审11-生产与存货循环的审计

CPA《审计》第11章（重制版）思维导图，生产与存货循环审计的范围是指生产循环所涉及的领域和所需要审查的 资料， 不仅包括原材料、 材料成本差异、 库存商品等存货项目， 而且还包括 应付职工薪酬等负债项目以及利润表的主营业务成本等。

生产与存货循环的审计

• 内部控制
  • 计划和安排生产
    • 生产计划部门编制生产计划书和材料需求报告
    • 根据生产计划书签发预先顺序编号的生产通知单
    • 月度生产计划书 生产通知单
      • 与生产成本和制造费用的【发生】认定相关
  • 发出原材料
    • 生产部门根据生产通知单编制领料单
    • 仓库根据领料单发出原材料
    • 仓库管理原更新信息系统数据
    • 领料单 领料登记簿 仓库管理系统 材料明细台账
      • 生产成本的【发生】认定 存货的【存在】和【完整性】认定
  • 生产产品
    • 分解生产任务并执行
    • 工序生产&工序检验
    • 登记工时耗费
    • 产量和工时记录 产量统计记录表 生产统计报告 入库单
      • 生产成本的【准确性】认定
  • 核算产品成本
    • 财务部门汇总检查生产活动相关单据
    • 财务部门设置相应会计账户核算成本
    • 材料费用分配表 工薪汇总表及分配表 制造费用分配汇总表 成本计算单 存货明细账
      • 存货的【准确性、计价和分摊】认定 营业成本的【准确性】认定
  • 产成品入库及储存
    • 质量检验员点验并编制验收单
    • 仓库管理员清点入库并通知财务部门
    • 仓库管理员根据经审批的单据维护信息系统数据
    • 仓库部门分类存放产成品并限制非授权人员接触
    • 验收单 入库单 产成品明细台账
      • 存货的【存在】【完整性】【准确性、计价和分摊】认定
  • 发出产成品
    • 发运部门根据发运通知单独立发出，并编制预先顺序编号的出库单
      • 出库单 发运凭证
        • 存货的【准确性、计价和分摊】认定 营业成本的【准确性】认定
  • 存货盘点
    • 管理人员发出盘点指令，安排适当人员定期盘点
      • 存货盘点指令 盘点表 盘点标签
        • 存货的【存在】认定
  • 计提存货跌价准备
    • 财务部门分析货龄 生产和仓储部门上报残冷背次存货明细 采购和销售部门上报价格信息 财务经理和总经理复核批准
      • 存货货龄分析表
        • 存货的【准确性、计价和分摊】认定 资产减值损失的【完整性】和【准确性】认定
• 重大错报风险
  • 产品的多元化
    • 可能需要依赖专家的工作
  • 可变现净值难以确定
  • 存货存放在很多地点
    • 增加商品途中毁损或遗失的风险
    • 导致存货在两个地点被重复列示
    • 产生转移定价的错误或舞弊
  • 寄存的存货
    • 存放于企业但不归属于企业的存货
    • 企业的存货可能存放于其他企业
  • 存货跌价风险
    • 技术进步或竞争对手推出新产品
    • 鲜活、易腐烂的产品变质
    • 销路不畅或行业低迷
• 控制测试
  • 以识别的重大错报风险为起点选择拟测试的控制
• 实质性程序
  • 一般审计程序
    • 获取期末存货余额明细表
      • 复核单项存货金额的计算和明细表的加总计算是否准确
      • 比较存货余额变动，总体分析变动原因
  • 存货监盘
    • 绝对的重点
    • 目的
      • 获取有关存货数量和状况的审计证据
        • 主要
          • 针对存在认定
        • 其他
          • 针对相关认定
            • 完整性
            • 准确性、计价和分摊
            • 权利和义务
    • 运用环节
      • 常见考题陷阱： 1.存货监盘既可以用作控制测试，也可以用作实质性程序。在某些企业的审计中，CPA留意到企业的存货品种少、数量少、管理流程简单，可能决定仅将存货监盘用作实质性程序，这将更符合成本效益原则。 2.存货监盘是一项必要程序。由于任何“借口”而不实施存货监盘（例如，路途遥远、成本过高、仓库维修等），往往都是不当行为。 3.需要准确区分管理层和CPA的责任。管理层承担盘点、复盘、编制盘点表的责任；CPA承担监盘、抽盘、编制监盘工作底稿的责任。CPA不应代行管理层职责，否则将损害独立性。
      • 控制测试
      • 实质性程序
    • 对CPA的要求
      • 必要程序
        • 如果存货对财务报表是重要的，则应当实施：
          • 在存货盘点现场实施监盘（除非不可行）
          • 对期末存货记录实施审计程序，以确定其是否反映盘点结果
      • 对存货所有权的考虑
        • 存货监盘本身不足以供CPA确定存货所有权，可能需要执行其他实质性程序
    • 责任
      • 实施存货监盘是CPA的责任，但不能取代被审计单位管理层定期盘点存货、合理确定存货数量和状况的责任
      • 管理层通常制定程序，对存货每年至少进行一次实物盘点
    • 存货监盘计划
      • 基本要求
        • 根据被审计单位的存货特点、盘存制度、内部控制有效性等情况，在评价被审计单位管理层制定的存货盘点程序的基础上，编制存货监盘计划，并对存货监盘作出合理安排
      • 考虑因素（7项）
        • 应对多选
        • 与存货相关的重大错报风险
        • 与存货相关的内部控制的性质
        • 对存货盘点是否制定了适当的程序，并下达了正确的指令
          • 也属于内控范畴
        • 存货盘点的时间安排
          • 核心是协调
        • 被审计单位是否一贯采用永续盘存制
          • 永续
          • 实地
            • 根据期末数倒推当期耗用
        • 存货的存放地点，以确定适当的监盘地点
          • 提供清单
            • 包括库存为零的仓库、租赁的仓库、第三方代被审计单位保管存货的仓库等，并考虑其完整性
          • 选择地点
            • 根据存货的重要性以及重大错报风险评估结果，选择适当的地点进行监盘，并记录选择这些地点的原因
          • 舞弊风险
            • 可能决定在不预先通知的情况下对特定存放地点的存货实施监盘，或在同一天对所有存放地点的存货实施监盘
          • 背
        • 是否需要专家协助
    • 存货监盘计划的主要内容
      • 存货监盘的目标、范围及时间安排
        • 目标
          • 获取资产负债表日有关存货数量和状况以及有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据，检查存货的数量是否真实完整，是否归属被审计单位，存货有无损毁、陈旧、过时、残次和短缺等状况
            • 背
        • 范围
          • 取决于存货的内容、性质以及与存货相关的内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果
        • 时间
          • 包括实地察看盘点现场的时间、观察存货盘点的时间和对已盘点存货实施检查的时间等，应当与被审计单位实施存货盘点的时间相协调
      • 存货监盘的要点及关注事项
      • 参加存货监盘人员的分工
      • 实施抽盘的范围
        • 如果认为被审计单位内部控制设计良好且得到有效实施，存货盘点组织良好，可以相应缩小实施抽盘程序的范围
          • 背
    • 存货监盘程序
      • 开始前
        • CPA应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点
        • 对未纳入盘点范围的存货，CPA应当查明未纳入的原因
      • 进行时
        • 评价管理层用以记录和控制存货盘点结果的指令和程序
        • 观察管理层制定的盘点程序的执行情况
        • 检查存货
          • 记录存货过时、毁损或陈旧的详细情况，为测试存货跌价准备的准确性提供证据
          • 确保所有权不属于被审计单位的存货未被纳入盘点范围
          • CPA应当设计关于特殊类型存货监盘的具体审计程序
            • 箱装
              • 开箱检查
            • 袋装
              • 重新称量
        • 执行抽盘
          • 应当双向抽盘
            • 从盘点记录选取项目追查至实物
            • 从实物选取项目追查至盘点记录
            • 获取盘点记录准确性和完整性的审计证据
          • 不可预见
            • 应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽盘的存货项目
          • 抽盘差异
            • 查明原因并及时提请被审计单位更正
            • 应当考虑错误的潜在范围和重大程度，在可能的情况下扩大检查范围以减少错误发生
            • 要求被审计单位重新盘点
              • 范围可限于某一特殊领域的存货或特定盘点小组
      • 结束时
        • 再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点
        • 取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对
    • 特殊情况的处理
      • 存货盘点日不是资产负债表日
        • 应当实施适当的审计程序，以确定盘点日与资产负债表日之间的存货变动是否已得到恰当的记录
          • 比较期间的存货信息并识别异常项目，执行审计程序
          • 对存货周转率实施实质性分析程序
          • 对期间的存货采购和销售分别实施双向检查
          • 测试存货销售和采购在两个时点的截止是否正确
      • 在存货盘点现场实施存货监不可行
        • 分析原因
          • 合理
            • 存货性质和存放地点等因素
              • 如：安全威胁
          • 不合理
            • 审计中的困难、时间成本等，不能作为CPA省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的正当理由
        • 替代程序
          • 可行
            • 如果现场监盘不可行，应实施替代审计程序
          • 不可行
            • 考虑按规定发表非无保留意见
      • 因不可预见的情况导致无法实施现场监盘
        • 情形
          • 由于不可抗力导致CPA无法到达存货存放地点
          • 气候因素
        • 措施
          • 另择日期监盘
          • 并对间隔期内的交易实施审计程序
      • 由第三方保管或控制的存货
        • 如果对财务报表重要
          • 函证
            • 数量
            • 状况
          • 实施检查或其他适合具体情况的审计程序
            • 安排其他CPA对第三方实施存货监盘
            • 获取其他CPA针对存货恰当盘点和内控适当性而出具的报告
            • 检查与第三方持有的存货相关的文件记录
            • 当存货作为抵押品时，要求其他机构或人员确认
            • 考虑保管的商业理由，检查协议条款，评价第三方工作
  • 存货计价测试
    • 存货单位成本测试
      • 原材料
        • 测试账面成本
      • 产成品和在产品
        • 需要对成本核算过程实施测试
    • 存货跌价损失准备的测试
      • 识别需要计提跌价损失准备的存货项目
      • 检查可变现净值的计量是否合理（考虑资产负债表日后事项）