导图社区 2020CPA税法第八章：资源税环保税
2020CPA税法第八章：资源税环保税，根据叶青老师讲义整理。
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8第八章 资源税环保税
第一节 资源税法
纳税义务人、税目与税率
一、资源税的纳税人
资源税的纳税义务人是指在中华人民共和国领域及管辖的其他海域开发应税资源的单位和个人。
【解析 1】资源税是对在中国境内（领域及管辖的其他海域）开发应税资源的单位或个人征收，而对进口应税资源的单位或个人不征资源税——资源税进口环节不征，出口环节不退（同城建税）。
【解析 2】资源税是对开发（开采或生产）应税资源进行销售或自用的单位和个人，在出厂销售或移作自用时一次性征收——单一环节征收，为价内税。
【解析 3】单位和个人以应税产品投资、分配、抵债、赠与、以物易物等视同销售，应按规定计算缴纳资源。
【解析 4】资源税纳税义务人不仅包括符合规定的中国企业和个人，还包括外商投资企业和外国企业；不仅包括各类企业，还包括事业单位、军事单位、社会团体等。（如开采海洋或陆上油气资源的中外合作油气田）
二、税目（征税范围）： 5 大类税目，下设 164 个子目
不包括
人造石油
成品油
食用盐
三、税率
计税依据
一、从价定率征收的计税依据——销售额
销售额为纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款和价外费用，不包括增值税销项税额和运杂费用。
【提示】外币结算销售额的，可选择销售额发生的当天或者当月 1 日的人民币汇率中间价折算为人民币。
1.关于价外费用（价外收入） ——计入销售额。
（1）包括：价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、延期付款利息、储备费、优质费等。
（2）视为含增值税价格，需要价税分离——同增值税。
2.关于运杂费用——不计入销售额（扣减）
对同时符合以下条件的运杂费用，纳税人在计算应税产品计税销售额时，可予以扣减：
（1）包含在应税产品销售收入中；
（2）属于纳税人销售应税产品环节发生的运杂费用，具体是指运送应税产品从坑口或洗选（加工）地到车站、码头或购买方指定地点的运杂费用（如运输费用、建设基金以及随运销产生的装卸、仓储、港杂费用）；
（3）取得相关运杂费用发票或者其他合法有效凭据；
（4）将运杂费用与计税销售额分别进行核算。
3.特殊情形：
（1）纳税人开采应税产品由其关联单位对外销售，按关联单位销售额征收资源税；既有对外销售，又有将应税产品用于除连续生产应税产品以外的其他方面，对自用的这部分应税产品按对外平均售价征收资源税。
【提示】 2017 年计算问答题考核：关联单位售价——平均售价，见习题班讲解。
（2）纳税人将其开采的应税产品直接出口，按离岸价格（不含增值税） 征收资源税。
4.视同销售的销售额：
二、从量定额征收的计税依据——销售数量
应纳税额的计算
一、两种计税方法——从价定率或从量定额
农夫山泉的生产活动：首先剥离沾土、然后剥离砂石，遇到石灰岩，得到矿泉水，同时也可能得到地热；
二、原矿销售额与选矿销售额的换算或折算
三、煤炭资源税计算
1.纳税人开采原煤：
（1）直接对外销售：原煤应纳税额＝原煤销售额×适用税率
【解析 1】销售额不含从坑口到车站、码头等的运输费用。
【解析 2】原煤及洗选煤销售额中包含的运输费用、建设基金以及随运销产生的装卸、仓储、港杂等费用应与煤价分别核算，凡取得相应凭据的，允许在计算煤炭计税销售额时予以扣减。
（2）将开采的原煤自用于连续生产洗选煤的，在原煤移送使用环节不缴纳资源税；自用于其他方面的，视同销售原煤， 移送环节缴纳资源税。
2.纳税人将其开采的原煤加工为洗选煤对外销售：
洗选煤应纳税额＝洗选煤销售额×折算率×适用税率
【解析 1】煤炭的计税依据为原煤销售额，洗选煤销售额不能直接作为计税依据。
【解析 2】洗选煤销售额包括洗选副产品的销售额，不包括洗选煤从洗选煤厂到车站、码头等的运输费用。
【解析 3】洗选煤折算率计算公式：
公式一：洗选煤折算率＝（洗选煤平均销售额－洗选环节平均成本－洗选环节平均利润）÷洗选煤平均销售额× 100%
公式二：洗选煤折算率＝原煤平均销售额÷（洗选煤平均销售额×综合回收率）× 100%
综合回收率＝洗选煤数量÷入洗前原煤数量× 100%
【提示】洗选煤折算率由省、自治区、直辖市财税部门或其授权地市级财税部门制定。
3.视同销售：
（1）纳税人以自采原煤，用于连续生产洗选煤以外的其他方面，视同销售原煤。
如：纳税人以自采原煤连续生产焦炭、电力等产品。
（2）纳税人将其开采的原煤加工为洗选煤，之后自用的，视同销售洗选煤。
如：纳税人以加工的洗选煤连续生产焦炭、煤气、煤化工、电力等产品。
4.销售额的扣减额计算——扣减外购相应原煤的购进金额：
四、资源税与增值税之间的关系：
（一）两税区别：
①征税范围不同；
②环节不同；
③与价格的关系不同；
④计税方法不同。
（二）两税联系：
同时缴纳时，从价计征的销售额基本一致。
【提示】资源税计税依据不含从坑口或洗选（加工）地到车站、码头或购买方指定地点的运输费用、建设基金以及随运销产生的装卸、仓储、港杂费用）。
减免税项目
一、 免税：
1.开采原油以及油田范围内运输原油过程中,用于加热的原油、天然气;
2.煤炭开采企业因安全生产需要抽采的煤成（层）气。
二、减征：
三、省、自治区、直辖市人民政府决定的减免税项目：
1.纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失的；
2 .纳税人开采共伴生矿、低品位矿、尾矿。
上述两项的免征或者减征的具体办法，由省、自治区、直辖市人民政府提出，报同级人民代表大会
常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。
资源税的征收管理
一、纳税义务发生时间
【链接】与增值税基本相同。
1.纳税人采取分期收款结算方式的，其纳税义务发生时间为销售合同规定的收款日期的当天。
2.纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务发生时间为发出应税产品的当天。
3.纳税人自产自用应税产品的纳税义务发生时间，为移送使用应税产品的当天。
二、纳税期限
纳税人按月或者按季申报缴纳的，应当自月度或者季度终了之日起 15 日内申报纳税；不能按固定
期限计算纳税的，可以按次计算纳税
三、纳税环节和纳税地点
1. 纳税环节：销售时、自用时、移送时、视同销售的所有权转移时。
2. 纳税地点：应税产品开采地或者生产地税务机关。
水资源税改革试点实施办法
一、纳税义务人
直接取用地表水、地下水的单位和个人，包括直接从江、河、湖泊（含水库）和地下取用水资源的单位和个人
下列情形，不缴纳水资源税：
1.农村集体经济组织及其成员从本集体经济组织的水塘、水库中取用水。
2.家庭生活和零星散养、圈养畜禽饮用等少量取用水。
3.水利工程管理单位为配置或者调度水资源取水。
4.为保障矿井等地下工程施工安全和生产安全必须进行临时应急取用（排）水。
5.为消除对公共安全或者公共利益的危害临时应急取水。
6.为农业抗旱和维护生态与环境必须临时应急取水。
二、税率与应纳税额的计算
（一）税率形式——差别税额（不同地区、不同取用水性质）
具体要求：
地下水税额要高于地表水；
超采区地下水税额要高于非超采区；
对特种行业从高征税，对超过规定限额的农业生产取用水、农村生活集中式饮水工程取用水从低征税等。
（二）应纳税额的计算——从量计征
1.一般取用水：
应纳税额＝实际取用水量×适用税额
2.水力发电和火力发电贯流式冷却取用水
应纳税额＝实际发电量×适用税额
三、税收优惠——免税项目
1.规定限额内的农业生产取用水。
2.取用污水处理再生水。
3.除接入城镇公共供水管网以外，军队、武警部队通过其他方式取用水。
4.抽水蓄能发电取用水。
5.采油排水经分离净化后在封闭管道回注。
四、征收管理
1.征管模式——税务征管、水利核量、自主申报、信息共享
2.纳税义务发生时间：纳税人取用水资源的当日
3.纳税期限：除农业生产取用水外，水资源税按季或者按月征收，自纳税期满或者纳税义务发生之日起 15 日内。
【特殊】按年征收、按次征收
4.纳税地点：纳税人生产经营所在地。
跨省（区、市）调度的水资源，由调入区域所在地的税务机关征收水资源税。
5.新增：
《资源税法》第十四条授权国务院试点征收水资源税，规定：
（1）国务院根据国民经济和社会发展的需要，依照资源税法的原则，对取用地表水或者地下水的单位和个人试点征收水资源税。
（2）征收水资源税的，停止征收水资源费.
（3）国务院自《资源税法》施行之日起五年内，就征收水资源税试点情况向全国人民代表大会常务委员会报告，并及时提出修改法律的意见。
第二节 环境保护税法
纳税义务人
在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者
【关键词】直接排放、应税污染物、企业事业单位和其他生产经营者（不包括个人） 。
有下列情形之一的，不属于直接向环境排放污染物，不缴纳相应污染物的环境保护税：
1.企业事业单位和其他生产经营者向依法设立的污水集中处理、生活垃圾集中处理场所排放应税污染物的。
2.企业事业单位和其他生产经营者在符合国家和地方环境保护标准的设施、场所贮存或者处置固体废物的。
3.达到省级人民政府确定的规模标准并且有污染物排放口的畜禽养殖场，应当依法缴纳环境保护税，但依法对畜禽养殖废弃物进行综合利用和无害化处理的
税目、计税依据、税率
一、基本规定
环境保护税税目包括：大气污染物、水污染物、固体废物和噪声 4 大类，采用定额税率。
【解析 1】 计税依据均不能直接确定，需要计算确定
【解析 2】 大气污染物、水污染物的污染当量数：
污染当量数＝该污染物的排放量÷该污染物的污染当量值
【解析 3】固体废物——排放量，产生量扣除 3 项（综合利用量、贮存量、处置量）后的差额。
【解析 4】噪声的计税依据——超标的差值（分贝数）。
二、应税大气污染物、水污染物、固体废物的排放量和噪声的分贝数，确定方法和计算顺序：
1.纳税人安装使用符合国家规定和监测规范的污染物自动监测设备的，按照污染物自动监测数据计算。
2.纳税人未安装使用污染物自动监测设备的，按照监测机构出具的符合国家有关规定和监测规范的监测数据计算。
3.因排放污染物种类多等原因不具备监测条件的，按照国务院环境保护主管部门规定的排污系数、物料衡算方法计算。
4.不能按照上述第一项至第三项规定的方法计算的，按照省、自治区、直辖市人民政府环境保护主管部门规定的抽样测算的方法核定计算。
三、特殊情况——以产生量作为污染物的排放量
纳税人有下列情形之一的，以其当期应税大气污染物、水污染物、固体废物的产生量作为污染物的排放量：
（1）未依法安装使用污染物自动监测设备或者未将污染物自动监测设备与环境保护主管部门的监控设备联网。
（2）损毁或者擅自移动、改变污染物自动监测设备。
（3）篡改、伪造污染物监测数据。
（4）通过暗管、渗井、渗坑、灌注或者稀释排放以及不正常运行防治污染设施等方式违法排放应税污染物。
（5）进行虚假纳税申报。
应纳税额计算
一、大气污染物应纳税额计算：
应税大气污染物的应纳税额＝污染当量数×适用税额
应税大气污染物的污染当量数＝该污染物的排放量÷该污染物的污染当量值
【提示】应税大气污染物的每一排放口或者没有排放口，按照污染当量数从大到小排序：对前三项污染物征收环境保护税
二、应税水污染物应纳税额的计算
1.适用监测数据法的水污染物应纳税额的计算（包括第一类水污染物和第二类水污染物）
应纳税额＝污染当量数×适用税额
【说明】应税水污染物按照污染当量数从大到小排序：
第一类水污染物——按前五项征收；
其他类水污染物——按前三项征收
（1）计算污染当量数：
六价铬污染当量数＝排放总量×浓度值÷当量值
2.适用抽样测算法的水污染物应纳税额的计算。
三、应税固体废物应纳税额的计算
应纳税额
＝固体废物排放量×适用税额
＝（当期固体废物的产生量－当期固体废物的综合利用量－当期固体废物的贮存量－当期固体废物的处置量）×适用税额
四、应税噪声应纳税额的计算
应纳税额＝超标准的分贝数所对应的具体适用税额
税收优惠
一、暂免征税项目：
1.农业生产（不包括规模化养殖）排放应税污染物的。
2.机动车、铁路机车、非道路移动机械、船舶和航空器等流动污染源排放应税污染物的。
3.依法设立的城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所排放相应应税污染物， 不超过国家和地方
规定的排放标准的。
4.纳税人综合利用的固体废物，符合国家和地方环境保护标准的。
5.国务院批准免税的其他情形。
二、减征税额项目
1.纳税人排放应税大气污染物或者水污染物的浓度值低于国家和地方规定的污染物排放标准 30%的，减按 75%征收环境保护税。
2.纳税人排放应税大气污染物或者水污染物的浓度值低于国家和地方规定的污染物排放标准 50%的，减按 50%征收环境保护税。
征收管理
一、征管方式
1.“企业申报、税务征收、环保协同、信息共享”的征管方式。
2.税务机关与环境保护主管部门：定期数据传递和比对、复核。
二、纳税时间
1.环境保护税纳税义务发生时间：纳税人排放应税污染物的当日。
2.纳税期限：
（1）按月计算、按季申报缴纳；季度终了之日起 15 日内缴纳税款。
（2）不能按固定期限计算缴纳的，可以按次申报缴纳；自纳税义务发生之日起 15 日内缴纳税款。
三、纳税地点——应税污染排放地，具体是：
1.应税大气污染物、水污染物的纳税地点——排放口所在地；
2.应税固体废物、应税噪声的纳税地点——废物、噪声产生地。
