会计专题：金融工具

新会计准则（IFRS9）相关要点：金融资产的重分类、金融工具的计量、金融负债和权益工具的区分；金融工具的减值、金融资产的终止确认，以及套期会计

金融工具

• 金融工具概述
  • 金融工具
    • 是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。
      • 非合同权利或义务不是金融工具
      • 基础金融工具
      • 衍生工具
  • 金融资产
    • 是指企业持有的现金、其他方的权益工具一级符合以下条件之一的资产
      • （1）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利
      • （2）在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利
      • （3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具
      • （4）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同
        • 以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外
  • 衍生工具
    • 是指属于本准则范围并同时具备下列特征的金融工具或其他合同
      • （1）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量不应与合同的任何一方存在特定关系。
      • （2）不要求初始净投资，或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比，要求较少的初始净投资。
      • （3）在未来某一日期结算。常见的衍生工具包括远期合同、期货合同、互换合同和期权合同等。
• 金融工具的分类和重分类
  • 企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：
    • （1）以摊余成本计量的金融资产（AC）
    • （2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（FVTOCI）
    • （3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（FVTPL）
    • 企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，对金融负债进行合理分类
  • 金融资产的分类
    • 关于企业管理金融资产的业务模式
      • 业务模式评估
        • 是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有
          • 应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基础，应以客观事实为依据
          • 不得以按照合理预期不会发生的情形为基础
      • 关于金融资产的合同现金流特征
        • 是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性，企业分类为AC或FVTOCI，其合同现金流量特征应当与基本借贷安排相一致
          • 即相关金融资产在特定日期产生的合同现金流量仅为对本金和未偿付本金为基础的利息的支付
          • 本金
          • 利息
            • 货币时间价值
            • 与特定时期未偿付本金金额相关的信用风险
            • 其他基本借贷风险
            • 成本
            • 利润
            • 对价
      • 业务模式的具体内容
        • （1）以收取合同现金流量为目标
          • 通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量，而不是通过持有并出售金融资产而产生整体回报
        • （2）以收取合同现金流量和出售金融资产为目标
          • 两者均是不可或缺的
        • （3）其他业务模式
          • 兜底模式：均不属于以上任一模式
          • 分类：FVTPL
    • 金融资产的具体分类
      • 以摊余成成本计量的金融资产分类（AC）
        • 同时符合以下条件
          • 企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标
          • 该金融支持的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和未偿付本金金额为基础利息的支付
        • 金融资产分类举例
          • 贷款、应收账款、债权投资科目
          • 银行向企业客户方法的固定利率贷款
          • 普通债券的合同现金流量是到期收回本金及按约定利率在合同期间按时收取固定或浮动利息的权利
          • 企业正常商业往来形成的具有一定信用期限的应收账款
      • 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（FVTOCI）
        • 同时符合以下条件
          • 企业管理该金融资产的业务模式是既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标
          • 该金融支持的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和未偿付本金金额为基础利息的支付
        • 金融资产分类举例
          • 其他债权投资
          • 应收款项融资
      • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（FVTPL）
        • 无法分为AC和FVTOCI两类的其他金融资产，将其分类为FVTPL
          • 在初始确认时，如果能够消除或显著减少会计错配，企业可以将金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
            • 该指定一经作出，不得撤销
        • 金融资产分类举例
          • 股票
          • 基金
          • 可转换债券
    • 金融资产分类的特殊规定
      • 1.基本原则
        • 权益工具投资一般不符合本金加利息的合同现金流量待征，因此应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。然而在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按照规定确认股利收入
          • 该指定一经做出，不得撒销
          • 企业投资其他上市公司股票或者非上市公司股权的，都可能属于这种情形
        • 关于“非交易性”和“权益工具投资”的界定
          • 金融资产或金融负债满足下列条件之一的，表明企业持有该金融资产或承担该金融负债的目的是交易性的
            • 只有不符合上述条件的非交易性权益工具投资才可以进行该指定
            • （1）取得相关金融资产或承担相关金融负债的目的，主要是为了近期出售或回购。
            • （2）相关金融资产或金融负债在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存在短期获利模式。
              • 在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响
            • （3）相关金融资产或金融负债属于衍生工具
              • 符合财务担保合同定义的衍生工具以及被指定为有效套期工具的衍生工具除外
      • 2.基本会计处理原则
        • 初始确认时，企业可基于单项非交易性权益工具投资，将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，其公允价值的后续变动计入其他综合收益，不需计提减值准备。
        • 除了获得的股利（明确代表投资成本部分收回的股利收入除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入损益。
        • 当金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。
        • 需要注意的是，企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的
          • 应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，
          • 不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
  • 金融工具的重分类
    • 金融工具重分类的原则
      • （1）金融资产重分类的规定，仅适用于债权性投资，只有当企业管理金融资产的业务模式发生变化时才能进行重分类，而业务模式的变化时一种极其少见的情形，因此对于债权性投资的重分类极为罕见
        • 企业对金融资产的重分类，应当自重分类日期采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失（包括减值损失或利得）或利息进行追溯
        • 重分类日：是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天
        • 只有当企业开始或终止对某项经营影响重大的活动时（例如当企业收购、处置或终止某一业务条线时），其管理金融资产的业务模式才会发生变更。
        • 以下情形不属于业务模式变更：
          • 企业持有特定金融资产的意图改变
          • 金融资产特定市场暂时性消失从而暂时影响金融资产出售
          • 金融资产在企业具有不同业务模式的各部门之间转移
      • （2）权益性投资不能重分类
      • （3）企业对所有金融负债均不得进行重分类
• 金融负债和权益工具的区分
  • 金融工具与权益工具区分
    • 金融负债和权益工具区分的总体要求
      • 金融负债和权益工具的定义
        • 金融负债
          • 是指企业符合下列条件之一的负债：
            • 向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务
              • 例如发行的承诺支付固定利息的公司债券
            • 在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务
              • 例如签出的看涨期权，被交易对手执行
            • 将来须用或可用自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具
            • 将来须用或可用自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，但以固定数量是自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外
        • 权益工具
          • 是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。同时满足下列条件的情况下，企业应当将发行的金融工具分类为权益工具
            • 该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他方，或潜在不利条件下雨其他方交换金融资产或金融负债的合同义务
            • 将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具
              • 企业自身权益工具不包括按照《金融工具准则》分类为权益工具的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同
              • 非衍生工具
                • 该金融工具不包括交付可变数量的自身权益工具进行结算的合同义务
              • 衍生工具
                • 企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具
      • 区分金融负债和权益工具需考虑的因素
        • 合同所反映的经济实质
          • 实质重于形式会计信息质量要求
        • 工具的特征
    • 金融负债和权益工具区分的基本原则
      • 是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务
        • 如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资户来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。
          • 不能无条件避免赎回，即金融工具发行发不能无条件地避免赎回此金融工具
          • 强制付息，即金融工具发行方被强制要求付息
        • 如果企业能够无条件地避免交付现金或其他金融资产，则分类为权益工具。
          • 能够根据相应的议事机制自主决定是否支付股息（即无支付股息的义务），同时所发行的金融工具没有到期且持有方没有回售权、或虽有固定期限但发行方有权无限期递延（即无支付本金的义务），则此类交付现金或其他金融资产的结算条款不构成金融负债
          • 如果发放股利由发行方根据相应的议事机制自主决定，则股利是累积股利还是非累积股利本身不会影响该金融工具被分类为权益工具
      • 是否交付固定数量的自身权益工具结算
        • 一项金融工具须用或可用企业自身权益工具进行结算，需要考虑用于结算该工具的企业自身权益工具
          • 作为现金或其他金融资产的替代品
            • 金融负债
          • 为了使该工具持有方享有在发行方扣除所有负债后的资产中的剩余价值
            • 权益工具
        • 基于自身权益工具的非衍生工具
          • 股数固定
            • 权益工具
          • 股数不固定
            • 金融负债
        • 基于自身权益工具的衍生工具
          • 固定换固定
            • 权益工具
          • 其他
            • 金融负债
      • 以外币计价的配股权、期权或认股权证
        • 符合固定换固定，应分类为权益工具，但属于范围很窄的例外情况
      • 或有结算条款
        • 对于附有或有结算条款的金融工具，发行方不能无条件避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行就散，应分类为金融负债
        • 例外，划分为权益工具的情况
          • 要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或结算条款几乎不具有可能性，即相关情形极端案件、显著异常或几乎不可能发生
          • 只有在发行方清算时，才需要以现金、其他金融资产或其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算
          • 特殊金融工具中分类为权益工具的可回售工具
      • 结算选择权
        • 对于存在结算选择权的衍生工具，发行方应当将其确认为金融负债或金融资产，如果可以选择的结算方式均表名该衍生工具应当确认为权益工具，则应当确认为权益工具
      • 合并财务报表中金融负债和权益工具的区分
        • 考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件，以确定集团作为一个整体是否由于该工具而
          • 承担了交付现金或其它金融资产的义务
          • 承担了以其他导致该工具分类为金融负债的方式进行结算的义务
      • 特殊金融工具的区分
      • 金融负债和权益工具之间的重分类
        • 由于发行的金融工具原合同条款约定的条件或事项随着时间推移或经济环境的改变而发生变化，可能会导致已发行金融工具（含特殊金融工具）的重分类
          • 权益工具重分类为金融负债
            • 金融负债按公允价值计量，权益工具账面价值与金融负债公允价值的差额确认为权益
          • 金融负债重分类为权益工具
            • 权益工具按重分类日金融负债的账面价值计量
      • 收益和库存股
        • 发行方对利息、股利、利得或损失的处理
          • 金融工具或其组成部分属于金融负债计入当期损益
          • 金融工具或其组成部分属于权益工具发行方应当作为权益的变动处理
        • 库存股
          • 回购自身权益工具（库存股）支付的对价和交易费用，应当减少所有者权益，不得确认金融资产
        • 对每股收益计算的影响
  • 复合金融工具
    • 企业应当在初始确认时将负债和权益进行分拆，并分别处理
    • 在分拆时，应当先确认负债成分的公允价值并以此作为其初始确认金额，在按照该金融工具的发行价格扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的处置确认金额
  • 永续债等类似金融工具发行发会计分类应当考虑的因素
    • 1.关于到期日
      • 明确规定无到期日且持有方在任何情况下均无权要求发行方赎回该永续债或清单的
        • 权益工具
      • 合同未规定固定到期日且同时规定了未来赎回时间的
        • 金融负债
    • 2.关于清偿顺序
      • 劣于发行方发行的普通债权和其他债务
        • 权益工具
      • 与发行方发行的普通债权和其他债务处于相同清偿顺序的，应审慎考虑此清偿顺序是否会导致持有方对发行方承担交付现金或其他金融资产合同义务的预期，并据此确定其会计分类
        • 权益工具
        • 金融负债
    • 3.关于利率跳升和间接义务
• 金融工具的计量
  • 金融资产和金融负债的初始计量
    • 初始计量原则
      • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债
        • 计量方法：公允价值计提
          • 交易费用计入当期损益
      • 其他类别的金融资产或金融负债
        • 计量方法：公允价值+交易费用（资产）-交易费用（负债）
      • 例外情况，按照其定义的交易价格进行计量
        • 企业初始确认的应收账款未包含《企业会计准则14号--收入》所定义的重大融资成分
        • 根据《企业会计准则14号--收入》规定不考虑不超过一年的合同中的融资成分
    • 费用处理
      • 相关交易费用的处理原则
        • （1）活跃市场报价或可观察输入确定公允价值：计入当期利得或损失；
        • （2）其他方式确定的公允价值：应予以递延，后续摊销计入利得或损失
      • 费用概述
        • 交易费用（增量费用）
          • 交易费用
            • 是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用
          • 增量费用
            • 是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用
          • 支付给代理机构、咨询公司、券商、证券交易所、政府有关部门等的手续费、佣金、相关税费以及其他必要支出
        • 与交易不直接相关的费用
          • 债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本和持有成本
  • 金融资产的后续计量
    • 以摊余成本计量的金融资产的会计处理
      • 1.实际利率
        • 实际利率法：是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法
        • 实际利率：是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额（不考虑减值）或该金融负债摊余成本所使用的利率
        • 经信用调整实际利率：是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产摊余成本的利率
      • 2.摊余成本
        • 以初始确认金额经下列调整确定
          • （1）扣除已偿还的本金
          • （2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额
          • （3）扣除计提的累计信用减值准备（仅适用于金融资产）
    • 以公允价值进行后续计量的金融资产的会计处理
      • 其公允价值变动形成的利得或损失，除与套期会计有关外，应当按照下列规定处理：
        • （1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（FVTPL）的利得或损失，应当计入当期损益；
        • （2）分类以公允价值计量且变动计入其他综合收益的金融资产（FVTOCI）所产生的所有利得和损失，除减值损失或利得和汇兑损益外，均应当计入其他综合收益，直至该金融资产终止确认或被重分类
          • 采用实际利率法计算的该金融资产的利息应当计入当期损益（视同摊余成本法）
          • 金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入当期损益
        • （3）指定为以公允价值计量且变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资，除了获得的股利（属于投资成本收回部分除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。
          • 金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益
  • 金融负债的后续计量
    • 金融负债后续计量原则
      • 1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债
      • 2.金融资产转移不符合终止确认条件或继续涉入被转移金融资产所形成的的金融复制啊
      • 3.不属于指定为以公允价值贾玲且计入当期损益的金融负债的财务担保合同或没有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益并将以低于市场利率贷款的贷款承诺，企业作为此类金融负债发行方的
        • 应当在初始确认后按照损失准备金额以及初始确认金额扣除累计摊销额后的孰高进行计量
      • 4.上述金融负债以外的金融负债，应当按照摊余成本后续计量
    • 金融负债后续计量的会计处理
      • 1.对于以公允价值进行后续计量的金融负债，其公允价值变动形成的利得，除与套期会计有关外，计入当期损益
      • 2.以摊余成本计量且不属于任何套期关系的一部分的金融负债所产生的利得或损失，应当在终止确认时计入当期损益或按照实际利率法摊销时计入相关期间损益。
  • 金融工具的减值
    • 金融工具减值的概述
      • 概述
        • 在预期信用损失法下，减值准备的计量不以减值的实际发生为前提，而是以未来可能的违约时间造成的损失的期望值来计提当前（资产负债表日）应当确认的损失准备。
      • 企业应当以预期信用损失为基础，对下列项目进行减值会计处理并确认损失准备：
        • 1.分类为以摊余成本计量的金融资产（AC）和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的资产（FVTOCI）
        • 2.租赁应收款
        • 3.合同资产
        • 4.部分贷款承诺和财务担保合同
      • 相关概念说明
        • 损失准备：针对按照以摊余成本计量的金融资产（IFRS 9）、融资租赁应收款（IFRS 15）和合同资产（IFRS 17）的预期信用损失计提的准备；按照以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（IFRS9）的累计减值金额；针对表外中的部分贷款承诺和财务担保合同的预期信用损失计提的准备
        • 信用损失：是指企业按照原实际利率折现、根据合同应收的所有合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额，即全部现金短缺的现值。其中，对于企业购买或源生的已发生信用减值的金融资产，应按照经信用调整的实际利率折线
        • 预期信用损失：是指以发生违约的风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值。由于预期信用损失考虑付款的金额和时间的分布，因此即使企业预计可以全额收款但收款时间晚于合同规定的到期期限，也会产生信用损失
    • 金融工具减值的三个阶段
      • 1.第一阶段：信用风险自初始确认后未显著增加
        • 损失准备的确认：12个月的预期信用损失
        • 利息收入的计算：按账面总额（即并未扣除预期信用损失准备的金额）计算（总额法）
      • 2.第二阶段：信用风险自初始确认后已显著增加但尚未发生信用减值
        • 损失准备的确认：整个存续期的信用预期损失
        • 利息收入的计算：按账面总额（即并未扣除预期信用损失准备的金额）计算（总额法）
      • 3.第三阶段：初始确认后发生信用减值
        • 损失准备的确认：整个存续期的信用预期损失
        • 利息收入的计算：按账面净额（即账面总额减去预期信用损失准备的金额）计算（净额法）
      • 上述三阶段划分，适用于购买或源生时未发生信用减值的金融资产；若购买或源生时已发生信用减值，企业应当仅将初始确认后整个存续期内预期信用损失变动确认为损失准备，并按其摊余成本和经信用调整的实际利率计算利息收入。
      • 以下两类特殊情形，需要特殊考虑
        • 较低信用风险：可以不用与初始信用风险进行比较，而直接作出风险未显著增加的假定；
        • 应收账款、租赁应收款和合同资产：不含重大融资成分的，始终按照相当于整个存续期内的预期损失的金额计量其损失准备；包含重大融资成分的，亦允许企业选择按照此方法处理
    • 预期信用损失的计量
      • 关键要素
        • 1.通过一些系列可能的结果而确定的无偏概率加权平均金额
        • 2.货币时间价值
        • 3.在资产负债标日无须付出不必要的额外成本或努力即可获得的有关过去事项、当前状况以及未来经济状况预测的合理且有依据的信息
    • 金融工具减值的账务处理
      • 1.减值准备的计提和转回
        • 对于FVTOCI，企业应当在其他综合收益中确认损失准备，并将减值损失或利得计入当期损益，且不应减少该金融资产在资产负债表中列示的账面价值
        • 信用减值损失是预计可回收的合同现金流量按照实际利率法折现的差额与原账面价值之间的差额
        • 其他原因（如市场利率变动）导致的公允价值变动与债务人信用风险无法，应计入其他综合收益
      • 2.已发生信用损失金融资产的核销
        • 企业实际发生信用损失，认定相关金融资产无法收回，经批准予以核销的，应当根据比准的核销金额，借记“贷款损失准备”等科目，待机相应的资产科目，如
          • 如若核销金额大于已计提的损失准备，还应按其差额借记“信用减值损失”科目
          • 贷款
          • 应收贷款
          • 合同资产
          • 应收租赁款
  • 金融资产重分类的计量
    • 1.以摊余成本计量的金融资产的重分类
      • （1）重分类为FVTPL
        • 按照该资产在重分类日的公允价值计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益
      • （2）重分类为FVTOCI
        • 按照该资产在重分类日的公允价值计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益
          • 该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量
    • 2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的重分类
      • （1）重分类为AC
        • 将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并调整后的金额作为新的账面价值，即时通该金融资产一直以摊余成本计量
          • 该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量
      • （2）重分类为FVTPL
        • 应当继续以公允价值计量该金融资产。同时，企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益
    • 3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的重分类
      • （1）重分类为AC
        • 应当以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额
      • （2）重分类为FVTOCI
        • 应当继续以公允价值计量该金融资产
• 金融资产终止确认
  • 金融资产终止确认的一般原则
    • 定义：是指企业将之前确认的金融资产从其资产负债表中予以转出
    • 满足以下条件一直，应当终止确认：
      • （1）收取该金融资产现金流量的合同权益终止
      • （2）该金融资产已转移，且该转移满足本节关于终止确认的规定
  • 金融资产终止确认的判断流程
    • （一）确定适用金融资产终止确认规定的报告主体层面
    • （二）确定金融资产是部分还是整体适用终止确认原则
      • 适用部分金融资产的条件（之一）：
        • 1.该金融资产部分仅包括金融资产所产生的的特定可辨认现金流量
        • 2.该金融资产部分仅包括金融资产所产生的的全部现金流量完全成比例的现金流量部分
        • 3.该金融资产部分仅包括金融资产所产生的的特定可辨认现金流量完全成比例的现金流量部分
    • （三）确定收取金融资产现金流量的合同权益是否终止
    • （四）判断企业是否已转移金融资产
      • 1.企业将收取金融资产现金流量的合同权利转移给其他方
      • 2.企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利，但承担了将收取的该现金流量支持给一个或多个最终收款方的合同义务
        • 不垫付
        • 不挪用
        • 不延误
    • （五）分析所转移金融资产的风险和报酬转移情况
      • 1.企业转移了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的，应当终止确认该金融资产，并将转移中产生或保留的权利和义务单独确认为资产或负债
        • （1）企业无条件出售金融资产
        • （2）企业出售金融资产，同时约定按照回购日该金融资产的公允价值回购
        • （3）企业出售金融资产，同时与转入方签订看跌或看涨期权合约，且该看跌或看涨期权为深度价外期权
      • 2.企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的，应当继续确认该金融资产
        • （1）企业出售金融资产并于转入方签订回购协议，协议规定企业将按照固定价格或是按照原售价加上合理的资金成本向转入方回购原被转移金融资产，或者与售出的金融资产相同或实质上相同的金融资产
        • （2）企业融出证券或进行证券出借
        • （3）企业出售金融资产并附有将市场风险敞口转回给企业的总回报花环
        • （4）企业出售短期应收款项或信贷资产，并且全额补偿转入方可能因被转移金融办资产发生的信用损失
        • （5）企业出售金融资产，同时向转入方签订看跌或看涨期权，且该看跌或看涨期权为一项价内期权
        • （6）采用附追索权方式出售金融资产
      • 3.企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当判断其是否保留了对金融资产的控制，根据是否保留了控制分别进行处理
    • （六）分析企业是否保留了控制
  • 金融资产转移的会计处理
    • （一）满足终止确认条件的金融资产转移的会计处理
      • 1.金融资产整体转移的会计处理
        • （1）被转移金融资产在终止确认日的账面价值
        • （2）因转移金融资产而收到的对价，与原直接计入其他综合收益的公允价值变动的累计之和
          • FVTOCI
      • 2.金融资产部分转移的会计处理
    • （二）继续确认被转移金融资产的会计处理
    • （三）继续涉入被转移金融资产的会计处理
• 套期会计
  • 套期会计概述
    • 套期概述
      • 指企业为管理外汇风险、利率风险、价格风险、信用风险等特定风险引起的风险敞口，指定金融工具为套期工具，以使套期工具的公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量变动的风险管理活动。（如：运用商品期货进行套期、银行签订外币期权合同进行外汇风险套期等）
    • 套期分类
      • 公允价值套期
        • 是指对已确认资产或负债、尚未确认的确定承诺，或上述项目组成部分的公允价值变动风险敞口进行的套期。该公允价值变动源于特定风险，且将影响企业的损益或其他综合收益
      • 现金流量套期
        • 是指对现金流量变动风险敞口进行的套期。该现金流量变动源于与已确认资产或负债、极可能发生的预期交易，或与上述项目组成部分有关的特定风险，且将影响企业的损益。
      • 境外经营净投资套期
        • 是指对境外经营净投资外汇风险敞口进行的套期；
        • 境外经营净投资，是指企业在境外经营净资产中的权益份额；
        • 被套期风险：是指境外经营的记账本位币与母公司记账本位币之间的折算差额
    • 套期会计方法
      • 是指企业将套期工具和被套期项目产生的利得或损失在相同会计期间计入当期损益（或其他综合收益）以反映风险管理活动影响的方法
  • 套期工具和被套期项目
    • 套期工具
      • 定义：是指企业为进行套期而指定的、其公允价值或现金流量变动预期可抵销被套期项目的公允价值或现金流量变动的金融工具
      • 可以作为套期工具的金融工具包括：
        • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的衍生工具（特殊：签出期权）
        • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产或非衍生金融负债
        • 对于外汇风险套期，企业可以将非衍生金融资产或非衍生金融负债的外汇风险成分
    • 被套期项目
      • 定义：是指使企业面临公允价值或现金流量变动风险,且被指定为被套期对象的、能够可靠计量的项目企业可以将下列单个项目、项目组合或其组成部分指定为被套期项
      • 可以作为被套期工具的金融工具包括：
        • 1.已确认资产或负债
        • 2.尚未确认的确定承诺
        • 3.极可能发生的预期交易
        • 4.境外经营净投资
        • 5.项目组成部分
      • 项目组成部分作为被套期项目的规定和要求
        • 是指小于项目整体公允价值或现金流量变动的部分,它仅反映其所属项目整体面临的某些风险,或仅反映一定程度的风险
  • 套期关系评估
    • 套期关系终止的原则
      • （1）企业不得撤销指定并终止一项继续满足套期风险管理目标并在再平衡之后继续符合套期会计条件的套期关系。
      • （2）如果套期关系不再满足套期风险管理目标或在再平衡之后不符合套期会计条件等情形的，则企业必须终止套期关系。
      • （3）当只有部分套期关系不再满足运用套期会计的标准时，套期关系将部分终止，其余部分将继续适用套期会计。
    • 终止套期关系的情形
      • （1）因风险管理目标发生变化，导致套期关系不再满足风险管理目标
      • （2）套期工具已到期、被出售、合同终止或已行使
      • （3）被套期项目与套期工具之间不再存在经济关系，或者被套期项目和套期工具经济关系产生的价值变动中，信用风险的影响开始占主导地位
      • （4）套期关系不再满足运用套期会计方法的其他条件。例如：套期工具和被套期项目不再符合条件
  • 确认和计量
    • 公允价值套期
      • 1.套期工具：产生的利得或损失
        • 一般情况：应当计入当期损益
        • 特殊情况：如果套期工具是对选择以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资（或其组成部分）进行套期的，应当计入其他综合收益——套期损益
      • 2.被套期项目：因被套期风险敞口形成的利得或损失
        • 一般情况
          • ①应当计入当期损益；
          • ②同时调整未以公允价值计量的已确认被套期项目的账面价值（反映公允价值的波动：调整“被套期项目”科目）
        • 特殊情况1：分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（或其组成部分
          • ①形成的利得或损失应当计入当期损益；
          • ②其账面价值已经按公允价值计量，不需要调整
        • 特殊情况2：分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资（或其组成部分）
          • ①形成的利得或损失应当计入其他综合收益——套期损益；
          • ②其账面价值已经按公允价值计量，不需要调整
        • 特殊情况3：被套期项目为尚未确认的确定承诺（或其组成部分）
          • ①其在套期关系指定后因被套期风险引起的公允价值累计变动额应当确认为一项资产或负债，相关的利得或损失应当计入各相关期间损益。
          • ②当履行确定承诺而取得资产或承担负债时，应当调整该资产或负债的初始确认金额，以包括已确认的被套期项目的公允价值累计变动额
    • 现金流量套期
      • 现金流量套期的目的是将套期工具产生的利得或损失递延至被套期的预期未来现金流量影响损益的同一期间或多个期间
      • 套期工具产生的利得或损失
        • 1.有效套期的部分：作为现金流量套期储备，应当计入其他综合收益
        • 2.套期无效的部分：即扣除计入其他综合收益后的其他利得或损失，应当计入当期损益
    • 境外经营净投资套期
      • 对境外经营净投资的套期，包括对作为净投资的一部分进行会计处理的货币性项目的套期，应当按照类似于现金流量套期会计的规定处理
      • 套期工具产生的利得或损失
        • 1.有效套期的部分：应当计入其他综合收益
        • 2.套期无效的部分：应当计入当期损益
  • 信用风险敞口的公允价值选择权
    • 企业使用以公允价值计量且其变动计入当期损益的信用衍生工具管理金融工具（或其组成部分）的信用风险敞口时，可以在该金融工具（或其组成部分）初始确认时、后续计量中或尚未确认时，将其指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融工具，并同时作出书面记录，但应当同时满足下列条件
      • 金融工具信用风险敞口的主体（如借款人或贷款承诺持有人）与信用衍生工具涉及的主体相一致；
      • 金融工具的偿付级次与根据信用衍生工具条款须交付的工具的偿付级次相一致
• 如何计算利息收入？
• 提示：合同负债
  • 合同负债不是金融负债，因其导致的未来经济利益流出是商品或服务，不是交付现金或其他金融资产的合同义务