导图社区 2020CPA审计第四章：审计抽样
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第四章 审计抽样
审计抽样的相关概念
一、审计抽样的含义（※※）
1.选取项目的方法
(1) 对某总体包含的全部项目进行测试
(2) 对选出的特定项目进行测试，但不推断总体
(3) 审计抽样，以样本结果推断总体结论
2.含义
目的
在合理的时间内以合理的成本完成审计工作
含义
(1) 注册会计师对具有审计相关性的总体中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元均有被选取的机会，为注册会计师针对整个总体得出结论提供合理的基础
(2) 注册会计师通常只需要评价该账户余额是否存在重大错报， 而不需要确定其初始金额
3.基本特征【多选题考点】
审计抽样应当同时具备以下三个特征：
部分审计
(1) 对低于百分之百的项目实施审计程序
(2) 全查不属于审计抽样
均有机会
(1) 所有抽样单元都有被选取的机会
(2) 选取特定项目测试不属于审计抽样
推断总体
可以根据具有代表性的样本项目的测试结果推断出有关抽样总体的结论
4.适用性【多选题高频考点】
二、审计抽样的类型（※※）
三、抽样风险和非抽样风险（※※※）
（一）抽样风险
1.概念
根据样本得出的结论，可能不同于对整个总体实施与样本相同的审计程序得出的结论的风险。
2.影响因素
（1）抽样风险由抽样引起，与样本规模和抽样方法相关；
（2）样本规模与抽样风险反向变动。
3.控制测试中的抽样风险【单选题必考点】
4.细节测试中的抽样风险【单选题必考点】
敲黑板
a）考查两组风险的基本概念，考生需要能准确识别；
b）考查两组风险对审计的影响，容易产生混淆，考生可以结合下面的总结加以掌握。
5.抽样风险的控制：
（1）无论是控制测试还是细节测试，都可通过增加样本规模来降低抽样风险至可接受水平；
（2）如果对总体中所有项目都实施检查，则不存在抽样风险，此时风险完全由非抽样风险产生。
（二）非抽样风险
1.定义
指由于任何与抽样风险无关的原因而得出错误结论的风险。
2.产生原因【多选题高频考点】
非抽样风险是由人为因素造成的：
选择的总体不适合于测试目标
存在和完整性的总体不同
未能适当地定义偏差或错报
包括偏差和错报
选择了不适于实现特定目标的审计程序
函证不能实现测试未入账应收账款的目标
注册会计师未能适当地评价审计发现的情况
误读证据或误判重要性
3.产生环节
实施控制测试和实质性程序时均可能产生非抽样风险。
4.非抽样风险的控制
（1）可以降低或防范；
（2）不能量化，但可以通过仔细设计审计程序，采取适当的质量控制政策和程序，进行适当的指导、监督和复核，适当改进实务工作，将非抽样风险降至合理保证的可接受的水平。
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审计抽样在控制测试中的应用
一、样本设计阶段（※）
1.确定测试目标
注册会计师实施控制测试的目标是提供关于控制运行有效性的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。
2.定义总体和抽样单元
（1）定义总体
（2）定义抽样单元
注册会计师定义的抽样单元应与审计测试目标相适应。
抽样单元通常是能够提供控制运行证据的一份文件资料、一个记录或其中一行，每个抽样单元构成了总体中的一个项目。
3.定义偏差构成条件
在控制测试中，偏差是指偏离对设定控制的预期执行。
在评估控制运行的有效性时，注册会计师应当考虑其认为必要的所有控制环节。
4.定义测试期间
注册会计师通常在期中实施控制测试，由于期中测试获取的证据只与控制截至期中测试时点的运行有关，注册会计师需要确定如何获取关于剩余期间的证据。
二、选取样本阶段（※※※）
1.确定抽样方法
2.确定样本规模
（1）影响因素【多选题必考点】
可接受的信赖过度风险
a)实施控制测试时，注册会计师主要关注信赖过度风险
b)可接受的信赖过度风险与样本规模反向变动
c)实务中，这一数值通常为 5%-10%，注册会计师通常对所有控制测试确定一个统一的可接受信赖过度风险水平，然后对每一测试根据计划的重大错报风险评估水平和控制有效性分别确定其可容忍偏差率
可容忍偏差率
a)可容忍偏差率是注册会计师能够接受的最大偏差数量，如果偏差超过这一数量则减少或取消对内部控制的信赖
b)与细节测试中设定的可容忍错报相比，注册会计师通常为控制测试设定相对较高的可容忍偏差率
控制测试的可容忍偏差 >细节测试的可容忍错报
c)可容忍偏差率与样本规模反向变动
d)计划评估的控制有效性越高，注册会计师越依赖控制运行的有效性，确定的可容忍偏差率越低，进行控制测试的范围越大，因而样本规模增加
计划有效性越高
越依赖控制
对偏差越不能容忍
控制测试范围越大
样本规模也越大
要用你，所以对你要求越严格
评估的控制运行有效性
高37
中6-12
低11-20
不信耐->不测试
其他因素
【小结】
（2）确定样本量
（3）针对运行频率较低的内部控制的考虑
3.选取样本并对其实施审计程序
无效单据
a)合理确信该无效单据是正常的且不构成设定的偏差
b)如果使用随机选样，要用一个替代的随机数与新的样本对应
无法对选取的项目实施检查
a)注册会计师应当针对选取的每个项目，实施适合于具体审计目标的审计程序
b)如果注册会计师无法对选取的项目实施计划的审计程序或适当的替代程序，考虑在评价样本时将该样本项目视为控制偏差[丢失或损毁]
三、评价样本结果阶段（※※※）
1.计算偏差率
将样本中发现的偏差数量除以样本规模，就可以计算出样本偏差率。样本偏差率就是注册会计师对总体偏差率的最佳估计，因而在控制测试中无须另外推断总体偏差率。但注册会计师还必须考虑抽样风险。
2.考虑抽样风险
（1）统计抽样
（2）非统计抽样
在非统计抽样中，抽样风险无法直接计量，注册会计师通常将估计的总体偏差率（即样本偏差率）与可容忍偏差率相比较，以判断总体是否可以接受。
3.考虑偏差的性质和原因【多选题考点】
考虑因素
（1）注册会汁师应当调查识别出的所有偏差的性质和原因
调查偏差的性质和原因
（2）无论是统计抽样还是非统计抽样，均需要对样本结果进行定性评估和定量评估；即使样本的评价结果在可接受的范围内，注册会计师也应对样本中的所有控制偏差进行定性分析
无论什么抽样，都要对结果做定性和定量分析评估
无论是否可接受，都要对偏差做定性分析
（3）注册会计师应考虑存在重大舞弊的可能性
考虑舞弊的可能性
（4）注册会计师需要考虑已识别的偏差对财务报表的直接影响。控制偏差并不一定导致财务报表中的金额错报。如果某项控制偏差更容易导致金额错报，该项控制偏差就更加重要
考虑偏差对报表的影响，偏差不一定导致错报，但增加错报的可能性
对与容易导致错报的偏差，要更加重视
处理偏差
注册会计师有两种处理办法
（1）扩大样本规模，以进一步收集证据；但是，如果确定控制偏差是系统偏差或舞弊导致，扩大样本规模通常无效
扩大样本，除非是系统偏差或者舞弊
（2）认为控制没有有效运行，样本结果不支持计划的控制运行有效性和重大错报风险的评估水平，因而提高重大错报风险评估水平，增加对相关账户的实质性程序
控制无效，不信赖，修改审计计划的性质，时间安排和范围
4.得出总体结论
如果样本结果不支持计划的控制运行有效性和重大错报风险的评估水平，注册会计师通常有两种选择：
（1）进一步测试其他控制（如补偿性控制），以支持计划的控制运行有效性和重大错报风险的评估水平；
进一步测试，争取信奈
（2）提高重大错报风险评估水平，并相应修改计划的实质性程序的性质、时间安排和范围。
不测额，改审计计划
审计抽样在细节测试中的运用
在细节测试中，审计抽样通常用来测试有关财务报表金额的一项或多项认定的合理性。
2.定义总体
适当性
（1）总体适合于特定的审计目标（通常与细节测试的方向相关）
（2）注册会计师可以对不同性质的交易导致的借方余额、贷方余额进行不同的考虑
（3）审计抽样时，销售收入和销售成本通常被视为两个独立的总体
完整性
（1）代表总体的实物包括整个总体
（2）逐一进行检查的单个重大项目不构成抽样总体
3.定义抽样单元
（1）抽样单元可能是一个账户余额、一笔交易或交易中的一个记录，甚至是每个货币单元；
（2）注册会计师定义抽样单元时应考虑实施计划的审计程序或替代程序的难易程度。
4.界定错报
注册会计师应根据审计目标界定错报。
（一）确定抽样方法
1.传统变量抽样【多选题考点】
（1）常用方法及其计算
传统变量抽样运用正态分布理论，涉及较为复杂的数学计算，注册会计师通常借助计算机程序确定样本规模，一般无需懂得所用的数学公式。传统变量抽样常用方法包括均值法、差额法和比率法，运用中通常涉及以下六组基础数据：
a）均值法
样本审计通过/样本规模=样本审计正确率
A-B-C
A/C
从通过的入手
样本必须分过层
错报金额微小
否则乘以总体规模后错报超过重要性了
样本审计通过率*总体规模=总体通过量
总体金额-总体通过量=推断的总体错报
b）差额法
样本审计未通过/样本规模=样本审计错误率
B/C
从未通过的入手
有错报
错报金额与样本数量密切相关
样本错报率*总体规模=推断的总体错报
从样本规模入手
c）比率法
A/样本账面金额=比率
从金额入手
样本存在错报
错报与金额密切相关
比率*总体账面金额
从样本金额入手
（2）均值法、差额法和比率法的适用条件
（3）传统变量抽样的优点
a）如果账面金额与审定金额之间存在较多差异，传统变量抽样可能只需较小的样本规模就能满足审计目标
擅长与查差异大的
b）注册会计师关注总体的低估时，传统变量抽样比货币单元抽样更合适
适合查低估，能将错误放大
c）需要在每一层追加选取额外的样本项目时，传统变量抽样更易于扩大样本规模
便于扩大样本规模
d）对零余额或负余额项目的选取，传统变量抽样不需要在设计时予以特别考虑
对0和负余额不需要特殊考虑
（4）传统变量抽样的缺点
a）传统变量抽样比货币单元抽样更复杂，注册会计师通常需要借助计算机程序
复杂，要用计算机
b）确定样本规模时， 需要估计总体特征的标准差
要估算标准差
c）如果存在非常大的项目，或者在总体的账面金额与审定金额之间存在非常大的差异，而且样本规模比较小，正态分布理论可能不适用
差异大，规模小不适用
d）如果几乎不存在错报，传统变量抽样中的差异法和比率法将无法使用
错报小，差额法和比率法不适用
2.货币单元抽样【单选题考点】
（1）基本概念
概念
运用属性抽样原理，对货币金额而不是对发生率得出结论的统计抽样方法，是概率比例规模抽样方法的分支，也称为金额单元抽样、累计货币金额抽样以及综合属性变量抽样
抽样单元
货币单元
（2）货币单元抽样的特点
（1）每个货币单元被选中的机会相同
（2）每个项目被选中的概率等于该项目的金额与总体金额的比率
（3）项目金额越大，被选中的概率就越大
（4）有助于注册会计师将审计重点放在较大的账户余额或交易
（5）注册会计师不是对货币单元实施检查，而是对包含被选取货币单元的账户余额或交易实施检查，注册会计师检查的账户余额或交易称为逻辑单元
（3）货币单元抽样的优点
a）以属性抽样原理为基础，便于计算样本规模和评价样本结果，通常比传统变量抽样更易于使用
b）确定样本规模时无须直接考虑总体的特征（如变异性）
c） 无需通过分层减少变异性，而传统变量抽样需要对总体进行分层以减小样本规模
d）使用系统选样法选取样本时，如果项目金额等于或大于选样间距，货币单元抽样将自动识别所有单个重大项目，即该项目一定会被选中
e）如果注册会计师预计错报不存在，货币单元抽样的样本规模通常比传统变量抽样方法更小
f）货币单元抽样的样本更容易设计，且可在能够获得完整的总体之前开始选取样本
获取完整总体前就可以开始测试
（4）货币单元抽样的缺点
a）货币单元抽样不适用于测试总体的低估
货币就怕外流，所以负债，费用，成本类科目不适用货币单元抽样
货币喜欢流入，所以资产和收入类测试用货币单元抽样
小了，被选取的概率降低
b）对零余额或负余额的选取需要在设计时特别考虑
c）当发现错报时，如果风险水平一定，货币单元抽样在评价样本时可能高估抽样风险的影响，从而导致注册会计师更可能拒绝一个可接受的总体账面金额
d）注册会计师通常需要逐个累计总体金额。但如果相关的会计数据以电子形式储存，就不会额外增加大量的审计成本
e）当预计总体错报的金额增加时，货币单元抽样所需的样本规模也会增加在这些情况下，货币单元抽样的样本规模可能大于传统变量抽样所需的规模
（二）确定样本规模
1.影响样本规模的因素【多选题必考点】
可接受的误受风险
（1）注册会计师更为关注可接受的误受风险
影响效果
（2）可接受的误受风险与样本规模反向变动
（3）确定可接受的误受风险水平时，注册会计师需要考虑的因素有：
a）注册会计师愿意接受的审计风险水平
b）评估的重大错报风险水平
c）针对同一审计目标或财务报表认定的其他实质性程序的检查风险
（4）与控制测试中对信赖不足风险的关注相比，注册会计师在细节测试中对误拒风险的关注程度通常更高
（5）可接受的误拒风险与样本规模反向变动
可容忍错报
（1）可容忍错报是注册会计师能够接受的最大金额的错报
（2）可容忍错报与样本规模反向变动
（3）可容忍错报可能等于或低于实际执行的重要性
（4）确定可容忍错报的考虑因素：
a）事实错报和推断错报的预期金额
b）被审计单位对建议的调整所持的态度
c）金额需要估计或无法准确确定的账户的数量
d）经营场所、分支机构或某账户中样本组合的数量
e）测试项目占账户全部项目的比例
预计总体错报
（1）预计总体错报不应超过可容忍错报
（2）在既定的可容忍错报下，预计总体错报的金额和频率越小，所需的样本规模也越小
（3）确定预计总体错报的考虑因素：
a）被审计单位的经营状况和经营风险
b）以前年度对账户余额或交易类型进行测试的结果
c）初始样本的测试结果
d）相关实质性程序的结果
e）相关控制测试的结果或控制在会计期间的变化
总体规模
总体中的项目数量在细节测试中对样本规模的影响很小
总体的变异性
（1）衡量总体变异性的指标是标准差
（2）如果使用非统计抽样，注册会计师不需要量化总体标准差，但需要定性估计总体的变异性
（3）总体的变异性越低，样本规模越小
（4）注册会计师通常根据金额对总体进行分层， 分层可以降低每一层中项目的变异性，从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减少样本规模
（5）分层后，每层分别独立选取样本，分别推断错报
2.确定样本量
（三）选取样本并对其实施审计程序
1.推断总体的错报
（1）如果注册会计师在设计样本时将进行抽样的项目分为几层，则要在每层分别推断错报，然后将各层推断的金额加总，计算估计的总体错报。注册会计师还要将在进行百分之百检查的个别重大项目中发现的所有错报与推断的错报金额汇总。
（2）使用货币单元抽样时，需要注意基本原理，即每一个被选取的货币单元(逻辑单元)都代表了整个选样间隔中所有的货币单元。
推断的总体错报=实际错报+推断错报
在细节测试中，推断的错报是注册会计师对总体错报作出的最佳估计，但注册会计师要适当考虑抽样风险，以评价样本结果。
（1）非统计抽样
在非统计抽样中，注册会计师运用职业判断和经验考虑抽样风险。
（2）统计抽样(货币单元抽样)
a)计算总体错报上限
注册会计师需要考虑抽样风险的影响，计算总体错报的上限。
总体错报上限=①+②+③
注意
①=基本精确度=保证系数×选样间隔
②=事实错报=逻辑单元的实际错报
③=推断错报×保证系数的增量
b)判断总体是否可接受
3.考虑错报的性质和原因
除了评价错报的金额和频率以及抽样风险之外，注册会计师还应当考虑：
（1）错报的性质和原因；
（2）错报与审计工作其他阶段之间可能存在的关系。
（1）如果样本结果不支持总体账面金额，且注册会计师认为账面金额可能存在错报，注册会计师通常会建议被审计单位对错报进行调查，并在必要时调整账面记录。
（2）依据被审计单位已更正的错报对推断的总体错报额进行调整后，注册会计师应当将剩余的推断错报与其他交易或账户余额中的错报总额累计起来，以评价财务报表整体是否存在重大错报。
（3）无论样本结果是否表明错报总额超过了可容忍错报，注册会计师都应当要求被审计单位的管理层记录已发现的事实错报(除非低于明显微小错报临界值)。
