注册会计师《会计》合并报表核心考点（3）：追加投资、处置子公司、减资的合并处理

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增资减资的 合并处理

1. 增资

1.1. 控制-->>控制

1.1.1. 个别报表

分录： 与非同控初始确认原理相同，按照公允价值计量

差额： 新增部分公允价值VS新取得的股权比例%×自购买日持续计算的可辨认净资产公允价值差额计入“资本公积”

1.1.2. 合并报表

长期股权投资在合并报表上的账面价值： =原个表成本法“长投”金额+合并报表权益法调整额+新增部分（公允价值）

1.2. 权益法—>>成本法

1.2.1. 非同控

个别报表

分录： （1）原权益法部分直接把所有二级账户金额全部按账面照抄转入一级科目“长期股权投资”，不处理“其他综合收益” （2）新增股权部分同非同控初始确认方法相同（相关费用计管理费用，发行费计资本溢价）

长期股权投资账面： =账面价值<原权益法照抄转入部分>+公允价值<新支付对价部分>

合并报表

长期股权投资在合并报表上的账面价值（合并成本）： =公允价值<原权益法照抄转入部分调整后>+公允价值<新支付对价部分>

商誉的计算：<原权益法持股a%，新增持股b%，最终有股权=a%+b%> 合表“长投”金额（合并成本）-购买日可辨认净资产公允价值×本次交易完毕后最终股权比例%<a%+b%>

1.2.2. 同控

个别报表

分录： （1）按账面清空所有付出的资产 （2）单独确认“长投”金额 （3）差额计入"资本公积"

合并报表处理步骤

第一步： 找到视同合并日<被投资方开始被集团大股东控制的时间点>

第二步： 在个表增资前权益法核算的基础下，找出视同合并日个表"长投"金额和当天被投资方的所有者权益，然后抵权益，差额进“资本公积”。

第三步： 抹除视同合并日至合并日之间，个表“长投”权益法核算的“损益调整"、"其他综合收益"、"其他资本公积"

简单了解步骤

处理原则：

总原则： 新买入的子公司视为从视同合并日至合并日一直存续，报表需要反映出这一特征

资产负债表： 年初数据、本年数据，需要在留存收益中反映出视同合并日至合并日之间的情况

利润表、现金流量表： 上年数据、本年数据，需要反映出视同合并日至合并日之间的情况

本年期中完成的并购交易，也需要默认并购标的在“视同合并日”即存在

1.3. 金融工具—>>成本法<非同控>

1.3.1. 个别报表

分录： （1）原部分全部卖了，换成钱买入"长投"。<原理与非同控初始确认相同> （2）新增股权部分同非同控初始确认方法相同（相关费用计管理费用，发行费计资本溢价）

长期股权投资账面： =公允价值<原股权部分>+公允价值<新支付对价部分>

1.3.2. 合并报表

长期股权投资在合并报表上的账面价值（合并成本）： =公允价值<原股权部分>+公允价值<新支付对价部分>

商誉的计算：<原股权持股a%，新增持股b%，最终有股权=a%+b%> 合表“长投”金额（合并成本）-购买日可辨认净资产公允价值×本次交易完毕后最终股权比例%<a%+b%>

2. 减资

2.1. 控制-->>控制

2.1.1. 个别报表

分录： 收钱、按照处置比例转出“长期股权投资”，差额进投资收益

2.1.2. 合并报表

长期股权投资在合并报表上的账面价值： =原个表成本法“长投”金额+合并报表权益法调整额-处置部分账面金额

资本公积的计算： 卖出部分金额-卖出部分股权比例%×自购买日持续计算的净资产公允价值

2.1.3. 中小股东增资造成我方 股权稀释，但仍构成控制

计算合并报表资本公积调整额： =增资时点之后的子公司所有者权益×稀释后持股比例-增资时点之前的子公司所有者权益×稀释前持股比例

2.2. 成本法—>>权益法

2.2.1. 主动减资

个别报表

分录：

（1）收钱、按照处置比例转出“长期股权投资”，差额进投资收益

（2）剩余部分“长投”调为权益法

第一步： 剩余部分的“长期股权投资”金额VS最初购买日当天可辨认净资产公允价值×剩余部分股权%，若大于则： 借：长期股权投资-投资成本 贷：盈余公积/未分配利润

第二步： 调整“损益调整”科目，从最初购买日至处置日之间的被投资方净利润变动，需使用调整后的净利润： 借：长期股权投资-损益调整 贷：盈余公积/未分配利润 <以前年份的净利润变动> 投资收益 <处置当年的净利润变动>

第三步： 调整“其他综合收益/其他资本公积”科目，从最初购买日至处置日之间： 借：长期股权投资-其他综合收益/其他资本公积 贷：其他综合收益/其他资本公积 <以前年份至处置日的变动>

长期股权投资账面： =剩余部分账面价值+权益法调整值

合并报表

计算合并层面投资收益： 见127讲最上面“重要公式总结”

确定合并底稿上的“长投”金额： 绿色部分在合并底稿上卖了又买回来调整为公允价值，差额进投资收益 <同时结转个表权益法留下的“其他综合收益”“其他资本公积”>

2.2.2. 大股东增资造成我方 持有股权被动稀释

个别报表

计算“长投”调整值： （1）求增资收益：大股东增资金额×增资后我方享有股权% （2）求增资损失：原“长投”金额<成本法下的>×（被稀释而减少的股权比例%/增资前股权比例%） （3）上述两者之差计入投资收益： 借：长期股权投资 贷：投资收益 （或反向）

考虑上一步调整值后， “长投”调为权益法

第二步： 调整“损益调整”科目，从最初购买日至处置日之间的被投资方净利润变动，需使用调整后的净利润： 借：长期股权投资-损益调整 贷：盈余公积/未分配利润 <以前年份的净利润变动> 投资收益 <处置当年的净利润变动>

第三步： 调整“其他综合收益/其他资本公积”科目，从最初购买日至处置日之间： 借：长期股权投资-其他综合收益/其他资本公积 贷：其他综合收益/其他资本公积 <以前年份至处置日的变动>

股权稀释时权益法的调整不考虑第一步

长期股权投资账面： =股权稀释前账面价值+调整值+权益法调整值

合并报表

计算合并层面投资收益： 见127讲最上面“重要公式总结”<注意：股权稀释时出售部分的公允价值=0>

确定合并底稿上的“长投”金额： 绿色部分在合并底稿上卖了又买回来调整为公允价值，差额进投资收益 <同时结转个表权益法留下的“其他综合收益”“其他资本公积”>

2.3. 成本法—>>金融工具

2.3.1. 一次交易

个别报表：会分录，参考第26讲

合并报表

计算合并层面投资收益： 见127讲最上面“重要公式总结”

2.3.2. 一揽子交易

合并报表

先处置一部分，未丧失控制权

求出计入其他综合收益的金额： =卖价-处置部分股权比例%×自购买日持续计算的净资产公允价值

后处置剩余部分，丧失控制权

计算合并层面投资收益： 见127讲最上面“重要公式总结” （1）注意公式中利用的是在先处置一部分股权之后，剩余部分股权的公允价值、剩余部分的股权比例% （2）注意结转其他综合收益时，里面包括上一步确认的金额

3. 交叉持股（应对选择题）

3.1. 含义：母公司控制子公司，子公司持有母公司股权

3.2. 合并报表的处理（站在子公司角度）

3.2.1. 子公司个表上初始确认时的“长投/交易性金融资产/其他权益工具投资”要转入“库存股”

3.2.2. 母公司分配给子公司的股利要抵消： 借：投资收益 　贷：对所有者（或股东）的分配

3.2.3. 母公司作为子公司金融资产的后续变动全部抵消： 借：其他综合收益/公允价值变动损益/其他资本公积 　贷：其他权益工具投资/交易性—公允价值变动/“长投——损益调整/其他综合收益/其他资本公积”