第六章 长期股权投资与合营安排

2022年CPA考试会计第六章 长期股权投资与合营安排思维导图，包括：概念、初始计量、后续计量、核算方法的转换与处置、合营安排。

第六章 长期股权投资 与合营安排

• 概念
  • 基础概念
    • 1.投资分类
      • 债权投资
      • 股权投资
        • 长期股权投资
          • 对子公司的投资（控制）
          • 对合营企业的投资（共同控制且对净资产享有权利）
          • 对联营企业的投资（重大影响）
        • 金融资产
          • 交易性金融资产【损】
          • 指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产【综（股）】
    • 2.金融资产分类
      • 具体分类
        • 以摊余成本计量的金融资产【摊】
          • 债权投资、 应收账款等
        • 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产【综（债）】
          • 其他债权投资
        • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产【损】
          • 交易性金融资产
      • 特殊规定
        • 指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合 收益的金融资产【综（股）】
          • 其他权益工具投资
  • 长期股权的范围
    • 对子公司的投资（控制）
    • 对合营企业的投资（共同控制且对净资产享有权利）
    • 对联营企业的投资（重大影响）
• 初始计量
  • 长期股权投资的确认
    • 1.对子公司的确认
      • 合并日或购买日
    • 2.对联营企业、合营企业的确认
  • 对联营、合营企业的投资的初始计量（成本）
    • 1.以支付现金取得的长期股权投资
      • 实际支付的购买价款（包括与取得长期股权投 资直接相关的费用、税金及其他必要支出）
      • 支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放 的现金股利或利润应作为应收股利核算
    • 2.发行权益性证券方式
      • 所发行权益性证券的公允价值
      • 被投资单位宣告但尚未发放的现金股利或利润
      • 付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与 权益性证券发行直接相关的发行费用
        • 该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除
    • 3.债务重组、非货币性资产交换等方式
  • 对子公司投资的初始计量
    • 同一控制下的企业合并
      • 1.以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价
        • （1）会计处理原则
          • ①初始投资成本
            • 被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额
          • ②差额的会计处理
            • 调整资本公积（资本溢价或股本溢价）
          • ③中介费用的会计处理
            • 审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他 相关管理费用，应当于发生时计入当期损益（管理费用）
        • （2）具体会计处理
          • （以贷方差额为例） 借：长期股权投资（合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中账面价值的份额） 　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 　贷：有关资产或负债（支付的合并对价的账面价值） 　　　资本公积——股本溢价
      • 2.以发行权益性证券作为合并对价
        • （1）会计处理原则
          • ①初始投资成本
            • 被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额
          • ②差额的会计处理
            • 调整资本公积（资本溢价或股本溢价）
          • ③支付给证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的发行费用
            • 自权益性证券的溢价发行收入中扣除
        • （2）具体会计处理
          • （以贷方差额为例） 借：长期股权投资（合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中账面价值的份额） 　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润） 　贷：股本（发行权益性证券的面值总额） 　　　资本公积——股本溢价
      • 3.被合并方为最终控制方以前年度从外部第三方并购而取得的情况下的会计处理
        • （1）会计处理原则
          • 应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时起，一直是一体化存续下来的，应以被合并方的资产、负债（包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）在最终控制方财务报表中的账面价值为基础，进行相关会计处理
        • （2）初始投资成本
          • =被合并方在合并日按购买日公允价值持续计算的应纳入最终控制方合并财务报表的可辨认净资产价值×合并方持股比例+购买日最终控制方控股合并被合并方而形成的商誉
      • 4.通过多次交换交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并
        • （1）初始投资成本
          • 被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额
        • （2）初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理
          • 始投资成本与达到合并前的长期股权投资账面价值加上合并日进一步取得股份新支付对价的账面价值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价）
            • 差额=初始投资成本-（原长期股权投资账面价值+ 取得新的股份所支付对价的账面价值）
    • 非同一控制下的企业合并
      • 1.一次交换交易实现非同一控制下控股合并
        • （1）会计处理原则
          • ①初始投资成本
            • 企业合并成本，包括购买方付出的资产、发生或 承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和
          • ②取得时相关费用
            • 审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关 管理费用，应当于发生时计入当期损益（管理费用）
            • 支付给证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行 直接相关的发行费用，应自权益性证券的溢价发行收入中扣除
        • （2）具体会计处理
          • ①购买方以支付资产或承担负债的方式作为合并对价
            • （以支付无形资产获得长期股权投资为例） 借：长期股权投资（支付对价的公允价值） 累计摊销 贷：无形资产（减去摊销构成支付对价的账面价值） 资产处置损益（或借方） 借：管理费用 　贷：银行存款（审计、法律服务、评估咨询等中介费用）
          • ②购买方以发行权益性证券作为合并对价
            • 借：长期股权投资（发行的权益性证券的公允价值） 　贷：股本 　　　资本公积——股本溢价 　　　银行存款（与权益性证券发行直接相关的发行费用） 借：管理费用 　贷：银行存款（审计、法律服务、评估咨询等中介费用）
      • 2.多次交换交易分步实现非同一控制下控股合并 （权益法转换为成本法）
        • 个别财务报表处理原则： （合并财务报表见27章）
          • （1）原股权投资为权益法核算的长期股权投资 初始投资成本=原股权投资的账面价值+购买日新增投资成本 （2）原股权投资为公允价值计量的金融资产 初始投资成本=原股权投资的公允价值+购买日新增投资成本
    • 投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理
      • 确认为应收股利，不构成取得长期股权投资的初始投资成本
    • 同时涉及自最终控制方购买股权形成控制及自其它外部独立第三方购买股权的会计处理
      • 1.自最终控制方取得集团内企业的股权
        • 同一控制下企业合并的有关规定处理，按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本
      • 2.自外部独立第三方取得的股权
        • 在与同一控制下企业合并不构成一揽子交易的情况下， 有关股权投资成本即应按照实际支付的购买价款确定
• 后续计量
  • 成本法
    • 投资成本及追加投资（见上面形成控制长投的成本核算、见27章成本法下追加投资）
    • 现金股利
      • 确认为投资收益
  • 权益法
    • 定义及范围
      • 定义
        • 投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间 根据被投资单位所有者权益的变动，投资企业 按应享有（或应分担）被投资企业所有者权益 的份额调整其投资账面价值的方法
      • 范围
        • 联营企业和合营企业
    • 核算
      • 1.初始投资成本的调整
        • （1）长期股权投资的初始投资成本＞取得投资 时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额
          • 借：长期股权投资——投资成本（初始投资成本） 　贷：银行存款等
        • （2）长期股权投资的初始投资成本＜取得投资 时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额
          • 借：长期股权投资——投资成本（初始投资成本） 　贷：银行存款等 借：长期股权投资——投资成本（被投资方可辨认净资产公允价值份额-初始投资成本） 　贷：营业外收入
      • 2.投资损益的确认
        • 取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础 计提的折旧额或摊销额（被投资方以账面价值计量），以及 存货公允价值（被投资方以账面价值计量）对净利润的影响
        • 确定应享有的被投资单位实现的净损益、其他综合收益和其他所有者权益 变动的份额时，潜在表决权所对应的权益份额不应予以考虑
        • 确认应享有或应分担的被投资单位净利润（或亏损）额时， 法规或章程规定不属于投资企业的净损益（如归属于其他 投资方的累积优先股股利）应当予以剔除后计算
        • 未实现内部交易损益
          • （1）逆流交易
            • ①个别财务报表
              • 抵销该未实现内部交易损益的影响，并调整对 联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值 借：投资收益（未实现内部交易损益×持股比例） 　贷：长期股权投资——损益调整
            • ②合并财务报表
              • 抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益， 并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资 （假定联营企业向投资方出售存货，形成未实现内部交易损益） 借：长期股权投资——损益调整 　贷：存货
            • 逆流交易，抵消资产
          • （2）顺流交易
            • ①个别财务报表
              • 抵销该未实现内部交易损益的影响，并调整对 联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值 借：投资收益 　贷：长期股权投资——损益调整
            • ②合并财务报表
              • 未实现的收入和成本可以在合并财务报表中予以 抵销，相应地调整原权益法下确认的投资收益 【板书】 借：营业收入 　贷：营业成本 　　　投资收益
            • 顺流交易，抵消利润
        • 未实现内部交易损失
          • 投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易 还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，其中属于所转让的 资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销
        • 投资方与联营、合营企业之间发生的投出或出售资产的交易构成业务
          • （1）联营、合营企业向投资方出售业务（逆流）
            • 投资方应全额确认与交易相关的利得或损失
          • （2）投资方向联营、合营企业投出或出售业务（顺流）
            • 投出业务
              • 新增长期股权投资的初始投资成本（投出业务的公允价值） 与投出业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益
            • 出售业务
              • 取得的对价（即公允价值）与业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益
      • 3.合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理
        • （1）符合下列情况之一的，合营方不应确认交易损益
          • ①与投出非货币性资产所有权有关的重大风险 和报酬没有转移给合营企业； ②投出非货币性资产的损益无法可靠计量； ③投出非货币性资产交易不具有商业实质
        • （2）非货币性资产所有权有关的重大风险 和报酬并且投出资产留给合营企业使用的 （类似于顺流交易，合表全额抵消损益）
          • ①应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失； （投资方的损益在合表中抵消） ②发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失
        • 难点非重点（3）合营方还取得了其他货币性资产或非货币性资产的
          • 确认该项交易中与所取得其他货币性、 非货币性资产相关的损益
      • 4.取得现金股利或利润的处理
        • 借：应收股利 　贷：长期股权投资——损益调整
      • 5.超额亏损的确认
        • （1）冲减长投账面价值，以零为限； （2）而后按照以下顺序冲减
          • 借：投资收益 　贷：长期股权投资（第一顺序） 　　　长期应收款(第二顺序） 　　　预计负债（第三顺序）
            • 盈利后，按照相反顺序冲回
              • 借：预计负债 　　长期应收款 　　长期股权投资 　贷：投资收益
      • 6.其他综合收益的处理
        • 被投资企业其他综合收益发生变动时，按照归属于 本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值
          • 借：长期股权投资——其他综合收益 　贷：其他综合收益（或相反会计分录）
      • 7.被投资单位所有者权益其他变动的处理
        • 照持股比例与被投资单位所有者权益的其他变动计算的归属于 本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值
          • 借：长期股权投资——其他权益变动 　贷：资本公积——其他资本公积（或相反会计分录）
      • 8.股票股利的处理
        • （1）不作账务处理； （2）但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况
          • 借：利润分配——转作股本的股利 　贷：股本
      • 9.因被动稀释导致持股比例下降时“内含商誉”的结转 （稀释后仍然为权益法核算，可视为权益性交易）
        • 注意：是由于第三方增资导致的持股比例被动下降。 与27章“因子公司少数股东增资导致母公司股权 稀释（权益性交易）”对比参照
        • 按比例结转初始投资时形成的“内含商誉”，并将 相关股权稀释影响计入资本公积（其他资本公积）
          • 因股权被动稀释而计入资本公积（其他资本公积）的金额 =投资企业因其他股东增资按被动稀释后持股比例应享有的份额（“间接”处置所得） -按“间接”处置比例结转的长期股权投资的账面价值（“间接”处置成本） 借：资本公积——其他资本公积（或相反分录） 　贷：长期股权投资——其他权益变动
  • 减值
    • 借：资产减值损失 　贷：长期股权投资减值准备 （*提取以后，不可转回）
  • 处置
    • 1.一般原则
      • 出售所得价款与处置长期股权投资账面价值 之间的差额，应确认为处置损益
        • 借：银行存款（出售价款） 　贷：长期股权投资（账面价值） 　　　投资收益（差额，或借方）
    • 2.处置股权后终止采用权益法核算
      • （1）其他综合收益的结转
        • 可以重分类进损益的
          • 借：其他综合收益 　贷：投资收益 （或相反会计分录）
        • 不可以重分类进损益的
          • 借：其他综合收益 　贷：盈余公积 　　　利润分配——未分配利润 （或相反会计分录）
      • （2）资本公积的结转
        • 全部转入投资收益 借：资本公积——其他资本公积 　贷：投资收益 （或相反会计分录）
    • 3.处置后仍然采用权益法的
      • 不论是其他综合收益，还是资本公积，按照与所出售股权相对应的部分， 在处置时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计 处理（比例结转，分录同上“2.处置股权后终止采用权益法核算”）
• 核算方法的转换与处置
  • 成本法转换为权益法 （例如：60%-40%=20%）
    • 因处置投资导致 （60%-40%=20%）
      • 1.个别财务报表
        • （1）处置部分40%（不追溯调整）
          • 按处置投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本 借：银行存款 　贷：长期股权投资（按处置比例结转的长期股权投资成本40%） 　　　投资收益（差额，或借方） 同时： 借：长期股权投资——投资成本 　贷：长期股权投资（剩余的长期股权投资成本20%）
        • （2）剩余部分20%（追溯调整）
          • ①比较剩余的长期股权投资成本（前者）与按照剩余持股比例计算 原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额（后者）
            • 前者﹥后者
              • 属于投资作价中体现的商誉部分， 不调整长期股权投资的账面价值
            • 前者﹤后者
              • 调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益 （即：调整初始投资的“营业外收入”） 借：长期股权投资——投资成本 　贷：盈余公积 　　　利润分配——未分配利润
          • ②被投资单位中投资企业应享有的份额
            • 原取得投资时至处置投资当期期初（以前会计期间）
              • 调整长投的账面价值同时调整留存收益 （假定各期均为净收益） 借：长期股权投资——损益调整 　贷：盈余公积 　　　利润分配——未分配利润 （扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）
            • 处置投资当期期初至处置投资之日（当期会计期间）
              • 调整长投的账面价值同时调整当期损益 借：长期股权投资——损益调整 　贷：投资收益 （扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）
          • ③对于被投资单位其他综合收益变动中应享有的份额
            • 在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入其他综合收益 （假定增加） 借：长期股权投资——其他综合收益 　贷：其他综合收益
          • ④除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他原因 导致被投资单位其他所有者权益变动中应享有的份额
            • 在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入资本公积（其他资本公积） （假定增加） 借：长期股权投资——其他权益变动 　贷：资本公积——其他资本公积
        • （3）成本法转为权益法以后的会计处理
          • 未来期间应当按照长期股权投资准则规定计算确认应享有被投资 单位实现的净损益、其他综合收益和所有者权益其他变动的份额
      • 2.合并财务报表
        • （1）剩余股权按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量
          • 借：长期股权投资（丧失控制权日的公允价值） 　贷：长期股权投资（个别财务报表账面价值，综合个表调整“（2）剩余部分”） 　　　投资收益（差额，或借方）
        • （2）确认丧失控制权日合并财务报表中 丧失子公司控制权应确认的投资收益（重点难点）
          • ①计算丧失子公司控制权的处置损益
            • 处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股 比例计算应享有原子公司自购买日开始按公允价值持续计算的 净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益
          • ②结转其他综合收益
            • 与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理（即：应当在丧失控制权时转入留存收益或投资收益）
          • ③结转资本公积（其他资本公积）
            • 与原有子公司的股权投资相关的其他所有者权益变动（资本公积——其他资本公积），应当在丧失控制权时转入投资收益
    • 因其他投资方对其子公司增资而导致 （60%→24%）
      • 1.个别财务报表（成本法转为权益法核算， 参照上面“因处置投资而导致”）
        • 按处置投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本 借：银行存款 　贷：长期股权投资（按处置比例结转的长期股权投资成本36%） 　　　投资收益（差额，或借方） 同时： 借：长期股权投资——投资成本 　贷：长期股权投资（剩余的长期股权投资成本24%）
      • 2.合并财务报表
        • （1）按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额（24%），与应结转持股比例下降部分（36%）所对应的长期股权投资原账面价值之间的差额计入当期损益
          • 注意：与上边因被动稀释导致持股比例下降时“内含商誉”的结转 （稀释后仍然为权益法核算，可视为权益性交易），以及27章因 子公司少数股东增资导致母公司股权稀释（权益性交易）”不一样 之处
        • （2）按照新的持股比例（24%）视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整
  • 权益法转换为成本法 （例如：40%+20%=60%）
    • 多次交换交易分步实现同一控制下控股合并 （对比第27章）
      • 1.确定初始投资成本
        • 合并后应享有被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额
        • 若被合并方为最终控制方以前年度从外部第三方收购而取得
          • 长期股权投资的初始投资成本=被合并方在合并日按购买日公允价值持续计算的应纳入最终控制方合并财务报表的可辨认净资产价值×合并方持股比例+购买日最终控制方控股合并被合并方而形成的商誉
      • 2.长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理
        • 合并日长投的初始投资成本，与达到合并前的长期股权投资账面价值加上合并日进一步取得股份新支付对价的账面价值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价）
      • 3.其他综合收益的会计处理
        • 暂不进行会计处理
      • 4.其他所有者权益变动的会计处理
        • 暂不进行处理
    • 多次交换交易分步实现非同一控制下控股合并 （对比第27章合并财务报表的处理）
      • 1.购买日长期股权投资初始投资成本的确定
        • =原权益法下长期股权投资的账面价值+购买日为取得新的股份所支付对价的公允价值
      • 2.其他综合收益的会计处理
        • 暂不做处理
      • 3.其他所有者权益变动的会计处理
        • 暂不做处理
  • 公允价值计量的金融资产与长期股权投资之间的转换
    • 公允价值计量的金融资产转换为长期股权投资
      • 1.金融资产转换为权益法
        • （1）长投初始投资成本的确定
          • =原股权投资于转换日的公允价值 +为取得新增投资而应支付对价的公允价值
        • （2）原持有股权公允价值与账面价值之间差额的会计处理
          • ①原股权为【损】
            • 计入当期损益
          • ②原股权为【综（股）】
            • 全部转入留存收益
      • 2.金融资产转换为成本法 （假定形成非同一控制控股合并）
        • （1）长投初始投资成本的确定
          • =原股权投资购买日的公允价值 +为取得新增投资而应支付对价的公允价值
        • （2）原持有股权公允价值与账面价值之间差额的会计处理
          • ①原股权为【损】
            • 计入当期损益
          • ②原股权为【综（股）】
            • 全部转入留存收益
    • 长期股权投资转换为公允价值计量的金融资产
      • 1.权益法转换为金融资产
        • （1）终止确认处置部分的股权投资
          • 借：银行存款 　贷：长期股权投资 　　　投资收益
        • （2）剩余股权公允价值与账面价值之间的差额的会计处理
          • 借：其他权益工具投资（剩余股权的公允价值） 　贷：长期股权投资 　　　投资收益（差额，或借方）
        • （3）其他综合收益
          • 转损益的部分
            • 借：其他综合收益 　贷：投资收益 （或相反会计分录）
          • 转留存收益部分
            • 借：其他综合收益 　贷：盈余公积 　　　利润分配——未分配利润 （或相反会计分录）
        • （4）其他资本公积
          • 借：资本公积——其他资本公积 　贷：投资收益 （或相反会计分录）
      • 2.成本法转换为金融资产
        • （1）终止确认处置部分的股权投资
          • 借：银行存款 　贷：长期股权投资 　　　投资收益
        • （2）剩余股权公允价值与账面价值之间的差额的会计处理
          • 借：其他权益工具投资/交易性金融资产（剩余股权的公允价值） 　贷：长期股权投资 　　　投资收益（差额，或借方）
• 合营安排
  • 概念及合营安排的认定
    • 1.合营安排
      • 定义
        • 一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排
      • 特征
        • （1）各参与方均受到该安排的约束，即合营安排通过相关约定对各参与方予以约束
        • 2）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制
    • 2.共同控制
      • 含义
        • 按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相 关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策
      • 判断原则 （集体控制+一致同意=共同控制）
        • （1）集体控制
          • 定义
            • 如果所有参与方或一组参与方必须一致行动才能决定某项安排 的相关活动，则称所有参与方或一组参与方集体控制该安排
          • 注意
            • ①集体控制不是单独一方控制
            • ②使得参与方数量最少的一个或几个参与方组合
        • （2）一致同意
          • ①当且仅当相关活动的决策要求集体控制该安排的参与方一致同意时，才存在共同控制
          • ②“一致同意”中，并不要求其中一方必须具备主动提出议案的权力，只要具备对合营安排相关活动的所有重大决策予以否决的权力即可；也不需要该安排的每个参与方都一致同意，只要那些能够集体控制该安排的参与方意见一致，就可以达成一致同意
          • ③如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。即，共同控制合营安排的参与方组合是唯一的
        • （3）仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制
    • 3.合营安排中的不同参与方
      • 只要两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制，一项安排就可以 被认定为合营安排，并不要求所有参与方都对该安排享有共同控制
    • 4.合营安排的分类
      • （1）共同经营
        • 合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排
      • （2）合营企业
        • 合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排
  • 共同经营中合营方的会计处理
    • 1.一般会计处理原则
      • （1）确认单独所持有的资产，以及按其份额确认共同持有的资产
      • （2）确认单独所承担的负债，以及按其份额确认共同承担的负债
      • （3）确认出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入
      • （4）按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入
      • （5）确认单独所发生的费用，以及按其份额确认共同经营发生的费用
    • 2.合营方向共同经营投出或者出售不构成业务的资产的会计处理（顺流交易）
      • 在共同经营将相关资产出售给第三方或相关资产消耗之前， 应当仅确认归属于共同经营其他参与方的利得或损失
    • 3.合营方自共同经营购买不构成业务的资产的会计处理（逆流交易）
      • 在将该资产等出售给第三方之前（即，未实现内部利润仍包括在合营方持有的资产账面价值中），应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分
    • 4.合营方取得构成业务的共同经营的利益份额的会计处理
      • 应当按照企业合并等相关准则进行相应的会计处理，但其他 相关准则的规定不能与合营安排会计准则的规定相冲突
  • 对共同经营不享有共同控制的参与方的会计处理原则
    • 1.如果享有该共同经营相关资产且承担该共同经营相关负债
      • 比照合营方进行会计处理
    • 2.如果对于合营安排的净资产享有权利
      • （1）如果该参与方对于合营安排的净资产享有权利并且具有重大影响，则按照长期股权投资准则等相关规定进行会计处理； （2）如果该参与方对于合营安排的净资产享有权利并且无重大影响，则按照金融工具确认和计量准则等相关规定进行会计处理； （3）向共同经营投出构成业务的资产的，以及取得共同经营的利益份额的，则按照合并财务报表及企业合并等相关准则进行会计处理