资产减值

甲公司自行研发尚未完成但符合资本化条件的开发项目的账面资产为3500万元，预计至开发完成尚需投入300万元。

资产减值

• 定义
  • 资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值
• 范围
  • 企业会计准则第1号-存货
    • 存货
      • 成本与可变现净值孰低
    • 持有待售资产（商誉除外）
  • 企业会计准则第8号-资产减值
    • 长期股权投资
    • 采用成本模式进行后续计量的投资性房地产
    • 固定资产（在建工程）
    • 无形资产（研发支出）
    • 商誉
    • 使用权资产
    • 一旦减值，不得转回
      • 普通资产在资产价值日在存在减值迹象时，需进行减值测试
        • 但是下列资产必须每年进行减值测试
          • 因企业合并而形成的商誉
            • 非同一控制下的企业合并才有商誉
          • 使用寿命不确定的无形资产
          • 尚未达到可使用状态的无形资产
      • 基于重要性原则，满足下列情况之一的资产可以不估计其可收回金额
        • 以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项
        • 以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的迹象不敏感的
  • 企业会计准则第22号-金融工具确认和计量
    • 应收账款
    • 债权他投资
    • 其他债权投资
    • 贷款
    • 合同资产
• 可收回金额的计量
  • 可收回金额
    • 资产的公允价值减去处置费用后的净额
    • 资产预计未来现金流量的现值
    • 孰高计量
  • 账面价值
  • 二者比较，判断是否存在减值
    • 估计资产可收回金额的方法
      • 1、正常比较净额与现金流量现值
      • 2、只要净额或者现金流量比账面价值高，则表明没有发生减值，不需要计算可收回金额
      • 3、持有待售的非流动资产，如果账面价值高于净值，则必须做减值准备
      • 4、如果净值无法计算，则以现值作为可收回金额
    • 净值的计算
      • 首先，协议价减去处置费的金额
      • 其次，如果不存在协议，但是存在活跃市场的，以市场价格减去处置费用后的金额
      • 最后，如果前面两者都不存在，则以双方资源交易的价格减去处置费用后的金额
      • 如果以上三种方法都无法取得净值，则以现值作为可收回金额
    • 现值的计算
      • 公式
        • • NCF
            • 资产未来现金流量
              • 期限是资产剩余使用寿命
              • 建立在最近财务预算或者预测数据之上
            • 包括
              • 资产持续使用过程中，预计产生的现金流入
              • 为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必须的预计现金流出
                • 对于在建工程、开发过程中的无形资产等，未来现金流量包括预期为使该资产达到预定可使用状态而发生的全部现金流出数
                  • 例题
                    • 2021年12月31日，甲公司自行研发尚未完成但符合资本化条件的开发项目的账面资产为3500万元，预计至开发完成尚需投入300万元，该项目以前未集体减值准备。由于市场上出现了与其开发相类似的项目，甲公司于年末对该项目进行减值测试，经测试表明：扣除继续开发所需投入因素，预计的未来现金流量的现值2800万元，未扣除继续开发所需投入的现金流量现值为2950万元。2021年12月31日，该项目的市场价格扣除相关费用后的净额为2500万原。则甲公司2021年年末对该开发产品应确认的减值损失金额为（700万元）
                      • 解析：账面价值为3500万元，扣除继续开发所需的未来现金流量为2800万元，所以减值损失为700万元。
          • 预计资产未来现金流量应当考虑的因素
            • 以资产的当前状况为基础，预计资产未来现金流量
              • 不应当包括与未来可能发生的、尚未做出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量
                • 重组事项
                  • 尚未承诺的重组事项：不应包括
                  • 已经承诺的重组事项：应当包括
                • 后续支出
                  • 资产改良支出：不应当包括
                  • 资产维护支出：应当包括
            • 不应当包括筹资活动和所得税付出产生的现金流量
            • 对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致
              • 如果未来现金流量考虑通胀，则折现率也应当考虑通胀，否则都不考虑
            • 涉及内部转移价格，应当予以调整
              • 需要将子公司之间的内部转移价格调整为市场公允价格
          • 预计未来现金流量的方法
            • 传统法
              • 应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测
                • 直接找概率最大的现金流
            • 期望现金流量法
              • 根据各种情况下的现金流量与其发生概率加权统计
                • 比如
                  • A： 80元 50%
                  • B：70元 30%
                  • C：60元 20%
                  • 期望现金流就是80*50%+70*30%+60*20%
          • R
            • 折现率
              • 需要反应货币的时间价值（无风险部分），同时考虑资产特定风险的税前利率（有风险部分）
                • 如果预计未来现金流量的时候，已经考虑了未来特定风险的，那么折现率不需要考虑特定风险了
          • 外币的现金流量以及其现值的预计
            • 以外币计算现值，然后折算成本位币的现值，然后在现值的基础上与资产的净值比较，得到可收回金额。最后与账面价值比较，计算减值。
• 资产减值损失的确认和计量
  • 概要
    • 当可收回金额低于账面价值的时候，需要计提资产减值损失
    • 资产减值损失确认之后，后续的折旧或者摊销，需要做相应的调整
    • 资产减值损失一经确认，不得转回。但是减值准备在资产处置的时候，需要转出。
  • 账务处理
    • 借：资产减值损失 贷：固定资产减值准备 在建工程减值准备 无形资产减值准备 投资性房地产减值准备 商誉减值准备 长期股权投资减值准备
• 资产组的认定及减值处理
  • 资产组的认定
    • 有些资产在单独情况下难以产生现金流量，这时应当以资产所在的资产组计算现金流量
      • 比如1车间出原材料，2车间出半成品，3车间出产成品，公司只能卖产成品，这时单独缺少某一个车间就会导致其他车间的报废。这时1、2、3车间就只能看成一个资产组，计算现金流量。
    • 定义：是企业可以认定的最小的资产组合
      • 也就是不能在小了，再小就不能产生现金流量了
    • 认定资产组应当考虑的因素
      • 1、是否独立于其他资产产生现金流量，这是最关键因素
      • 2、应当反映企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式
      • 3、资产组一经确认，不得随意变更。但是，如果由于企业重组、变更资产用途等原因，导致资产组构成确需变更，企业可以变更，并在附注中做相应说明
  • 资产组的减值测试
    • 资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式一致
    • 资产组的可收回金额
      • 净值与未来现金流量的现值孰高
    • 资产组的账面价值
      • 包括可直接归属于资产组的（各组成资产）、可以合理和一致地分摊至资产组（商誉、总部资产等）的资产账面价值
        • 不应当包括已确认负债的账面价值
          • 比如核电站的弃置费，则不应当包括。弃置费因为在确认时：借：固定资产 贷：预计负债
    • 可收回金额低于账面价值，则需要确认减值损失
      • 按照下列顺序进行分摊
        • 1、首先抵减商誉
        • 2、商誉抵减完毕后，按比例抵减至具体每个资产
      • 各单项资产减值之后，不得低于下列三项中最高者
        • 公允价值减去处置费后的净值
        • 未来现金流量的现值
        • 0
      • 如果有单项资产的减值低于三者之一，则其他的所有资产来按比例二次分摊这项资产不得减值的部分
• 总部资产的减值测试
  • 比如总部的数据中心、研发中心、办公大楼都没有能力独立创造现金流量，所以不能单独的进行减值测试。必须将总部资产与所归属的资产组或者资产组组合进行减值测试。
    • 比如，研发中心必须与下面的各生产部门（使用该研发中心成果的部门）一起减值测试
      • 研发中心、办公大楼必须按照加权（比如使用寿命）后的账面价值的比例分摊至各资产