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13非流动负债
2022税务师 财务与会计--13非流动负债，本章属于重点章节，内容比较多，各种题型均会涉及，分值较多，在复习中，要全面掌握相关内容，平均分值15分左右。
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13非流动负债
主题
本章属于重点章节，内容比较多，各种题型均会涉及，分值较多，在复习中，要全面掌握相关内容，平均分值15分左右
考点合集
1借款费用开始资本化暂停资本化停止资本化的条件
2专门借款利息资本化金额的计算
3一般借款利息资本化金额的计算
4一般公司债券的核算
5可转换公司债券的核算
6）租赁负债和使用权资产的初始计量与后续计量
7）预计负债的计量
8）典型或有事项的核算
9）债务重组的核算
第一节 借款费用
一借款费用的范围
借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括 借款利息 折价或者溢价的摊销 辅助费用以及因外币借款而发生的 汇兑差额等。
提示：对企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。
利调
二借款费用的确认
一确认原则
资本化 入资产成本（在建工程等）。
企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本（在建工程等）。
费用化，经营期计入当期损益财务费用
其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益（财务费用）。
通常一年以上含一年
符合资本化条件的资产，是指需要经过 相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。无形资产的开发支出等在符合条件的情况下，也可以认定为符合资本化条件的资产。“相当长时间”是指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常为 一年以上（含一年）。
筹建期间不应资本化的借款费用应计入管理费用

三借款费用资本化期间
1借款费用开始资本化 同时三个条件：

2暂停资本化的时间
符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生 非正常中断且中断时间 连续超过 3 个月的，应当暂停借款费用的资本化。
非正常连续超过3个月（人为不可预见 ） 缺料，安全事故是非正常 可预见的不可抗力因素如雨季冰冻季节 属于正常原因
，有天气预报 符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。中断的原因必须是非正常的，属于正常中断的，相关借款费用仍可资本化。
3借款费用停止资本化时点的确定
购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。
资本化期间发生的专门借款的利息费用一定资本化，不会费用化。
银存
正常中断：可预见 1施工前可预见的，且是工程建筑必须经过的程序 2可预见的不可抗力因素如雨季、冰冻季节 非正常中断 人为、不 可预见 1资金周转发生困难 2施工、生产发生了安全事故 3企业因与施工方发生质量纠纷 4工程、生产用料没有及时供应 5发生了与资产购建、生产有关的劳动纠纷

四借款费用的计量
一专门借款一定是减法
【解释】 因为专门借款是专门为某项目而借入的，所以只要是资本化期间，不管资金 占不占用，借款费用都需要资本化，但是可能存在不完全占用的情况，所以要考虑闲置资金收益 一借款利息资本化金额的确定 确定原则 对专门借款而言，资本化期间的借款费用全部资本化，费用化期间的借款费用全部费 用化，仅与期间有关，与占用资金份额无关。
一专门借款利息资本化金额
1借款费用资本化期间
1借款费用资本化期间为 2018 年 1 月 1 日一 2019 年 6 月 30 日。
2计算在资本化期间专门借款实际发生的利息金额：
2018 年专门借款发生的利息金额＝2 000×6%＋4 000×7%×6/12＝260（万元） 2019 年 1 月 1 日～6 月 30 日专门借款发生的利息金额＝2 000×6%×6/12＋4 000×7%×6/12＝200（万元）
3资本化期间闲置专门借款短期投资收益
2018 年投资收益＝500×0.5%×6＋2 000×0.5%×6＝75（万元）2019 年 1 月 1 日～6 月 30 日短期投资收益＝500×0.5%×6＝15（万元）
42018 年的利息资本化金额＝260－75＝185
2018 年 12 月 31 日： 借：在建工程 1850000应收利息（或银行存款）750000贷：应付利息2 600 000 2019 年 6 月 30 日：借：在建工程 1850000应收利息（或银行存款）150000贷：应付利息2 000 000
概要
【例 题】ABC 公司于 2018 年 1 月 1 日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为 1 年零 6 个月，工程采用出包方式，分别于 2018 年 1 月 1 日、2018 年 7 月 1 日和 2019 年 1 月 1 日支付工程进度款。ABC 公司为建造办公楼于 2018 年 1 月 1 日专门借款 2 000 万元，借款期限为 3 年，年利率为 6%。另外在 2018 年 7 月 1日又专门借款 4 000 万元，借款期限为 5 年，年利率为 7%。借款利息按年支付（如无特别说明，本章例题中名义利率与实际利率均相同）。闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为 0.5%。办公楼于 2019 年 6 月 30 日完工，达到预定可使用状态。ABC 公司为建造该办公楼在 2018 年 1 月 1 日、7月 1 日，2019 年 1 月 1 日支出金额为 1 500 万元、2 500 万元、1 500 万元。
概要
专门借款资本化金额＝资本化期间专实息(本金摊余*实际利率）-资本化期间分批闲置资金收益
专门借款的本金不考虑你用不用，只看是否在资本货期间的时间 专门借款本金*利率*资本化期间-闲置资金*投资收益利率*在资本化期间账面上的时间 分批闲置 专门借款的资本化金额，应当以 资本化期间内专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。 在资本化期间内，企业为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。  债券要扣除手续费后的实际本 金 专门借款资本化利息=实际到手（专门债券-手续）*利率-闲置收益
在建工程=支出+资本化利息

专门借款费用化金额＝费用化期间的实际的利息费用－费用化期间的存款收益
1分年段计算2借款应还本金*利率*当年费用化月数-闲置资金*收益率*当年费用化月数
借款本金（不用你用不用，用多少 没给闲置收益，即为0 如果当年无费用化期间，即费用化金额=0 借款应还本金*利率 =第二年，未还款计算部分*利率 2016年专门借款费用计入损益的金额＝2500*0.05*3/12－2500*0.004*3＝1.25万元。 2017年专门借款费用计入损益的金额为0。2018年专门借款费用计入损益的金额＝2500*0.05*1/2－250*0.004*6＝56.5万元。故累计计入损益的专门借款费用＝1.25+56.5＝57.75万元。
借：在建工程资本化金额 财务费用费用化金额 应收利息/银存闲散资金收益 贷：应付利息 专门借款实际发生的利息xxx
【注意】闲置资金收益一般计入“应收利息”或“银行存款”，资本化期间用于冲减“在建工 程”，费用化期间用于冲减“财务费用”。
案例1

如果专门借款11借的，但只看资本化期间是从41开始91结束的。（专门借款资本化期间实际利息=2000*006*5/12）-闲置资金1200*001*4/12（41-81期间4个月）-200*001*5/12（81-1231期间）
【费用化期间借款实际利息=2000*006*7/12（12-5个月的资本化期间即余下费用化期间）】-费用化期间投资收益2000*001*3/12-200*001*4/12
【·单选题】（2020 年）为建造某大型设备，甲公司 2×18 年 1 月 1 日从银行借入期限为 2 年的专门借款 2000 万元，年利率为 4％（等于实际利率）。2×18 年 4 月 1 日，甲公司开始建造该大型设备。当日，甲公司按合同约定预付工程款 500 万元。2×18 年 7 月 1 日和 10 月 1 日，甲公司分别支付工程物资款和工程进度款 700 万元400 万元。该大型设备 2×18 年 12 月 31 日完工并达到预定可使用状态。不考虑其他因素，甲公司 2×18 年度为建造该大型设备应予以资本化的借款利息金额是（ ）。 A48 万元 B60 万元 C80 万元 D33 万元 『正确答案』B 『答案解析』甲公司 2×18 年度为建造该大型设备应予以资本化的借款利息金额＝2 000×4％ ×9/12＝60。
【例题·单选题】（2020 年）为建造某大型设备，甲公司 2×18 年 1 月 1 日从银行借入期限为 2 年的专门借款 2000 万元，年利率为 4％（等于实际利率）。2×18 年 4 月 1 日，甲公司开始建造该大型设备。当日，甲公司按合同约定预付工程款 500 万元。2×18 年 7 月 1 日和 10 月 1 日，甲公司分别支付工程物资款和工程进度款 700 万元、400 万元。该大型设备 2×18 年 12 月 31 日完工并达到预定可使用状态。不考虑其他因素，甲公司 2×18 年度为建造该大型设备应予以资本化的借款利息金额是（ ）。 A.48 万元 B.60 万元 C.80 万元 D.33 万元 『正确答案』B 『答案解析』甲公司 2×18 年度为建造该大型设备应予以资本化的借款利息金额＝2 000×4％ ×9/12＝60（万元）。
一般借款 *A*B 不考虑支出
一般借款资本化
二一般借款 *A*B 不考虑支出
一般借款资本化
C一般借款资本化金额= 3累计资产支出超过专门的资产支出加权平均×4一般借款资本化率 <加权平均利率>
资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。 原则：在资本化期间内，企业为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出（以下简称“资产支出”）加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。 一般借款资本化金额是按累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数和所占用一般借款的资本化率乘积计算的，不是发生的全部利息费用，所以可能会有部分费用化。 一般借款利息费用资本化金额＝累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率 其中：所占用一般借款加权平均利率＝所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数 其中：所占用一般借款本金加权平均数＝Σ（所占用每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数 
1先用专门再用一般 2一般借款占用多少算多少
【提示】每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利 息金额。 企业既有专门借款又占用一般借款时，应先使用专门借款，专门借款使用 完毕，才使用一般借款 【解释】 一般借款并不是为某个项目而借入，所以在计算资本化金额时要考虑 ，即占用金额占多 少，算多少， 资产支出超过专门，余下的即一般借款，先用专门借款再用一般借款
单选题 题目: 1/4~8 2017年1月1日，甲公司取得专门借款2000万元直接用于当日开工建造的厂房，2017年累计发生建造支出1800万元。2018年1月1日，发生建造支出800万元，甲公司为建造该厂房占用了两笔中借款：一笔于2016年5月1日借入，本金为500万元，期限3年，年利率为6%；另一笔于2017年7月1日借入，本金为1000万元，期限5年，年利率5%。甲公司2018年第一季度没发生其他关于厂房建设的支出，至2018年第一季度末，该厂房建造尚未完工。不考虑其他因素，甲公司按季计算利息资本化金额。2018年第一季度应予资本化的中借款利息为（）万元。 解析： 借款费用资本化期间的确定 2018年1月1日发生的资产支出800万元只占用中借款600万元（1800＋800－2000），中借款平均资本化率=（500×6%+1000×5%）/（500+1000）=5.33%；2018年第一季度应予资本化的中借款利息费用=600×5.33%×3/12＝8（万元）。
A累计资产支出超过专门加权平均数
考虑中断=资本化期间一般支出*资期
（一般占用支出1*资期1+一般占用支出2*资期2）
3000*6/12+1000*6/12+200*2/12+5400*2/12 支出如支出时涉及两笔借款，且其中一笔中途到期
【例题·综合题】甲公司为建造办公楼借入一般借款及其资产支出资料如下： （1）占用一般借款为两笔： ①2×21 年 3 月 1 日借款 4 000 万元，借款期限 3 年，年利率为 6％，利息按年支付； ②2×21 年 9 月 1 日借款 8 400 万元，借款期限 2 年，年利率为 8％，利息按年支付； （2）资产支出如下： ①2×21 年 7 月 1 日支出 3 000 万元、12 月 1 日支出 1 200 万元 ②2×22 年 1 月 1 日支出 5 400 万元、3 月 1 日支出 2 400 万元 （3）2×21 年 7 月 1 日开工建造，预计工程达到预定可以使用状态的时间将超过一年。 要求： （1）计算 2×21 年资本化金额。 （2）假定一：2×22 年 12 月 31 日工程达到预定可以使用状态，计算 2×22 年资本化金额。 （3）假定二：2×22 年 6 月 30 日工程达到预定可以使用状态，计算 2×22 年资本化金额。 （4）假定三：将资料②2×21 年 9 月 1 日借款 8 400 万元，借款期限由 2 年改为 6 个月，即 2×22年 2 月 28 日到期，同时 2×22 年 6 月 30 日工程达到预定可使用状态，计算 2×22 年资本化金额。
B一般借款资本化率（不考虑中断）
借款和期数都要在资本化期间 看银行 借款数字/借款全款本金不论是否全用，不看支出数字 只看利息只要在资本化期间 =（借款全额本金1*利率1*借入后在资本化期间数+借款全额本金2*利率2*借入后在资本化期间数）/总借款（借款未还全额本金1*期数比例+借款占用2*期数比例）】 
按全额本金计息 后面即分母 去掉%利率即可
（2 000×6%＋10 000×8%）/（2 000＋10 000）＝767%
1 2018 年＝1 500＋2 500×180÷360＝2 750（万元） 2019 年＝（4 000＋1 500）×180÷360＝2 750（万元） （3）计算每期利息资本化金额： 2018 年为建造办公楼的利息资本化金额（保留 2 位小数）＝2 750×7.67%＝210.925≈210.93（万元） 2019 年为建造办公楼的利息资本化金额＝2 750×7.67%＝ 210.925≈210.93（万元） 2018 年实际发生的一般借款利息费用＝2 000×6%＋10 000×8%＝920（万元） 2019 年 1 月 1 日～6 月 30 日实际发生的一般借款利息费用 ＝2 000×6%×180÷360＋10 000×8%×180÷360＝460（万元）（4）根据上述计算结果，账务处理如下： 2018 年 12 月 31 日： 借：在建工程 2 109 300 财务费用 7 090 700 贷：应付利息 920 0000 2019 年 6 月 30 日： 借：在建工程 2 109 300 财务费用 2 490 700 贷：应付利息 4 600 000
【例 题】ABC 公司于 2018 年 1 月 1 日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为 1 年零 6 个月，工程采用 出包方式，分别于 2018 年 1 月 1 日、2018 年 7 月 1 日和 2019 年 1 月 1 日支付工程进度款为 1 500 万元、 2 500 万元、1 500 万元。假定 ABC 公司建造办公楼没有专门借款，占用的都是一般借款。 ABC 公司为建造办公楼占用的一般借款有两笔，如下： （1）向 A 银行长期贷款 2 000 万元，期限为 2016 年 12 月 1 日至 2019 年 12 月 1 日，年利率为 6%， 按年支付利息。（2）发行公司债券 1 亿元，于 2016 年 1 月 1 日发行，期限为 5 年，年利率为 8%，按年支付利息。假定两笔一般借款除了用于办公楼建设外，没有用于其他符合资本化条件的资产购建或者生产活动。假定全年按 360 天计算
口决：多一个%
总利息/总本（4000*6%*6/12+8400*8%*2/12）/（4000*6/12+8400*2/12）半年达到可使用，但其中一笔2.28到期，只用了资本货期间的2个月期数
(当期包括前期未还占用本金1*利率1*本季度占用月数1+当期包括前期未还占用本金2*利率2*本季占用月数2)/(当期未还本金1*占用月数/12+当期占用未还本金2*占用月数/12）用多少算多少 各自完全独立，不用管前后期不滚动
1季：（2000*0.06*1/12）/（2000*1/3）第3季：（2000*0.06*3/12+5000*0.08*1/12））/（2000*3/3+5000*1/3）按全额本金计息 1-3月虽支出占用180万 第一笔借款2000万在9.1前支出1380，9.1支出800=2000中的620+5000万中的180，第三季在第一二季基础上占用了2000万+180，其中第一季度180，二季度1200，三季度（620+第二借款5000中的180=800）但前两季均未还本，即继续占用
2一般借款（利息化部分） 费用化金额=全部利息费用-资本化金额 借：在建工程（费用化金额） 财务费用（资本化金额） 贷：应付利息（一般借款的全部利息）
一般借款的费用化=实际利息-资本化利息
实际利息（不考虑资本化期间，但考虑还款时间，不还就有利息）
只看总借款及借款平均利率，具体哪一笔不管
错题
17.1.1 支出4000 占用一般借款（16.1.1借入的5000）17.7.1支出2000占用一般借款（17.1.1借入3000）
12.31资本化结束
①第一季度中借款资本化率＝（2000×6%×1/12）/（2000×1/3）＝1.5%②第二季度中借款资本化率＝6%×3/12＝1.5%③第三季度中借款资本化率＝（2000×6%×3/12＋5000×8%×1/12）/（2000×3/3＋5000×1/3）＝1.73%④第四季度＝（2000×6%×3/12＋5000×8%×3/12）/（2000×3/3＋5000×3/3）＝1.86%
多选题题目: 5/5~10 甲企业为建造办公楼占用了两笔中借款，分别为：2017年3月1日借款2000万元，借款期限为3年，年利率为6%，利息按年支付；2017年9月1日借款5000万元，借款期限为5年，年利率为8%,利息按年支付。该项工程于2017年3月1日开工建造。当年资产支出如下：3月1日180万元、5月1日1200万元、9月1日800万元、12月1日2400万元。假定企业按季度计算资本化率，下列关于该企业2017年各季度资本化率的计算正确的有（）。 解析：一般借款资本化金额的确定
第二年：1一般借款年资本化率要每年重新算，资本化期间及资本化期数有变化（有时支出因借款到期与达到使用状态） 2上年占用本年未还视为继续占用 3注意借款占用的尾款过渡
一般借款的费用化=实际利息-资本化利息
实际利息（不考虑资本化期间，但考虑还款时间，不还就有利息）
只看总借款及借款平均利率，具体哪一笔不管
错题
大题1画时间轴，确认资本货期间，看清年利率与月利率，付款时间 2算出专门借款资本化金额和费用化金额

3算出一般借款资本化金额（占用0月也要算）涉及资本 和费用化金额4注意何时超过专门借款与每笔借款的尾数及还款时间
2018年1月1日发生的资产支出800万元只占用中借款600万元（1800＋800－2000），中借款平均资本化率=（500×6%+1000×5%）/（500+1000）=5.33%；2018年第一季度应予资本化的中借款利息费用=600×5.33%×3/12＝8（万元）。
在建工程当年利息（实际本金即摊余成本*实际利率即）-闲置收益
1.（1）专门借款资本化金额＝资本化期间的实际利息费用－资本化期间闲置资金的投资收益＝800×6%－（800－500）×0.4%×6＝40.8 （2）2018年度占用一般借款的资本化率＝（500×5%＋1 000×8%×1/2）÷（500＋ 1 000×1/2）＝6.5% 不管你用不用，但要时间加权，只要在资本化期间，前后相差一个百分号 （3）2018年度一般借款利息费用资本化金额＝（500＋600－800）×1/2×6.5%＝9.75 2018年度的借款费用利息的资本化＝9.75＋40.8＝50.55 （4）2019年度专门借款利息费用的资本化金额＝800×6%×1/2＝24 2019年度一般借款利息费用资本化率＝（500×5%＋1 000×8%）÷（500＋1 000）＝7% 分子分母各半年互约掉2019年度一般借款利息费用资本金额＝（300＋500）×1/2×7%＝28
1.2018年1月1日甲公司正式动工兴建一栋办公楼，工期预计为1.5年，工程采用出包方式， （1）2018年1月1日，甲公司取得专门借款800万元用于该办公楼的建造，期限为2年，年利率为6%，按年支付利息、到期还本。 （2）占用的一般借款有两笔：一是2017年7月1日，向乙银行取得的长期借款500万元，期限5 年，年利率为5%，按年支付利息、到期还本。二是2018年7月1日，向丙银行取得的长期借款1 000万元，期限3年，年利率为8%，按年支付利息、到期还本。 （3）甲公司为建造该办公楼的支出金额如下：2018年1月1日支出500万元；2018年7月1日支出600万元；2019年1月1日支出500万元；2019年7月1日支出400万元。 （4）2018年10月20日，因经济纠纷导致该办公楼停工1个月，2019年6月30日，该办公楼如期完工，并达到预定可使用状态。 （5）闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.4%。占用的两笔一般借款除用于办公楼的建造外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或者生产活动。全年按360天计算。
第二节 应付债券
一一般公司债券
1看折加溢减
一公司债券的发行借：银存 贷：应付债券—面值 应付债券—利调（折价借方）
公司债券的发行方式有三种,即面值发行溢价发行折价发行。溢价或折价是发行债券企业在债券存续期间内对利息费用的一种调整。借：银行存款（ 实际收到的款项） 贷：应付债券——面值应付债券——利息调整（倒挤的差额，若是折价，利息调整在借方）
二应付债券利息费用的账务处理 借：在建/制造/财务/研发（摊×实）贷：应付利息（票×票）应付债券—利调 借：应付利息贷：银行存款
3分期付息一次还本的债券 借：在建工程/制造费用/财务费用/研发支出（摊余成本×实际利率）贷：应付利息（票面金额×票面利率）应付债券——利息调整（倒挤，或借方） 4到期一次还本付息的债券 借：在建工程/制造费用/财务费用/研发支出（摊余成本×实际利率） 贷：应付债券—— 应计利息（票面金额×票面利率）应付债券——利息调整（倒挤，或借方）
例 题】某公司于 2016 年 1 月 1 日折价发行了 5 年期面值为 1 250 万元的公司债券，发行价格为 1 000 万元，票面利率为 4.72%，按年付息，到期一次还本（交易费用略）。假定公司发行债券募集的资金专门用于建造一条生产线，生产线从 2016 年 1 月 1 日开始建设，于 2018 年年底完工，达到预定可使用状态。根据上述经济业务，公司应作如下会计处理： （1）2016 年 1 月 1 日发行债券时： 借：银行存款 1 000 应付债券——利息调整 250 贷：应付债券——面值 1 250 （2）计算利息费用：（不保留小数四舍五入） 公司每年应支付的利息＝1 250×4.72%＝59（万元） 假设该公司债券实际利率计算得出 R＝10% 2016 年 12 月 31 日： 借：在建工程 （期初摊余成本 1 000×10%）100 贷：应付利息 59 （面值 1 250×4.72%） 应付债券——利息调整 41（折价摊销） 2017 年 12 月 31 日： 借：在建工程 （期初摊余成本 1 041×10%）104 贷：应付利息 59 （面值 1 250×4.72%） 应付债券——利息调整 45 2018 年 12 月 31 日： 借：在建工程（期初摊余成本 1 086×10%）109 贷：应付利息 59 应付债券——利息调整 50 2019 年 12 月 31 日： 借：财务费用 （期初摊余成本 1 136×10%）114 贷：应付利息 59 应付债券——利息调整 55 2020 年 12 月 31 日： 借：财务费用 118（＝应付利息＋利息调整余额） 贷：应付利息 59 应付债券——利息调整 59（250－41－45－50－55） （3）2020 年 12 月 31 日到期偿还本金： 借：应付债券——面值 1 250 贷：银行存款 1 250
利息费用是指财务费用并非应付利息

溢价是企业以后各期多付利息而事先得到的补偿；选项D，折价是企业以后各期少付利息而预先给投资者的补偿。
二可转换公司债券
企业发行的可转换公司债券在“应付债券”科目下设置“可转换公司债券”明细科目核算。
3 1发行时 将负债确认为应付债券，将权益确认其他权益工具 ①先算负债价值 负＝未来现金流量折现值 ②整体发行价一般包含发行费-债券价值=其他权益工具
（所有者权益）其他权益工具投资是资产。 负债成分公允价值＝未来现金流量折现值 权益成分公允价值＝发行价总额－负债成分公允价值 债券价值即初始金额 未来本息折现 ③交易费用发行费用分摊抵减 4差异进各自的利调 CPA才考
借：银存 应付债券—可转换公司债券（利调） 贷：应付债券—可转换公司债券（面值） 其他权益工具（权益成分公允价值）
是否扣除发行费 其他权益工具转换前替代股本
二持有期间 确认利息借：财务费用摊*实 贷：应付利息，应付债券-可转换利调
首次摊余成本=负债公允=应付债券的价值
可转换公司债券在转换为股票之前，其所包含的负债成分，应当比照上述一般债券进行处理。
三转股借：应付债券—可转换公司债券（面值）其他权益工具 贷：股本 应付债券—可转换公司债券（利调）原科目余额带走 银存（利息） 资本公积—股本溢价（差）
【例题】甲公司经批准于 2020 年 1 月 1 日按面值发行 5 年期分期付息一次还本的可转换公司债券 2 亿元，款项已收存银行，债券票面年利率为 6%。债券发行 1 年后可转换为普通股股票，初始转股价为每股 10 元，股票面值为每股 1 元。债券持有人若在当期付息前转换股票的，应按债券面值和应付利息之和除以转股价，计算转股的股份数。 假定 2021 年 1 月 1 日债券持有人在 2020 年利息支付前将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票，甲公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为 9%。已知（P/A， 9%，5）＝3.8897，（P/F，9%，5）＝0.6499。甲公司的账务处理如下： （1）2020 年 1 月 1 日按面值发行 将债券现金流量按不附转换权的债券利率折现 负债成分＝20 000×0.6499＋20 000×6%×3.8897＝17 665.64（万元） 权益成分＝20 000（发行价格）－17 665.64＝2 334.36（万元） 借：银存 200 应付债券—可转换公司债券（利息调整）23 000 343 000 600 贷：应付债券—可转换公司债券（面值） 200 000 000 其他权益工具 23 343 600 （2）2020 年 12 月 31 日确认利息费用 借：财务费用 15 899 076 （ 期初负债成分 176 656 400× 实际利率 9%） 贷：应付利息 12 000 000 应付债券—可转换公司债券（利息调整） 3 899 076 （3）2021 年 1 月 1 日债券持有人行使转换权（假定利息未付） 转换的股份数＝（200 000 000＋12 000 000）÷10＝21 200 000（股） 借：应付债券—可转换公司债券（面值） 200 000 000 应付利息 12 000 000 其他权益工具【发行时确认的权益成分】 23 343 600 贷：股本【股票面值×转换的股数】 21 200 000 应付债券—可转换公司债券（利息调整）19 444 524 （23 343 600－3 899 076） 资本公积—股本溢价 194 699 076
转股数＝转股部分的债券面值÷约定转股价 注意 约定中尚未支付的利息是否可以用来转股。
发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提利息，并按借款费用的处理原则处理
第三节 其他非流动负债核算
一长期借款
1借入本金 借:银存 长期借款一利调（倒挤）贷：长期借款一本金 2负债表计息 借：在建工程研发支出财务费用制造费用等 贷：应付利息 长期借款—利调 3归还本金 借:长期借款一本金 贷:银存
长期借款
二长期应付款
分期付款购买固定资产
借：在建工程/固定资产【付款总额的现值】未确认融资费用 贷：长期应付款【分期付款总额 银存【首付】
长期应付款账面价值＝长期应付款－未确认融资费用
每期付款 借：长期应付款 贷：银存
摊销融资费用
借：在建工程财务费用【期初长期应付款账面价值×实际利 贷：未确认融资费用
【2015·多选】下列各项，不通过“长期应付款”科目核算的有（ ）。 A付款期限超过一年的辞退福利 B以分期付款方式购入无形资产的应付款项 C应付职工的长期福利 D应付三年期的借款 E付款期限超过一年的材料采购款
三专项应付款
专项应付款是指企业取得的 国家指定为 资本性投入的具有专项或特定用途的款项，如属于工程项目的资本性拨款等。非流动负债
专项应付款属于"非流动负债"科目.专项应付款是企业接受国家拨入的具有专门用途的款项所形成的不需要以资产或增加其他负债偿还的负债.实际收到专项拨款时
收到资本性拨款 借：银存 贷：专项应付款
拨款使用时借：在建工程 贷：库存现金 / 银行存款 / 应付账款
项目完成后，形成资产部分 借：固/ 无 贷：在建工程—**项目
同时 借：专项应付款—**项目 贷：资本公积—拨款转入
未形成资产需核销的部分，报经批准后借：专项应付款—**项目贷：管理费用 拨款项目完成后，如有拨款结余需上交的借：专项应付款—**项目贷：银行存款
四租赁负债的核算
一短期租赁和低价值资产租赁
短期租赁，是指在租赁期开始日，租赁期不超过12个月(1年)的租赁。当承租人与出租人签订租赁期为1年的租赁合同时，不能简单认为该租赁的租赁期为1年，而应当基于所有相关事实和情况判断可强制执行合同的期间以及是否存在实质续租、终止等选择权以合理确定租赁期。 (二)低价值资产租赁 低价值资产租赁，是指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁。 承租人在判断是否是低价值资产租赁时，应基于租赁资产的全新状态下的绝对价值进行评估，不受承租人规模、性质等影响，也不应考虑资产已被使用的年限以及该资产对于承租人或相关租赁交易的重要性。常见的低价值资产的例子包括平板电脑、普通办公家具、电话等小型资产。 对于低价值资产租赁，承租人可根据每项租赁的具体情况作出简化会计处理选择。选择采用简化会计处理的，其低价值资产还应同时满足以下条件：承租人能够从单独使用该低价值资产或将其与承租人易于获得的其他资源一起使用中获利，且该项资产与其他租赁资产没有高度依赖或高度关联关系，如果承租人已经或者预期要把相关资产进行转租赁，则不能将原租赁按照低价值资产租赁进行简化处理。
租赁付款额，在租赁期内各个期间 按照直线法或 其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益。
作出该选择的，承租人应当将短期租赁和低价值资产租赁的 租赁付款额，在租赁期内各个期间 按照直线法或 其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益。 对于短期租赁和低价值资产租赁，承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债。作出该选择的，承租人应当将短期租赁和低价值资产租赁的租赁付款额，在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益
以经营租赁方式租入的固定资产借:管理费用-租金等 贷:银行存款
以经营租赁方式租入的固定资产不属企业的财产,不能作为自有固定资产核算,而仅通过设置租入固定资产备查簿进行登记.每月或每年支付租金. 借:管理费用-租金等 贷:银行存款 经营租赁会计分录 1、出租人的会计分录 借：银行存款/应收账款/其他应收款等贷：租赁收入——经营租赁收入/其他业务收入等预收账款 2、承租人的会计分录 (1)确认各期租金费用时：借：管理费用/制造费用/销售费用等贷：其他应付款等 (2)实际支付租金时：借：其他应付款等贷：银行存款/库存现金等 (3)发生预付租金时：借：长期待摊费用等贷：银行存款/库存现金等
租赁开始日
承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债，应用短期租赁和低价值租赁简化处理的除外
租赁准则规定，在租赁期开始日，承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债，应用短期租赁和低价值租赁简化处理的除外 对于在租赁期开始日， 租赁期不超过 12 个月的短期租赁以及单项租赁资产为全新资产时价值较低的低价值资产租赁，承租人可以 选择不确认使用权资产和租赁负债。
并分别确认折旧和利息费用
，在租赁开始日后，出租人无需对租赁的分类进行重新评估，除非发生租赁变更
出租人区分融资租赁和经营租赁，承租人不用
1+2个科目
1使用权资产
2租赁负债-租赁付款额/未确认融资费用
承租人会计处理★★★
二使用权资产与租赁负债
1租赁负债初始计量（现值）
尚未支付的租赁付款额的现值 租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额现值进行初始计量。即：租赁付款额*折现率
租赁付款额
未 付 租金
①固定付款额及实质固定付款额，存在租赁激励的，扣除租赁激励相关金额； ②取决于指数或比率的可变租赁付款额。 （反例：按照租赁物当年运营收入的比例计算的可变租赁付款额均不纳入租赁负债的初始计量）
1（固定付款额/实际固定付款额）-租赁激励
2取决于指数或比率的可变付款额
到 期 应付
③购买选择权的行权价格（前提：承租人合理确定将行使）； ④行使终止租赁选择权需支付的款项（前提：将行使）； ⑤根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项 租赁付款额的现值
3购买选择权（行权）（固定租金+必须选择权最优者
（3）购买选择权的行权价格，前提是承租人合理确定将行使该选择权。 在租赁期开始日，承租人应评估是否合理确定将行使购买标的资产的选择权。如果承租人合理确定将行使购买标的资产的选择权，则租赁付款额中应包含购买选择权的行权价格。 在租赁期开始日，承租人应评估是否合理确定将行使购买标的资产的选择权，若确定行使，则租赁付款额中应包含购买选择权的行权价格
4终止租赁选择权（行权）
（4）行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权。 在租赁期开始日，承租人应评估是否合理确定将行使终止租赁的选择权。如果承租人合理确定将行使终止租赁选择权，则租赁付款额中应包含行使终止租赁选择权需支付的款项，并且租赁期不应包含终止租赁选择权涵盖的期间。 在租赁期开始日，承租人应评估是否合理确定将行使终止租赁的选择权，若确定行使，则租赁付款额中应包含行使终止租赁选择权需支付的款项，并且租赁期不应包含终止租赁选择权涵盖的期间
5承租人担保余值
担保余值：与出租人无关的一方向出租人提供担保，保证在租赁结束时，租赁资产的价值至少为某指定的金额（风险转移出去的部分）
1||| 承租人
第三方
折现率
承租人应当采用租赁内含利率作为折现率；无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率
租赁内含利率优先
（1）出租人租赁内含利率：使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率
增量借款利率
价值接近、期间类似、抵押条件类似、经济环境类似、币种相同 （2）承租人增量借款利率：承租人在类似经济环境下为获得与使用权资产价值接近的资产，在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率 承租人增量借款利率常见的参考基础包括承租人同期银行贷款利率、相关租赁合同利率、承租人最近一期类似资产抵押贷款利率、与承租人信用状况相似的企业发行的同期债券利率
2使用权资产=代价
使用权资产应当按照成本进行初始计量，
1取得
①承租人向出租人支付的租赁保证金，作为应收款项核算。 ②租赁期开始前，承租人支付与资产建造或设计相关的成本应适用固定资产等准则规定； ③承租人发生的租赁资产改良支出不属于使用权资产，应当计入长期待摊费用，导致的预计复原支出计入使用权资产 以上除复原其他都不计入
租金
租赁负债初始计量金额（尚未支付-扣除租赁激励）
①租赁负债的初始计量金额； ②在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租赁激励的，扣除已享受的租赁激励相关金额；
租赁负债只是使用权资产中的一部分
费用
承租人初始直接费用，律师费等
③承租人发生的初始直接费用（佣金、印花税）； ④承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本
预计负债（移除恢复等预计将发生的成本）
2折旧
参照固定资产使用权资产折旧
①在租赁期开始日后，承租人应当采用成本模式对使用权资产进行后续计量；承租人应当参照固定资产，对使用权资产计提折旧。 在租赁期内各个期间，出租人应采用直线法或者其他系统合理的方法将经 营租赁的租赁收款额确认为租金收入，如果其他系统合理的方法能够更好地反映因使用租赁资产所产生 经济利益的消耗模式的，则出租人应采用该方法，不是只能采用直线法，
确定租赁期剩余寿命无法确定租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短折旧
承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧。无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短的期间内计提折旧
3利息费用（租赁负债会产生利息）
②租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，并计入当期损益 ③未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额，即并非取决于指数或比率， 应当在实际发生时计入当期损益，但存货准则计入资产成本的，从其规定
②承租人按照固定的周期性利率计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，并计入当期损益 ③未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额，即并非取决于指数或比率的可变租赁付款额， 应当在实际发生时计入当期损益，但按照《企业会计准则第 1 号—存货》等其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定
承租人发生的租赁资产改良支出计入长期待摊费用
例题
在租赁期开始时，由于未来的租金尚不确定，因此小鱼公司的租赁负债为零，选项A正确；第1年支付的款项应计入制造费用等，选项B错误；在第1年年末，租金的潜在可变性消除，成为实质固定付款额(即每年5万元)，因此小鱼公司应基于变动后的租赁付款额重新计量租赁负债，并采用不变的折现率(即5%)进行折现。在支付第1年的租金之后，小鱼公司后续年度需支付的租货付款额为20万元(5x4)， 选项C正确；租赁付款额在第1年末的现值= 5x35460=1773 (万元)，即租赁负债为1773万元，选项D正确。
多选题题目: 4/4~8 小鱼公司为承租人，2x19年1月1日与乙公司签订了一份为期5年的机器租赁合同。租金于每年年末支付，并按以下方式确定:第1年，租金是可变的，根据该机器在第1年下半年的实际产能确定;第2年至第5年，每年的租金根据该机器在第1年下半年的实际产能确定，即租金将在第1年年末转变为固定付款额。在租赁期开始日，小鱼公司无法确定租赁内含利率，其增量借款年利率为5%。假设在第1年年末，根据该机器在第1年下半年的实际产能所确定的租赁付款额为每年5万元。在第1年年末，租金的潜在可变性消除，成为实质固定付款额。已知(P/A，5%，4) = 3.5460。不考虑其他因素。小鱼公司下列会计处理中正确的有( )。 解析：出租人对融资租赁的会计处理
银存
借：5使用权资产 尚未支付的租赁付款额现值100 4租赁负债－未确认融资费用 利息/差20 贷：3租赁负债－租赁付款额（欠的本利和）120 1银存（支付租金-租赁激励+佣金印花税） 预计负债（复原费现值） 预付账款
1确认租赁负债（租赁期开始日租赁付款额现值） 租赁负债＝剩余 9 期租赁付款额的现值＝50 000×（P/A，5%，9）＝355 391未确认融资费用＝剩余 9 期租赁付款额－剩余 9 期租赁付款额的现值＝450 000－355 391＝94 609 2确认使用权资产（初始成本）＝ 现值＋ 首付＋初始－ 激励＝420 391

①确认使用权资产和租赁负债 借：使用权资产 （355 391＋50 000）405 391 租赁负债—未确认融资费用 94 609 贷：租赁负债—租赁付款额 450 000 银存（第 1 年的租赁付款额） 50 000 ②将初始直接费用计入使用权资产的初始成本： 借：使用权资产 20 000 贷：银存 20 000 ③将已收的租赁激励相关金额从使用权资产入账价值中扣除： 借：银存 贷：使用权资产 5 000
④计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用， 第 1 年的利息费用＝355 391×5%＝17 76955 第 2 年＝（355 391－50 000＋17 76955）×5%≈16 15803 第 1 年末确认利息费用： 借 ： 财 务 费 用 17 76955贷：租赁负债—未确认融资费用 17 76955 第 2 年初支付租金： 借：租赁负债—租赁付款额 50 000 贷 ： 银 行 存 款
④计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，按期支付租赁付款额 50 000 元 第 1 年的利息费用＝355 391×5%＝17 769.55（元） 第 2 年的利息费用＝（355 391－50 000＋17 769.55）×5%≈16 158.03（元） 依此类推（教材利息费用年份错误）。 第 1 年末确认利息费用： 借 ： 财 务 费 用 17 769.55 贷：租赁负债—未确认融资费用 17 769.55 第 2 年初支付租金： 借：租赁负债—租赁付款额 50 000 贷 ： 银 行 存 款 50 000 以后年份略。
⑤发生可变租赁付款额 借：营业成本（或销售费用）12 000 贷 ： 银 行 存 款 等 12 000
⑤发生可变租赁付款额 若第 3 年公司的年销售额为 12 000 000 元，则当年底应当支付的可变租赁付款额为 12 000 000×1‰ ＝12 000（元）。 借：营业成本（或销售费用）12 000 贷 ： 银 行 存 款 等 12 000
3租赁负债和使用权资产的后续计量
租赁期 确定租赁期时不仅应考虑不可撤销的租赁期间，如果承租人合理确定将行使续租选择权或终止租赁选择权,租赁期应包含不可撤销租赁期间续租选择权涵盖期间和终止租赁选择权涵盖期间。
包含购买选择权的租赁即使租赁期不超过 12 个月，也不属于短期租赁。
重新计量 在租赁期开始日后，当发生付款额变动等四种情形时，承租人应当按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并相应调整使用权资产的账面价值。 租赁变更 原合同条款之外的租赁范围租赁对价租赁期限的变更； 租赁合同变更导致租赁期缩短至1 年以内的，不得按短期租赁进行简化处理或追溯调整 转租赁 原租赁为短期租赁且按简化方法核算，应将转租赁分类为经营租赁； 承租人转租使用权资产形成融资租赁的应终止使用权资产。
【2020·多选】根据《企业会计准则第 21 号――租赁》规定，下列影响使用权资产的成本的有（ ）。 A租赁负债的初始计量金额 B承租资产的公允价值 C承租人发生的初始直接费用 D在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额
售后租回
如果承租人在资产转移给出租人之前已经取得对标的资产的控制，则该交易属于售后租回交易。 售后租回交易中的资产转让不属于销售：
卖方兼承租人不终止确认所转让的资产，而应当将收到的现金作为金融负债； 买方兼出租人不确认被转让资产，而应当将支付的现金作为金融资产。
出租人租赁收款额现值+未担保余值现值＝租赁资产公允价值+出租人初始直接费用
承租人发生的租赁资产改良支出不属于使用权资产，应记入长期待摊费用
三租赁负债后续计量
1.计量基础---会计分录： （1）确认租赁负债的利息时 借：财务费用等 贷：租赁负债——未确认融资费用 （2）支付租赁付款额时 借：租赁负债——租赁付款额 贷：银行存款等
摊销：确认利息 借：财务 贷：租赁负债－未确认融资费用
在租赁期开始日后，承租人应当按以下原则对租赁负债进行后续计量： 1.确认租赁负债的利息时，增加租赁负债的账面金额 借：财务费用——利息费用 贷：租赁负债——未确认融资费用 承租人应当按照固定的周期性利率计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，并计入当期损益， 但按照借款费用等其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定。 此处的周期性利率，是指承租人对租赁负债进行初始计量时所采用的折现率，或者因租赁付款额发 生变动或因租赁变更而需按照修订后的折现率对租赁负债进行重新计量时，承租人所采用的修订后的折现率。 2.支付租赁付款额时，减少租赁负债的账面金额 借：租赁负债——租赁付款额 贷：银行存款 摊销：确认利息 借：财务费用/在建工程 贷：租赁负债－未确认融资费用
付租金 借：租赁负债－租赁付款额 贷：银存
3未纳入负债计量的可变租赁付款额
（3）因重估或租赁变更等原因导致租赁付款额发生变动时，重新计量租赁负债的账面价值 3.未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额，即，并非取决于指数或比率的可变租赁付款额，应当在实际发生时计入当期损益，但按照《企业会计准则第 1 号——存货》等其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定。
并非取决于指数或比率的可变租赁付款额，应当在实际发生时计入当期损益，等其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定。
借：销售费用 50（5 000×1％）贷：银存 50
【例题·综合题】沿用上例A公司资料，除固定付款额外，合同还规定租赁期间A公司 3 个楼 层当年营业收入超过 4 000 万元的，当年应再支付按实际营业收入的 1％计算的租金，于当年年末支付。假设在租赁的第 3 年，该A公司的营业收入为 5 000 万元。 要求：编制A公司 2×23 年支付可变租赁付款额的会计分录。 『正确答案』由于该可变租赁付款额与未来的营业收入挂钩，而并非是取决于指数或比率的，因此不应被纳入租赁负债的初始计量中。A公司第 3 年年末应支付的可变租赁付款额为 50 万元，在实际发生时计入当期损益。 借：销售费用 50（5 000×1％） 贷：银行存款 50 【例题·综合题】沿用上例A公司资料，但没有固定付款额，租赁合同约定，租赁期为 10 年，年租金按照租赁资产当年营业收入的 80％计算，于每年末支付给出租人。假定不考虑其他因素。2×21 年营业收入为 20 000 万元。 要求：说明该租赁合同应如何对租赁负债进行初始计量和后续计量，编制 2×21 年支付可变租赁付款额的会计分录。 『正确答案』按照上述租赁合同约定，租赁付款额按照租赁资产年营业收入的一定比例计算，属于可变租赁付款额，但该可变租赁付款额不取决于指数或比率的变化，而是取决于租赁资产的未来绩效，因此，初始计量时取决于指数或比率的可变租赁付款额为 0。在假定不考虑其他因素的情况下，租赁负债的初始计量金额为 0。根据租赁准则，未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额，即，并非取决于指数或者比率的可变租赁付款额，应当在实际发生时计入当期损益，但按照《企业会计准则第 1 号——存货》等其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定。 借：销售费用 16 000（20 000×80％） 贷：银行存款 16 000
【特别提示】取决于租赁资产未来绩效的可变租赁付款额，不纳入租赁负债的初始计量，在实际发生时计入当期损益。
四租赁负债 的重新计量
2.租赁负债的重新计量（现金流量发生变化）：在租赁期开始日后，当发生下列四种情形时，承租人应当按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并相应调整使用权资产的账面价值。使用权资产的账面价值已调减至零，但租赁负债仍需进一步调减的，承租人应当将剩余金额计入当期损益
1实质固定付款额的变动 折现率不变
1.实质固定付款额发生变动（折现率不变）。 如果租赁付款额最初是可变的，但在租赁期开始日后的某一时点转为固定，那么，在潜在可变性消除时，该付款额成为实质固定付款额，应纳入租赁负债的计量中。承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人采用的折现率不变，即，采用租赁期开始日确定的折现 率。
期初可变，在租赁期开始日后某一点转为固定
（1）实质固定付款额发生变动：承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债，在该情形下，承租人采用的折现率不变，即采用租赁期开始日确定的折现率
重新计量租赁付款额
1支付第一年租金： 借：制造费用等 1 000 贷：银存 1 000 2确认使用权资产和租赁负债： 借：使用权资产 7 1078 租赁负债—未确认融资费用 1 8922 贷：租赁负债—租赁付款额 9 000
【例题·计算分析题】2×21 年初，承租人甲公司签订了一份为期 10 年的机器租赁合同。租金于 每年年末支付，并按以下方式确定：第 1 年，租金是可变的，根据该机器在第 1 年下半年的实际产能确定；第 2 至 10 年，每年的租金根据该机器在第 1 年下半年的实际产能确定，即，租金将在第 1 年年末转变为固定付款额。在租赁期开始日，甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为 5%。假设在第 1 年年末，根据该机器在第 1 年下半年的实际产能所确定的租赁付款额为每年 1 000 万元。[已知： （P/A，5%，9）＝7.1078] 要求：编制甲公司在第 1 年末（2×21 年）的相关会计分录。 『正确答案』在租赁期开始时，由于未来的租金尚不确定，因此甲公司的租赁负债为零。在第 1 年年末，租金的潜在可变性消除，成为实质固定付款额（即每年 1 000 万元），因此甲公司应基于变动后的租赁付款额重新计量租赁负债，并采用不变的折现率（即 5%）进行折现。 （2）确认使用权资产和租赁负债： 后续年度需支付的租赁付款额＝1 000×9＝9 000（万元） 租赁付款额在第 1 年末的现值＝1 000×（P/A，5%，9）＝1 000×7.1078＝7107.8（万元）
2担保余值预计的应付金额发生变动（折现率不变）。
按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债
在租赁期开始日后，承租人应对其在担保余值下预计支付的金额进行估计。该金额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债，采用的折现率仍然不变。 【快速回答】承租人甲公司与出租人乙公司签订了一份汽车租赁合同，租赁期为 5 年。合同中就担保余值的规定为：如果标的汽车在租赁期结束时的公允价值低于 10 万元，则甲公司需向乙公司支付 10万元与汽车公允价值之间的差额，因此，甲公司在该担保余值下的最大敞口为 10 万元。在租赁期开始日，甲公司预计标的汽车在租赁期结束时的公允价值为 10 万元。在租赁期开始日，甲公司预计在担保余值下将支付的金额为零。因此，甲公司在计算租赁负债时，与担保余值相关的付款额为零。在租赁期开始日后，假设在第 1 年年末，甲公司预计该汽车在租赁期结束时的公允价值为 7.5 万元。问甲公司是否应将该担保余值下预计应付的金额计入租赁付款额。 『正确答案』甲公司应将该担保余值下预计应付的金额 2.5 万元（即，10－7.5）纳入租赁付款额，并使用不变的折现率来重新计量租赁负债。
3指数或比率发生变动（浮动利率变动折现率变；除此之外折现率不变）。
在租赁付款额开始日后，因浮动利率的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，重新计量租赁负债承租人应采用反映利率变动的修订后的折现率进行折现 在租赁期开始日后，因用于确定租赁付款额的指数或比率（浮动利率除外）的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，重新计量租赁负债承租人采用的折现率不变
①因浮动利率的变动 按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。折现率变
①在租赁期开始日后，因浮动利率的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人应采用反映利率变动的修订后的折现率进行折现。
1已知 2×23 年初（在第 3 年年初）租赁负债为 6 78637 万元。 『答案解析』计算方法有 3 种： 方法一：见前表； 方法二：1 000＋1 000×（P/A，5%，7）＝1 000＋1000 ×578637＝6 78637 方法三：（9 000－1 000）－（1 89218－35539－32316）＝6 78637 2经消费者价格指数调整后的第 3 年租赁付款额＝1 000×108/100＝1 080 3应当于第 3 年年初重新计量租赁负债，以反映变动后的租赁付款额，即租赁负债应当以 每年 1 080 万元的租赁付款额（剩余 8 笔）为基础进行重新计量。 每年 1 080 万元的租赁付款额按不变的折现率（即 5%）进行折现： 2×23 年初重新计量租赁负债＝1 080＋1 080×（P/A，5%，7）＝1 080＋1 080×578637＝732928 4甲公司的租赁负债将增加＝重新计量后的租赁负债 7 32928－重新计量前的租赁负债 6 78637＝54291 5相关账务处理 借：使用权资产 54291 租赁负债—未确认融资费用 9709 贷：租赁负债—租赁付款额 640（8×80）
【例题·综合题】沿用上例A公司资料。其他补充资料：合同规定，租赁付款额在租赁期开始日后每两年基于过去 24 个月消费者价格指数的上涨进行上调。租赁期开始日的消费者价格指数为 100。A公司在初始计量租赁负债时，应基于租赁期开始日的消费者物价指数（100）确定租赁付款额，无需对后续年度因消费者物价指数而导致的租金变动作出估计。因此，在租赁期开始日，A公司应以每年 1 000 万元的租赁付款额为基础计量租赁负债。假设在 2×23 年初（租赁第 3 年年初）的消费者价格指数为 108，甲公司在租赁期开始日采用的折现率为 5%。[已知：（P/A，5%，7）＝5.78637] 要求：编制 2×23 年初重新计量租赁负债的相关会计分录。 『正确答案』
②指数或比率（浮动利率除外）的变动，应当现值重新计量租赁负债。折现率不变。 需要得注意的是，仅当现金流量发生变动时，即租赁付款额的变动生效时，承租人才应重新计量租赁负债，以反映变动后的租赁付款额。承租人应基于变动后的合同付款额，确定剩余租赁期内的租赁付款额
②在租赁期开始日后，因用于确定租赁付款额的指数或比率（浮动利率除外）的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人采用的折现率不变。 需要得注意的是，仅当现金流量发生变动时，即租赁付款额的变动生效时，承租人才应重新计量租赁负债，以反映变动后的租赁付款额。承租人应基于变动后的合同付款额，确定剩余租赁期内的租赁付款额。
4可控范围+行使三权，折现率变
4.购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化（行使“三权” 折现率变）。 租赁期开始日后，发生下列两种情形的，承租人应采用修订后的折现率对变动后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债： （1）续租选择权或终止租赁选择权：发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使续租择权或终止租赁选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使相应选择权进行重新评估。 （2）购买选择权：发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使购买选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使购买选择权进行重新评估 【提示】可控范围内：例如房价上涨是不可控范围内。因此，虽然该事项导致购买选择权及续租选择权的评估结果发生变化，不需重新计量租赁负债。
计算变动后租赁付款额的现值时，应当采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率；
无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率的，应当采用重估日的承租人增量借款利率作为折现率。
『正确答案』 1可以合理确定A公司将行使现有租赁合同下的续租选择权。理由：将扩张的人员安置到在同一办公楼内其他楼层的决定，在A公司的可控范围内，并影响其是否合理确定将行使现有 租赁合同下的续租选择权。如果在其他办公楼中租入一个类似的楼层，A公司可能会产生额外的费用，因为其人员将处于两栋不同的办公楼中，而将全部人员搬迁到其他办公楼的费用可能会更高。在第 6 年年末，A公司重新评估后认为，其合理确定将行使现有租赁合同下的续租选择权，因此该租赁的租赁期由 10 年变为 15 年。 2A公司应采用修订后的折现率对变动后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债： ①第 6 年年末，在对租赁期变动进行会计处理之前，承租人A公司相关资料如下：租赁负债 为 3 72324 万元，即 3 72324＝1 000＋1 000×（P/A，5%，3）＝1 000＋1 000×272324。 ②承租人A公司按照以下金额进行重新计量租赁负债：剩余 4 期付款额 1 000 万元和随后 5 期付款额 1 100 万元按照修改后的年折现率 45%进行折现的现值，在第 6 年年末，甲公司重新评估后的租赁期为 15 年，因此应将剩余租赁期（第 7 至 15 年）内的租赁付款额（共 9 笔）纳入租赁负债，并采用修订后的折现率进行折现。 由于每年年初付租金，其结果是按照每年年初付租金计算，因此： 重新计量后的租赁负债＝1 000＋1 000×（P/A，45%，3）＋1 100×（P/A，45%，5）×（P/F，45%，3）＝7 98059 【特别提示】“1 100×（P/A，45%，5）×（P/F，45%，3）”的计算：续租的 5 年，每年年初需要支付 1 100 万元，一共是 5 年，所以选择的是 5 年期，折现率 45%的年金现值系数，1 100× （P/A，45%，5）计算得出的是折现到第 10 年年初的现值，现在是站在第 7 年年初计算，所以还需要把第 10 年年初的现值再往前折 3 年，也就是再乘以 3 年的复利现值系数。
【例题·综合题】沿用前述A公司资料。2×21 年 1 月 1 日，承租人A公司就某栋建筑物的某 3 个楼层与出租人乙公司签订了为期 10 年的租赁协议，并拥有 5 年的续租选择权。在租赁期开始日，正 保公司评估后认为，不能合理确定将行使续租选择权，因此，将租赁期确定为 10 年。 其他补充资料：在第 5 至 6 年，A公司的业务显著增长，其日益壮大的人员规模意味着需要扩租 办公楼。为了最大限度降低成本，在第 6 年年末A公司额外签订了一份为期 8 年、在同一办公楼内其他楼层的租赁合同，在第 7 年年初起租。假设A公司无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率，其第 6 年末的增量借款利率为 4.5%。已知：（P/A，5%，3）＝ 2.72324；（P/A，4.5%，3）＝2.74896；（P/A， 4.5%，5）＝4.38998；（P/F，4.5%，3）＝0.87630。 要求：判断A公司是否合理确定将行使现有租赁合同下的续租选择权。计算第 6 年年末承租人正 保公司进行重新计量租赁负债的金额，并编制会计分录。
③租赁负债增加额＝重新计量后的租赁负债 7 98059－此前租赁负债账面金额 3 72324＝4 25735；承租人对使用权资产进行相应调整，以反映新增使用权的成本，确认如下: 借：使用权资产 4 25735 租赁负债—未确认融资费用（5 500－4 25735）1 24265 贷：租赁负债—租赁付款额 （1 100×5）5 500

五使用权资产的后续计量
1计量基础（成本模式）
成本模式对使用权资产进行后续计量，即，以成本减累计折旧及累计减值损失计量使用权资产1.计量基础 在租赁期开始日后，承租人应当采用成本模式对使用权资产进行后续计量，即，以成本减累计折旧 及累计减值损失计量使用权资产。 承租人按照租赁准则有关规定重新计量租赁负债的，应当相应调整使用权资产的账面价值。
租赁负债重新计量：相应调整使用权资产
2使用权资产的折旧（受益原则）
2.使用权资产的折旧 承租人应当参照固定资产有关折旧规定，自租赁期开始日起对使用权资产计提折旧。使用权资产通常应自租赁期开始的当月计提折旧，当月计提确有困难的，为便于实务操作，企业也可以选择自租赁期开始的下月计提折旧，但应对同类使用权资产采取相同的折旧政策。计提的折旧金额应根据使用权资产的用途，计入相关资产的成本或者当期损益。 承租人在确定使用权资产的折旧方法时，应当根据与使用权资产有关的经济利益的预期实现方式做出决定。通常，承租人按直线法对使用权资产计提折旧，其他折旧方法更能反映使用权资产有关经济利益预期实现方式的，应采用其他折旧方法。
当月计提折旧，折旧金额 借：管理费用等按实现方式 贷：使用权资产累计折旧
年限：孰短（租赁期与租赁资产剩余使用寿命）
3如果使用权资产的剩余使用寿命短于前两者，则应在使用权资产的剩余使用寿命内计提折旧 承租人在确定使用权资产的折旧年限时，应遵循以下原则：承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧；承租人无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短的期间内计提折旧。如果使用权资产的剩余使用寿命短于前两者，则应在使用权资产的剩余使用寿命内计提折旧。 【提示】使用权资产寿命 9 年，租赁期 10 年，假设其寿命 20 年，并且租赁期结束后，承租人不取得租赁资产，按照使用权资产的寿命 9 年计提折旧。（此【提示】链接第 04 讲 租赁负债的重新计量
方法：预期剩余使用寿命消耗方式
（1）合理确定届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧
3使用权资产的减值（一经计提，不得转回）
使用权资产减值准备一旦计提，不得转回。承租人应当按照扣除减值损失之后的使 用权资产的账面价值，进行后续折旧
账面与可收回对比 借：资产减值损失 贷：使用权资产减值准备
在租赁期开始日后，承租人应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定， 确定使用权资产是否发生减值，并对已识别的减值损失进行会计处理。会计分录为： 借：资产减值损失 贷：使用权资产减值准备
六租赁变更★★
【特别提示】注意与“租赁负债的重新计量”区别 租赁变更，是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更 是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更，包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权，延长或缩短合同规定的租赁期等。租赁变更生效日，是指双方就租赁变更达成一致的日期。 【财政部会计司：企业会计准则实施问答】某租赁合同变更导致租赁期缩短至 1 年以内，承租人应 当如何进行会计处理？是否允许改按短期租赁进行会计处理并追溯调整？ 答：租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，承租人应当相应调减使用权资产的账面价值，并将部分终止或完全终止租赁的相关利得或损失计入当期损益。短期租赁是指在租赁期开始日，租赁期不超过 12 个月的租赁。因此，租赁变更导致租赁期缩短至 1 年以内的，承租人应当调减使用权资产的账面价值，部分终止租赁的相关利得或损失记入“资产处置损益”科目。企业不得改按短期租赁进行简化处理或追溯调整。
1作为一项单独租赁处理：同时符合
1.租赁变更作为一项单独租赁处理 租赁发生变更且同时符合下列条件的，承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理： （1）该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围或延长了租赁期限； （2）增加的对价与租赁范围扩大部分或租赁期限延长部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。 ①扩大范围或延长租赁期（扩租）②增加的对价与扩大或延长单独价格相当（没有在原来租赁上讨价还价）
扩大范围或期限同时金额市价相当
【例题·计算分析题】A会计网络公司（以下简称A公司）与拥有 10 万平方米办公楼的乙公 司就 4 000 平方米的办公场所签订了一项为期 10 年的租赁合同。租赁期开始日为 2×21 年 1 月 1 日，在第 6 年年初，因业务发展的需要，A公司和乙公司同意对原租赁合同进行变更，以扩租同一办公楼内 6 000 平方米的办公场所。扩租的场所于第 6 年第一季度末可供A公司使用。增加的租赁对价与新增 6 000 平方米办公场所的当前市价（根据A公司获取的扩租折扣进行调整后的金额）相当。扩租折扣反映了乙公司节约的成本，即，若将相同场所租赁给新租户， 乙公司将会发生的额外成本（如营销成本）。问A公司能否将该变更作为一项单独的租赁进行会计处理？ 『正确答案』A公司应当将该变更作为一项单独的租赁，与原来的 10 年期租赁分别进行会计处理。原因在于，该租赁变更通过增加 6 000 平方米办公场所的使用权而扩大了租赁范围，并且增加的租赁对价与新增使用权的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。据此，在新租赁的租赁期开始日（即第 6 年第一季度末），A公司确认与新增 6 000 平方米办公场所租赁相关的使用权资产和租赁负债。A公司对原有 4 000 平方米办公场所租赁的会计处理不会因为该租赁变更而进行任何调整。
2未作为一项单独租赁处理 变更生效日
2.租赁变更未作为一项单独租赁处理 承租人应当在租赁变更生效日进行下列会计处理： （1）按照租赁分拆的规定对变更后合同的对价进行分摊； （2）确定变更后的租赁期； （3）采用变更后的折现率对变更后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债。 （4）在计算变更后租赁付款额的现值时，承租人应当采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率；无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率的，应当采用租赁变更生效日的承租人增量借款利率作为折现率。 （5）就上述租赁负债调整的影响，承租人应区分以下情形进行会计处理： ①租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，承租人应当调减使用权资产的账面价值，以反映租赁的部分终止或完全终止。承租人应将部分终止或完全终止租赁的相关利得或损失计入当期损益。 ②其他租赁变更，承租人应当相应调整使用权资产的账面价值。1租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，承租人应当调减使用权资产的 账面价值，部分终止或完全终止。损失计资产处置损益；2其他租赁变更，承租人应当相应调整使用权资产的账面价值 （1）对变更后合同的对价进行分摊；（2）确定变更后的租赁期；（3）采用变更后的折现率对变更后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债。 （4）剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率；无法确定用变更后增量借款利率作为折现率。
1范围缩小或租赁期缩短
①调减使用权资产账面价值，终止确认相应部分，并确认终止损益
②剩余部分重新计量租赁负债（修订后折现率）同时调整使用权资产
2其他变更
①重新计量租赁负债（修订后折现率）同时调整使用权资产
1租赁变更
条款之外的变更，范围对价期限
2租赁负债的重新计量包括：合同上的条款选择权估计变更
实质固定付款额发生变动（折现率不变）；
担保余值预计的应付金额发生变动（折现率不变）；
因浮动利率的变动而导致未来租赁付款额发生变动的（折现率变），
因指数或比率（浮动利率除外）的变动而导致未来租赁付款额发生变动的（折现率不变）；
购买选择权续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化（折现率变）。
七短期租赁和低价值资产租赁★★
对于短期租赁和低价值资产租赁，承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债。
可以不确认使用权资产和租赁负债。
对于短期租赁和低价值资产租赁，承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债。作出该选择的，承租人应当将短期租赁和低价值资产租赁的租赁付款额，在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益
直线法折旧 当期损益
租赁付款额在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益。其他系统合理的方法能够更好地反映承租人的受益模式的，承租人应当采用该方法。
1短期租赁
1不超过12个月的租赁，不包括有购买选择权 2简化处理
短期租赁，是指在租赁期开始日，租赁期不超过 12 个月的租赁。包含购买选择权的租赁不属于短期租赁。 （2）对于短期租赁，承租人可以按照租赁资产的类别作出采用简化会计处理的选 择。如果承租人对某类租赁资产作出了简化会计处理的选择，未来该类资产下所有的短期租赁都应采用简化会计处理包括购买选择权的租赁，即使租赁期不超过12个月，仍不属于短期租赁（不能简化处理）
2低价值资产租赁
（1）低价值资产租赁，是指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁 （2）承租人在判断是否是低价值资产租赁时，应基于租赁资产的全新状态下的价 值进行评估，不应考虑资产已被使用的年限 （3）低价值资产租赁的标准应该是一个绝对金额（符合低价值资产租赁的资产全 新状态下的绝对价值应低于人民币40 000元），即仅与资产全新状态下的绝对值有关，不受承租人规模、性质等影响，也不考虑该资产对于承租人或相关租赁交易的重要性 需要说明的是，如果承租人已经或者预期要把相关资产进行转租赁，则不能将原租赁按照低价值资产租赁进行简化会计处理。同时，低价值资产同时还应满足只有承租人能够从单独使用该低价值资产或将其与承租人易于获得的其他资源一起使用中获利，且该项资产与其他租赁资产没有高度依赖或高度关联关系时，才能对该资产租赁选择进行简化会计处理 低价值资产处理：指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁（绝对金额）
1全新状态低于绝对金额（不受规模）+单独获得（无高度相关）
2转租赁不能简化
（简化处理）承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债
租金按受益原则处理
三出租方处理
1融资租赁
借：应收融资租赁款—租赁收款额 本利和 贷：融资租赁资产 本 资产处置损益（公账之差） 应收融资租赁款—未实现融资收益 利
借：应收融资租赁款—未实现融资收益 贷：租赁收入
在租赁期开始日，出租人应当对融资租赁确认 应收融资租赁款，并 终止确认融资租赁资产。即使用权转移日
租赁开始日和租赁期开始日的区别  心翼 5 人赞同了该文章 1、租赁开始日是指租赁合同签署日或者租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。说的通俗一点，就是出租人和承租人达成合意的日子。达成合意的日子通常就是签订合同的那一天，那一天就是租赁开始日。也有的情况下在签订合同之前，租赁当事人已经就租赁合同的主要条款作出承诺，那么就以“承诺日”为准。在租赁开始日，双方已经对合同形成了共同的意思表示。在这一天，作为出租人你就要自己根据租赁准则对于融资租赁和经营租赁的判断标准来判断自己做的到底是融资租赁还是经营租赁。一般原则是先判断是否属于融资租赁，如果不属于融资租赁，那就根据排除法确定是经营租赁。 2、租赁期开始日是指出租人提供租赁资产使其可供出租人使用的起始日期。租赁期开始日的时候合同已经进入到履行阶段，就是咱们通常所称的起租日，出租人将标的物交付给承租人，承租人有权控制使用权资产。 账务处理上也是在租赁期开始日才开始做账，但是需要在租赁开始日就判断好业务属于融资租赁还是经营租赁。
出租人对 应收融资租赁款进行初始计量时，应当以 租赁投资净额作为应收融资租赁款的入账价值。
出租人对应收融资租赁款进行初始计量时，应当以租赁投资净额作为应收融资租赁款的入账价值。这里的租赁投资净额就需要设置“应收融资租赁款”科目进行核算。租赁投资净额为未担保余值和租赁期开始日尚未收到的租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值之和。但是通过应收融资租赁款核算租赁投资净额时并非一步到位。我们也是在应收融资租赁款科目下分别设置“租赁收款额”、“未担保余值”、“未实现融资收益”明细科目加以反应。实际上也是通过类似于“轧差”的方式反应。比如，“应收融资租赁款——租赁收款额”反映未来收款额，而“应收融资租赁款——未实现融资收益”反映融资利息，二者之间轧差就基本反映租赁投资净额的概念了。租赁投资净额或者应收融资租赁款的核算同步的，租赁期开始日的核算是一致的。这里不再赘述
2经营租赁
1、出租人的会计分录 借：银行存款 贷：租赁收入—经营租赁收入/其他业务收入等预收账款
2、承租人的会计分录 (1)确认各期租金费用时：借：管理/制造等贷：其他应付款等( 2)实际支付租金时：借：其他应付款等贷：银行存款/库存现金等
(3)发生预付租金时：借：长期待摊费用等贷：银行存款/库存现金等
1租金的处理 直线法或者 其他合理的方法将租赁收款额确认为租金收入。
1租金的处理 在租赁期内各个期间，出租人应采用 直线法或者 其他系统合理的方法将经营租赁的租赁收款额确认为租金收入。如果其他系统合理的方法能够更好地反映因使用租赁资产所产生经济利益的消耗模式的，则出租人应采用该方法。
2出租人对经营租赁提供激励措施。 免租期内应当确认租金收入 。
2出租人对经营租赁提供激励措施。 出租人提供 免租期的，整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分配， 免租期内应当确认租金收入。 出租人承担了承租人的某些费用，出租人应将该费用自租金收入总额中扣除，按 扣除后的租金收入余额在租赁期内进行分配。 。
3初始直接费用 应当资本化至租赁标的资产成本，在 租赁期内按照与租金收入相同的确认基础 分期计入当期损益。
（3）初始直接费用。 出租人发生的与经营租赁有关的初始直接费用 应当资本化至租赁标的资产的成本，在 租赁期内按照与租金收入相同的确认基础 分期计入当期损益。
4要折旧和减值
4）折旧和减值。 对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策 计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当根据该资产适用的企业会计准则，采用系统合理的方法进行 摊销。出租人应当按照规定，确定经营租赁资产是否发生减值，并对已识别的 减值损失进行会计处理
5可变租赁付款额指数或比率挂钩的，租赁期开始日计入租赁收款额；除此之外计入当期损益。
（5）可变租赁付款额。 出租人取得的与经营租赁有关的可变租赁付款额，如果是 与指数或比率挂钩的，应在租赁期开始日 计入租赁收款额；除此之外的，应当 在实际发生时计入当期损益。
6经营租赁的变更 新的租赁进行会计处理，前租赁有关的预收或应收租赁收款额视为新租赁的收款额。
6）经营租赁的变更。 经营租赁发生变更的，出租人应自变更生效日开始，将其作为一项 新的租赁进行会计处理，与变更前租赁有关的预收或应收租赁收款额视为新租赁的收款额。
第四节 预计负债
一或有事项
指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项（是否发生不确定，一定发生但发生多少时间不确定
未决诉讼或仲裁产品质量保证债务担保承诺； 环境污染整治亏损合同重组义务；
二或有事项
与A或有事项同时满足B确认为预计负债1现时义务； 2很可能3可计量。
1.预计负债 与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债： （1）该义务是企业承担的现时义务； （2）履行该义务很可能导致经济利益流出企业； （3）该义务的金额能够可靠地计量。 一、或有事项的确认 与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债： （1）该义务是企业承担的现时义务； （2）履行该义务很可能导致经济利益流出企业； （3）该义务的金额能够可靠地计量。  1.该义务是企业承担的现时义务 现时义务包括法定义务和推定义务。 （1）法定义务是指因合同、法规或其他司法解释等产生的义务，通常 是企业在经济管理和经济协调中，依照经济法律、法规的规定必须履行的责 任。 【举例】A、B公司之间签署了合同，A单方面违约应该承担违约责任。 （2）推定义务是指因企业的特定行为而产生的义务。企业的“特定行 为”，泛指企业以往的习惯做法、已公开的承诺或已公开宣布的经营政策。 【举例】甲公司根据以往经验，估计本月售出的产品中有2件需要维修， 从而产生负债。 2 .履行该义务很可能导致经济利益流出企业 履行该义务很可能导致经济利益流出企业，是指履行与或有事项相关 的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过50%，但尚未达到基本 确定的程度。 3.该义务的金额能够可靠地计量 该义务的金额能够可靠地计量是指与或有事项相关的现时义务的金额 能够合理地估计。
因或有事项承担的潜在义务，不应确认为预计负债
预计负债=未来要支付的

3预计负债和或有负债的区别:
3预计负债和或有负债的区别: ①预计负债是企业承担的符合负债确认条件的现时义务，或有负债是 企业承担的潜在义务或者不符合负债确认条件的现时义务； ②预计负债导致经济利益流出企业的可能性是“很可能”并且金额能 够可靠计量，或有负债导致经济利益流出企业的可能性是“可能”“极小 可能”，或者金额不能可靠计量； ③预计负债是确认了的负债，或有负债是不能加以确认的或有事项； ④预计负债需要在会计报表附注中作相应披露，或有负债根据可能性 大小来决定是否在会计报表附注中披露极小可能导致经济利益流出企业的 或有负债不需要披露。 
①预计负债是现时义务，或有负债是潜在义务或者不符合负债确认条件的现时义务； ②预计负债是“很可能”并且金额能 够可靠计量，或有负债是“可能”“极小 可能”，或者金额不能可靠计量； ③预计负债是确认了的负债，或有负债是不能加以确认的或有事项； ④预计负债需要披露，或有负债根据可能性 大小来决定 是否披露 极小可能或有负债不需要披露。
A1或有负债
三个总有一个不满可能是现时义务也可能是潜在义务
2.或有负债 或有负债，是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或者事项形成的现 时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能 可靠计量。 【解释】或有事项涉及两类义务：一类是潜在义务；一类是现时义务。 ①潜在义务，是指结果取决于不确定未来事项的可能义务。 ②现时义务，是指企业在现行条件下已承担的义务。 作为或有负债的现时义务，其特征主要是： a该现时义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业 b该义务的金额不能可靠计量。 是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或者事项形成的现 时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能 可靠计量。
潜在义务，不满足1
【解释】或有事项涉及两类义务：一类是潜在义务；一类是现时义务。 ①潜在义务，是指结果取决于不确定未来事项的可能义务。 ②现时义务，是指企业在现行条件下已承担的义务。 作为或有负债的现时义务，其特征主要是： a该现时义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业 b该义务的金额不能可靠计量。 1或有负债是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；
现时义务，但不是可能流出或不可计量，不满足2或3
2或过去的交易或者事项形成的现 时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能 可靠计量。
A2或有资产 基本可能
3或有资产【提示】或有资产不符合资产的确认条件，因而不能在会计报表内予 以确认。不作分录

或有资产是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。 或有资产作为一种潜在资产，其结果具有较大的不确定性，只有随着 经济情况的变化，通过某些未来不确定事项的发生或不发生才能证实其是否会形成企业真正的资产。
或有负债和或有资产转化为预计负债负债和资产
满足现时，很可能或基本确定，可靠计量
（1随着时间的推移和事态的进展，或有负债对应的潜在义务可能转化为现时义务，原本不是很可能导致经济利益流出的现时义务也可能被证实 将很可能导致企业流出经济利益，并且现时义务的金额也能够可靠计量，这 时或有负债就转化为企业的预计负债，应当予以确认。 （2或有资产也是一样，如果某一时点企业基本确定能够收到这项潜在资产并且其金额能够可靠计量，则应当将其确认为企业的资产。
二预计负债的确认与计量
1预计负债的确认条件
根据或有事项准则的规定，与或有事项相关的义务同时满足下列三个条件的，应当确认为预计负债： ①该义务是企业承担的 现时义务（不是潜在义务）； ②履行该义务 很可能导致经济利益流出企业（可能性超过 50%）； ③该义务的金额能够 可靠地计量。
①现时义务不是潜在义务 ②履行该义务 很可能超过 50% ③可靠地计量。
根据或有事项准则的规定，与或有事项相关的义务同时满足下列三个条件的，应当确认为预计负债： ①该义务是企业承担的 现时义务不是潜在义务）； ②履行该义务 很可能导致经济利益流出企业可能性超过 50%）； ③该义务的金额能够 可靠地计量。
预计负债就是负债！都是现时义务
潜在义务，是我当前无任何义务，只是将来可能会有义务； 现时义务，是我当前已经有了义务，而不论该义务是不是现在就要支付款项，比如，担保义务；质量保证义务；已经确定承担义务的诉讼（只是金额暂时未定的）。 如果某一项诉讼，我方是否要承担义务最终无法确定的，比如我方是否违约尚未认定，则属于潜在义务，如果我方违约事实已被认定，而只是赔偿数额暂时未定的，则属于现时义务，该现时义务最终是否被认定为预计负债，还需确认发生支出的可能性以及赔偿金额是否可预计。。。。 所以，提到预计负债，三个条件缺一不可。 那么，还有一点不清晰的是，如果是现时义务了，是不是一定是很可能导致利益流出？答案：不一定，例子，为一家经营状况良好的企业提供担保。 作者：Justin Yi 链接：https://www.zhihu.com/question/284549931/answer/438237767 来源：知乎 著作权归作者所有。商业转载请联系作者获得授权，非商业转载请注明出处。
2预计负债的计量
1初始计量
支出存在一个连续范围 范围内各种结果发生的可能性相同的，最佳估计数
支出存在一个连续范围 支出存在一个连续范围且该范围内各种结果发生的可能性相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定，即最佳估计数应按该范围的上下限金额的平均数确定。 例如：售出产品发生的保修费用为销售额的 1%～15%，最佳估计数的比例应为销售额的 125%＝（1%＋15%）／2
不存在连续范围
涉及单个项目 按照最可能发生金额确定。
或有事项涉及单个项目 按照最可能发生金额确定。例如：胜诉的可能性有 30%，败诉的可能性有 70%，如果败诉将要赔偿 50 万元，该公司应确认的负债金额（最佳估计数）应为最可能发生金额 50 万元。
涉及多个项目 按照各种可能结果及相关概率计算确定。
【注意】第三方补偿： 基本确定能够收到时才能作为资产单独确认（不能作为预计负债的扣减）。
【注意】第三方补偿： 当企业清偿预计负债所需支出 全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在 基本确定能够收到时才能作为资产单独确认（而且确认的补偿金额 不应当超过预计负债的账面价值，并且 不能作为预计负债的扣减进行处理）。
本年度末应确认的负债金额（最佳估计数）＝5 000×2%×10%＋5 000×5%×5%＝225 85%不会发生质量问题不算
【例题】某公司本年销售甲产品 5 000 万元，根据产品质量保证条款的规定，产品售出 1 年内，如发生正常质量问题，企业将负责免费修理。 如果出现小的质量问题则发生的修理费为销售额的 2%，出现较大的质量问题则发生的修理费为销售额的 5%。据预测，本年度售出的产品中有 85%不会发生质量问题，有 10%将发生较小的质量问题，有 5%将发生较大的质量问题。
3后续计量
负债表最佳估计数 对该账面价值进行调整，调整金额计入 当期损益。但属于会计差错的，应当按差错更正进行处理。
企业应当在资产负债表日对预计负债的 账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值 不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数 对该账面价值进行调整，调整金额计入 当期损益。但属于会计差错的，应当按差错更正进行处理。
三预计负债的会计处理
1 产品质量保证
借：销售费用—产品质量保证 800 000 贷：预计负债—产品质量保证 800 000 借：预计负债—产品质量保证 50 000 贷 ： 银存
【例题】华宝公司是生产和销售空调器的企业。本年第 1 季度销售 A 型空调器 5 000 台，每台售价 8 000 元。华宝公司 A 型空调器的质量保证条款规定：产品在售出 2 年内如出现非意外事件造成的故障和质量问题，公司免费负责保修。根据以往经验，发生的保修费一般为销售额的 1%～3%。第 1 季度应确认的产品质量保证负债金额为 800 000 元[（5 000×8 000）×（1%＋3%）÷2]。 借：销售费用—产品质量保证 800 000 贷：预计负债—产品质量保证 800 000 若华宝公司在第 1 季度实际以银存支付的 A 型空调器维修费为 50 000 元： 借：预计负债—产品质量保证 50 000 贷 ： 银 行 存 款 50 000
因某产品质量保证而确认的预计负债，如企业不再生产该产品，应在相应的产品质量保证期满后，将预计负债的余额冲销
计提确认的预计负债与期初和当期实际发生的负债没关系
2 未决诉讼
借：管理费用 — 诉讼费50000 营业外支出—罚息支出 500 000 贷：预计负债—预计未决诉讼损失 550000
【例题】2×18 年 11 月 20 日，华通公司从 A 银行取得一笔信用贷款 5 000 万元，期限为一年，年利率为 72%。2×19 年 11 月 20 日，华通公司的贷款（本金和利息）到期。华通公司具有还款能力，但因与A 银行之间存在其他经济纠纷，而未按时归还 A 银行的贷款。A 银行遂与华通公司协商，但未达成协议， 于 2×19 年 12 月 20 日向法院提起诉讼。截至 2×19 年 12 月 31 日，法院尚未对 A 银行提起的诉讼进行审理。2×19 年 12 月 31 日，华通公司对此诉讼案件进行分析，认为如无特殊情况，本公司很可能败诉，为此不仅要偿还贷款本息，还需要支付罚息和承担诉讼费等费用。假设华通公司预计将要支付的罚息诉讼费等费用估计为 50 万元至 60 万元之间，其中包括对方支付的诉讼费 5 万元，则华通公司在 2×19 年 12月 31 日应确认的负债为 55 万元[（50＋60）/2]， 编制会计分录如下： 借 ： 管 理 费 用 — 诉 讼 费 50 000 营业外支出—罚息支出 500 000 贷：预计负债—预计未决诉讼损失 550 000
企业当期实际发生的担保诉讼损失金额与前期资产负债表已合理计提的预计负债的差额，直接计入当期营业外支出或营业外收入
3待执行合同变成亏损合同
是否确认 待执行合同变成亏损合同的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。 是否确认 待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。 如果与该合同相关的义务不需支付任何补偿即可撤销，通常不存在现时义务，不应确认预计负债。
损失计量 预计负债反映退出该合同的最低净成本，即履行该合同的成本与违约的补偿或处罚两者之中的较低者。
预计负债的计量应当反映了退出该合同的最低净成本，即履行该合同的成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中的较低者。
有 无 标 的资产
①没有合同标的=未生产，预计负债。
①没有合同标的资产的=未生产，亏损合同相关义务满足规定条件时，应当确认为预计负债。
②有合同标的资产 已生产的确认减值损失，如预计亏损超过该减值损失，超过部分即未生产的确认为预计负债。
【2019·单选】2018 年 12 月 1 日，甲公司与乙公司签订一份销售合同：2019 年 1 月 12 日向乙公司 提供产品 100 台，每台不含税销售价格 800 元。2018 年 12 月 31 日，由于原材料市场价格上涨，甲公司已 生产出的 100 台产品，每台成本为 810 元。如果甲公司继续履行该合同，考虑销售费用和相关税费后预计亏损 2 000 元，则甲公司因该亏损合同应确认预计负债D ）元。 A1 000 B2 000 C3 000 D0
执行合同的损失=（10 000+90 000）-400×200=20 000（元），不执行合同的损失为15 000元，因此会选择不执行合同，借：资产减值损失 10 000 贷：存货跌价准备 10 000
32. 2022年12月1日，甲公司与乙公司签订不可撤销的合同：甲公司应于2023年5月底前向乙公司提 供产品400件，每件不含税销售价格为200元，若甲公司违约需向乙公司支付违约金15 000元。为履行该 合同，截止2022年12月31日，甲公司已经发生成本10 000元 因原材料价格持续上涨，为完成该合同， 预计还将发生成本90 000元。假设不考虑增值税等其他因素 甲公司2022年12月31日，因该份合同需确 认的预计负债为（C ）元。 A.10 000 B.0 C.5 000 D.13 500
由于产品生产已经发生了成本10 000元，应当计提存货跌价准备10 000元，超额部分5 000元确认预计负债，借：营业外支出 5 000 贷：预计负债 5 000
量预计负债时不应考虑与其处置相关资产的利得或损失
预计负债其中一点就是：履行该义务很可能导致经济利益流出企业。而处置相关资产的利得或损失？ 显然不符合这一个条件呀！！！！因为有可能是流入撒 追问： 为什么呢，利得和损失不是会影响金额大小的吗，能否详细说明原因？ 追答：确认预计负债，是或有事项符合条件下才能确认的，确认预计负债的时候有可能会有直接计入所有者权益的利得或损失，但你要记住，这并不是处置资产造成的，而是由于确认了预计负债所以影响了损益。
五重组义务
税务师没讲，但考试题目有。
一重组义务的确认
1重组2属于重组的事项 1出售或终止2组织结构进行较大调整； 3关闭或迁移
 1.重组：是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范 围或经营方式的计划实施行为。 2.属于重组的事项主要包括： （1）出售或终止企业的部分业务； （2）对企业的组织结构进行较大调整； （3）关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移 到其他国家或地区。
3重组义务满足预计负债确认条件的，1有详细正式的重组计划2对外公告。
3.企业承担的重组义务满足预计负债确认条件的，应当确认预计负债。 同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务： （1）有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需 要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等； （2）该重组计划已对外公告。【例题•多选题】根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定， 重组是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方 式的计划实施行为。下列各项中，符合上述重组定义的交易或事项有 （ ）。（2018年） A.出售企业的部分业务 B.对于组织结构进行较大调整 C.营业活动从一个国家迁移到其他国家 D.为扩大业务链条购买数家子公司 67 恒企CPA专题三：或有事项会计的具体运用 【答案】ABC 【解析】属于重组的事项主要包括： （1）出售或终止企业的部分业务； （2）对企业的组织结构进行较大调整； （3）关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移 到其他国家或地区。
4判断重组义务是否同时满足预计负债的三个条件 1现时义务；2很可能3可靠计量。
4.企业应判断重组义务是否同时满足预计负债的三个确认条件： （1）其承担的重组义务是否是现时义务； （2）履行重组义务是否很可能导致经济利益流出企业； （3）重组义务的金额是否能够可靠计量。 重组义务只有同时满足预计负债三个确认条件的，才能将重组义务确 认为预计负债。 【举例】甲公司董事会决定关闭一个事业部。 （1）如果有关决定尚未传达到受影响的各方，也未采取任何措施实施 该项决定，表明该公司没有承担重组义务，不应确认预计负债； （2）如果有关决定已经传达到受影响的各方，各方预期公司将关闭该 事业部，通常表明公司开始承担重组义务，同时满足预计负债确认条件的， 应当确认预计负债。
二重组义务的计量
重组有关的直接支出确定预计负债金额，计入当期损 益。
【解释】直接支出：是企业重组必须承担的直接支出，不包括留用职 工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。（与未来经营活动 有关，并非资产负债表日存在的重组义务）

考点1确认预计负债金额管理费用+预计负债 =100+10
2预计负债科目10
3当期损益管理费用+预计负债 +减值 100+10+20=130
与重组有关的支出
包括1-3属于预计负债
1自愿遣散2强制遣散 1-2借管理费用100贷应付职工薪酬100 高于预计负债
因辞退福利确认的预计负债通过“应付职工薪酬”科目核算
子主题
3厂房租赁撤消费 3借营业外支出 押金，违约金10贷预计负债10
不包括
4-9不做分录，实际发生才做且与继续活动相关，跟重组无关
【解析】 2020 年 12 月 31 日，该金融资产的账面价值 580 万元大于其计税基础 500 万元，形成应纳税暂时性 差异 80 万元（580-500） ，应确认递延所得税负债=80×25%=20 （万元）， 对应其他综合收益，不影响所得税 费用，不进行纳税调整，选项 A 正确。 30. 【答案】 C 【解析】 该业务重组计划对东方公司 2020 年度利润总额的影响金额=-200-40-130=-370（万元） ，因将门店内 库存存货运回公司本部将发生的运输费 10 万元，该支出与存货继续进行的活动相关，不属于与重组有关的支 出，不应予以确认，应在实际发生时进行会计处理。
4职工设备转移到新工厂5余下职工再培训6新员工招聘成本
支出与继续进行的活动相关（实际发生再账务处理）
办公设备运输费用与后续经营活动相关，应当在发生时计入相关成本费用；
7推广公司新形象成本8新营销投资9重组未来可辩认经营损失（新预计负债）
支出与继续活动相关
10特定不动产，设备厂房减值
减值
10借 低价处置设备发生损失 资产减值损失20 贷固定资产减值准备20
概要
第五节 债务重组
一债务重组的定义与方式
1定义 ：债务重组是指在 不改变交易对手方的情况下，经债权人和债务人协定或法院裁定，就清偿债务的时间金额或方式等重新达成协议的交易。
2 债务重组方式
1债务人以 资产清偿债务；2债务人将 债务转为权益工具；3修改其他条款（采用调整 债务本金改变 债务利息变更 还款期限等方式修改债权和债务的其他条款，经修改其他条款后的债权和债务分别 形成重组债权和 重组债务）；4组合方式，是采用三种方式中一种以上方式的组合清偿债务的债务重组方式。
1以资产清偿债务
2将债务转为权益工具
3修改债权债务其他条款
非资产和权益 清偿

4组合方式

二以资产清偿债务
1以金融资产清偿债务 投资收益
债权人
借：银存等金融公允 投资收益（金融公与债权账面差）坏账准备 贷：应收
金融资产初始确认时应当以其公允价值计量。金融资产确认金额与债权终止确认日账面价值之间的差额，记入当期损益“投资收益”科目。
债务人
借：应付账款 贷：银存等金融 投资收益（债务账面与金融账面差）
债务的账面价值与偿债金融资产账面价值的差额，计入当期损益“投资收益”科目。 
提示：偿债资产为其他权益工具投资的，持有期间确认的累计利得或损失转出至留存收益
【例题】2×21 年 2 月 10 日，光明公司销售一批材料给长江公司，含税价格为 234 000 元。3 月 20 日，长江公司无法按合同规定偿还债务，经双方协议，光明公司同意减免长江公司 40 000 元债务，余额用银存立即偿清。光明公司已对该债权计提了 1 000 元坏账准备。 1光明公司（债权人）应作如下账务处理： 借：银存 194 000 投 资 收 益 39 000 坏 账 准 备 1 000 贷 ： 应 收 账 款 234 000 2长江公司（债务人）应作如下账务处理： 借：应付账款 234 000 贷：银存 194 000 投 资 收 益 40 000
2以非金融资产偿还债务 债权人投收 债务 其他收益
债权人
借：存固无成本=放弃债权的公允-增+（代） 坏账准备 投资收益（放弃债权的=应收）公账面之差 贷：应收账款 银存[税费]
存货固无成本=放弃债权的公允价值+取得资产相关税费+预计弃置费用（固定资产） ； 借：无形资产等 投资收益（或贷） 坏账准备 贷：应收账款 银存[税费] 放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，应当记入当期损益（投资收益）。 放弃债权的公账之差或贷 放弃债权的公允一般等于收回资产的公允 【例 题】2×20 年 6 月 18 日，甲公司（债权人）向乙公司（债务人）销售一批商品，应收乙公司款项的入账金额为 95 万元。甲公司将该应收款项分类为以摊余成本计量的金融资产，乙公司将该应付账款分类为以摊余成本计量的金融负债。2×20 年 10 月 18 日，双方签订债务重组合同，乙公司以一项作为无形资产核算的非专利技术偿还该欠款。该无形资产的账面余额为 100 万元，累计摊销额为 10 万元，已计提减值准备 2 万元。10 月 22 日，双方办理完成该无形资产转让手续，甲公司支付评估费用 4 万元，作为无形资产核算。当日，甲公司应收款项的公允价值为 87 万元，已计提坏账准备 7 万元，乙公司应付款项的账面价值仍为 95 万元。假设不考虑相关税费。 1甲公司（债权人）的会计处理 2×20 年 10 月 22 日，甲公司取得该无形资产的成本为债权公允价值 87 万元与评估费用 4 万元，合计91 万元。 借：无形资产 910 000[放弃债权公允价值+税费] 坏 账 准 备 70 000 投 资 收 益 10 000 贷 ： 应 收 账 款 950 000 银存 40 000[支付税费] 2乙公司（债务人）的会计处理 乙公司 10 月 22 日的账务处理如下： 借 ： 应 付 账 款 950 000 累 计 摊 销 100 000 无形资产减值准备 20 000 贷 ： 无 形 资 产 1 000 000 其他收益—债务重组收益 70 000

债务人
债务人以单项或多项非金融资产及非金融清偿债务，不需要区分资产处置损益和债务重组损益 借：应付账款 累计摊销 无形减值准备 贷：无形资产等（清偿债务账面与转让资产账面之差记入）其他收益 其他方式都进投收
债务人以单项或多项非金融资产清偿债务，或者以包括金融资产和非金融资产在内的多项资产清偿债务的，不需要区分资产处置损益和债务重组损益，也不需要区分不同资产的处置损益，而应将所清偿债务账面价值与转让资产账面价值之间的差额，记入当期损益（其他收益）。偿债资产已计提减值准备的，应结转已计提的减值准备。 借：应付账款 累计摊销 无形资产减值准备 贷：无形资产 其他收益 【假定无形资产清偿】 【例题】2×20 年 12 月 30 日，光明公司（债权人）销售一批材料给长江公司（与光明公司属非关联方），含税价为 234 000 元。2×21 年 3 月 1 日，经双方协议，光明公司同意长江公司将其拥有的丙公司长期股权投资用于清偿债务，并向长江公司支付补价 10 000 元。该项长期股权投资（长江公司采用成本法核算）的账面余额为 260 000 元，已计提的相关减值准备为 40 000 元，长江公司转让该项长期股权投资时发生相关费用 4 000 元，光明公司对该项债权提取了 24 000 元坏账准备。假定光明公司将收到的丙公司股权作为长期股权投资核算，不考虑其他相关税费。从上述资料可以看出，双方确认的股权债权公允价值为 230 000 元。 1光明公司（债权人）应作如下账务处理： 借：长期股权投资—丙公司 230 000 坏账准备 24 000 贷：应收账款 234 000 银存 10 000 投资收益 10 000 【提示】长期股权投资属于非金融资产。 2长江公司（债务人）应作如下账务处理： 借 ： 应 付 账 款 234 000 银 行 存 款 10 000 长期股权投资减值准备 40 000 贷：长期股权投资—丙公司 260 000 银 行 存 款 4 000 其他收益—债务重组收益 20 000
三将债务转为权益工具
债权人
借：长期股权投资 对联营或合营投资的成本，包括放弃债权的公允和税金等 坏账准备 投资收益（或贷） 贷：应收账款
借：长期股权投资 投资收益（或贷） 坏账准备 贷：应收账款 对联营或合营企业投资的成本，包括放弃债权的公允价值和可直接归属于该资产的税金等其他成本。
债务人
借：应付账款 权益工具的公允计量或清偿债务的公允计量。 贷：股本 资本公积 投资收益（清偿债务账面与权益工具之间的差额 或借）
债务人初始确认权益工具时应当按照权益工具的公允价值计量，权益工具的公允价值不能可靠计量的，应当按照所清偿债务的公允价值计量。所清偿债务账面价值与权益工具确认金额之间的差额，应当记入当期损益“投资收益”科目。 借：应付账款 贷：股本 资本公积投资收益（或借）
四修改其他条款
债权终止确认
债权人
借：应收账款—重组债权公允 坏账准备 投资收益（重组债权公允与终止账面之差或贷） 贷：应收账款
如果修改其他条款导致全部债权终止确认，债权人应当按照修改后的条款以公允价值初始计量重组债权，重组债权的确认金额与债权终止确认日账面价值之间的差额，记入 “投资收益”科目。 借：应收账款—重组债权 投资收益（或贷） 坏账准备 贷：应收账款
债务人
借：应付账款 贷：应付账款—重组债务公允 投资收益（终止确认的债务账面与重组债务之差 或借）
如果修改其他条款导致债务终止确认，债务人应当按照公允价值计量重组债务，终止确认的债务账面价值与重组债务确认金额之间的差额，记入“投资收益”科目。 借：应付账款 贷：应付账款—重组债务 投资收益（或借）
未终止确认
对于以摊余成本计量的债权，债权人应当根据重新议定合同的现金流量变化情况，重新计算该重组债权的账面余额，并将相关利得或损失记入“投资收益”科目。
重新计算的该重组债权的账面余额，应当根据将重新议定或修改的合同现金流量按债权原实际利率折现的现值确定，购买或源生的已发生信用减值的重组债权，应按经信用调整的实际利率折现。
概要
五组合方式
债权人
债权人应当按照修改后的条款，以公允价值初始计量重组债权和受让的新金融资产；按照受让的金融资产以外的各项资产在债务重组合同生效日的公允价值比例，对放弃债权在合同生效日的公允价值扣除重组债权和受让金融资产当日公允价值后的净额进行分配，并以此为基础分别确定各项资产的成本。
债权人受让非金融资产进行债务重组，放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，应当计入“投资收益

债务人
所清偿债务的账面价值与转让资产的账面价值以及权益工具和重组债务的确认金额之和 的差额，记入“其他收益—债务重组收益”或“投资收益”仅涉及金融工具时）科目。
总
以资产
金融
权+务
投收
非金融
权
投收
务
其他收益
投资收益比较纯粹，用于金融资产，非金融及多项都用其他收益 
包括多项
债转股
债+务
投收
修改其他
权+务
投资收益
债权人，放弃债权得到的公允-放弃应收账面 借：外来的公允贷：应收

债务人都账面之差 借：应收 贷：自己的财产账面+税

除债务人非金融/多项用其他收益，其他无论 债务/权或什么资产什么方式全部差入投收
子主题
重组义务
主题
浮动主题
浮动主题