债务重组笔记整理

2020年CPA会计第十九章债务重组思维导图。

债务重组

• 债务重组的定义和方式
  • 定义
    • 指不改变交易对手方的情况下，债权人和债务人协定或法院裁定，就清偿债务的时间、金额或方式等重新达成协议的交易。
  • 债权债务的范围
    • 不包括：合同资产、合同负债、预计负债
    • 包括：金融工具准则规范的债权债务、租赁应收款和租赁应付款
  • 债务重组的范围
    • 债务重组形成企业合并的，适用企业合并准则
    • 债务重组构成权益性交易的，适用权益性交易的规定（走资本公积，不确认重组收益）
      • 债权人直接或间接对债务人持股，或者债务人直接或间接对债权人持股，且持股方以股东身份进行债务重组。
      • 债权人与债务人在重组前后是同控，且该重组的交易实质是进行了权益性分配或接受了债权性投入。
    • 债务重组中不属于权益性交易的部分仍然应当确认债务重组相关损益
    • 判断是否构成权益性交易时，应遵循实质重于形式原则。
  • 债务重组的方式
    • 以资产清偿债务
      • 注意：债务人也可能以不符合资产确认条件而未予确认的资产清偿债务。甚至极少情况下，债务人还可能以处置组清偿债务。
    • 将债务转为权益工具
      • 注意：使用一项同时包含金融负债和权益工具成分的复合金融工具替换原债务，不属于此方式。
    • 修改其他条款，如本金、利息、还款期限等
    • 组合方式
• 债权人的会计处理
  • 大方向是：公允or放弃债权的公允-账面价值→差额走投资收益
  • 债权人在收取债权现金流量的合同权利终止时终止确认债权。注意：对于在报告期已经开始协商，但在报告期资产负债表日后的债务重组，不属于日后调整事项。
  • 以资产清偿或将债务转为权益工具
    • 以金融资产清偿
      • 按22号金融工具准则计量（即公允价值）
      • 重组日的金融资产公允-债权终止确认的账面价值，差额计入投资收益。
      • 收取的金融资产的公允≠交易价格（即放弃债权的公允），确认一项利得或损失，或是将差异递延（not考试重点）
    • 以非金融资产清偿
      • 放弃债权的公允-债权终止确认的账面价值，差额计入投资收益。（相当于以债权作为买非金融资产的对价）
      • 注意：各类非金融资产的成本要在放弃债权公允的基础上，加上应计入其成本的税金、运杂费、安装费等
    • 金+非金混合or处置组清偿
      • 金融资产单独拎出来，按重组日的公允计量
      • 非金融资产，按放弃债权的公允-合同生效日金融资产的公允+承担负债的公允的值（如涉及增值税也要减去），按合同生效日公允价值的比例进行分配
  • 修改其他条款（对债权人没有变动超过10%的要求）
    • 如果导致全部债权终止确认，应按修改后的条款以公允价初始计量新的金融资产，新金融资产公允-旧债权终止日的账面价值，差额走投资收益
    • 如果未导致债权终止确认，应根据其金融资产分类原则进行分类。对于摊，根据重新议定的合同现金流量和原折现率，重新计量重组债权的账面余额，差额走“债权投资——利息调整”和投资收益。
  • 组合方式
    • 以组合方式进行债务重组，一般可认为对全部债权的合同条款做出了实质性修改，债权人应当按修改后的条款，以公允价值计量新的金融资产和受让的金or非金，规则同上。
    • 注意，以组合方式债务重组，要根据重组协议判断何时才是重组日，只有重组日才能确认损益（投资收益），重组日之前就算有交付资产并且约定交付了X资产X万元用于抵债Y万元（X≠Y），也不能确认损益！
• 债务人的会计处理
  • 大方向是：清偿债务账面价值-用于抵债的资产账面价值→差额走投资收益或其他收益仅当使用金融资产抵债时，差额走投资收益；其余情形差额走其他收益（准则的简化处理）但债务人将债务转为权益工具是按清偿债务账面价值-新确认权益工具的公允！
  • 债务人在相关资产和所清偿债务符合终止确认条件时予以终止确认。
  • 以资产清偿债务
    • 以金融资产清偿
      • 债务人债务BV与偿债金融资产BV的差额，走投资收益
      • 原作为金融资产核算的视同处置，结转减值准备；计入其他综合收益的能走投收就走投收，不能走损益的走留存收益。
    • 以非金融资产清偿
      • 债务人债务BV与偿债非金融资产BV的差额，走其他收益
      • 注意：债务人以日常活动产出的商品或服务清偿债务的，应将清偿债务BV-存货等相关资产BV的差额计入其他收益
    • 以处置组清偿
      • 按清偿债务的BV+处置组中负债的BV-处置组中资产的BV，差额走其他收益
  • 债务人将债务转为权益工具
    • 债务人将债务转为权益工具是按清偿债务账面价值-新确认权益工具的公允，差额走投资收益。若权益工具的公允不能可靠计量，则按清偿债务的公允价值计量。
  • 修改其他条款（对债务人有变动超过10%的要求）
    • 10%的要求：即新合同的现金流量相比旧合同变动了超过10%的，视为实质性修改，需对原负债终止确认。
    • 如果导致全部债权终止确认，应按修改后的条款以公允价初始计量新的重组债务，旧债务BV-新债务公允,差额走投资收益
    • 如果未导致债权终止确认，或仅导致部分债务终止确认：对于未终止确认部分的债务，按金融负债后续计量；对于分类为摊的金融负债，按新合同现金流量重新计算重组债务的BV，差额走投资收益。
  • 组合方式
    • 基本同上。所清偿债务的BV-(转让资产的BV+权益工具公允+重组债务公允)，差额计入投资收益或其他收益（用金融资产或转为权益工具的，差额走投资收益；用非金融资产或组合方式的，差额走其他收益）
    • 注意，以组合方式债务重组，要根据重组协议判断何时才是重组日，只有重组日才能确认损益（投资收益），重组日之前就算有交付资产并且约定交付了X资产X万元用于抵债Y万元（X≠Y），也不能确认损益！
• 债务重组的相关披露
  • 债权人
    • 1.根据债务重组方式，分组披露债权BV和债务重组相关损益。2.债务重组导致对联营企业或合营企业的权益性投资增加额，以及该投资占联营企业或合营企业股份总额的比例。
  • 债务人
    • 1.根据债务重组方式，分组披露债权BV和债务重组相关损益。2.债务重组导致的股本等所有者权益的增加额。