【第十四章租赁】第三节出租人会计处理

这是一篇关于第三节出租人会计处理的思维导图，主要内容包括：出租人的租赁分类，出租人对融资租赁的会计处理，出租人对经营租赁的会计处理，相关总结。

第三节 出租人会计处理

• 出租人的租赁分类
  • 融资租赁和经营租赁
    • 基本原则
      • 出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁
        • 租赁开始日
          • 租赁合同签署日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者
          • 租赁开始日可能早于租赁期开始日，也可能与租赁期开始日重合
        • 融资租赁
          • 如果一项租赁实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬， 出租人应当将该项租赁分类为融资租赁
        • 经营租赁
          • 出租人应当将除融资租赁以外的其他租赁分类为经营租赁
        • 一项租赁属于融资租赁还是经营租赁， 取决于交易的实质，而不是合同的形式
    • 相关说明
      • 除非发生租赁变更，否则，出租人无需租赁开始日后对租赁的分类进行重新评估
      • 租赁开始日后，租赁资产预计使用寿命、预计余值等会计估计变更，或者发生承租人违约、承租人按照原合同条款行使续租选择权或终止租赁选择权导致租赁期变化等情况的， 不属于租赁变更，出租人无需对相关租赁的分类进行重新评估
  • 融资租赁的分类标准
    • 基本分类
      • 一项租赁存在下列一种或多种情形的， 通常分类为融资租赁：
        • 两个定性
          • 在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人
          • 租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用
        • 三个定量
          • 承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值， 因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使该选择权
          • 资产的所有权虽然不转移， 但租赁期占租赁资产使用寿命（尚可使用寿命）的大部分
            • 指导性标准
            • 判断标准
              • 租赁期÷租赁开始日租赁资产使用寿命（尚可使用寿命）≥75%
            • 注意事项
              • 这条标准强调的是租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命（尚可使用寿命）的比例， 而非租赁期占该项资产全部可使用年限的比例
              • 如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自全新时起算可使用年限的75%以上时， 则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类
            • 举例
            • 总结
              • 第一步： 判断资产是不是太旧了
              • 第二步： 判断租赁期是否占租赁资产使用寿命（尚可使用寿命）的大部分
          • 在租赁开始日，租赁收款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值
            • 实务中，这里的“几乎相当于”通常掌握在90%以上
              • 指导性标准
            • 计算公式： 租赁收款额的现值÷租赁开始日租赁资产公允价值≥90%
    • 特殊规定
      • 一项租赁存在下列一项或多项迹象的， 也可能分类为融资租赁：
        • 若承租人撤销租赁，撤销租赁对出租人造成的损失由承租人承担
        • 资产余值的公允价值波动所产生的利得或损失归属于承租人
        • 承租人有能力以远低于市场水平的租金继续租赁至下一期间
• 出租人对融资租赁的会计处理
  • 相关概念
    • 租赁收款额
      • 含义
        • 出租人因让渡在租赁期内使用租赁资产的权利而应向承租人收取的款项
          • 两部分：已收到、尚未收到
      • 构成
        • 两个付款额
          • ①承租人需支付的固定付款额及实质固定付款额
            • 存在租赁激励的，应当扣除租赁激励相关金额
          • ②取决于指数或比率的可变租赁付款额
            • 该款项在初始计量时根据租赁期开始日的指数或比率确定
        • 两个选择权
          • ③购买选择权的行权价格
            • 前提是合理确定承租人将行使该选择权
          • ④承租人行使终止租赁选择权需支付的款项
            • 前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权
        • 与租赁付款额 口径一致
        • 一个全额
          • ⑤由承租人、与承租人有关的一方以及有经济能力履行担保义务的独立第三方向出租人提供的担保余值
            • 与租赁付款额 口径不一致
              • 承租人： 根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项（差额）
      • 举例
      • 注意
        • 出租人向承租人收取的款项中包含增值税的， 该增值税不属于租赁收款额的范畴，不应纳入应收融资租赁款的计量
        • 出租人为确保承租人履行合同相关义务收取租赁保证金的， 该租赁保证金不属于出租人的租赁收款额，出租人应当将其作为单独的负债进行会计处理，不应冲减应收融资租赁款
    • 租赁内含利率
      • 使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率
      • 举例
        • • 租赁投资净额 =租赁资产公允价值＋初始直接费用 =10× （P/A，i，3）＋2×（P/F，i，3） =20+2
        • • 租赁投资净额 =租赁资产公允价值＋初始直接费用－当天收到的钱 =10＋10×（P/A，i，2）＋2×（P/F，i，3）－10 =20+2－10 ＜20+2
        • 租赁投资净额： 即未收的本金， 等于尚未收到的钱折成的现值， 用“应收融资租赁款”表示
    • 租赁投资净额
      • 未收的本金
      • 未担保余值和租赁期开始日尚未收到的租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值之和
      • 通常等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和
    • 租赁投资总额
      • 租赁投资总额（未折现）=租赁收款额＋未担保余值
        • 租赁收款额： 已收取、未收取
  • 账务处理
    • 明细科目
      • 应收融资租赁款——租赁收款额
        • 尚未收到
      • 应收融资租赁款——未担保余值
      • 未折现， 二者之和代表未收的本利和
      • 应收融资租赁款——未实现融资收益
        • 代表未收的利息
    • 初始计量
      • 在租赁期开始日，出租人应当对融资租赁确认应收融资租赁款，并终止确认融资租赁资产
      • 出租人对应收融资租赁款进行初始计量时，应当以租赁投资净额作为应收融资租赁款的入账价值
      • 出租人发生的初始直接费用包括在租赁投资净额中，也包括在应收融资租赁款的初始入账价值中
      • 借：应收融资租赁款——租赁收款额【尚未收到的租赁收款额】 　　　　　　　　　——未担保余值 　　银行存款【已经收取的租赁收款额】 贷：融资租赁资产【账面价值，业务不多也可通过固定资产核算】 　　资产处置损益【公允价值－账面价值，可借可贷】 　　银行存款【初始直接费用】 　　应收融资租赁款——未实现融资收益【倒挤】
      • 若某融资租赁合同必须以收到租赁保证金为生效条件
        • 其他应付款——租赁保证金
        • 出租人收到承租人交来的租赁保证金
          • 借：银行存款 贷：其他应付款——租赁保证金
        • 承租人到期不交租金，以保证金抵作租金时
          • 借：其他应付款——租赁保证金 贷：应收融资租赁款
        • 承租人违约，按租赁合同或协议规定没收保证金时
          • 借：其他应付款——租赁保证金 贷：营业外收入等
        • 承租人未发生违约，出租人到期归还保证金时
          • 借：其他应付款——租赁保证金 贷：银行存款等
    • 后续计量
      • 出租人收到租赁收款额时
        • 借：银行存款 贷：应收融资租赁款——租赁收款额
      • 出租人应当按照固定的周期性利率计算并确认租赁期内各个期间的利息收入
        • 期初租赁投资净额×固定的周期性利率
        • 租赁企业
          • 借：应收融资租赁款——未实现融资收益 贷：租赁收入
        • 金融企业
          • 借：应收融资租赁款——未实现融资收益 贷：利息收入
        • 一般企业
          • 借：应收融资租赁款——未实现融资收益 贷：其他业务收入
      • 出租人应定期复核计算租赁投资总额时所使用的未担保余值
        • 若预计未担保余值降低： 出租人应修改租赁期内的收益分配，并立即确认预计的减少额
          • 原因： 影响以后每期的利息收入的计算
        • 若预计未担保余值增加： 无需考虑
      • 出租人取得的未纳入租赁投资净额计量的可变租赁付款额，如与资产的未来绩效或使用情况挂钩的可变租赁付款额， 应当在实际发生时计入当期损益
        • 出租人
          • 借：银行存款/应收账款等 贷：租赁收入——可变租赁付款额
        • 承租人
          • 借：制造费用/管理费用等 贷：银行存款
      • 关于减值准备的相关规定
        • 计提减值时
          • 借：信用减值损失 贷：应收融资租赁款减值准备
        • 转回时
          • 借：应收融资租赁款减值准备 贷：信用减值损失
    • 举例
      • 2×19年12月31日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同【租赁开始日，判断分类】，从乙公司租入塑钢机一台。 租赁合同主要条款如下： （1）租赁资产：全新塑钢机。 （2）租赁期开始日：2×20年1月1日。 （3）租赁期：2×20年1月1日—2×25年12月31日，共72个月（6年）。 （4）固定租金支付【付款额1】：自2×20年1月1日，每年年末支付租金160000元。 如果甲公司能够在每年年末的最后一天及时付款，则给予减少租金10000元的奖励。 （5）取决于指数或比率的可变租赁付款额【付款额2】：租赁期限内，如遇中国人民银行贷款基准利率调整时，出租人将对租赁利率作出同方向、同幅度的调整。 基准利率调整日之前各期和调整日当期租金不变，从下一期租金开始按调整后的租金金额收取。 （6）租赁开始日租赁资产的公允价值：该机器在2×19年12月31日的公允价值为700000元，账面价值为600000元【贷：资产减值损益 100000】。 （7）初始直接费用：签订租赁合同过程中乙公司发生可归属于租赁项目的手续费、佣金10000元。 （8）承租人的购买选择权【选择权1】：租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为20000元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。 （9）取决于租赁资产绩效的可变租赁付款额【实际发生时计入当期损益】：2×21年和2×22年两年，甲公司每年按该机器所生产的产品——塑钢窗户的年销售收入的5%向乙公司支付。 （10）承租人的终止租赁选择权【选择权2】：甲公司享有终止租赁选择权。在租赁期间，如果甲公司终止租赁，需支付的款项为剩余租赁期间的固定租金支付金额。 （11）担保余值和未担保余值均为0【全额】。 （12）全新塑钢机的使用寿命为7年。
      • 出租人乙公司的会计处理
        • 第一步： 判断租赁类型
          • 存在优惠购买选择权，优惠购买价20000元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元， 因此在2×19年12月31日就可合理确定甲公司将会行使这种选择权； 另外，租赁期6年，占租赁开始日租赁资产使用寿命的6÷7=86%＞75%（占租赁资产使用寿命的大部分）
          • 乙公司综合考虑其他各种情形和迹象，认为该租赁实质上转移了与该项设备所有权有关的几乎全部风险和报酬
          • 因此， 将这项租赁认定为融资租赁
        • 第二步： 确定租赁收款额
          • 承租人的固定付款额为考虑扣除租赁激励后的金额
            • （160000－10000）×6年=900000（元）
          • 取决于指数或比率的可变租赁付款额
            • 该款项在初始计量时根据租赁期开始日的指数或比率确定， 因此本例题在租赁期开始日不做考虑
          • 承租人购买选择权的行权价格
            • 租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权， 购买价为20000元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元
            • 优惠购买价20000元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值， 因此在2×19年12月31日就可合理确定甲公司将会行使这种选择权
            • 租赁付款额中应包括承租人购买选择权的行权价格20000元
          • 终止租赁的罚款
            • 虽然甲公司享有终止租赁选择权，但若终止租赁，甲公司需支付的款项为剩余租赁期间的固定租金支付金额
            • 可以合理确定甲公司不会行使终止租赁选择权
          • 由承租人向出租人提供的担保余值
            • 甲公司向乙公司提供的担保余值为0元
          • 综上所述， 租赁收款额 =900000+20000 =920000（元）
        • 第三步： 确认租赁投资总额
          • 租赁投资总额（未折现） =在融资租赁下出租人应收的租赁收款额+未担保余值 =920000+0 =920000（元）
        • 第四步： 确认租赁投资净额的金额和未实现融资收益
          • 租赁投资净额（详见第五步） =租赁资产在租赁开始日公允价值+出租人发生的租赁初始直接费用 =700000+10000 =710000（元）
          • 未实现融资收益 =租赁投资总额－租赁投资净额 =920000－710000 =210000（元）
        • 第五步： 计算租赁内含利率
          • 150000×（P/A，r，6）+20000×（P/F，r，6）=700000+10000 计算得到租赁的内含利率为7.82%
        • 第六步： 账务处理
          • 借：应收融资租赁款——租赁收款额 920000 贷：融资租赁资产 600000【账面价值】 　　资产处置损益 100000【公允价值－账面价值】 　　银行存款 10000【初始直接费用】 应收融资租赁款——未实现融资收益 210000
            • 未收的本利和
              • 借：应收融资租赁款——租赁收款额 920000
            • 未收的利息
              • 贷：应收融资租赁款——未实现融资收益 210000
            • 未收的本金
              • =租赁投资净额 =150000×（P/A，7.82%，6）+20000×（P/F，7.82%，6） =710000（元）
              • =租赁资产在租赁开始日公允价值+出租人发生的租赁初始直接费用 =700000+10000 =710000（元）
              • =未收的本利和－未收的利息 =920000－210000 =710000（元）
        • 第七步： 计算租赁期内各期的利息收入
          • • 作尾数调整： 12278=150000＋20000－157722
          • 2×20年12月31日， 收到第一期租金
            • 借：银行存款 150000 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 150000
            • 借：应收融资租赁款——未实现融资收益 55522 贷：租赁收入 55522
            • 此时
              • 收到的利息=710000×7.82%=55522（元）
              • 收到的本金=150000－55522=94478（元）
              • 未收到的本金=710000－94478=615522（元）
          • 2×21年12月31日， 收到第二期租金
            • 借：银行存款 150000 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 150000
            • 借：应收融资租赁款——未实现融资收益 48134 贷：租赁收入 48134
            • 此时
              • 收到的利息=615522×7.82%=48134（元）
              • 收到的本金=150000－48134=101866（元）
              • 未收到的本金=615522－101866=513656（元）
          • 注意
            • “租赁收入”科目核算租赁企业作为出租人确认的融资租赁和经营租赁的租赁收入
            • 一般企业根据自身业务特点确定租赁收入的核算科目，例如“其他业务收入”等
        • 第八步： 年销售收入的5%
          • 假设2×21年和2×22年， 甲公司分别实现塑钢窗户年销售收入1000000元和1500000元； 根据租赁合同， 乙公司2×21年和2×22年应向甲公司收取的与销售收入挂钩的租金分别为50000元和75000元
            • 2×21年
              • 借：银行存款/应收账款 50000 贷：租赁收入 50000
            • 2×22年
              • 借：银行存款/应收账款 75000 贷：租赁收入 75000
        • 第九步： 租赁期届满时承租人行使购买权
          • 借：银行存款 20000 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 20000
  • 融资租赁变更的会计处理
    • 作为一项单独的租赁
      • 条件
        • 融资租赁发生变更且同时符合下列条件的， 出租人应当将该变更作为一项单独租赁进行会计处理：
          • 【增资产】 该变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围
          • 【增对价】【金额相当】 增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当
      • 处理原则
        • 将该变更作为一项新的租赁
      • 举例
        • 承租人就某套机器设备与出租人签订了一项为期5年的租赁，构成融资租赁。 在第2年年初，承租人和出租人同意对原租赁进行修改，再增加1套机器设备用于租赁，租赁期也为5年。 扩租的设备从第2年第二季度末时可供承租人使用。 租赁总对价的增加额与新增的该套机器设备的当前出租市价扣减相关折扣相当（扣减原因：无需寻找其他承租人，所以可以给予适当折扣）。 其中，折扣反映了出租人节约的成本，即若将同样设备租赁给新租户出租人会发生的成本，如营销成本等。
        • 该变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围，增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当， 应将该变更作为一项新的租赁
    • 未作为一项单独的租赁
      • 情形一： 假如变更在租赁开始日被分类为经营租赁
        • 如：租赁期限的变更
        • “改名”
        • 情形
          • 如果融资租赁的变更未作为一项单独租赁进行会计处理， 且满足假如变更在租赁开始日生效，该租赁会被分类为经营租赁
        • 处理原则
          • 出租人应当自租赁变更生效日开始将其作为一项新租赁进行会计处理
          • 以租赁变更生效日前的租赁投资净额作为租赁资产的账面价值
      • 情形二： 假如变更在租赁开始日被分类为融资租赁
        • “调差额”
        • 情形
          • 融资租赁的变更未作为一项单独租赁进行会计处理， 且满足假如变更在租赁开始日生效，该租赁会被分类为融资租赁
        • 处理原则
          • 出租人应当按照金融工具确认和计量准则中 关于修改或重新议定合同的规定进行会计处理：
            • 重新计算账面余额
              • 出租人修改或重新议定租赁合同，未导致应收融资租赁款终止确认，但导致未来现金流量发生变化的， 应当重新计算该应收融资租赁款的账面余额，并将相关利得或损失计入当期损益（如：租赁收入等）
            • 折现率
              • 重新计算应收融资租赁款账面余额时， 应当根据重新议定或修改的租赁合同现金流量 按照应收融资租赁款的原折现率（如：租赁期不变，租赁付款额变化）或按照重新计算的折现率（如适用） 折现的现值确定
            • 调整与摊销
              • 对于修改或重新议定租赁合同所产生的所有成本和费用， 企业应当调整修改后的应收融资租赁款的账面价值，并在修改后的应收融资租赁款的剩余期限内进行摊销
    • 注意
      • 在融资租赁期间，如果承租人欠付租金，但租赁合同未发生变更的， 出租人应继续按照原租赁合同进行相关会计处理， 并按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》有关减值的规定对应收融资租赁款计提减值准备
    • 举例
      • 承租人就某套机器设备与出租人签订了一项为期5年的租赁，构成融资租赁。 合同规定，每年年末承租人向出租人支付租金10000元， 租赁期开始日，出租资产公允价值为37908元（假定与该资产的账面价值相等）。 假设不涉及未担保余值、担保余值、终止租赁罚款等。
        • 计算
          • 10000×（P/A，r，5）=37908 租赁内含利率r=10%
          • 租赁收款额=10000×5年=50000（元）
          • 未实现融资收益=50000－37908=12092（元）
        • 分录
          • 租赁开始日
            • 借：应收融资租赁款——租赁收款额 50000 贷：融资租赁资产 37908【账面价值、公允价值】 　　应收融资租赁款——未实现融资收益 12092
              • 未收的本金=37908（元）
          • 第1年年末
            • 借：银行存款 10000 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 10000
            • 借：应收融资租赁款——未实现融资收益 3791=37908×10% 贷：租赁收入等 3791
            • 此时
              • 收息=3791（元）
              • 收本=10000－3791=6209（元）
              • 未收的本金=租赁投资净额=37908－6209=31699（元）
      • 【情形一：假如变更在租赁开始日被分类为经营租赁】 在第2年年初，承租人和出租人同意对原租赁进行修改， 缩短租赁期限到第三年年末，每年支付租金时点不变，租金总额从50000元变更到33000元。
        • 如果原租赁期限设定为3年，在租赁开始日，租赁类别被分类为经营租赁
        • 第2年年初， 租赁变更生效日
          • 分析
            • 将租赁投资净额余额31699元作为该套机器设备的入账价值
            • 从第2年年初开始，作为一项新的经营租赁（2年租赁期，每年末收取租金11500元）进行会计处理
          • 分录
            • 借：固定资产/租赁资产 31699【租赁投资净额】 　　应收融资租赁款——未实现融资收益 8301=12092－3791 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 40000=50000－10000
        • 第2年年末， 收取租金
          • 借：银行存款 11500 贷：租赁收入等 11500
      • 【情形二：假如变更在租赁开始日被分类为融资租赁】 在第2年年初，承租人和出租人因为设备适用性等原因同意对原租赁进行修改， 从第二年开始，每年支付租金额变为9500元，租金总额从50000元变更到48000元。
        • 如果此变更在租赁开始日生效，租赁类别仍被分类为融资租赁
        • 第2年年初， 租赁变更生效日
          • 分析
            • 剩余期限为4年，变更后的年租金9500元
            • 重新计算的租赁投资净额=9500×（P/A，10%，4）=30114（元）
            • 与原租赁投资净额账面余额31699元的差额1585元计入当期损益（如：租赁收入）
            • “应收融资租赁款——租赁收款额”减少额=50000－48000=2000（元）
            • “应收融资租赁款——未实现融资收益”减少额=2000－1585=415（元）
          • 分录
            • 借：租赁收入 1585 　　应收融资租赁款——未实现融资收益 415 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 2000
• 出租人对经营租赁的会计处理
  • 基本规定
    • 租金的处理
      • 在租赁期内各个期间，出租人应采用直线法或者其他系统合理的方法将经营租赁的租赁收款额确认为租金收入
      • 如果其他系统合理的方法能够更好地反映因使用租赁资产所产生经济利益的消耗模式的，则出租人应采用该方法
      • 借：银行存款/应收账款/其他应收款等 贷：租赁收入——经营租赁收入/其他业务收入等
        • 借：银行存款/应收账款/其他应收款等 贷：预收账款
        • 借：预收账款 贷：租赁收入——经营租赁收入/其他业务收入等
    • 出租人对经营租赁提供激励措施
      • 出租人提供免租期的， 出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内， 按直线法或其他合理的方法进行分配， 免租期内应当确认租金收入
        • 举例： 出租汽车一辆，租期20个月，每月租金2000元，免5个月租金； 每月租金收入=2000×15÷20=1500（元）
      • 出租人承担了承租人某些费用的， 出租人应将该费用自租金收入总额中扣除， 按扣除后的租金收入余额在租赁期内进行分配
        • 举例：出租人代交物业费
        • 各期租金收入=（租金总额－出租人承担的费用）÷整个租赁期
    • 初始直接费用
      • 出租人发生的与经营租赁有关的初始直接费用应当资本化至租赁标的资产的成本， 在租赁期内按照与租金收入相同的确认基础分期计入当期损益
        • 借：固定资产/投资性房地产/使用权资产等 5 贷：银行存款 5
        • 借：其他业务成本 1 贷：累计折旧/投资性房地产——累计折旧/使用权资产累计折旧等 1
    • 折旧和减值
      • 对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧
      • 对于其他经营租赁资产，应当根据该资产适用的企业会计准则，采用系统合理的方法进行摊销
      • 出租人应当按照资产减值准则的规定，确定经营租赁资产是否发生减值，并对已识别的减值损失进行会计处理
    • 可变租赁付款额
      • 出租人取得的与经营租赁有关的可变租赁付款额， 如果是与指数或比率挂钩的，应在租赁期开始日计入租赁收款额， 除此之外的，应当在实际发生时计入当期损益
        • 借：银行存款/应收账款等 贷：租赁收入——可变租赁付款额
    • 经营租赁的变更
      • 经营租赁发生变更的， 出租人应自变更生效日开始，将其作为一项新的租赁进行会计处理， 与变更前租赁有关的预收或应收租赁收款额视为新租赁的收款额
  • 真题
    • 【2024】
      • 下列各项关于企业作为出租人从事房产经营租赁业务会计处理表述中正确的是（B）。
      • A.按照亏损合同的相关规定确认和计算经营租赁的资产的减值
        • 资产减值准则
      • B.与经营租赁相关的初始直接费用应当资本化计入租赁标的资产成本
      • C.经营租赁发生变更的，按照变更后的条款对变更前累计确认的收入进行调整
        • 将其作为一项新租赁进行会计处理
      • D.提供免租期，从免租期结束后开始确认租赁收入
        • 免租期内也应当确认租金收入
• 相关总结
  • 初始直接费用
  • 可变租赁付款额
  • 变更