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注册会计师审计计划知识点笔记
CPA考试《审计》重要知识点归纳笔记[2]3如果审计在范围上受到重要的局部限制以致使注册会计师不能或难以确定所发现的问题对会计报表的影响注册会计师应根据被限制审计的范围...
编辑于2022-11-14 09:47:00 广东- 审计计划
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注册会计师审计计划知识点笔记
第一节 初步业务活动
一、初步业务活动的时间、 目的和内容（P95）
（一）初步业务活动时间
注册会计师在计划审计工作前， 需要开展初步业务活动。
注册会计师在首次接受委托时，计划审计工作是在初步业务活动之后， 初步业务活动的结果体现在注册会计师已经与管理层就审计业务 约定条款达成一致意见，并签订了“审计业务约定书”。
（二）初步业务 活动目的
1.具备执行业务所需的独立性和能力；
我们
2.不存在因管理层诚信问题而可能影响 cpa保持该项业务的意愿的事项；
客户
3.与被审计单位之间不存 在对业务约定条款的误解。
我们和客户
（三）初步业务 活动内容
1.针对保持客户关系和具体 审计业务实施相应的质量控制程序；
2.评价遵守相关职业道德要求的情况；
3.就审计业务约定条款达成一致意见。
【例题1·多选题】注册会计师在与管理层就审计业务约定条款达成一致意见，签订“审计业务约定书”前需要在下列( )环节开展初步业务活动。 A．了解被审计单位及其环境，评估重大错报风险 B．针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序 C．评价遵守职业道德要求的情况 D．判断是否就审计业务约定条款达成一致意见 【答案】BCD 【解析】选项A的工作是计划审计的内容，是在注册会计师承接业务后进行的，不是承接业务前或承接业务过程中进行的工作。
二、承接或保持审计业务 的前提条件（P96）
（一）确定财务报告 编制基础的可接受性
1.适用的财务报告 编制基础的作用
（1）依据审计准则，适用的财务报告编制基础为 注册会计师提供了用以审计财务报表的标准。
（2）如果不存在可接受的财务报告编制基础， 管理层就不具有编制财务报表的恰当基础， 注册会计师也不具有对财务报表进行审计的适当标准。
【相关链接】注册会计师拟承接的业务具备下列所有特征时才能将其作为鉴证业务予以承接： （1）鉴证对象适当； （2）使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准； （3）注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论； （4）注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应； （5）该业务具有合理的目的。 【相关说明】这里所说的“使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准”就是“适用的财务报告编制基础”，如果“适用的财务报告编制基础”不适当，注册会计师则不可以承接该审计业务。
2.需要考虑 下列相关因素
（1）被审计单位的性质
(例如，被审计单位是商业企业、 公共部门实体还是非营利组织)；
（2）财务报表的目的
(例如，编制财务报表是用于满足 广大财务报表使用者共同的财务信息需求，还是用于满足 财务报表特定使用者的财务信息需求)；
（3）财务报表的性质
(例如，财务报表是整套财务报表还是单一财务报表)；
（4）法律法规是否规定了适用的财务报告编制基础。
3.通用目的财务报表和 特殊目的财务报表的编制基础
按照某一财务报告编制基础编制，旨在满足广大财务报表使用者 共同的财务信息需求的财务报表，称为通用目的财务报表。
按照特殊目的编制基础编制的财务报表，称为特殊目的财务报表， 旨在满足财务报表特定使用者的财务信息需求。
【相关说明】 2012年审计教材已经删除了特殊目的编制基础编制的财务报表审计业务，主要讨论和考查对通用目的财务报表审计。
（二）执行审计工作 的基础达成一致意见
（1）确定审计的前提条件存在；
cpa承接或保持审计 业务需要确定两个方面的内容：
（2）确认cpa和管理层已 就审计业务约定条款达成一致意见。
（三）确定审计的 前提条件是否存在
（1）确定管理层在编制财务报表时 采用的财务报告编制基础是否是可接受的；
（2）就管理层认可并理解其责任 与管理层达成一致意见。
（四）管理层认可 并理解其责任
1.管理层和治理层认可与财务报表相关的责任， 是cpa执行审计工作的前提，构成注册会计师 按照审计准则的规定执行审计工作的基础。 管理层和治理层认可并理解其应当承担的下列责任：
（1）按照适用的财务报告编制基础 编制财务报表，并使其实现公允反映；
（2）设计、执行和维护必要的内部控制， 以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；
（3）向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许 注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息， 向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时 不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。
2.就管理层的责任达成一致意见 （理解基本观点）
（1）按照审计准则的规定执行审计工作的前提 是管理层已认可并理解其承担的责任；
（2）注册会计师不对财务报表的编制 或被审计单位的相关内部控制承担责任；
（3）cpa应当合理预期能 够获取审计所需要的信息；
（4）管理层认可并理解编制财务报表的 责任是cpa执行审计工作至关重要的前提。
【例题2·单选题】按照审计准则的要求，注册会计师执行审计工作的前提是就某些事项与管理层的责任达成一致意见。以下不属于这些事项的是( )。 A¹芾聿惆凑帐视玫牟莆癖ǜ姹嘀苹”嘀撇莆癖ū聿⑹蛊涫迪止史从常绻莆癖ū泶嬖谖璞撞荒苡勺⒉峄峒剖μ娲芾聿阍鹑?B¹芾聿愣杂氩莆癖ū硐喙啬诓靠刂频纳杓啤⒃诵杏胛こ械Ｍ耆鹑?CÈ绻芾聿悴蝗峡刹⒗斫獗嘀撇莆癖ū淼脑鹑危⒉峄峒剖χ荒芸悸浅鼍叻俏薇Ａ粢饧?D×⒉峄峒剖δ芄唤哟ビ氡嘀撇莆癖ū硐喙氐乃行畔ⅲ芄缓侠碓て诨袢∩蠹扑枰男畔?【答案】C 【解析】选项C不恰当。如果管理层不认可并理解编制财务报表的责任，则注册会计师不能承接审计委托。
三、审计业务约定书（P97）
（一）审计业务 约定书基本内容
1.财务报表审计的目标与范围；
2.注册会计师的责任；
3.管理层的责任；
4.指出用于编制财务报表所适用的财务报告编制基础；
5.提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容， 以及对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明。
（二）审计业务变更 对业务约定书的影响
1.导致被审计单位 变更业务的情形
（1）环境变化对审计服务的需求产生影响；
（2）对原来要求的审计业务的性质存在误解；
（3）无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。
2.如果没有合理的理由， 注册会计师不应同意变更业务
（1）在适用的法律法规允许的情况下，解除审计业务约定；
（2）确定是否有约定义务或其他义务向治理层、 所有者或监管机构等报告该事项。
3.为避免引起报告使用者的误解，对相关服务业务出具 的报告不应提及原审计业务和在原审计业务中已执行的程序。
4.只有将审计业务变更为执行商定程序业务， 注册会计师才可在报告中提及已执行的程序。
（三）变更为审阅业务或 相关服务业务的要求
1.在同意将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务前， 接受委托按照审计准则执行审计工作的注册会计师， 除考虑在适用的法律法规允许的情况下提及的事项外， 还需要评估变更业务对法律责任或业务约定的影响。
2.如果注册会计师认为将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务具有合理理由， 截至变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关， 相应地，注册会计师需要执行的工作和出具的报告会适用于变更后的业务。
第二节 总体审计策略和具体审计计划
一、总体审计策略（P100）
（一）总体审计策略目的
cpa用以确定审计范围、时间安排和方向， 并指导具体审计计划。
【相关说明】 本部分内容庞杂而抽象，请务必结合教材附录6-1理解，因为围绕本部分内容的考题包括简答题非常灵活，但万变不离其宗。
（二）制定总体审计 策略应考虑的事项
1. 确定审计范围；
2.审计报告目标、时间安排及所需沟通的性质；
3. 确定审计方向；
4. 所需要的审计资源。
（三）确定审计范围 需要考虑的事项
1.编制拟审计的财务信息所依据的财务报告编制基础；
2.特定行业的审计报告要求，如某些行业监管机构要求提交的报告；
3.预期审计工作涵盖的范围，包括应涵盖的组成部分的数量及所在地点；
4.母公司和集团组成部分之间存在的控制关系的性质，以确定如何编制合并财务报表；
5.由组成部分注册会计师审计组成部分的范围；
6.拟审计的经营分部的性质，包括是否需要具备专门知识；
7.外币折算，包括外币交易的会计处理、外币财务报表的折算和相关信息的披露；
8.除为合并目的执行的审计工作之外，对个别财务报表进行法定审计的需求；
9.内部审计工作的可获得性及注册会计师拟信赖内部审计工作的程度；
10.被审计单位使用服务机构的情况，及注册会计师 如何取得有关服务机构内部控制设计和运行有效性的证据；
11.对利用在以前审计工作中获取的审计证据 （如获取的与风险评估程序和控制测试相关的审计证据）的预期；
12.信息技术对审计程序的影响，包括数据 的可获得性和对使用计算机辅助审计技术的预期；
13.协调审计工作与中期财务信息审阅的预期涵盖范围和时间安排， 以及中期审阅所获取的信息对审计工作的影响；
14.与被审计单位人员的时间协调和相关数据的可获得性。
（四）对审计报告的目标、 时间安排及所需沟通的性质 需要考虑的事项
1.被审计单位对外报告的时间表，包括中间阶段和最终阶段；
2.与管理层和治理层举行会谈，讨论审计工作的性质、时间安排和范围；
3.与管理层和治理层讨论注册会计师拟出具的报告的类型和时间安排以及沟通的其他事项， 包括审计报告、管理建议书和向治理层通报的其他事项；
4.与管理层讨论预期就整个审计业务中对审计工作的进展进行的沟通；
5.与组成部分注册会计师沟通拟出具的报告的类型和时间安排， 以及与组成部分审计相关的其他事项；
6.项目组成员之间沟通的预期的性质和时间安排， 包括项目组会议的性质和时间安排，以及复核已执行工作的时间安排；
7.预期是否需要和第三方进行其他沟通， 包括与审计相关的法定或约定的报告责任。
（五）确定审计方向 需要考虑的事项
1.重要性方面。具体包括：
(1)为计划目的确定重要性；
(2)为组成部分确定重要性且与组成部分的注册会计师沟通；
(3)在审计过程中重新考虑重要性；
(4)识别重要的组成部分和账户余额。
【相关说明】 重要性内容毫无疑问是十分重要的考点，也是难点，注册会计师在制定总体审计策略时必须明确财务报表整体重要性水平，否则注册会计师将被视为存在过失。同时，重要性内容也是本章第三节的重难点，请见第三节重难点精讲。
2.重大错报风险较高的审计领域。
【相关说明】 重大错报风险较高的审计领域属于影响具体审计计划的内容，比如应收账款存在认定和计价认定、营业收入发生认定，资产减值损失完整性或准确性认定、存货的存在认定和计价认定等等往往都是注册会计师对上市公司财务报表审计中识别的较高重大错报风险的审计领域。同时，本内容可以结合教材表11-8理解。
3.评估的财务报表层次的重大错报风险对指导、监督及复核的影响。
4.项目组人员的选择(在必要时包括项目质量控制复核人员)和工作分工， 包括向重大错报风险较高的审计领域分派具备适当经验的人员。
5.项目预算，包括考虑为重大错报风险可能较高的审计领域分配适当的工作时间。
6.如何向项目组成员强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑必要性的方式。
7.以往审计中对内部控制运行有效性评价的结果，包括所识别的控制缺陷的性质及应对措施。
8.管理层重视设计和实施健全的内部控制的相关证据，包括这些内部控制得以适当记录的证据。
9.业务交易量规模，以基于审计效率的考虑确定是否依赖内部控制。
10.对内部控制重要性的重视程度。
11.影响被审计单位经营的重大发展变化，包括信息技术和业务流程的变化， 关键管理人员变化，以及收购、兼并和分立。
12.重大的行业发展情况，如行业法规变化和新的报告规定。
13.会计准则及会计制度的变化。
14.其他重大变化，如影响被审计单位的法律环境的变化。
（六）总体审计 策略调配的资源
1.向具体审计领域调配的资源，包括向高风险领域分派 有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等；
向那里
2.向具体审计领域分配资源的多少，包括分派到重要地点进行存货监盘的项目组成员的人数， 在集团审计中复核组成部分注册会计师工作的范围，向高风险领域分配的审计时间预算等；
分多少
3.何时调配这些资源，包括是在期中审计 阶段还是在关键的截止日期调配资源等；
何时
4.如何管理、指导、监督这些资源，包括预期何时召开项目组预备会和总结会， 预期项目合伙人和经理如何进行复核，是否需要实施项目质量控制复核等。
【例题3·单选题】注册会计师应当为审计工作制定审计策略，但是每次审计业务总体审计策略的详略程度不同，其决定性因素是( )。 A．初步业务活动的结果 B．审计业务的特征 C．为被审计单位提供其他服务时所获得的经验 D．被审计单位规模及该项审计业务的复杂程度 【答案】D 【解析】注册会计师主要根据被审计单位规模和业务复杂程度来制定总体审计策略。
二、具体审计计划
（一）制定具体 审计计划的目的
1.获取充分适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平
2.确定审计程序的性质、时间安排和范围。
（二）具体审计计划的内容
1.为了足够识别和评估财务报表重大错报风险， 注册会计师计划实施的风险评估程序的性质、时间安排和范围；
2.针对评估的认定层次的重大错报风险，注册会计师计划实施的进一步审计程序的性质、 时间安排和范围，即控制测试和实质性程序；
3.对财务报表项目之外的特殊事项实施的其他审计程序。
【相关说明】 需要思考并明确这里的“其他审计程序”所指是什么？ 如前后任cpa沟通 【例题4·多选题】以下事项属于注册会计师制定的具体审计计划应当考虑的内容的有( )。 A．识别、评估与应对舞弊嫌疑或舞弊指控 B．对销售业务流程内部控制的了解、评价以及设计的拟实施控制测试性质、时间安排和范围 C．确定的财务报表整体重要性水平 D．对被审计单位重要会计估计事项进行职业判断，必要时考虑利用专家工作 【答案】ABD 【解析】具体审计计划的内容涉及到财务报表项目认定层次的审计程序，也涉及到特殊项目风险的识别、评估与应对，选项AD属于针对涉及特殊项目的具体审计计划，选项B属于风险评估程序中用来了解被审计单位内部控制的具体审计计划，选项C属于总体审计策略的内容。
三、总体审计策略与 具体审计计划的关系
【相关说明】 1．审计计划分为两个层次，总体审计策略和具体审计计划； 2．审计计划工作贯穿在整个审计过程中，并随着审计过程的展开可能需要不断修订，整个审计过程可以相对划分为三大环节，审计计划工作也贯穿在这三大环节，即图6-1的风险评估、风险应对与审计报告； 3．总体审计策略主要确定审计范围、审计报告目标和时间、审计方向和审计资源，并且指导具体审计计划工作； 4．具体审计计划包括应对评估的风险的措施，根据评估的重大错报风险领域设计拟实施的审计程序的性质、时间安排和范围； 5．根据CSA第1101号的要求，注册会计师审计总体目标不仅需要对财务报表出具审计报告，而且应当将审计结果与与管理层和治理层沟通，比如审计意见类型、审计过程中不同环节识别的舞弊嫌疑或舞弊指控以及舞弊事实、与财务报表相关的内部控制重大缺陷等等。 【相关链接】 根据CSA第1101号第二十五条： 在执行财务报表审计工作时，注册会计师的总体目标是： （一）对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见； （二）按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。
四、审计过程中对 计划的更改
1.对计划审计工作的认识 （掌握基本观点）
计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、 不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。
2.审计计划更改的基本要求 （掌握基本观点）
由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因， cpa在应当在必要时对总体审计策略和具体审计计划做出更新和修改。
3.导致审计计划修改的特别事项 （准确掌握）
如果以下事项的修改会直接导致修改审计计划，也会导致审计工作作出适时调整：
（1）对重要性水平的调整；
（2）对某类交易、账户余额和披露的重大错报风险评估的修改；
（3）对进一步审计程序的修改。
【例题5·单选题】A会计师事务所在首次承接B公司2011年财务报表审计业务之前了解到：前任会计师事务所为其出具了否定意见的审计报告，审计意见涉及收入的虚假确认；同时证券监管部门正在对该公司的收入确认问题进行调查，尚无结果。A会计师事务所仍然决定承接该业务，并指派甲注册会计师为审计项目合伙人。甲在制定审计计划时，遇到以下问题，需要修改具体审计计划的事项有（ ）。 A．甲注册会计师在初步评估重大错报风险前，将B公司的销售与收款循环作为重点审计领域 B．甲注册会计师在进行存货监盘前，与B公司讨论存货盘点计划和存货监盘计划 C．甲注册会计师在对应收账款函证前，向B公司索取债务人联系方式，以便尽早实施函证 D．甲注册会计师在进驻B公司时，提请B公司允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息、其他信息，以及不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员 【答案】B 【解析】选项A恰当，由于B公司2010年审计结论涉及收入虚假确认问题，同时在2011年，证券监管部门正在对B公司的收入进行调查且尚无结果，可见销售与收款循环存在较高重大错报风险，注册会计师应将B公司销售收入作为2011年财务报表审计的重点审计领域。选项B不恰当，甲注册会计师应就B公司存货盘点计划进行讨论，但为了增加审计程序的不可预见性，不应与B公司讨论存货监盘计划；选项C恰当，甲注册会计师应向B公司索取债务人联系方式，以便尽早实施函证，因为实施函证时间太晚影响注册会计师对应收账款询证函回函结果的分析。选项D恰当，甲注册会计师在注册会计师实施现场审计之前，提请B公司允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。
五、计划审计工作中， 对审计项目组的指导、监督与复核
（一）基本要求
注册会计师应当制定具体审计计划，确定对项目组成员的指导、 监督以及对其工作进行复核的性质、时间安排和范围
（二）审计项目合伙人对项目组成员指导、 监督和复核时应当考虑的因素
1．被审计单位的规模和复杂程度；
2．审计领域；
3．评估的重大错报风险；
4．执行审计工作的项目组成员的专业素质和胜任能力。
【例题6·单选题】注册会计师所制定的具体审计计划中，如果存在以下( ) 情形，则需要扩大对审计项目组的指导与监督的范围，增强指导与监督的及时性，执行更详细的复核工作。 A．项目组成员专业素质提高 B．评估的重大错报风险增强 C．对独立性要求加大 D．审计时间比预算缩短 【答案】B 【解析】注册会计师评估的重大错报风险高低直接影响审计项目组指导、监督与复核范围，当注册会计师评估的重大错报风险增加时，则通常需要扩大指导与监督的范围，增强指导与监督的及时性，执行更详细的复核工作。
第三节 审计重要性
一、审计总体目标要求 考虑重要性 和审计风险（P104）
（一）审计总体目标
1.对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误 导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师 能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的 财务报告编制基础编制发表审计意见；
2.按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表 出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。
（二）重要性和审计 风险的运用环节
注册会计师通过获取充分、适当的审计证据将 审计风险降至可接受的低水平，以获取合理保证。
审计风险，是指当财务报表存在重大错报时， 注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。 审计风险取决于重大错报风险和检查风险。
注册会计师需要在整个审计过程中 考虑重要性和审计风险， 尤其是在下列重要审计环节：
1.识别和评估重大错报风险；
2.确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围；
3.评价未更正错报对财务报表和形成审计意见的影响
二、重要性的含义（P104）
1.如果合理预期错报(包括漏报)单独或汇总起来可能影响财务报表 使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的。
2.对重要性的判断是根据具体环境作出的，并受错报的金额或性质的影响， 或受两者共同作用的影响。
3.判断某事项对财务报表使用者是否重大， 是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的。
【相关链接】 根据CSA第1221号第三条：通常而言，重要性概念可从下列方面进行理解： （一）如果合理预期错报（包括漏报）单独或汇总起来可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的； （二）对重要性的判断是根据具体环境作出的，并受错报的金额或性质的影响，或受两者共同作用的影响； （三）判断某事项对财务报表使用者是否重大，是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的。由于不同财务报表使用者对财务信息的需求可能差异很大，因此不考虑错报对个别财务报表使用者可能产生的影响。 【例题7·单选题】下列对重要性含义的表述中，不恰当的是( )。 A．如果合理预期错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的 B．判断某事项对财务报表使用者是否重大时，应考虑错报对个别财务报表使用者的影响 C．对重要性的判断是根据具体环境作出的 D．对重要性的判断受错报的金额或性质的影响或受两者共同作用的影响 【答案】B 【解析】选项B不恰当。判断某事项对财务报表使用者是否重大，是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的。由于不同财务报表使用者对财务信息的需求可能差异很大，因此不考虑错报对个别财务报表使用者可能产生的影响。 【例题8·多选题】A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在运用重要性概念时，下列各项中，A注册会计师认为应当考虑包括在内的有( )。（2011年） A．财务报表整体的重要性 B．实际执行的重要性 C．特定类别的交易、账户余额或披露的重要性 D．明显微小错报的临界值 【答案】ABC `【解析】明显微小错报与不重大错报是完全不同的两个概念。明显微小错报的金额的数量级，无论单独或者汇总起来都不重大，无论从规模、性质或其发生的环境来看都是明显微不足道的。实际审计工作中，注册会计师常常确定的明显微小错报经验值可能是财务报表整体重要性水平5%， 一般不超过财务报表整体重要性的10%。注册会计师在评价未更正错报影响时，不需要考虑明显微小错报。
三、审计重要性运用 的两个环节（P104）
1．在计划和执行财务报表审计工作时， cpa运用重要性对重大金额的错报作出判断。 作出的判断为下列方面提供基础：
（1）确定风险评估程序的性质、时间安排和范围；
（2）识别和评估重大错报风险；
（3）确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围。
2．在确定审计意见类型时，注册会计师需要考虑重要性水平评价 识别出的错报对审计的影响以及评价未更正错报对财务报表的影响。
四、计划和执行审计工作 时重要性的确定（P107）
（一）从数量方面考虑重要性
1．确定财务报表整体的重要性水平 （重点理解并掌握）
（1）确定财务报表 整体重要性的目的
注册会计师在制定总体审计策略时应当确定财务报表整体的重要性， 以便能够评价财务报表整体是否公允反映。
（2）财务报表 整体重要性的含义
如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表 使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。
（3）确定财务报表 整体重要性的方法
通常先选定一个基准，再乘以某一百分比作为财务报表整体的重要性
2．在选择基准时， 注册会计师需要考虑以下因素
（1）财务报表要素（如资产、负债、所有者权益、收入和费用）；
（2）是否存在特定会计主体的财务报表使用者特别关注的项目 （如为了评价财务业绩，使用者可能更关注利润、收入或净资产）；
（3）被审计单位的性质、所处的生命周期阶段以及所处行业和经济环境；
（4）被审计单位的所有权结构和融资方式 （例如，如果被审计单位仅通过债务而非权益进行融资， 财务报表使用者可能更关注资产及资产的索偿权，而非被审计单位的收益）；
（5）基准的相对波动性。
3．为选定的基准确定 百分比需要运用职业判断
职业判断
职业判断
还是职业判断
4．特定类别交易、账户余额 或披露的重要性水平。
当错报金额低于整体重要性水平时，就很可能被合理预期将对 使用者根据财务报表做出的经济决策产生影响，比如：
（1）法律法规或适用的财务报告编制基础 是否影响财务报表使用者对特定项目(如关联方交易、 管理层和治理层的薪酬)计量或披露的预期；
（2）与被审计单位所处行业相关的关键性披露 (如制药企业的研究与开发成本)；
（3）财务报表使用者是否特别关注财务报表中 单独披露的业务的特定方面(如新收购的业务)。
（二）从性质方面考虑重要性
1．对财务报表使用者需求的感知 （比如他们对财务报表的哪一方面最感兴趣）；
2．获利能力趋势；
3．因没有遵守贷款契约、合同约定、法规条款和法定的或常规的报告要求而产生错报的影响；
4．计算管理层报酬(奖金等)的依据；
5．由于错误或舞弊而使一些账户项目对损失的敏感性；
6．重大或有负债；
7．通过一个账户处理大量的、复杂的和相同性质的个别交易；
8．关联方交易；
9．可能的违法行为、违约和利益冲突；
10．财务报表项目的重要性、性质、复杂性和组成；
11．可能包含了高度主观性的估计、分配或不确定性；
12．管理层的偏见。管理层是否有动机将收益最大化或者最小化；
13．管理层一直不愿意纠正已报告的与财务报告相关的内部控制的缺陷；
14．与账户相关联的核算与报告的复杂性；
15．自前一个会计期间以来账户特征发生的改变 (例如，新的复杂性、主观性或交易的种类)；
16．个别极其重大但不同的错报抵销产生的影响。
五、实际执行的重要性（P109）
（一）实际执行的重要性含义
实际执行的重要性是指注册会计师确定的低于财务报表整体的重要性的一个或多个金额， 旨在将未更正和未发现错报的汇总数超过财务报表整体的重要性的可能性降至适当的低水平。 如果适用，实际执行的重要性还指注册会计师确定的低于特定类别的交易、 账户余额或披露的重要性水平的一个或多个金额。
（二）确定实际执行 的重要性应考虑因素
1.对被审计单位的了解(这些了解在实施风险评估程序的过程中得到更新)；
2.前期审计工作中识别出的错报的性质和范围；
3.根据前期识别出的错报对本期错报作出的预期。
（三）实际执行的重要性水平的经验值
经验值 情形 1.接近财务报表整体重要性50%的情况 （1）非连续审计 （2）以前年度审计调整较多 （3）项目总体风险较高（如处于高风险行业经常面临较大市场压力，首次承接的审计项目或者需要出具特殊目的报告等） 2.接近财务报表整体重要性75%的情况 （1）连续审计，以前年度审计调整较少 （2）项目总体风险较低（如处于低风险行业市场压力较小）
（四）计划的重要性与 实际执行的重要性之间的关系
六、审计过程中 修改重要性水平（P109）
1.基本要求
注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性 和特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平。
2.重要性水平修改的原因
（1）审计过程中情况发生重大变化 （例如，被审计单位决定处置被审计单位的一个重要组成部分）；
（2）获取新信息；
（3）通过实施进一步审计程序， cpa对被审计单位及其经营的了解发生变化。
【例题9·多选题】A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。下列情形中，A注册会计师可能认为需要在审计过程中修改财务报表整体的重要性的有( )。（2011年） A．甲公司情况发生重大变化 B．A注册会计师获取新的信息 C．通过实施进一步审计程序，A注册会计师对甲公司及其经营情况的了解发生变化 D．审计过程中累积错报的汇总数接近财务报表整体的重要性 【答案】ABC 【解析】如果审计过程中被审计单位情况发生重大变化，或者注册会计师获取了新信息， 或者注册会计师通过实施进一步审计程序对被审计单位及其经营的了解发生了变化，在这些情况下，注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性和特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平。故选项ABC正确。
七、评价审计过程中 识别出的错报（P110）
（一）错报的定义
错报是指某一财务报表项目的金额、分类、列报或披露， 与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额、分类、 列报或披露之间存在的差异。
（二）导致错报发生的事项
1．收集或处理用以编制财务报表的数据时出现错误；
2．遗漏某项金额或披露；
3．由于疏忽或明显误解有关事实导致作出不正确的会计估计；
4．注册会计师认为管理层对会计估计作出 不合理的判断或对会计政策作出不恰当的选择和运用。
（三）明显微小错报
1．明显微小错报含义
注册会计师可能将低于某一金额的错报界定为明显微小的错报。
例如：重要性50万 *（5%-10%）=明显微小错报
2．明显微小错报不需要累积
3．“明显微小错报”不等同于“不重大错报”
重要性水平50万 明显微小错报=50万*（5%-10%） 不重大错报 =40万
明显微小错报的金额的数量级，无论单独或者汇总起来， 无论从规模、性质或其发生的环境来看都是明显微不足道的。
4．明显微小错报可能是财务报表整体重要性水平5%， 一般不超过财务报表整体重要性的10%。
（四）累积识别出的错报
注册会计师在审计过程中需要累积识别出的错报，主要包括以下三种情形： 序号 识别出的错报 具体情形 1 事实错报 （1）被审计单位收集和处理数据的错误 （2）对事实的忽略或误解 （3）故意舞弊行为 2 判断错报 （1）管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异 （2）管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异，由于注册会计师认为管理层选用会计政策造成错报，管理层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异 3 推断错报 （1）通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报 （2）通过实质性分析程序推断出的估计错报
（五）对审计过程识别 出的错报的考虑
1.错报可能不会孤立发生，一项错报的发生还可能表明存在其他错报；
2.抽样风险和非抽样风险 可能导致某些错报未被发现
审计过程中累积错报的汇总数接近确定的重要性， 则表明存在比可接受的低风险水平更大的风险， 即可能未被发现的错报连同审计过程中累积错报的汇总数，可能超过重要性。
3.注册会计师可能要求管理层检查某类交易、账户余额或披露， 以使管理层了解注册会计师识别出的错报的发生原因， 并要求管理层采取措施以确定这些交易、 账户余额或披露实际发生错报的金额，以及对财务报表作出适当的调整。
（六）评价未更正 错报的影响
1. 未更正错报定义
未更正错报是指注册会计师在审计过程中 累积的且被审计单位未予更正的错报。
2.考虑审计程序的性质、 时间安排和范围的适当性
如果注册会计师对重要性水平进行的重新 评价导致需要确定较低的金额，则应重新 考虑实际执行的重要性和进一步审计程序 的性质、时间安排和范围的适当性，以获取充分、 适当的审计证据，作为发表审计意见的基础。
【例题10·多选题】A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在评价未更正错报的影响时，下列说法中，A注册会计师认为正确的有( )。（2011年） AÎ锤肀ǖ慕鸲畈坏贸飨晕⑿〈肀ǖ牧俳缰? B.A注册会计师应当从金额和性质两方面确定未更正错报是否重大 C.A注册会计师应当要求甲公司更正未更正错报 D.A注册会计师应当考虑与以前期间相关的未更正错报对相关类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体的影响 【答案】BD 【解析】选项A不恰当。无论从规模、性质或其发生的环境来看，明显微小错报都是明显微不足道的，注册会计师在评价未更正错报影响时不需要考虑明显微小错报。选项C不恰当。未更正错报是指注册会计师在审计过程中累积识别的提请被审计单位调整但是被审计单位已经拒绝调整的错报。
3.定性评估 错报是否重大
（1）错报对遵守监管要求的影响程度；
（2）错报对遵守债务合同或其他合同条款的影响程度；
（3）错报与会计政策的不正确选择或运用相关， 这些会计政策的不正确选择或运用对当期财务报表不产生重大影响， 但可能对未来期间财务报表产生重大影响；
（4）错报掩盖收益的变化或其他趋势的程度；
（5）错报对用于评价被审计单位财务状况、经营成果或现金流量的有关比率的影响程度；
（6）错报对财务报表中列报的分部信息的影响程度；
（7）错报对增加管理层薪酬的影响程度；
（8）相对于注册会计师所了解的以前向财务报表使用者传达的信息，错报是重大的；
（9）错报对涉及特定机构或人员的项目的相关程度；
（10）错报涉及对某些信息的遗漏；
（11）错报对其他信息的影响程度，这些信息与已审计财务报表一同披露， 并被合理预期可能影响财务报表使用者作出的经济决策。
八、审计风险模型 及其运用(P106)
（一）与审计风险模型有关的基本概念
审计风险＝重大错报风险×检查风险 K = X × Y
模型中讲的都是“认定层”的事
1.审计风险是指财务报表存在重大错报时注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。
2.重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。
重大错报风险≠重大错报（两回事）
3.固有风险是指在考虑相关的内部控制之前， 某类交易、账户余额或披露的某一认定易于发生错报的可能性。
4.控制风险是指某类交易、账户余额或披露的某一认定发生错报， 该错报单独或连同其他错报是重大的，但没有被内部控制及时防止或发现并纠正的可能性。
5.检查风险是指如果存在某一错报，该错报单独或连同其他错报可能是重大的， 注册会计师为将审计风险降至可接受的低水平而实施程序后没有发现这种错报的风险。
（二）审计风险模型
1.最初审计风险模型：
审计风险（AR）=固有风险（IR）×控制风险（CR）×检查风险（DR）
固有风险（IR）×控制风险（CR）=重大错报风险
2.现代审计风险模型：
审计风险（AR）=重大错报风险（mR）×检查风险（DR）
3.可接受的审计风险的要求
审计业务是一种高保证程度的鉴证业务， 可接受的审计风险应当足够低， 以使注册会计师能够合理保证。
4.确定可接受的 审计风险考虑的因素
（1）考虑事务所对审计风险的态度；
（2）审计失败对事务所可能造成损失的大小。
5. 审计风险模型中 的“审计风险”
根据审计风险（AR）=重大错报风险（DR）×检查风险（DR）， 审计风险（AR）应当足够低。
【相关链接】 第八章第三节表8-3。 【例题11·单选题】B注册会计师负责对乙公司20×8年度财务报表进行审计。在运用审计风险模型(审计风险＝重大错报风险×检查风险)时，B注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。 （1）下列与重大错报风险相关的表述中，正确的是( )。 A．重大错报风险是因错误使用审计程序产生的 B．重大错报风险是在不存在相关内部控制，某一认定发生重大错报的可能性 C．重大错报风险独立于财务报表审计而存在 D．重大错报风险可以通过合理实施审计程序予以控制 【答案】C 【解析】根据审计风险模型，审计风险＝重大错报风险×检查风险，注册会计师通过风险评估程序评估的是重大错报风险，不能够控制重大错报风险，能够控制的是检查风险，故选项C正确，选项D不正确。 【例题12·单选题】B注册会计师负责对乙公司20×8年度财务报表进行审计。在运用审计风险模型(审计风险＝重大错报风险×检查风险)时，B注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。（2008年） （2）在审计风险模型中，“重大错报风险”是指( )。 A．评估的财务报表层次的重大错报风险 B．评估的认定层次的重大错报风险 C．评估的与控制环境相关的重大错报风险 D．评估的与财务报表存在广泛联系的重大错报风险 【答案】B 【解析】审计风险模型中的重大错报风险是评估的认定层次的重大错报风险。 【例题13·单选题】注册会计师负责对乙公司20×8年度财务报表进行审计。在运用审计风险模型(审计风险＝重大错报风险×检查风险)时，B注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。 （3）当可接受的检查风险降低时，B注册会计师可能采取的措施是( )。 A．缩小实质性程序的范围 B．将计划实施实质性程序的时间从期中移至期末 C．降低评估的重大错报风险 D．消除固有风险 【答案】B 【解析】注册会计师通过修改实质性程序的性质、时间和范围是降低检查风险的有效途径，故选项B正确。
（三）两个层次的重大错报风险 （会在后面展开讲）
1．重大错报风险与被审计单位的风险相关，且独立存在于财务报表的审计；
2．注册会计师在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时， 应当从财务报表层次和各类交易、账户余额和披露认定层次方面考虑重大错报风险；
3．财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系， 受被审计单位控制环境的影响，可能影响多项认定，但难以界定于某类交易、 账户余额合披露的具体认定。
4．认定层次重大错报风险与各类交易、账户余额和披露认定有关， 有助于注册会计师确定认定层次上实施的进一步审计程序的性质、时间安排和范围。
（四）检查风险的确定与控制
1．检查风险的确定
根据审计风险模型，审计风险＝重大错报风险×检查风险 注册会计师通过风险评估程序了解被审计单位及其环境后评估重大错报风险(用x表示)，在既定的审计风险水平下，检查风险(用y表示)为： 检查风险= 即y＝ 可见: 检查风险(y)是由重大错报风险(x)确定的。
2．检查风险的控制
根据y＝，注册会计师应当合理设计进一步审计程序的性质、时间安排和范围，并有效执行进一步审计程序，以控制检查风险。 【例题14·多选题】下列关于审计风险模型各风险要素的说法中，恰当的有( )。 A．审计风险是预先设定的 B．审计风险是注册会计师审计前面临的 C．重大错报风险是评估的 D．检查风险是注册会计师通过实施实质性程序控制的 【答案】ACD 【解析】在审计风险模型中，审计风险是一个可接受的低水平，是预先设定的，选项A恰当，选项B不恰当；选项C恰当，重大错报风险是注册会计师了解被审计单位及其环境后评估的；选项D恰当，注册会计师通过合理设计进一步审计程序的性质、时间和范围，并有效执行进一步审计程序以控制检查风险。 【例题15·单选题】在控制检查风险时，B注册会计师应当采取的有效措施是( ) 。（2010年） A．调高重要性水平 B．测试内部控制的有效性，以降低控制风险 C．进行穿行测试，以降低固有风险 D．合理设计和有效实施进一步审计程序 【答案】D 【解析】根据审计风险模型，审计风险＝重大错报风险×检查风险，注册会计师通过风险评估程序了解被审计单位及其环境后来评估重大错报风险，根据评估的重大错报风险确定来检查风险，根据确定的检查风险来设计和实施进一步审计程序，通过实施进一步审计程序来降低检查风险，故选项D正确；注册会计师无法降低控制风险和固有风险，故选项B、C都不正确。重要性水平是注册会计师站在财务报表使用者的角度对财务报表错报的严重程度的判断，不能为了降低审计风险而人为调高重要性水平。
重点
1．初步业务活动的目的和内容；
2．与管理层达成一致意见的内容；
3．审计业务变更为审阅业务或相关服务业务的要求；
4．制定总体审计策略应当考虑的事项；
5．具体审计计划的内容；
6．导致修改审计计划的原因；
7．财务报表整体的重要性与实际执行的重要性；
8．审计风险模型分析。
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