2020CPA 《会计》 第十四章 金融工具

2020CPA 注册会计师《会计》 第十四章 金融工具 思维导图

第十四章 金融工具

I. 概述

概念

指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同

分类

金融资产

企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产

（一）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利

（二）在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利

（三）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具

（四）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外

衍生工具

（一）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量不应与合同的任何一方存在特定关系

（二）不要求初始净投资，或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比，要求较少的初始净投资

（三）在未来某一日期结算

II. 金融资产和金融负债的分类和重分类

分类

金融资产

以摊余成本计量的金融资产

①企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标

②该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

①企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标

②该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

除上述之外的其他金融资产

金融负债

分类

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债

包括交易性金融负债（含属于金融负债的衍生工具）和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债

不符合终止确认条件或继续涉入被转移金融资产所形成的金融负债

部分财务担保合同，以及不属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的、以低于市场利率贷款的贷款承诺

摊余成本计量的金融负债（除以上外的其他金融负债）

条件 之一

①向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务

②在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务

③将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具

④将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外

权益工具

定义

能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同

条件 同时

①该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他方，或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务

②将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具

概述

区分原则

1.是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务

（1）如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义

（2）如果企业能够无条件地避免交付现金或其他金融资产，则分类为权益工具

2.是否交付固定数量的自身权益工具结算

说明

如果金融工具须用或可用企业自身权益工具进行结算，且用于结算该工具的自身权益工具，是作为现金或其他金融资产的替代品，则该金融工具是发行方的金融负债

为了使该工具持有方享有在发行方扣除所有负债后的资产中的剩余权益，该工具是发行方的权益工具

简化

基于自身权益工具的非衍生工具

股数固定：权益工具

股数不固定：金融负债

基于自身权益工具的衍生工具

固定换固定：权益工具

其他：金融负债

提示

所有者权益体现的是剩余权益，若划分为权益工具，在发行金融工具时可确定每股净资产金额

重分类

1.权益工具重分类为金融负债

金融负债按公允价值计量，权益工具账面价值与金融负债公允价值的差额确认为权益

2.金融负债重分类为权益工具

权益工具按重分类日金融负债的账面价值计量

重分类

原则

企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。企业对所有金融负债均不得进行重分类

企业对金融资产进行重分类，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失（包括减值损失或利得)或利息进行追溯调整

计量

以摊余成本计量的金融资产

重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益

重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益

重分类为以摊余成本计量的金融资产

应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量

重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产。同时，企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

重分类为以摊余成本计量的金融资产

应当以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额

重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产

III. 金融工具的计量

初始计量

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债

初始成本为公允价值，交易费用计入当期损益

其他类别的金融资产或金融负债

初始成本为公允价值+交易费用（资产）-交易费用（负债）

提示

企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，应单独确认为应收项目来处理

后续计量

金融资产

以摊余成本计量的金融资产

（1）债权投资的初始计量

借：债权投资——成本(面值) 　　　　　　——利息调整(差额，也可能在贷方) 　　应收利息(实际支付的款项中包含的利息) 　贷：银行存款等

（2）债权投资的后续计量

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息) 　　债权投资——应计利息(到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息) 　贷：投资收益(债权投资期初账面余额或期初摊余成本乘以实际利率或经信用调整的实际利率计算确定的利息收入) 　　　债权投资——利息调整(差额，利息调整摊销额，也可能在借方)

（3）出售债权投资

借：银行存款等 　　债权投资减值准备 　贷：债权投资——成本 　　　　　　　——利息调整（或借方） 　　　　　　　——应计利息 　　　投资收益(差额，也可能在借方)

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

（1）企业取得交易性金融资产

借：交易性金融资产——成本(公允价值) 　　投资收益(发生的交易费用) 　　应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利) 　　应收利息(已到付息期但尚未领取的利息) 　贷：银行存款等

（2）持有期间的股利或利息

借：应收股利(被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例) 　　应收利息(资产负债表日计算的应收利息) 　贷：投资收益

（3）资产负债表日公允价值变动

①公允价值上升

借：交易性金融资产——公允价值变动 　贷：公允价值变动损益

②公允价值下降

借：公允价值变动损益 　贷：交易性金融资产——公允价值变动

（4）出售交易性金融资产

借：银行存款(出售净价，即价款扣除手续费) 　贷：交易性金融资产——成本 　　　　　　　　　　——公允价值变动(或借方) 　　　投资收益(差额，也可能在借方)

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）

（1）企业取得金融资产

借：其他债权投资——成本(面值) 　　　　　　　　——利息调整(差额，也可能在贷方) 　　应收利息(已到付息期但尚未领取的利息) 　贷：银行存款等

提示

若购买的债券为到期一次还本付息债券，则购买价款中包含的利息，记入“其他债权投资——应计利息”科目

（2）资产负债表日计算利息

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息) 　　其他债权投资——应计利息(到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息) 　贷：投资收益(其他债权投资的期初账面余额或摊余成本乘以实际利率计算确定的利息收入) 　　　其他债权投资——利息调整(差额，也可能在借方)

（3）资产负债表日公允价值变动

①公允价值上升

借：其他债权投资——公允价值变动 　贷：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动

②公允价值下降

借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动 　贷：其他债权投资——公允价值变动

（4）出售其他债权投资

借：银行存款等 　贷：其他债权投资(账面价值) 　　　投资收益(差额，也可能在借方)

同时

借：其他综合收益 　贷：投资收益（或相反）

指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）

（1）企业取得金融资产

借：其他权益工具投资——成本(公允价值与交易费用之和) 　　应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利) 　贷：银行存款等

提示

若购买的债券为到期一次还本付息债券，则购买价款中包含的利息，记入“其他债权投资——应计利息”科目

（2）资产负债表日公允价值变动

①公允价值上升

借：其他权益工具投资——公允价值变动 　贷：其他综合收益

②公允价值下降

借：其他综合收益 　贷：其他权益工具投资——公允价值变动

（3）持有期间被投资单位宣告发放现金股利

借：应收股利 　贷：投资收益

（4）出售其他权益工具投资

借：银行存款等 　贷：其他权益工具投资(账面价值) 　　　盈余公积 　　　利润分配——未分配利润 （差额计入留存收益，也可能在借方）

同时

借：其他综合收益 　贷：盈余公积 　　　利润分配——未分配利润（或相反）

金融负债

以公允价值进行后续计量的金融负债

其公允价值变动形成利得或损失，除与套期会计有关外，应当计入当期损益

以摊余成本计量的金融负债

不属于任何套期关系的一部分的所产生的利得或损失，应当在终止确认时计入当期损益或在按照实际利率法摊销时计入相关期间损益

金融工具的减值

减值准备的计提和转回

借：信用减值损失 　　贷：贷款损失准备 　　　　债权投资减值准备 　　　　坏账准备 　　　　合同资产减值准备 　　　　租赁应收款减值准备 　　　　预计负债（用于贷款承诺及财务担保合同） 　　　　其他综合收益——信用减值准备（其他债权投资）

提示

转回时作相反的会计分录

对于以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具），企业应当在其他综合收益中确认其损失准备，并将减值损失或利得计入当期损益，且不应减少该金融资产在资产负债表中列示的账面价值

已发生信用损失金融资产的核销

企业实际发生信用损失，认定相关金融资产无法收回，经批准予以核销的，应当根据批准的核销金额，借记“贷款损失准备”等科目，贷记相应的资产科目，如“贷款”“应收账款”“合同资产”“应收租赁款”等。若核销金额大于已计提的损失准备，还应按其差额借记“信用减值损失”科目

IV. 金融资产转移

已转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬

终止确认该金融资产（确认新资产/负债）

既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬

放弃了对金融资产的控制

未放弃对金融资产的控制

按照继续涉入所转移金融资产的程度确认有关资产和负债及任何保留权益

保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬

继续确认该金融资产，并将收到的对价确认为金融负债

V. 套期会计

分类

公允价值套期

对已确认资产或负债、尚未确认的确定承诺，或上述项目组成部分的公允价值变动风险敞口进行的套期

现金流量套期

对现金流量变动风险敞口进行的套期

提示

尚未确认的确定承诺中，只有外汇风险可作为现金流量套期

境外经营净投资套期

对境外经营净投资外汇风险敞口进行的套期

套期工具

以公允价值计量且其变动计入当期损益的衍生工具，但签出期权除外

以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产或非衍生金融负债，但指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益、且其自身信用风险变动引起的公允价值变动计入其他综合收益的金融负债除外

对于外汇风险套期,企业可以将非衍生金融资产（选择以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资除外）或非衍生金融负债的外汇风险成分指定为套期工具

被套期项目

已确认资产或负债

尚未确认的确定承诺

极可能发生的预期交易

境外经营净投资

企业可以将上述已确认资产或负债、尚未确认的确定承诺、极可能发生的预期交易以及境外经营净投资等单个项目整体或者项目组合指定为被套期项目，企业也可以将上述单个项目或者项目组合的一部分（项目组成部分）指定为被套期项目

确认和计量

公允价值套期

套期工具

产生的利得或损失应当计入当期损益

例外

如果套期工具是对选择以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资（或其组成部分）进行套期的，套期工具产生的利得或损失应当计入其他综合收益

被套期项目

已确认资产或负债

因被套期风险敞口形成的利得或损失应当计入当期损益，同时调整未以公允价值计量的已确认被套期项目的账面价值。以公允价值计量的，不需要调整

尚未确认的确定承诺

因被套期风险引起的公允价值累计变动额应当确认为一项资产或负债，相关的利得或损失应当计入各相关期间损益

现金流量套期

套期工具产生的利得或损失中属于套期有效的部分，作为现金流量套期储备，应当计入其他综合收益。现金流量套期储备的金额，应当按照下列两项的绝对额中较低者确定

①套期工具自套期开始的累计利得或损失

②被套期项目自套期开始的预计未来现金流量现值的累计变动额

套期工具产生的利得或损失中属于套期无效的部分（即扣除计入其他综合收益后的其他利得或损失），应当计入当期损益

境外经营净投资的套期

套期工具形成的利得或损失中属于有效套期的部分，应当计入其他综合收益

套期工具形成的利得或损失中属于无效套期的部分，应当计入当期损益