同一控制下企业合并的交易是否同时进行，在与同一控制下企业合并不构成一揽子交易的情况下，有关股权投资成本即应按照实际支付的购买价款确定。
      • 默认为先从甲公司买，形成控制
      • 再从A公司购买少数股权
        • <公允价值>实际支付的购买价款
    • 该种情况下，在合并方最终持有对同一被投资单位的股权中，不同部分的计量基础会存在差异。
• 第二节　长期股权投资的后续计量
  • 长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资单位的影响程度进行划分，应当分别采用成本法和权益法进行核算。
    • 权益法
      • 一般 50% 能控制
    • 成本法
      • 一般 20% 共同控制/重大影响
    • 长期股权投资
    • -----分界线-------
    • 公允价值
      • 三无
        • 交易性金融资产
        • 其他权益工具投资
      • 以公允价值计量的金融资产
  • 一、长期股权投资的成本法
    • 【特别提示】
      • 风险投资机构、共同基金以及类似主体（如投资连接保险产品）持有的、在初始确认时按照金融工具确认和计量准则的规定划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当按照金融工具确认和计量准则进行后续计量。
        • 如果没打算长期持有，认为是交易性金融资产
      • 除上述以外，对子公司的长期股权投资应当按成本法核算，对合营企业、联营企业的长期股权投资应当按权益法核算，不允许选择按照金融工具确认和计量准则进行会计处理。
    • （一）成本法的定义及其适用范围
      • 1.定义：指投资按成本计价的方法。
      • 2.适用范围：适用于企业持有的、能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。
    • （二）成本法的核算
      • ①购入时
        • 长期股权投资的计量原则：
        • a.同一控制下企业合并：相对于最终控制方而言的被合并方可辨认净资产账面价值的份额+最终控制方收购被合并方形成的商誉
        • b.非同一控制企业合并：付出对价的公允价值
        • 【特别提示】
          • 初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的成本增加长期股权投资的账面价值。
      • ②持有期间
        • 被投资单位宣告分配现金股利或利润
          • 借：应收股利
            • 给股票也不记账
          • 　贷：投资收益
        • 【特别提示】
          • 子公司将未分配利润或盈余公积转增股本（实收资本），且未向投资方提供等值现金股利或利润的选择权时，投资方并没有获得收取现金或者利润的权利，该项交易通常属于子公司自身权益结构的重分类，投资方不应确认相关的投资收益。
      • ③计提减值时
        • 总原则：
        • 投资企业应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等情况。
        • 出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。
          • 借：资产减值损失
          • 贷：长期股权投资减值准备
        • 【特别提示】
          • 长期股权投资计提减值后不允许转回
            • 可以转回
              • I. 坏账准备
              • II. 存货跌价准备
              • III. 金融资产
              • IV. 收入
              • V. 持有待售
              • VI. 递延所得税资产
  • 二、长期股权投资的权益法
    • 所有者权益
    • 所有者权益
      • 1. 实收资本（份额） / 股本（面值）
        • 营业执照注册自己
      • 2. 资本公积
        • 溢价（资本溢价/股本溢价）
        • 其他资本公积
          • 权益法
          • 权益结算
      • 3. 其他综合收益
      • 4. 盈余公积
      • 5. 未分配利润
      • 净利润
        • 分红
    • 根据所有者权益按照份额调整长投
    • （一）权益法核算的明细科目（4个明细）
      • 长期股权投资——投资成本 <初恋>
      • 　　　　　　——损益调整 <★★★最难>
        • 她的对方是：投资收益
      • 　　　　　　——其他综合收益 <★★ 分手时为难>
        • 她的对方是：其他综合收益
          • 卖的时候大部分投资收益，少部分转向留存收益
      • 　　　　　　——其他权益变动 <★前三个女朋友不要的都给她>
        • 除去第二、第三之外，剩下的。最宽容
          • 她的对方是：资本公积——其他资本公积
      • 【特别提示】
        • 所有者权益不变的事项有：弥补亏损、转增资本、提取盈余公积。
          • 弥补亏损：盈余公积->未分配利润
          • 转增资本：
            • 资本公积的溢价部分<股东多投的>
            • 留存收益<股东赚来的>
          • 提取盈余公积：
            • 借：利润分配 贷：盈余公积
          • 对方分配股票股利
            • 借：利润分配 贷：股本
    • （二）权益法的定义及其适用范围
      • 1.定义
        • 是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间，根据被投资单位所有者权益的变动，投资企业按应享有（或应分担）被投资企业所有者权益的份额调整其投资账面价值的方法
      • 2.适用范围
        • 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对合营企业投资及联营企业投资，应当采用权益法核算
      • 3.适用范围的特殊情况
        • 直接持有
          • 风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，应按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行确认和计量
        • 间接持有
          • 投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照《企业会计准则第22号——金融工具确认金额计量》的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入当期损益，并对其余部分采用权益法核算
      • 4.重大影响含义及判断
        • 参与
        • 含义
          • 重大影响：是指投资方对被投资方的财务和经营政策有参与决策的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。
          • 【特别提示】
          • 在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素
            • 当期可转换公司债券，债券到10月31日可以转换为股份23%。
            • 1月1日起，视同可以施加重大影响，按照权益法计算，按照1%比例计算。
            • 10月31日后，可以按照24%比例计算。
        • 判断标准
          • （1）判断的基本原则
            • 1）实务中，较为常见的重大影响体现为在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，通过在被投资单位财务和经营决策制定过程中的发言权实施重大影响。
              • 7名董事我派了1个
            • 2）投资方直接或通过子公司间接拥有被投资单位20%以上但低于50%的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响，除非有明确的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策，不形成重大影响。
              • A 30%→ B
              • A 80%→甲 30%→B
                • A控制了甲
              • A 40%→甲 30%→B
                • A没有对B有重大影响
            • 3）在确定能否对被投资单位施加重大影响时：
              • a.一方面考虑投资方直接或间接持有被投资单位的表决权股份；
              • b.同时要考虑投资方及其他方持有的当期可执行潜在表决权在假定转换为对被投资单位的股权后产生的影响，如被投资单位发行的当期可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等影响
          • （2）具体的判断标准
            • 企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响：
            • 1）在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表；
            • 2）参与被投资单位的财务和政策制定过程，包括股利分配政策等的制定；
            • 3）与被投资单位之间发生重要交易；
            • 4）向被投资单位派出管理人员；
            • 5）向被投资单位提供关键技术资料
    • （三）初始投资成本的调整（二者孰高）<初恋>
      • 1.初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的（不利差额），两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整。
        • 借：长期股权投资——投资成本（初始投资成本） 100万
          • <买价+费用>
          • 公允价值 300 * 30% 份额 = 90万
        • 　贷：银行存款等
        • 理由：
          • 该部分差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉。
      • 2.初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的（有利差额），该部分经济利益流入应作为收益处理，计入取得投资当期的“营业外收入”，同时调整增加长期股权投资的账面价值。
        • 可辨认
        • 借：长期股权投资——投资成本（初始投资成本） 100万
          • 100万
          • 400*30%=120万
        • 　贷：银行存款等
        • 借：长期股权投资——投资成本 20万 （被投资方可辨认净资产公允价值份额-初始投资成本）
          • 合计120万
        • 　贷：营业外收入 20万
        • 理由：
          • 两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步，该部分经济利益流入应作为收益处理，计入取得投资当期的营业外收入。
      • 【补充内容】（若存在商誉等不可辨认资产、负债）
        • ①净资产（所有者权益）的账面价值（账面所有者权益）
          • 拿过来的报表
          • 所有者权益又称“净资产”
            • 【120万】
        • ②可辨认净资产账面价值
          • ＝净资产（所有者权益）的账面价值-商誉
            • 商誉在资产里面
              • 【120-40万=80万】
            • 商誉是不可辨认的
        • ③可辨认净资产公允价值
          • ＝可辨认净资产账面价值±存货固定资产等评估增值或减值
            • 存货评估增值10万
            • 无形资产评估减值3万
              • 【80+10-3=87万】
    • （四）投资损益的确认
      • 净损益、分红
      • 1.基本账务处理
        • （1）被投资单位赚钱时，投资方按比例
          • 借：长期股权投资——损益调整 100万 x 30% = 30万
            • 2种情况：账面净利润、调整后的净利润
            • 账面净利润（财务报表上的数字，通常不承认……）
            • 调整后的净利润 = 账面净利润 ± 调整数
              • 磨人的小妖精就是调整数
          • 　贷：投资收益
        • （2）被投资单位赔钱时，投资方按比例
          • 借：投资收益
          • 　贷：长期股权投资——损益调整 100万 x 30% = 30万
        • 【特别提示】
          • 对净利润的调整至少涉及2个方面：
          • ①投资时点的评估增值或减值：投资时相关资产的公允价值与账面价值的差额；
          • ②投资后的内部交易：未实现的内部交易损益。
            • A成本600，加价200万以800万卖给B
            • B没有卖给第三方<12月31日前>，这叫做未实现的内部交易损益
              • 200万是内部交易损益
              • 如果30%没有卖掉，就是200*30%=60万
            • 不用调
              • 没有任何交易
              • 全部出售给第三方
      • 2.被投资单位账面净利润的调整（5个方面）
        • 在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：
        • （1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。
        • （2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。
          • ①存货
            • 卖出去
            • 调整后的净利润
            • ＝账面净利润-[（投资日存货的公允价值-账面价值）×当期出售比例]×（1-25%）
              • 25% 所得税
            • = 150-[（100-80）]×70%×75%
          • ②固定资产（无形资产）
            • 调整后的净利润
            • ＝账面净利润-[（资产的公允价值÷资产尚可使用年限-资产的原值÷资产使用年限）]×（1-25%）
              • 固定资产原值 100万 10年
                • ->计入管理费用：100万÷10年=10万 <旧折旧>
              • 公允价值 200万，尚可使用5年
                • ->管理费用：200万÷5年=40万 <新折旧>
            • = 150-[（200÷5）-（100÷10）]×75%
            • 新折旧/新摊销 - 旧折旧/旧摊销
          • ③被投资方对相关的资产计提了减值
            • 应当以投资时资产的公允价值为基础确定应计提的减值损失，并据以调整被投资单位的净利润
          • 【特别提示】（不用调整的情形）
            • ①投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值的；
            • ②投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具重要性的；
              • 100万 VS 99.99万 直接使用账面利润
            • ③其他原因导致无法取得对被投资单位净利润进行调整所需资料的，可以按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果直接确认为投资损益。
        • （3）在评估投资方对被投资单位是否具有重大影响时，应当考虑潜在表决权的影响，但是确定应享有的被投资单位实现的净损益、其他综合收益和其他所有者权益变动的份额时，潜在表决权所对应的权益份额不应予以考虑。（考虑、但不记账）
          • 年初1%，10月1日后24%
        • （4）在确认应享有或应分担的被投资单位净利润（或亏损）额时，法规或章程规定不属于投资企业的净损益应当予以剔除后计算，例如，被投资单位发行了分类为权益的可累积优先股等类似的权益工具，无论被投资单位是否宣告分配优先股股利，投资方计算应享有被投资单位的净利润时，均应将归属于其他投资方的累积优先股股利予以扣除。
        • 【例7-10】（需要调整）（重点掌握）
          • 甲公司于20×7年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价款为3 300万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和生产经营决策。
          • 取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9 000万元，除表7-2所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。
        • （5）在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。（见下述知识点）
    • （五）内部交易损益的抵销（指不构成业务的情况，如果构成业务，注意有不需要抵销的特殊情况）
      • 针对没有卖出去的存货
      • 对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。即，投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益，按照持股比例计算归属于投资企业的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。
        • 卖掉80%，未实现卖掉20%
        • 该未实现内部交易损益的抵销既包括顺流交易也包括逆流交易。
          • a.逆流交易：是指联营企业或合营企业向投资方出售资产。
          • b.顺流交易：是指投资方向其联营企业或合营企业投出或出售资产。
            • 拿物给被投资方投资，属于投出
      • 口诀：投资企业（A公司）编制合并财务报表时
        • 只有控制的子公司才需要抓到大白纸上
        • ①投资企业多什么，抵什么，资产对资产、损益对损益
          • “只记一笔，意思意思”
        • ②第一年减去多少，第二年实现时加回多少（比如存货第一年已经出售40%，则未实现的内部交易损益为60%，则第二年最多加回60%）
        • 交易当年只考虑未实现（没卖掉的）用“ - ”，第二年起只考虑已实现（卖掉的）用“ + ”
      • 【特别提示】
        • a.总原则：未对外部独立的第三方出售（存货）或未被消耗（固定资产），则应调整被投资单位净利润。
          • 加价尚未折旧的
        • b.投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵销有所不同
          • 母子公司的抵销
            • 在合并财务报表中是全额抵销的
          • 与其联营企业及合营企业之间的抵销
            • 仅仅是投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额
      • 1.对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易
        • 因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部独立第三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。
        • 投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。
        • 【例7-11】（2种情形）
        • 　　甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。 　　20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。 　　至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。 　　乙公司20×7年实现净利润为3 200万元。假定不考虑所得税因素
        • 第一种情形：（第1年）
          • 个别财务报表
            • 甲公司在按照权益法确认应享有的乙公司20×7年净损益时，应进行以下账务处理：
            • 经调整后的净利润＝3 200-（1 000-600）×100%（未售出比例）＝3 200-400＝2 800（万元）
            • 借：长期股权投资——损益调整 560（万元）（2800×20%）
            • 　贷：投资收益　　　　　　　　560（万元）
          • 合并财务报表
            • 进行上述处理后，投资企业有子公司（注意：该子公司不是乙公司），需要编制合并财务报表的，应在合并财务报表中进行以下调整：（把长期股权投资恢复正常）
            • 借：长期股权投资　80万 （400万×20%） <未实现的内部交易400万>
            • 　贷：存货　　　　　80万
              • 多什么，抵什么。不是库存商品
        • 第一种情形（第2年的延伸1）
          • 甲企业于20×8年将上述商品全部出售，乙公司20×8年实现净利润为3 000万元。假定不考虑所得税因素。
          • 个别财务报表
            • 经调整后的净利润
            • ＝3 000+（1 000-600） ＝3 400（万元）
            • 借：长期股权投资——损益调整 680万（3400万×20%）
            • 　贷：投资收益　　　　　　　　680万
          • 合并财务报表
            • 因甲公司将上述存货已全部出售，所以合并报表中无需编制调整分录
              • 个别报表已经补齐
        • 第一种情形（第2年的延伸2）
          • 若甲企业20×8年将上述商品对外出售90%，乙公司20×8年实现净利润为3000万元。假定不考虑所得税因素。
          • 个别财务报表
            • 经调整后的净利润
            • ＝3 000+（1 000-600）×90% ＝3 360（万元）
              • 当年减去100%，所以卖出去90%，就加上90%。
            • 借：长期股权投资——损益调整 　672万（3360万×20%）
            • 　贷：投资收益　　　　　　　　 672万
          • 合并财务报表
            • 因有10%存货尚未出售，应调整合并报表中存货项目的金额
            • ＝（4 00万×10%）×20% ＝8万（元）
              • 未实现的内部交易损益10% x 持股比例20%
            • 借：长期股权投资　8万
            • 　贷：存货　　　　　8万
        • 第二种情形：（第1年）
          • 乙公司20×7年实现净利润为3 200万元。假定不考虑所得税因素。假定至20×7年12月31日，甲企业已对外出售该存货的70%，30%形成期末存货。
          • 个别财务报表
            • 经调整后的净利润
            • ＝3 200-（1 000-600）×30% ＝3 200-400×30% ＝3 200-120＝3 080（万元）
            • 借：长期股权投资——损益调整 　　　616万（3080万×20%）
            • 　贷：投资收益　　　　　　　　 616万
          • 合并财务报表
            • 因有30%存货尚未出售，应调整合并报表中存货项目的金额
            • ＝（4 00万×30%）×20% ＝24万（元）
            • 借：长期股权投资 24万 （1 20万×20%）
            • 　贷：存货　　　　 24万
      • 2.对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易。
        • 对于投资企业向联营企业或合营企业投出或出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售或未被消耗），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。
          • 例子：
            • 被投资单位账面净利润 - 未实现的
              • 逆流交易 乙->甲
                • 乙 确认收入 成本
                  • 收入 - 成本 = 利润
                • 甲 确认存货
              • 顺流交易 甲->乙
                • 甲 确认收入 成本
                • 乙 确认存货
        • 投资方因投出或出售资产给其联营企业或合营企业而产生的损益中，应仅限于确认归属于联营企业或合营企业其他投资方的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。
        • 【例7-12】
          • 甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司财务和生产经营决策施加重大影响。
          • 20×7年，甲公司将其账面价值为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。
            • 1000-600=400 是内部交易
          • 假定甲企业取得取该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。
          • 乙公司20×7年净利润为2 000万元。假定不考虑所得税因素。
        • 【答案】
          • 第一种情形：（第1年）
            • 个别财务报表
              • 未实现的内部交易损益 ＝1000-600＝400（万元）
              • 调整后的净利润 ＝2000-400＝1600（万元）
              • 借：长期股权投资——损益调整 　320万 （1600万×20%）
              • 　贷：投资收益　　　　320万
            • 合并财务报表
              • 甲企业如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整：（把投资收益恢复正常）
              • 借：营业收入　　　200万（1000万×20%）
              • 　贷：营业成本　　　120万（600万×20%）
              • 　　　投资收益　　　　80万
          • 第一种情形：（第2年）
            • 乙公司于20×8年将上述商品全部出售，乙公司20×8年实现净利润为3 000万元。假定不考虑所得税因素。
            • 个别财务报表
              • 调整后的净利润 ＝3 000+（1 000-600）＝3 400（万元）
              • 借：长期股权投资——损益调整 　　680（34 00×20%）
              • 　贷：投资收益　　　　　680万
            • 合并财务报表
              • 合并报表中无需编制调整分录
          • 第二种情形：（第1年）
            • 乙公司20×7年净利润为2 000万元。假定不考虑所得税因素。假定至20×7年资产负债表日，该批商品对外部第三方出售70%，30%形成期末存货。
            • 个别财务报表
              • 未实现的内部交易损益 ＝（1 000-600）×30% ＝120（万元）
              • 调整后的净利润 ＝ 2 000-120＝1 880（万元）
              • 借：长期股权投资—损益调整　376万 （18 80×20%）
              • 　贷：投资收益　　　　　　　　 376万
            • 合并财务报表
              • 无论乙公司20×7年是否出售商品，或者出售多少，合并报表中均应编制下列调整分录：
              • 借：营业收入　2 00万 （10 00×20%）
              • 　贷：营业成本　1 20万 （6 00×20%）
              • 　　　投资收益　　80万
          • 第二种情形：（第2年）
            • 乙公司卖出剩余的40%
            • 个别财务报表
              • 调整后的净利润 = 账面价值 + （400X30%）X 40%
        • 【补充例题】
          • 甲企业持有乙公司有表决权股份的20%，能够对乙公司生产经营施加重大影响。2×13年11月，甲企业将其账面价值为600万元的商品以900万元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产核算，预计使用寿命为10年，净残值为零，采用年限平均法计提折旧。
          • 假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。
          • 乙公司2×13年实现净利润为1 600万元。假定不考虑所得税等因素的影响。
        • 【答案】
          • 个别财务报表
            • 未实现的内部交易损益 ＝（900-600）-（900-600）÷10×1/12＝300-2.50
            • ＝297.50（万元）
            • 调整后的净利润＝1 600-297.50
            • ＝1 302.50（万元）
            • 借：长期股权投资——损益调整 　　260.50（1 302.50×20%）
            • 　贷：投资收益　　　　　　　260.50
            • 注意：从第2年起只考虑已实现的内部交易损益。
              • 第二年
                • [账面净利润+（300/10年）] x 20% =
                • 借：长期股权投资——损益调整 　　xxxx
                • 　贷：投资收益　　　　　　　xxxx
          • 合并财务报表
            • 甲企业如存在子公司需要编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别财务报表已确认投资收益的基础上进行以下调整：
            • 借：营业收入　　　　　180 （900×20%）
            • 　贷：营业成本　　　　　120（600×20%）
            • 　　　投资收益　　　　　　60
        • 【补充例题•单选题】（2018年）
          • 2×16年1月1日，甲公司以1 500万元的价格购入乙公司30%股权，能对乙公司施加重大影响。当日，乙公司可辨认净资产的公允价值为4 800万元，与其账面价值相同。
          • 2×16年度，乙公司实现净利润800万元，其他综合收益增加300万元；乙公司从甲公司购入某产品并形成年末存货900万元（未发生减值），甲公司销售该产品的毛利率为25%。
          • 2×17年度，乙公司分派现金股利400万元，实现净利润1 000万元，上年度从甲公司购入的900万元产品全部对外销售。
          • 甲公司投资乙公司前，双方不存在关联方关系。
          • 不考虑税费及其他因素，甲公司对乙公司股权投资在其2×17年末合并资产负债表中应列示的金额是（　　）。
        • 答案过程
          • 2016.1.1
            • 借：长期股权投资——投资成本 1500
              • 初恋，比较有利无利差额
                • 4800x30=1440
                • 1500-1440 吃亏了
                  • 不调整长投
            • 贷：银行存款 1500
          • 2016年度：其他综合收益
            • 借：长期股权投资——其他综合收益 300x30%=90万
            • 贷：其他综合收益 90万元
          • 2016年度净利润
            • 800万
          • 乙公司年末存货900
            • 甲公司售价900
            • 毛利率
              • （收入 - 成本） / 收入=25%
              • （收入 - 成本）=加价 225
            • 调整后的净利润 800-225=575
          • 甲公司报表
            • 借：长期股权投资——损益调整 575 x 30% = 172.5
            • 贷：投资收益 172.5
          • 甲公司长投共计：
            • 1500+90+172.5 = 1762.5
          • 2017年利润
            • 调整后的净利润 1000+900x25% =1225
            • 借：长期股权投资——损益调整 1225 x 30% = 367.5
            • 贷：投资收益 367.5
          • 2017年分红
            • 借：应收股利 400x30%=120万
            • 贷：长期股权投资——损益调整 120
          • 总长投
            • 1762.5+367.5-120 = 2010
        • 【补充说明】（共2点）
          • 第一、投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销，应由减值资产全额承担。
            • 900成本，卖700
            • 卖赔了，假装没看见
              • 账面净利润 x 持股比例
              • 赔的200，谁的资产谁承担
                • 计提资产减值损失
          • 第二、投资方与联营、合营企业之间发生的投出或出售资产的交易构成业务（如：以分公司进行投资）的，应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》有关规定进行会计处理：
            • 有独立的产销能力的视为“业务"
              • 独立的产销单元：分公司、分部
            • 1.联营、合营企业向投资方出售业务的，投资方应按《企业会计准则第20号——企业合并》的规定进行会计处理，投资方应全额确认与交易相关的利得或损失；（类似逆流交易）
            • 2.投资方向联营、合营企业投出业务，并能对联营、合营企业实施重大影响或共同控制的，应以投出业务的公允价值作为新增长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与投出业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益。（类似顺流交易）
            • 投资方向联营、合营企业出售业务，取得的对价与所出售业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益。
            • 3.投出或出售的资产不构成业务的，应当分别顺流交易和逆流交易进行会计处理。（抵销未实现的内部交易损益）
        • 【补充例题】
          • 甲公司为某汽车生产厂商。2×20年1月1日，甲公司以其所属的从事汽车配饰生产的一个分公司（构成业务），向其持股40%的联营企业乙公司增资。同时，乙公司的其他投资方（持有乙公司60%股权）也以现金6 000万元向乙公司增资。
          • 增资后，甲公司对乙公司的持股比例不变，并仍能施加重大影响。上述分公司（构成业务）的净资产（资产与负债的差额）账面价值为3 000万元。该业务的公允价值为4 000万元。假定甲公司为增值税一般纳税人，销售商品及设备适用的增值税税率为13%，不考虑相关税费等其他因素影响。
        • 【答案】
          • 2020.1初始成本
            • 借：固定资产清理 1700 （账面价值）<2000-300 倒挤出来> 累计折旧 300
            • 贷：固定资产 2000
            • 4000+4000x13% = 4520
              • 借：长期股权投资——投资成本 4520
              • 贷：其他业务收入 700 （原材料） 主营业务收入 1200 （库存商品） 固定资产清理 1700 （固定资产） 资产处置损益 2100-1700=400 应交税费——应交增值税（销项税额） 520
          • 如果
            • 2×20年乙公司全年实现净利润800万元
              • 借：长期股权投资——损益调整 320 （800 × 40%）
                • 视为全部已实现
              • 贷：投资收益 320
          • 注：
            • 所投出业务的净资产的账面价值（3 000万元）和公允价值（4 000万元）的差额为1 000万元已全部计入当期损益，无需进行任何抵销。
      • 小结
        • 不构成业务
          • 顺流
            • <个表> 被投资单位账面 - 未实现的内部交易损失
              • 借：营业收入
              • 贷：营业成本 投资收益
              • 合表
          • 逆流
            • <个表>被投资单位账面 - 未实现的内部交易损失
              • 借：长期股权投资
              • 贷：存货
        • 构成业务
          • 不区分顺流逆流
            • 损益（不调未实现的内部交易）
    • （六）合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理
      • （★★★顺流交易）
      • 1.符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：
        • （1）与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；
        • （2）投出非货币性资产的损益无法可靠计量；
        • （3）投出非货币性资产交易不具有商业实质。
      • 2.相关规定
        • （1）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬，并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。
          • 合并财务报表：700 x （1-38%）
        • （2）交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。（自己全额承担，不再抵销）
          • 个别财务报表
            • 2015.3.31
              • 未实现的内部交易损益
                • 1900-1200=700
              • 已实现的内部交易损益
                • 700÷10年÷12月 x 9月=52.5
              • 调整后的净利润
                • 1000-（700-52.5）=352.5
              • 份额
                • 352.5 x 38% = 133.95万元
              • 分录
                • 借：长期股权投资——损益调整 1339500
                • 贷：投资收益 1339500
        • 【例7-13】
          • 甲公司、乙公司和丙公司2×15年3月31日共同出资设立丁公司，注册资本为5 000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。
          • 甲公司以其固定资产（机器）出资，该机器的原价为1 600万元，累计折旧为400万元，公允价值为1 900万元，未计提减值；乙公司和丙公司以现金出资，各投资1 550万元。
          • 假定甲公司需要编制合并财务报表。不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。
          • 假定该项固定资产尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，净残值为零。丁公司2×15年4～12月实现净利润为1 000万元。
        • （3）在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。
          • 想投资4元，但是翻页器5元
          • 需要从别人手里拿回1元
        • 【补充例题】
          • 甲公司和乙公司于20×4年3月31日共同出资设立丙公司，注册资本为1 900万元，甲公司、乙公司各持有丙公司注册资本的50%，丙公司为甲、乙公司的合营企业。
          • 甲公司以其固定资产（厂房）出资，出资时该厂房的原价为1 200万元，累计折旧为320万元，公允价值为1 000万元，未计提减值；
          • 乙公司以900万元的现金出资，另支付甲公司50万元现金。
          • 假定厂房的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值。
          • 丙公司20×4年4～12月实现净利润800万元。
          • 假定甲公司有子公司，需要编制合并财务报表，不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。
          • 要求：编制甲公司20×4年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录及20×4年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。
        • 【答案】
          • 3.31投资时
            • 借：长期股权投资——投资成本 950 银行存款 50
            • 贷：固定资产清理 880 资产处置损益 120
              • 120万
                • 现金<已实现>
                  • 120x（50÷1000）=6万
                • 固定资产<未实现>
                  • 120-6 =114 万
                    • 折旧已实现 114÷10÷12x9 = 8.55
                    • 未实现 114-8.55=105.45
            • 净利润
              • 800 账面净利润
                • 调整净利润=800-105.45=694.55
                • 净利润 x 50% =347.275
            • 借：长期股权投资——损益调整 3472750 贷：投资收益 3472750
          • 合并财务报表
            • 借：资产处置收益 57 （114*50%）
              • 个别财务报表抓过来的是 贷：资产处置损益
              • 留给乙方的 114-57=57
            • 贷：投资收益 57
    • （七）取得现金股利或利润的处理
      • 成本法
        • 借：应收股利
        • 　贷：投资收益
        • 借：银行存款
        • 　　贷：应收股利
      • 权益法
        • 借：应收股利
          • 被投资单位的分录
            • 借：利润分配 <所有者权益科目 借方标识减少>
            • 贷：应付股利
        • 　贷：长期股权投资——损益调整
          • 冲减长期股权投资 1000*20%
        • 借：银行存款
        • 　　贷：应收股利
      • 举例
        • 被投资单位当年实现利润3000万元
          • 借：长期股权投资——损益调整 3000×20%=600（万元）
          • 　贷：投资收益 600（万元）
        • 被投资单位当年分红1000万元
          • 税后净利分红1000
            • 从3000中拿出的1000
          • 借：应收股利 1000×20%=200（万元）
          • 　贷：长期股权投资——损益调整 200万元
    • （八）超额亏损的确认
      • 1.总原则
        • 按照权益法核算的长期股权投资，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（如：长期应收款）减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
          • 投资巨亏
            • 10000*20=2000
          • A公司
            • 长期股权投资——投资成本 300 长期股权投资——损益调整 200 长期股权投资——其他综合收益 100 长期股权投资——其他权益变动 100
            • 四个明细科目共700
          • 冲减后长投
            • =0
          • 仍有亏损份额
            • 2000-700
          • 如果有长期应收款
            • 余额900，坏账准备400
              • 价值500
          • 预计负债
            • 200
          • 仍有
            • 600
        • 注：长期股权投资的账面价值：四个明细科目之和扣除减值准备。
      • 2.账务处理
        • （1）投资企业在确认应分担被投资单位发生的亏损时，具体应按照以下顺序处理：
          • ①减记长期股权投资的账面价值。
            • 借：投资收益
            • 　贷：长期股权投资——损益调整
          • ②在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投资损失，考虑除长期股权投资以外，账面上是否有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，如果有，则应以其他长期权益的账面价值为限，继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。
            • 借：投资收益
            • 　贷：长期应收款
          • ③经过上述处理，按照投资合同或协议约定，投资企业仍需要承担额外损失弥补等义务的，应按预计将承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。
            • 借：投资收益
            • 　贷：预计负债
          • ④除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外备查登记。
        • （2）在确认了有关的投资损失以后，被投资单位于以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记账外备查登记的金额、已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。即应当按顺序分别：
          • 相关账务处理如下：
          • 借：预计负债①
            • 200
          • 　　长期应收款②
            • 500
          • 　　长期股权投资③
            • 4000-600-200-500=2700
          • 　贷：投资收益（★调整后的净利润×持股比例%－未承担的亏损额）
            • 4000-600
        • 利润20000万元
          • （20000*20%-600）
    • （九）其他综合收益的处理
      • 1.基本账务处理
        • （1）被投资单位其他综合收益增加时，投资方按比例：
          • 借：长期股权投资——其他综合收益
            • 100*20%
          • 　贷：其他综合收益
          • <她笑你就笑>
        • （2）被投资单位其他综合收益减少时，投资方按比例：
          • 借：其他综合收益
          • 　贷：长期股权投资——其他综合收益
      • 2.相关规定
        • （1）基本规定
          • 投资方全部处置权益法核算的长期股权投资时，原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理；
            • 被投资单位的其他综合收益能走损益，我的也走损益
            • 被投资单位的其他综合收益 不能走损益，我的也不能走损益
              • 只能走权益
          • 投资方部分处置权益法核算的长期股权投资，剩余股权仍采用权益法核算的，原权益法核算的相关其他综合收益应当采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础处理并按比例结转。
            • 部分处置
        • （2）特殊规定
          • 属于被投资单位重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动额部分，投资方按比例进行确认：
            • 借：长期股权投资——其他综合收益
              • 100*20%
            • 　贷：其他综合收益
            • 或反向。
          • 处置<长投>时：按照被投资单位处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。（不能转损益）
            • 不能转损益
          • 注意：以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具对应的其他综合收益。
            • 其他权益工具投资 对应的其他综合收益
        • 【举例】2种情况不转损益
          • 1.被投资单位：重新计量设定受益计划净负债或净资产
            • 被投资方
              • 借：应付职工薪酬 100
              • 　贷：其他综合收益 100
              • 投资方：
                • 借：长期股权投资——其他综合收益 20（100×20%）
                • 　贷：其他综合收益 20
            • 终止确认：
              • 借：其他综合收益 100
              • 　贷：留存收益 100
              • 处置时：
                • 借：其他综合收益 20
                • 　贷：留存收益 20
          • 2.被投资单位：其他权益工具投资公允价值变动：
            • 被投资方
              • 借：其他权益工具投资——公允价值变动 100
              • 　贷：其他综合收益 100
              • 投资方：
                • 借：长期股权投资——其他综合收益 20（100×20%）
                • 　贷：其他综合收益 20
            • 处置时：
              • 借：其他综合收益 100
              • 　贷：盈余公积
              • 　　　利润分配——未分配利润
              • 投资方处置时：
                • 借：其他综合收益 20
                • 　贷：盈余公积
                • 　　　利润分配——未分配利润
          • 除了1.2，
            • 被投资方
              • 借：其他综合收益 100
              • 　贷：损益类科目 100
              • 投资方：
                • 借：长期股权投资——其他综合收益 20（100×20%）
                • 　贷：其他综合收益 20
            • 处置时：
              • 投资方处置时：
                • 借：其他综合收益 20
                • 　贷：投资收益 20
    • （十）被投资单位所有者权益其他变动的处理（其他权益变动）
      • 1.总体原则
        • （1）采用权益法核算时，投资企业对于被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动，应按所持股权比例计算应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积——其他资本公积，并在备查簿中予以登记。
          • 借：长期股权投资——其他权益变动
          • 　贷：资本公积——其他资本公积
          • 或反向。
        • （2）后续处理
          • ①投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时，应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益。
          • ②对剩余股权终止权益法核算时，将这部分资本公积全部转入当期投资收益。
      • 2.被投资单位所有者权益其他变动包括内容：
        • 被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动主要包括：
        • （1）被投资单位接受其他股东的资本性投入；
          • 例如：B母公司捐赠1000万
            • B企业
              • 借：银行存款 1000
              • 贷：资本公积——股本溢价 1000
            • A占B30%
              • 借：长期股权投资——其他权益变动 300（1000*30%）
              • 　贷：资本公积——其他资本公积 300
                • 不管B用什么“股本溢价”，都用“资本公积——其他资本公积”
        • （2）被投资单位发行可分离交易的可转换公司债券中包含的权益成分；
        • （3）以权益结算的股份支付；
        • （4）其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变化（稀释股权）等。
        • 【补充例题】（其他方投资）
          • 甲公司与乙公司于20×0年初分别出资200万元和800万元成立丙公司，甲公司持有丙公司20%的股份，能够对丙公司施加重大影响。
          • 20×0年丙公司实现净利润500万元。
            • （账面净利润）
              • 没有评估增值、减值
              • 没有未实现内部交易
          • 同年年末，乙公司再次向丙公司增资300万元，至此，甲公司与乙公司持股比例分别变为15%和85%，假设甲公司仍能对丙公司施加重大影响，不考虑其他因素。
        • 【答案】
          • ①甲公司投资时（20×0年初）
            • 借：长期股权投资——投资成本　　 2 00
            • 　贷：银行存款　　　　　 　　　 2 00
          • ②丙公司实现净利润500万元
            • 借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　 1 00 （5 00×20%）
            • 　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 00万
          • ③甲公司至此长期股权投资账面价值 ＝200+100＝300万（元）
          • ④增资前丙公司
            • 丙公司净资产的账面价值＝（200+800）+500＝1500（元）
            • 甲公司应享有丙公司的权益份额＝1500×20%＝300（元）
          • ⑤乙公司增资时，甲公司本身不需要编制会计分录
          • ⑥持股比例下降，甲公司应享有丙公司权益的份额
            • 270万元【（200+800）+500+300）×15%】
          • ⑦甲公司享有的权益变动为30万元（300-270）
            • 属于丙公司除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动。
            • 借：资本公积——其他资本公积　　　　　　　　 30万
            • 　贷：长期股权投资——其他权益变动　　　　　　 30万
      • 3.投资方持股比例增加但仍采用权益法核算的处理（主动增资，仍为权益法）
        • 投资方因增加投资等原因对被投资单位的持股比例增加，但被投资单位仍然是投资方的联营企业或合营企业时，投资方应当按照新的持股比例对股权投资继续采用权益法进行核算。
          • 20% -> 21%
        • 在新增投资日：
          • （1）如果新增投资成本大于按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额，不调整长期股权投资成本；
            • 不利差额
            • 不调整，视同买商誉
          • （2）如果新增投资成本小于按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额，应按该差额，调整长期股权投资初始投资成本。
            • “负商誉”
            • 借：长期股权投资——投资成本
            • 贷：营业外收入
          • （3）进行上述调整时，应当综合考虑与原持有投资和追加投资相关的商誉或计入损益的金额。
          • 【补充例题】
            • （主动增资，仍采用权益法核算）
              • （1）20×6年1月1日，甲公司以银行存款3 200万元向非关联方购买乙公司30%的股权，并对乙公司具有重大影响。当日，乙公司可辨认净资产公允价值与账面价值相等，均为10 000万元。
                • 借：长期股权投资——投资成本　　　　　　　　　3 200
                • 　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　3 200
                • 初始投资成本3 200（万元）大于应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额为3 000万元（10 000万元×30%），不调整长期股权投资（正商誉200万元）
              • （2）20×9年1月1日，甲公司以银行存款1 200万元向另一非关联方购买乙公司10%的股权，仍对乙公司具有重大影响，相关手续于当日完成。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为15 000万元。不考虑相关税费等其他因素影响。
                • 借：长期股权投资——投资成本　　　　　　　　　 1 200
                • 　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 200
                • 注：
                  • 第二次投资时，初始投资成本1 200（万元）小于应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额为1 500万元（15 000万元×10%），形成负商誉300万元（营业外收入），综合考虑两次商誉的情况：
                  • 借：长期股权投资——投资成本　　　　　 100（300-200）
                  • 　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　 100
                • 同时：
                  • 在备查簿中记录两次投资各自产生的商誉和第二次投资时综合考虑两次投资产生的商誉后的调整情况。
          • 【特别提示】
            • 增资时，商誉的处理原则（6种情况）
              • 第一次 第二次 第二次结论
              • 正商誉30万元 正商誉30万元 不调整
              • 负商誉30万元 负商誉30万元 分别确认
                • 营业外收入 30
                • 营业外收入 30
              • 正商誉60万元 负商誉50万元 不调整
                • 还是吃亏，不调整
              • 正商誉60万元 负商誉70万元 确认负商誉10万元
                • 营业外收入 10
              • ★负商誉60万元 正商誉50万元 不追溯调整
                • 第一次：营业外收入 60
                • 第二次不额外确认
              • 负商誉50万元 正商誉70万元 不追溯调整
                • 第一次：营业外收入 50
                • 第二次不额外确认
            • 总结规律
              • 第二次正商誉：不涉及调整
              • 第二次负商誉：可能涉及调整
              • 谨慎性原则：避免多确认营业外收入
    • （十一）股票股利的处理（股数增加）
      • 被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。
        • 被投资单位
          • 借：利润分配
          • 贷：股本
        • 投资单位
          • 不做账务处理
            • 一增一减
            • 不改变长投
          • 备查簿记录下来
  • 三、长期股权投资的减值
    • 长期股权投资在按照规定进行核算确定其账面价值的基础上，如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定计提减值准备。
      • 借：资产减值损失
      • 　贷：长期股权投资减值准备
      • 上述有关长期股权投资的减值准备在提取以后，均不允许转回。
      • 知识点：能转回的减值有：
        • 坏账准备
        • 存货跌价准备
        • 14.金融资产
        • 20.递延所得税资产
        • 25.持有待售
        • 26.收入费用利润
• 第三节　长期股权投资核算方法的转换及处置
  • 一、长期股权投资核算方法的转换
    • 【补充例题】
      • 2×20年1月1日，甲公司支付价款1 015万元（含已宣告发放现金股利15万元），购入乙公司发行的股票200万股，占乙公司有表决权股份的0.5%。2×20年6月30日，该股票市价为1 100万元。2×20年7月1日以价格为1 300万元出售该部分股权。假定甲公司、乙公司均按10%提取盈余公积，不考虑其他因素，请编写甲公司将其作为交易性金融资产和其他权益工具投资两种情况下的账务处理。
    • 【正确答案】
      • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）
        • 2×20年1月1日
          • 借：交易性金融资产——成本　　1000
          • 　　应收股利　　　　　 15
          • 　贷：银行存款　　　　1 015
        • 2×20年6月30日，该股票市价为1100万元
          • 借：交易性金融资产 ——公允价值变动 100
          • 　贷：公允价值变动损益　　　100
            • 名称从这里来的
            • 不用反向结转<这是规矩，别问为什么>
        • 2×20年7月1日，出售价款为1 300万元
          • 借：银行存款　　　　　1 300
          • 　贷：交易性金融资产——成本　　　　1 000
          • 　　　　 ——公允价值变动　100
          • 　　　投资收益　　　　　　200
            • <倒挤差额>贷方表示增加
      • 指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他权益工具投资）
        • 2×20年1月1日
          • 借：其他权益工具投资——成本　　1 000
          • 　　应收股利　　　　　　　 15
          • 　贷：银行存款　　　　　　1 015
        • 2×20年6月30日，该股票市价为1 100万元
          • 借：其他权益工具投资——公允价值变动 100
          • 　贷：其他综合收益　　　　　　 100
            • 名称从这里来的
        • 2×20年7月1日，出售价款为1 300万元
          • 借：银行存款　　　　　　　　1 300
          • 　贷：其他权益工具投资——成本　　　　　　1 000
          • 　　　　 　 ——公允价值变动　　　100
          • 　　　盈余公积　　　　　　　　　 20
          • 　　　利润分配——未分配利润　　180
          • 倒挤差额
          • 借：其他综合收益　　　　　　　100
          • 　贷：盈余公积　　　　　　　　　 10
          • 　　　利润分配——未分配利润　　 90
    • 知识点
      • 成本法（不涉及控制）
        • “懒人法”
        • 1.没有哦明细科目
        • 2.只有对方 分配现金股利 和 减值 需要分录
      • 权益法（20%-50%）
        • 四个“女朋友”
          • ——投资成本
          • ——损益调整
          • ——其他综合收益
          • ——资本公积
        • ——其他综合收益
        • ——资本公积
      • 长期股权投资
      • 减资 ↓ -------------------20%分界线------------------- 增资 ↑
        • 俗称跨界，规律：先卖后买
      • 公允价值计量
        • 交易性金融资产
        • 其他权益工具投资
    • 增资：多次交易、分步实现合并
      • 5% <无控制、无共同控制、无重大影响>
        • 5%+65%
          • 65%新买的不谈跨界
            • 借：长期股权投资
            • 贷：银行存款
          • 5%跨界
            • 交易性金融资产->长期股权投资
            • 先卖后买
      • 30% <权益法>
        • 30% + 40%
          • 没有跨界
            • 不用先卖后买
      • 5% <公允价值计量>
        • 5% + 25%
          • 25%新买的不谈跨界
            • 不用先卖后买
          • 5%跨界
            • 先卖后买
    • 增资的规律
      • a. 新买的，不跨界
      • b. 原来的5%，跨界
    • 减资的规律
      • a. 卖掉部分，不跨界
      • b. 剩下的部分，跨界
    • 多次交易，分步实现（同控）<特殊>
      • one more
      • 5%+65%=70%
        • 借：长期股权投资 x 70% + 商誉 资本公积——股本溢价/盈余公积/利润分配——未分配利润
        • 贷：交易性金融资产/其他权益工具投资（账面价值） 银行存款/原材料/库存商品/固定资产清理/无形资产/股本（本次支付额/账面价值） 资本公积——股本溢价
        • 暂不处理
          • 借：其他综合收益
          • 贷：盈余公积/利润分配——未分配利润
      • 30%+40%=70%
        • 借：长期股权投资
        • 贷：长期股权投资——1234
    • 共6种转换：（跨界）
      • 增资
        • 公允价值5%→成本法70%
          • 同控
            • 其他综合收益：暂不处理；处置时，按比例或全部结转（★★★特殊：不视为跨界）
          • 非同控
            • 原金融资产核算：其他综合收益转入留存收益（跨界、先卖后买）
        • 权益法30%→成本法70%
          • 同控
          • 非同控
          • 不跨界
            • 其他综合收益、资本公积：暂不处理：
            • 处置时，按比例或全部结转
            • （★★★特殊：不视为跨界）
        • 多次交易、分步实现企业合并
        • 公允价值计量5%→权益法30%
          • 跨界、先卖后买（全部结转）
          • 5%先卖后买
      • 减资
        • 权益法30%→公允价值计量5%
          • 跨界、先卖后买（全部结转）
          • 剩余5%跨界
        • 成本法70%→权益法30%
          • 不跨界（追溯调整★★★）
        • 成本法70%→公允价值计量5%
          • 跨界、先卖后买
          • 剩余5%跨界
        • 丧失控制权（合并财务报表）
    • （一）成本法转换为权益法（减资，追溯调整）（详见第27章合并财务报表）
    • （二）成本法转为权益法核算的特殊情况（被动稀释）《企业会计准则解释第7号》（2015年11月4日财政部发布）（详见合并财务报表章节）
      • A70%+B30%
      • A40%权益法+B60%
    • （三）公允价值计量或权益法转换为成本法（多次交易，分步实现企业合并）（个别财务报表内容详见第一节和本节内容，合并财务报表内容详见合并财务报表章节）
      • 5%+65%
      • 30%+40%
      • 区分为两种情况：同一控制下的企业合并（详见第一节）和非同一控制下的企业合并（详见本节补充内容）
      • 【补充内容】★★★通过多次交换交易、分步实现企业合并（非同一控制下）
      • 投资方原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的按照金融工具确认和计量准则进行会计处理的权益性投资，或者原持有对联营企业、合营企业的长期股权投资，因追加投资等原因，能够对被投资单位实施控制的，即通过多次交换交易，分步取得股权最终形成非同一控制企业合并，即投资方因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资单位实施控制的。按下列会计处理方法核算（不构成“一揽子交易”）：
        • 5%
        • 30%
        • 70%
      • 手写板
        • 第一种类型：按公允价值计量转换为成本法（原持股5%变更为55%）
          • 第一部分：（交易性金融资产）原股权部分 5%
            • 借：长期股权投资（原股权公允价值）
            • 　贷：交易性金融资产——成本/公允价值变动等（账面价值）
            • 　　　投资收益（原投资的公允价值-账面价值）（先卖后买）（可借可贷）
          • 第一部分：（其他权益工具投资）原股权部分 5%
            • 借：<银行存款> 长期股权投资（原股权公允价值）
            • 　贷：其他权益工具投资——成本 / ——公允价值变动（账面价值） 盈余公积 / 利润分配——未分配利润（可借可贷）
            • 借：其他综合收益（可借可贷）
            • 贷：盈余公积 / 利润分配——未分配利润
          • 第二部分：新增部分投资 50%
            • 借：长期股权投资（新增投资成本）
            • 　贷：银行存款等
        • 购买日之前持有的股权投资，采用金融工具确认和计量准则进行会计处理的，应当将按照该准则确定的股权投资的公允价值加上新增投资成本（公允价值）之和，作为改按成本法核算的初始投资成本。
        • 原持有股权的公允价值与账面价值之间的差额，应当转入改按成本法核算的当期投资收益。
          • 交易性金融资产
            • 投资收益
          • 其他权益工具投资
            • 留存收益
        • 第二种类型：权益法转换为成本法
          • （1）应当按照原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本（公允价值）之和，作为改按成本法核算的初始投资成本。
            • 借：长期股权投资（原股权 30%+新增投资成本 40%）
            • 　贷：长期股权投资——投资成本 　　　　　　　　　——损益调整（可借可贷） 　　　　　　　　　——其他综合收益（可借可贷） 　　　　　　　　　——其他权益变动（可借可贷） 　　　银行存款等（新增投资成本）40%
            • 30% 账面价值，从有明细的长投变为没有明细的长投
          • （2）购买日之前持有的股权采用权益法核算的：（暂不作处理，处置时再结转）
            • ①相关其他综合收益应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理；（其他综合收益：被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而引起的其他综合收益、被投资单位持有的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资除外）
              • 两个除外
                • 被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而引起的其他综合收益
                • 被投资单位持有的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资
            • ②因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在处置该项投资时相应转入处置期间的当期损益。（资本公积——其他资本公积）
              • 其中：
              • 处置后的剩余股权：
                • a.采用成本法或权益法核算的，其他综合收益和其他所有者权益应按比例结转；
                • b.改按金融工具确认和计量准则进行会计处理的，其他综合收益和其他所有者权益应全部结转。
              • 全部结转
                • 全部处置
                • 跨界
                  • 65%+5%（先卖后买）
      • 【补充例题】
        • A公司于20×8年3月以2 000万元取得B上市公司5%的股权，对B公司不具有重大影响，A公司将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，按公允价值计量。
          • 借：交易性金融资产——成本 2000万
          • 贷：银行存款 2000万
        • 20×9年4月1日，A公司又斥资25 000万元自C公司取得B公司另外50%股权。
          • （新买的直接写）达到控制 -> 成本法 <懒人法，不写明细>
          • 50%
            • 借：长期股权投资　 25000万 <55%构成控制，懒人法，不用写明细>
            • 贷：银行存款 25000万
          • 跨界——原来的5%叫“交易性金融资产”不合适，改名“长期股权投资”
          • 5%
            • 先卖
              • 借：银行存款 2500
              • 贷：交易性金融资产——成本 2000 交易性金融资产——公允价值变动 500
            • 后买
              • 借：长期股权投资　2500 <55%构成控制，懒人法，不用写明细>
              • 贷：银行存款 2500
        • 假定A公司在取得对B公司的长期股权投资后，B公司未宣告发放现金股利。
        • A公司原持有B公司5%的股权于20×9年3月31日的公允价值为2 500万元（与20×9年4月1日的公允价值相等），累计计入公允价值变动损益的金额为500万元。A公司与C公司不存在任何关联方关系。假定不考虑所得税影响。
          • 借：交易性金融资产——公允价值变动 500万
          • 贷：公允价值变动损益 500万
      • 【答案】
        • A公司是通过分步购买最终达到对B公司控制，因A公司与C公司不存在任何关联方关系，故形成非同一控制下企业合并。
        • 第一种情形：（公允价值计量5%→成本法55%）（先卖后买）
          • 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　 27500万
          • 　贷：交易性金融资产　　　　　　　　　　　2500万 　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　 25000万
        • 第二种情形：（权益法20%→成本法55%）
          • 假定，A公司于20×8年3月以12 000万元取得B公司20%的股权，并能对B公司施加重大影响，采用权益法核算该项股权投资，当年度确认对B公司的投资收益450万元。
            • 借：长期股权投资——投资成本　　　　　　 120 000 000
              • 初恋<比较有利无利差额>
                • 吃亏（12000买了50000*20%）
                  • 不调整长投
                • 子主题
            • 　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 120 000 000
            • 借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　 4 500 000
            • 　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 4 500 000
        • 20×9年4月，A公司又斥资15 000万元自C公司取得B公司另外35%的股权，A公司除净利润以外，无其他所有者权益变动，按净利润的10%提取盈余公积。
        • A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。其他资料同上。
        • 购买日，A公司应进行以下账务处理：
        • 新增的35%
          • 借：长期股权投资——B公司　　　　　　　 150 000 000 <公允价值>
          • 　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 150 000 000
        • 原来20%
          • 借：长期股权投资——B公司　　　　　　　 124 500 000 <账面价值>
          • 　贷：长期股权投资——投资成本　　　　　　 120 000 000
          • 　　　　　　　　　——损益调整　　　　　　　 4 500 000
        • 购买日对B公司长期股权投资的账面价值＝（12 000+450）+15 000＝27 450（万元） <中西合璧>55%
    • （四）公允价值计量（以交易性金融资产为例）转为权益法核算
      • 投资企业对原持有的被投资单位的股权不具有控制、共同控制或重大影响，按照金融工具确认和计量准则进行会计处理的，因追加投资等原因导致持股比例增加，使其能够对被投资单位实施共同控制或重大影响而转按权益法核算的：
      • 1.应在转换日，按照原股权的公允价值加上为取得新增投资而应支付对价的公允价值，作为改按权益法核算的初始投资成本；
        • 新买的25%
          • 借：长期股权投资——投资成本 <公允价值>
          • 贷：银行存款
      • 2.原股权投资于转换日的公允价值与账面价值之间的差额，转入改按权益法核算的当期损益。（先卖后买）
        • 原来的5%<跨界>
          • 先卖
            • 借：银行存款 <公允价值>
            • 贷：交易性金融资产——成本 交易性金融资产——公允价值变动（可借可贷） 投资收益 <倒挤>（可借可贷）
              • 贷：其他权益工具投资——成本 其他权益工具投资——公允价值变动（可借可贷）
              • <倒挤> 留存收益（盈余公积和利润分配——未分配利润）
              • 留存收益需要反向结转
                • 借：其他综合收益
                • 贷：盈余公积 利润分配——未分配利润
            • 对应 公允价值变动损益，不用反向结转
          • 后买
            • 借：长期股权投资——投资成本<要写明细>
            • 贷：银行存款
      • 3.在此基础上，比较初始投资成本与获得被投资单位共同控制或重大影响应享有被投资单位可辨认资产公允价值份额之间的差额：
        • （1）前者大于后者的，不调整长期股权投资的初始投资成本；
        • （2）前者小于后者的，差额调整长期股权投资的初始投资成本，并计入当期营业外收入。
        • 比较有利不利差额
          • 长期股权投资——投资成本
            • 大于后者，不调整
          • 可辨认资产公允价值份额
            • 小于后者，营业外收入
              • 借：长期股权投资——投资成本
              • 贷：营业外收入
      • 【补充例题】
        • （1）2×19年1月1日，甲公司以银行存款200万元购入乙公司6%的有表决权股份，甲公司划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
          • 借：交易性金融资产——成本　　　 200
          • 　贷：银行存款　　　　　 200
        • （2）2×19年12月31日，该股票公允价值为240万元。
          • 借：交易性金融资产——公允价值变动　　　　40
          • 　贷：公允价值变动损益　　　　　40
        • （3）2×20年1月1日，甲公司又以840万元的价格从乙公司其他股东受让取得该公司14%的股权，至此持股比例达到20%，对乙公司具有重大影响，对该项股权投资改按采用权益法核算。当日原持有的股权投资分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值为360万元（840/14%＝X/6%）。
        • 2×20年1月1日乙公司可辨认净资产公允价值总额为6 000万元。不考虑其他因素。
      • 【答案】
        • ①2×20年1月1日追加投资时：
          • 借：长期股权投资——投资成本　　　　　840 <公允价值>
          • 　贷：银行存款　　　　　　　　　　 840
        • ②2×20年1月1日对原股权投资账面价值的调整。
        • 公允价值与账面价值的调整（视为先卖后买）
          • 先卖
            • 借：银行存款　　 　 360（公允价值）
            • 　贷：交易性金融资产——成本　　　 200
            • 　　　　　　　　　　——公允价值变动　　　40
            • 　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　 120 <倒挤>
          • 后买
            • 借：长期股权投资——投资成本　　　 360（公允价值）
            • 借：银行存款　　 　 360
        • 改按权益法核算的初始投资成本
          • =确定的原持有的股权投资的公允价值360+新增投资成本840＝1 200（万元）
        • ③追加投资时，初始投资成本（1 200万元）等于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额（6 000×20%），不应调整初始投资成本。
          • 若为5000*20%
            • 吃亏，不调整
          • 若为7000*20
            • 1400-1200=200
              • 借：长期股权投资——投资成本 200
              • 贷：营业外收入 200
    • （五）权益法转公允价值计量（减资）
      • 1.准则原文：（先卖后买）
        • 投资企业原持有的被投资单位的股权对其具有共同控制或重大影响，因部分处置等原因导致持股比例下降，不再能对被投资单位实施共同控制或重大影响的，应于失去共同控制或重大影响时，改按金融工具确认和计量准则的规定对剩余股权进行会计处理。
        • （1）对剩余股权在改按公允价值计量时，公允价值与其原账面价值之间的差额计入当期损益。
          • 5%
        • （2）原采用权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时，采取与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理；
          • 30% 所有
          • 被投资单位一样
        • （3）因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在终止采用权益法时全部转入当期损益。
          • 30% 所有
      • 2.账务处理 30%-25%=5%
        • （1）确认有关股权投资的处置损益
          • 借：银行存款
          • 　贷：长期股权投资——投资成本 　　　　　　　　　——损益调整（可借可贷） 　　　　　　　　　——其他综合收益（可借可贷） 　　　　　　　　　——其他权益变动（可借可贷）
            • 25%
          • 　　　投资收益（可借可贷）<倒挤>
        • （2）剩余股权投资转为以公允价值计量（以交易性金融资产为例）
          • 先卖
            • 借：银行存款（公允价值）
              • 5%
            • 　贷：长期股权投资——投资成本 　　　　　　　　　——损益调整（可借可贷） 　　　　　　　　　——其他综合收益（可借可贷） 　　　　　　　　　——其他权益变动（可借可贷） 　　　投资收益（可借可贷）
              • 5%
          • 后买
            • 借：交易性金融资产——成本 / 其他权益工具投资——成本（公允价值）
              • 5%
            • 贷：银行存款（公允价值）
          • 同时：
            • 借：其他综合收益
              • 30%
            • 　贷：投资收益 / 损益或者权益
            • 或反向
            • 借：资本公积——其他资本公积
              • 30%
            • 　贷：投资收益
            • 或反向
      • 【补充例题】
        • 甲公司持有乙公司30%的有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响，对该股权投资采用权益法核算。
        • 20×8年10月，甲公司将该项投资中的50%出售给非关联方，取得价款1 800万元。相关股权划转手续于当日完成。
          • 30%-30%*50%=15%
        • 甲公司持有乙公司剩余15%股权，无法再对乙公司施加重大影响，转为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。股权出售日，剩余股权的公允价值为1 800万元。
        • 出售该股权时，长期股权投资的账面价值为3 200万元，其中投资成本2 600万元，损益调整为300万元，其他综合收益为200万元（因被投资单位持有以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资而享有的部分），除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他所有者权益变动为100万元。不考虑相关税费等其他因素影响。
          • 账面价值=四个明细科目的代数和
          • 因被投资单位持有以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资而享有的部分
            • 其他权益工具投资引起的
            • 即使卖掉也不能转投资收益
      • 【答案】
        • 甲公司的会计处理如下：
        • 购买时分录
          • 借：长期股权投资——投资成本　2600 贷：
          • 借：长期股权投资——损益调整　300 贷：
          • 借：长期股权投资——其他综合收益　200 贷：其他综合收益 200
          • 借：长期股权投资——其他权益变动　100 贷：
        • （1）确认有关股权投资的处置损益
          • 借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1800万
          • 　贷：长期股权投资——投资成本　　　　　　　1300（2600×50%） 　　　　　　　　　——损益调整　　　　　　　 150（300×50%） 　　　　　　　　　——其他综合收益　　　　　 100（200×50%） 　　　　　　　　　——其他权益变动　　　　　　　50（100×50%） 　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　200万
        • （2）剩余股权投资转为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，当日公允价值为1 800万元，账面价值为1 600万元，两者差异计入当期投资收益。（先卖后买）
          • 借：交易性金融资产——成本　　　　　　　　　　　1800
          • 　贷：长期股权投资——投资成本　　　　　　　1300（2600×50%） 　　　　　　　　　——损益调整　　　　　　　 150（300×50%） 　　　　　　　　　——其他综合收益　　　　　 100（200×50%） 　　　　　　　　　——其他权益变动　　　　　　 50（100×50%） 　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 200
        • （3）由于终止采用权益法核算，将原确认的相关其他综合收益全部转入留存收益。
          • 借：其他综合收益　　　　　　　　　　　　　 2 00
            • 终止采用权益法核算，全部转
          • 　贷：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　20
          • 　　　利润分配——未分配利润　　　　　　　　 180
        • （4）由于终止采用权益法核算，将原计入资本公积的其他所有者权益变动全部转入当期损益。
          • 借：资本公积——其他资本公积　　　　　　　 1 00
          • 　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　1 00
    • （六）成本法转公允价值计量（合并财务报表内容详见合并财务报表章节）
      • 准则原文：投资方因处置部分权益性投资等原因丧失了对被投资单位的控制的，也不能实施共同控制或重大影响的，在编制个别财务报表时，处置后的剩余股权不能对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》的有关规定进行会计处理，其在丧失控制之日的公允价值与账面价值间的差额计入当期损益。
        • 差额计入损益
      • 1.处置部分权益性投资
        • 借：银行存款
        • 　贷：长期股权投资 <成本法，懒> 59%
        • 　　　投资收益 （可借可贷）
      • 2.处置后的剩余股权的公允价值与账面价值间的差额
        • 先卖
          • 借：银行存款
          • 　贷：长期股权投资 1%
          • 　　　投资收益 <倒挤>
        • 后买
          • 借：交易性金融资产（其他权益工具投资）——成本
          • 贷：银行存款
      • 【例7-20】
        • 甲公司持有乙公司60%股权并能控制乙公司，投资成本为1200万元，按成本法核算。
          • 借：长期股权投资 1200
          • 贷：银行存款 1200
        • 20×8年5月12日，甲公司出售所持乙公司股权的90%给非关联方，所得的价款为1 800万元，剩余6%股权于丧失控制权日的公允价值为200万元，甲公司将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。假定不考虑其他因素，甲公司于丧失控制权日的会计处理如下：
          • 60%-60%*90%=6%
      • 【答案】
        • （1）出售股权
          • 借：银行存款　　　　　　　　　1800万
          • 　贷：长期股权投资　　　　　　　1080（1200×90%）
          • 　　　投资收益　　　　　　　　　 720
        • （2）剩余股权的处理（先卖后买）
          • 借：交易性金融资产——成本　　 200 <公允价值>
          • 　贷：长期股权投资　　　 　　　 120（1200×10%）
          • 　　　投资收益　　　　 　 　　　 80 <倒挤>
  • 二、长期股权投资的处置
    • 企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。
    • 成本法
      • 借：银行存款 　　长期股权投资减值准备
      • 　贷：长期股权投资 　　　投资收益 <倒挤>可借可贷）
    • 权益法
      • 借：银行存款 　　长期股权投资减值准备
      • 贷：长期股权投资——投资成本 　　　　　　　　——损益调整（可借可贷） 　　　　　　　　——其他综合收益（可借可贷） 　　　　　　　　——其他权益变动（可借可贷） 　　投资收益 <倒挤>（可借可贷）
      • 同时：
        • 长期股权投资——其他综合收益
          • 借：其他综合收益（按比例或全部结转）
          • 　贷：投资收益等（看被投资单位脸色）
          • 或反之
        • 长期股权投资——其他权益变动
          • 借：资本公积——其他资本公积（按比例或全部结转）
          • 　贷：投资收益
          • 或反之
    • 【例7-21】
      • A企业原持有B企业40%的股权，20×6年12月20日，A企业决定出售10%的B企业股权，出售后仍能对B企业施加重大影响。出售时A企业账面上对B企业长期股权投资的构成为：投资成本1 800万元，损益调整480万元，可转入损益的其他综合收益100万元，其他权益变动200万元。出售取得价款705万元。
    • 【答案】
      • （1）A企业确认处置损益的账务处理为：
        • 借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 7 050 000
        • 　贷：长期股权投资——四个明细科目　　　　　　　 6 450 000
        • 　　　　　　　　　　　　[（1800+480+100+200）×（10%/40%）]
        • 　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　 600 000 <倒挤>
      • （2）除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面价值进行结转，确认出售损益以外，还应将原计入其他综合收益或资本公积的部分按比例转入当期损益。
        • 借：资本公积——其他资本公积　　　　　　　　 500 000（200×10%/40%）
        • 　　其他综合收益　　　　　　　　　　　　　　 250 000（100×10%/40%）
        • 　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　 750 000
• 第四节　合营安排
  • 2分
  • 一、概念及合营安排的认定
    • （一）合营安排
      • 1.合营安排：是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
      • 2.合营安排同时具有以下特征（2个特征）
        • （1）各参与方受到该安排的约束
        • （2）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制
          • 一方说了不算
      • 例题
        • D公司所有重大决策需要80%以上表决权通过方可做出
        • D公司
          • A 45%
            • 分享控制权
          • B 45%
            • 分享控制权
          • C 10%
            • 聋子的耳朵
        • A公司、B公司合计拥有D公司90%的表决权，超过了80%的表决权要求，当且仅当A公司、B公司均同意时，D公司的重大决策方能表决通过，C公司的意愿并不能起到影响表决是否通过的决定性作用。
        • 因此D公司为一项合营安排，没有任何一方能够单独控制D公司，A公司与B公司对D公司实施共同控制，C公司虽然作为D公司的股东，属于该合营安排的一方，但并不具有共同控制权。
    • （二）共同控制及判断原则
      • 1.共同控制（合营安排认定的关键）
        • 定义
          • 共同控制：是指按照相关约定对某项安排所共同的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策
        • 判断是否存在共同控制的2个步骤：
          • ①首先判断是否由所有参与方或参与方组合集体控制该安排；
            • 有集体控制，才有可能共同控制
          • ②再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些参与方一致同意
            • 一致同意
        • 其中：
          • 相关活动：是指对某项安排的回报产生重大影响的活动（通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等）。
        • 知识点
          • 合营安排
            • 共同经营
              • 享有相关资产和相关负债
              • 例如
                • 临时搭班子
                  • 各方生产自己零件，然后组合
                • 试婚
                  • 没领证，谁的东西谁拿走
            • 合营企业
              • 净资产（长期股权投资）
              • 已经领证
              • 有担当
          • 首要条件：共同控制
          • 集体控制（唯一）+一致同意（享有共同控制权的参与方）
            • 集体控制可能有多个，强行指定唯一一组
            • 指定唯一的一组 AB 一致同意
          • 参与方组合数量最少
            • 两个够了不要说三个，三个够了不要四个
            • AB、AC、BC、CD都可以，ACD不要
        • （1）集体控制
          • ①如果所有参与方或一组参与方必须一致行动才能决定某项安排的相关活动，则称所有参与方或一组参与方集体控制该安排。
          • ②在判断集体控制时，需要注意以下3点：
            • a.集体控制不是单独一方控制。
              • 【特别提示】
              • ⅰ.参与方组合：仅泛指参与方的不同联合方式，并不是一个专门的术语。
              • ⅱ.如果一组参与方或所有参与方联合起来才能够主导该安排中的相关活动，则为集体控制。
              • 【补充例题】
                • D公司所有重大决策需要50%以上表决权通过方可做出
                  • A 60%
                  • B 30%
                  • C 10%
              • 【答案】
                • A公司能够单独主导D公司的相关活动，如果符合其他条件（控制两要素：权力、运用权力影响可变回报），可控制D公司。因此，D公司是A公司的子公司，而不是一项合营安排。
            • b.尽管所有参与方联合起来一定能够控制该安排，但集体控制下，集体控制该安排的组合指的是那些既能联合起来控制该安排，又使得参与方数量最少的一个或几个参与方组合。
              • 【补充例题】
                • E公司所有重大决策需要55%以上（含本数）表决权通过方可做出
                  • A 35%
                  • B 30%
                  • C 18%
                  • D 17%
              • 【答案】
                • 参与方组合：
                • 任何一方均不能单独控制E公司
                • ①A公司（35%）+B公司（30%）【联合起来能够控制E公司的参与方数量最少的组合】
                • ②A公司（35%）+B公司（30%）+C公司（18%）
                • ③A公司（35%）+B公司（30%）+D公司（17%）
                • ④B公司（30%）+C公司（18%）+D公司（17%）
                • ⑤A公司（35%）+B公司（30%）+C公司（18%）+D公司（17%）
            • c.能够集体控制一项安排的参与方组合很可能不止一个。
              • 【补充例题】
                • E公司所有重大决策需要51%以上（含本数）表决权通过方可做出
                  • A 35%
                  • B 30%
                  • C 18%
                  • D 17%
              • 【答案】
                • 集体控制：
                • ①A公司（35%）+B公司（30%）【联合起来能够控制E公司的参与方数量最少的组合】
                • ②A公司（35%）+C公司（18%）【联合起来能够控制E公司的参与方数量最少的组合】
                • ③A公司（35%）+D公司（17%）【联合起来能够控制E公司的参与方数量最少的组合】
              • 在此情况下，该安排要成为合营安排，需要在相关约定中指明哪些参与方一致同意才能对相关活动做出决策。
          • 【知识拓展】
          • 当相关约定中设定了就相关活动做出决策所需的最低表决权比例时，若存在多种参与方的组合形式均能满足最低表决权比例要求的情形，则该安排就不是合营安排；
            • 考点 ★★★★
          • 除非相关约定明确指出，需要其中哪些参与方一致同意才能就相关活动做出决策。
        • （2）相关活动的决策
          • ①当且仅当相关活动的决策要求集体控制该安排的参与方一致同意时，才存在共同控制。
            • 唯一
            • 集体控制
            • 一致同意
          • ②有时，相关约定中设定的决策方式也可能暗含需要达成一致同意。
            • 【补充例题】C公司所有重大决策需要51%以上（含本数）表决权通过方可做出
              • A 50%
              • B 50%
          • 【特别提示】
            • 如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某安排，不构成共同控制。
        • （3）争议解决机制
          • ①在分析合营安排的各方是否共同分享控制权时，要关注对于争议解决机制的安排。相关约定可能包括处理纠纷的条款，例如仲裁。
            • 如果不一致，不影响共同控制
          • 这些条款的存在不会妨碍该安排构成共同控制的判断，因此，也不会妨碍该安排成为合营安排。
          • ②如果在各方未就相关活动的重大决策达成一致意见的情况下，其中一方具备“一票通过权”或者潜在表决权等特殊权力，则需要仔细分析，很可能具有特殊权力的一方实质上具备控制权。
            • 实质上具备控制权
          • 【补充例题】
            • C公司重大事项均须经A公司和B公司一致同意
              • A 50%
              • B 50%
            • 第一种情况
              • 若双方经过合理充分协商仍无法达成一致意见时，A公司股东代表享有“一票通过权”：
              • 由于A公司实质上可以单方面主导C公司相关活动的决策，因此A公司具有控制权，C公司并非合营安排
            • 第二种情况
              • 若双方经过合理充分协商仍无法达成一致意见时，持有购买B公司持有的C公司全部50%股权的期权，A公司可以随时行使该期权（没有实质性障碍）
                • A持有 50%+50%
              • 若无其他相反证据，A公司实质上对C公司具有控制权
        • （4）仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制
          • 保护性权利：是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动进行决策的一项权利。
          • 有利益，没权利
          • 老太太：“只要跟我没关系，你们随便”
        • （5）一项安排的不同活动可能分别由不同的参与方或参与方组合主导（A公司、B公司、C公司，盖房：A+B，出租管理：A+C）
        • （6）综合评估多项相关协议（可能存在多项相关协议，需要综合考虑）
      • 2.合营安排中的不同参与方
        • 只要两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制，一项安排就可以被认定为合营安排，并不要求所有参与方都对该安排享有共同控制。
          • 唯一集体控制+一致同意
        • 对合营安排享有共同控制的参与方（分享控制权的参与方）被称为“合营方”；对合营安排不享有共同控制的参与方被称为“非合营方”。
          • D公司
            • A 45%
              • 合营方
            • B 45%
              • 合营方
            • C 10%
              • 非合营方
  • 二、合营安排的分类
    • 1.共同经营
      • 是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排
        • 你在你家生产，我在我家生产，组装后由第三家卖出去
        • 临时搭班子，自己额锅，自己的碗
    • 2.合营企业
      • 是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排
        • 净资产
    • 【特别提示】
      • 在实务中，主体可以从合营安排是否通过单独主体达成为起点，判断一项合营安排是共同经营还是合营企业。
    • 单独主体
      • 没有担当
        • 共同经营
      • 通过单独主体
        • 有担当
          • 合营企业
        • 没有担当
          • 共同经营
    • （一）单独主体
      • 含义
        • 单独主体：是指具有单独可辨认的财务架构的主体
      • 分类
        • ①单独的法人主体
          • 如：有限责任公司 / 股份公司
        • ②不具备法人主体资格但法律所认可的主体
          • 如：合伙企业、合作企业、信托、基金等
          • 项目部核算盈亏
            • 共同经营
    • （二）合营安排未通过单独主体达成（1种情况）（利用自有设备：A生产甲配件、B生产乙配件、C负责组装）
      • 当合营安排未通过单独主体达成时，该合营安排为共同经营。
    • （三）合营安排通过单独主体达成（2种情况）
      • 如果合营安排通过单独主体达成，该合营安排可能是共同经营也可能是合营企业。
      • 共同经营（利用自用设备：A、B生产，C组装）
        • ①合营安排的条款
          • 参与方对合营安排的相关资产享有权利并对相关负债承担义务
            • 自己的一部分
        • ②对资产的权利
          • 参与方按照约定的比例分享合营安排的相关资产的全部利益（例如，权利、权属或所有权等）
        • ③对负债的义务
          • a.参与方按照约定的比例分担合营安排的成本、费用、债务及义务；
          • b.第三方对该安排提出的索赔要求，参与方作为义务人承担赔偿责任
        • ④收入、费用及损益
          • 合营安排建立了各参与方按照约定的比例（例如按照各自所耗用的产能比例）分配收入和费用的机制。某些情况下，参与方按约定的份额比例享有合营安排产生的净损益不会必然使其被分类为合营企业，仍应当分析参与方对该安排相关资产的权利以及对该安排相关负债的义务
        • ⑤担保
          • 参与方为合营安排提供担保（或提供担保的承诺）的行为本身并不直接导致一项安排被分类为共同经营
            • 我为你担保、我不为你担保跟是不是共同经营、合营企业没关系
      • 合营企业（成立C公司）
        • ①合营安排的条款
          • 参与方对合营安排有关的净资产享有权利，即单独主体（而不是参与方），享有与安排相关资产的权利，并承担与安排相关负债的义务
        • ②对资产的权利
          • 资产属于合营安排自身，参与方并不对资产享有权利
            • 股东享有净资产的权利，分红的权利
        • ③对负债的义务
          • a.合营安排对自身的债务或义务承担责任；
          • b.参与方仅以其各自对该安排认缴的投资额为限对该安排承担相应的义务；
          • c.合营安排的债权方无权就该安排的债务对参与方进行追索
        • ④收入、费用及损益
          • 各参与方按照约定的份额比例享有合营安排产生的净损益（C公司分红）
        • ⑤担保
          • 参与方为合营安排提供担保（或提供担保的承诺）的行为本身并不直接导致一项安排被分类为共同经营
            • 我为你担保、我不为你担保跟是不是共同经营、合营企业没关系
      • 【补充例题•单选题】（2015年）
        • 下列关于合营安排的表述中，正确的是（　　）。
        • A.当合营安排未通过单独主体达成时，该合营安排为共同经营
        • B.合营安排中参与方对合营安排提供担保的，该合营安排为共同经营
        • C.两个参与方组合能够集体控制某项安排的，该安排构成合营安排
        • D.合营安排为共同经营的，参与方对合营安排有关的净资产享有权利
  • 三、重新评估
    • 企业对合营安排是否拥有共同控制权，以及评估该合营安排是共同经营还是合营企业，这需要企业予以判断并持续评估。在进行判断时，企业需要对所有的相关事实和情况加以考虑。
    • 如果法律形式、合同条款等相关事实和情况发生变化，合营安排参与方应当对合营安排进行重新评估：
    • 1.评估原合营方是否仍对该安排拥有共同控制权；
    • 2.评估合营安排的类型是否发生变化。
      • 开始是项目部（共同经营），后来壮大成为C公司（合营企业）
  • 四、共同经营中合营方的会计处理
    • 分享资产、承担负债
    • 1.一般会计处理原则（A生产甲配件、B生产乙配件，C组装后，进行销售）
      • 除合营方对持有合营企业投资应当采用权益法核算以外，其他合营安排中的合营方应当确认自身所承担的以及按比例享有或承担的合营安排中按照合同、协议等的规定归属于本企业的资产、负债、收入及费用。该处理方法一定程度上类似于比例合并，但与比例合并又存在差异。具体如下：
        • 各回各家，各找各妈
      • 合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的下列项目，并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理：
        • ①确认单独所持有的资产，以及按其份额确认共同持有的资产；
        • ②确认单独所承担的负债，以及按其份额确认共同承担的负债；
        • ③确认出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入；
        • ④按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入；
        • ⑤确认单独所发生的费用，以及按其份额确认共同经营发生的费用。
    • 【例7-23】
      • 2×13年1月1日，A公司和B公司共同出资购买一栋写字楼，各自拥有该写字楼50%的产权，用于出租收取租金。合同约定，该写字楼相关活动的决策需要A公司和B公司一致同意方可做出；A公司和B公司的出资比例、收入分享比例和费用分担比例均为各自50%。该写字楼购买价款为8 000万元，由A公司和B公司以银行存款支付，预计使用寿命20年，预计净残值为320万元，采用年限平均法按月计提折旧。
      • 该写字楼的租赁合同约定，租赁期限为10年，每年租金为480万元，按月交付。该写字楼每月支付维修费2万元。另外，A公司和B公司约定，该写字楼的后续维护和维修支出（包括再装修支出和任何其他的大修支出）以及与该写字楼相关的任何资金需求，均由A公司和B公司按比例承担。假设A公司和B公司均采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，不考虑税费等其他因素影响。
        • 成本模式
          • 允许提折旧
          • 允许摊销
          • 允许提减值准备
    • 【答案】
      • 本例中，由于关于该写字楼相关活动的决策需要A公司和B公司一致同意方可做出，所以A公司和B公司共同控制该写字楼，购买并出租该写字楼为一项合营安排。
      • 由于该合营安排并未通过一个单独主体来架构，并明确约定了A公司和B公司享有该安排中资产的权利、获得该安排相应收入的权利、承担相应费用的责任等，因此该合营安排是共同经营。
      • A公司的相关会计处理如下：
      • （1）出资购买写字楼时
        • 借：投资性房地产　　 　40 000 000（8 000万元×50%）
        • 　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　40 000 000
      • （2）每月确认租金收入时
        • 借：银行存款　　　　　　200 000（480万元×50%÷12）
        • 　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　 　　　200 000
      • （3）每月计提写字楼折旧时
        • 借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　 160 000
        • 　贷：投资性房地产累计折旧（摊销）　　 　　　 160 000
          • （8 000万元-320万元）÷20÷12×50%＝16（万元）
      • （4）支付维修费时
        • 借：其他业务成本　　　　　　　10 000（20 000×50%）
        • 　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　10 000
    • 2.合营方向共同经营投出或者出售不构成业务的资产的会计处理（类似顺流交易）
      • 合营方向共同经营投出或出售资产等（该资产构成业务的除外），在共同经营将相关资产出售给第三方或相关资产消耗之前（即未实现内部利润仍包括在共同经营持有的资产账面价值中时），应当仅确认归属于共同经营其他参与方的利得或损失。
      • 交易表明投出或出售的资产发生符合《企业会计准则第8号——资产减值》（以下简称“资产减值损失准则”）等规定的资产减值损失的，合营方应当全额确认该损失。
        • 全部确认损失
    • 3.合营方自共同经营购买不构成业务的资产的会计处理（类似逆流交易）
      • 合营方自共同经营购买资产等（该资产构成业务的除外），在将该资产等出售给第三方之前（即未实现内部利润仍包括在合营方持有的资产账面价值中时），不应当确认因该交易产生的损益中该合营方应享有的部分。即，此时应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分。
    • 【补充例题】（类似逆流交易）
      • A公司和B公司共同设立一项安排C，假定该安排被划分为共同经营，A公司和B公司对于安排C的资产、负债及损益分别享有50%的份额。
      • 2×13年12月31日，A公司支付采购价款（不含增值税）100万元，购入安排C的一批产品，A公司将该批产品作为存货入账，尚未对外出售。该项产品在安排C中的账面价值为60万元。
    • 【答案】
      • 本例中，安排C因上述交易确认了收益40万元。
      • ①A公司对该收益按份额应享有20万元（40万元×50%）。但由于在资产负债表日，该项存货仍未出售给第三方，因此该未实现内部损益20万元应当被抵销，相应减少存货的账面价值。
      • ②B公司对该收益应享有20万元，应当予以确认（40万元×50%），B公司享有的20万元收益反映在A公司存货的期末账面价值中。
    • 4.合营方取得构成业务的共同经营的利益份额的会计处理（换入）
      • 合营方取得共同经营中的利益份额，且该共同经营构成业务时，应当按照企业合并准则等相关准则进行相应的会计处理。（可以理解为购买企业，确认商誉）
      • 合营方增加其持有的一项构成业务的共同经营的利益份额时，如果合营方对该共同经营仍然是共同控制，则合营方之前持有的共同经营的利益份额，不应按照新增投资日的公允价值重新计量。（A、B共同设立安排C，甲将A在C的利益份额全部购买，则不应该对C重新计量）
    • 【补充例题】
      • A公司与B公司共同设立安排C，C安排构成业务，A公司与B公司在安排C资产、负债、损益各享有50%的比例，甲公司于12月31日购买A公司持有的安排C的全部利益份额，并承担相应的负债，甲公司支付的价款200万元，甲公司取得相应份额的资产公允价值180万元，应承担在安排C中的负债相应份额30万元。
    • 【答案】
      • 假定不考虑所得税的影响，甲公司取得在安排C的利益份额中，可辩认的净资产的公允价值150万元（180-30），支付价款200万元，甲公司应确认商誉50万元。
  • 五、对共同经营不享有共同控制的参与方的会计处理原则（非合营方）
    • 对共同经营不享有共同控制的参与方（非合营方），如果享有该共同经营相关资产且承担该共同经营相关负债的，比照合营方进行会计处理。
    • 否则，应当按照相关企业会计准则的规定对其利益份额进行会计处理。
    • 例如：
      • 1.如果该参与方对于合营安排的净资产享有权利并且具有重大影响，则按照长期股权投资准则等相关规定进行会计处理；
        • 类似合营企业
      • 2.如果该参与方对于合营安排的净资产享有权利并且无重大影响，则按照金融工具确认和计量准则等相关规定进行会计处理；
        • 三无企业
      • 3.向共同经营投出构成业务的资产的，以及取得共同经营的利益份额的，则按照合并财务报表及企业合并等相关准则进行会计处理。
    • 【补充例题】
      • A公司、B公司、C公司共同设立合营安排D公司，表决权比例分别为45%、45%及10%。假设根据协议，A公司、B公司共同控制D公司，且该合营安排为共同经营，除上述外无其他需考虑的因素。
        • A、B 合营方，C非合营方
    • 【答案】
      • A公司、B公司对合营安排具有共同控制权而C公司仅仅是该项合营安排的参与方。
      • 假设C公司对于D公司的净资产享有权利，那么C公司应当判断其持有的10%的表决权比例是否使其对合营安排具有重大影响，进而按照长期股权投资准则或金融工具确认和计量准则进行会计处理。
• 本章小结
  • 1.掌握形成控股合并的长期股权投资的初始计量
    • 初始计量
      • （一）控制（形成控股合并）→成本法（懒人法）
        • 1.同控（账面价值）
          • 一次交易/多次交易：
          • 借：长期股权投资（被投资单位相对于最终控制方而言合并报表中的所有者权益×持股比例＋商誉）
            • 内生：被合并方账面所有专业权益 x 持股比例
            • 外购：自购买日开始，持续计算的、可辨认的、净资产的、公允价值×持股比例＋商誉
          • 　　应收股利
          • 　　资本公积——股本溢价/盈余公积/利润分配——未分配利润
          • 　贷：银行存款/原材料/库存商品/固定资产清理/股本/债务等（支付对价的账面价值）
          • 　　　应交税费——应交增值税（销项税额）
          • 　　　资本公积——股本溢价（倒挤）
          • 　　　长期股权投资<原来的30%>/交易性金融资产/其他权益工具投资 【多次交易】原来的股权销掉
            • 明明跨界不遵守跨界规律
        • 2.非同控（公允价值）
          • 一次交易：
            • 花多少钱，记多少钱长投。
          • 多次交易：
            • 增资：新买的（不用管）　　原（跨界20%）
            • 减资：卖了（不用管）　　　剩余（跨界20%）
        • 3.直接相关费用等
          • 同控/非同控：
            • 借：管理费用
            • 　贷：银行存款
          • 发行债务性证券：应付债券——利息调整
          • 发行权益性证券（不形成控股合并的长期股权投资）：
            • 借：资本公积——股本溢价
            • 　　盈余公积
            • 　　利润分配——未分配利润
            • 　贷：银行存款
      • （二）共同控制/重大影响（不形成控股合并）→权益法（有明细科目）
        • 买价+费用 确认长投
    • 后续计量：
      • （一）成本法→只有分配现金股利/减值/处置，其他均不做账务处理
      • （二）权益法→（四个女朋友）
        • 1.长期股权投资——投资成本
          • 借方
          • 初始投资成本＞被投资单位可辨认净资产公允价值×持股比例　不调整
          • 初始投资成本＜被投资单位可辨认净资产公允价值×持股比例
            • 借：长期股权投资——投资成本
            • 　贷：营业外收入
        • 2.长期股权投资——损益调整
          • 借：长期股权投资——损益调整（被投资单位净利润×持股比例）
            • 被投资单位净利润
              • 账面
              • 调整后
                • 投资时点评估增值减值
                • 投资后未实现的内部交易损益
                  • 顺流
                  • 逆流
            • 涉及调整：投资时点评估增值减值/投资后未实现的内部交易损益（顺流/逆流）
          • 　贷：投资收益
        • 3.长期股权投资——其他综合收益
          • 借：长期股权投资——其他综合收益
          • 　贷：其他综合收益（或反向）
          • 出售是否结转损益或权益，遵循被投资单位处置原则：
            • 借：其他综合收益
            • 　贷：投资收益
            • 　　　盈余公积
            • 　　　利润分配——未分配利润
        • 4.长期股权投资——其他权益变动
          • 借：长期股权投资——其他权益变动
          • 　贷：资本公积——其他资本公积（或反向）
        • 后三个按照比例确认，可借可贷
  • 2.掌握不形成控股合并的长期股权投资的初始计量
  • 3.掌握成本法的账务处理
  • 4.掌握权益法的账务处理
  • 5.掌握长期股权投资转换的会计处理
    • 除了多分步交易实现的同控，跨界也不用反向结转
    • 遵守跨界原理 20%
      • 先卖后买
  • 6.掌握长期股权投资处置的会计处理
    • 权益法卖掉长投
      • 原来的其他综合收益、资本公积——其他资本公积
        • 反向转入投资收益
    • 3.长期股权投资——其他综合收益
      • 有一部分没法转入损益
  • 7.理解合营安排的概念
    • 共同经营
    • 合营企业
  • 8.熟悉合营安排的会计处理
    • 未通过单独主体
      • 共同经营
    • 通过单独主体
      • 没担当
        • 共同经营
      • 有担当
        • 合营企业
• 当你想要放弃的时候，想想当初为什么要开始。

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