CPA租赁知识总结

中国注册会计师CPA考试“租赁”章节思维导图，租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的行为。

租赁

概述

租赁构成要素：一定期间/使用量、已识别资产、使用权转移

已识别资产：明确/隐性指定、可区分、无实质性替换权（能替换、能获利）

使用权：客户获得使用权带来的几乎所有经济利益、客户能主导资产使用（主导他人使用、客户自行设计使用目的和方式、客户主导使用目的方式；保护性条款除外）

租赁拆分

合同包含多项单独租赁：承租人/出租人，应分拆成各单项租赁，进行处理

合同包含租赁+非租赁成分：承租人/出租人，应分拆租赁/非租赁部分，除非适用租赁简化处理

形成单独租赁条件：①单独使用获利②不存在高度依赖/关联关系

租赁期：有权使用期间+不可撤销期间

合理确定的将行使的“续租选择权”/不行使的“终止租赁权”，租赁期应涵盖

续租选择权：承租人判断是否会行使续租权（续租价、重大改良、终止租赁成本等）

购买选择权：同续租选择权判断

租赁期重新估计：承租人可控范围内重大事件变化影响“选择权”判断

租赁期开始日：控制权转移之日

不可撤销期间

双方均有权撤销：该租赁=可撤销

只有承租人有权撤销：承租人有终止租赁选择权（确认租赁期时，应予以考虑）

只有出租人有权撤销：不可撤销租赁期，应包括终止租赁选择权期间（默认不撤销）

租赁开始日：合同签署日/租赁各方就主要租赁条款做出承诺日，孰早； 租赁开始日早于等于租赁期开始日

租赁开始日——租赁期开始日，之间发生条款/条件变更， 视为该变更自租赁开始日已发生，出租人变更后情况确认租赁类别

相关概念

租赁激励：出租人的优惠/出租人为承租人偿付的成本

可变租赁付款额：①与指数“消费指数”“基本利率”相关；②与其他因素相关

担保余值

承租人担保余值：承租人/与承租人有关的第三方，承诺资产最后剩余的余值

出租人担保余值：承租人担保余值+独立第三方担保值

未担保余值：资产余值-出租人担保余值

租赁付款额：承租人向出租人支付的价款，包括

固定租赁付款额/实质固定付款额

“与指数相关”可变租赁付款额，以租赁开始日指数基础计入租赁付款额（与其他相关租赁付款额，发生时计入当期损益）

购买选择权价格、终止租赁权支付价款

担保余值中，承租人需补足的差价

租赁内含利率：出租人租赁收款额现值+未担保余值现值之和，与租赁资产公允+初始直接费用之和，之间的折现率

承租人增量借款利率：接近的资产，类似期间，类似抵押条件，借入资金的利率

承租人对租赁的会计处理

初始计量

租赁付款额： ①固定租赁付款额 ②基于指数可变租赁付款额 ③承租人购买选择权价格（前提会行使） ④承租人终止租赁权款项（前提会行使） ⑤承租人+承租人三方担保余值差额

会计处理

全折现计入｛使用权资产｝ 借：使用权资产（未支付租赁付款额现值+已支付租赁付款额+处置费用现值+初始直接费用） 租赁负债-未确认融资费用 贷：租赁负债-租赁付款额（未支付部分） 预付账款（已支付部分） 银行存款（初始直接费用） 预计负债（预计处置费用）

全折现计入｛使用权资产｝ 借：使用权资产（未支付租赁付款额现值+已支付租赁付款额+处置费用现值+初始直接费用） 租赁负债-未确认融资费用 贷：租赁负债-租赁付款额（未支付部分-租赁激励） 预付账款（已支付部分） 银行存款（初始直接费用） 预计负债（预计处置费用）

后续计量

会计处理

确认利息： 借：财务费用-利息费用/在建工程 贷：租赁负债-未确认融资费用 支付租赁款： 借：租赁负债-租赁付款额 贷：银行存款

租赁负债重新计量-基于原协议/承租人自身情况变化

属于承租人可控范围的变化

折现率不变：①固定付款额变化②承租人担保余值变化③基于指数可变付款额变化

新折现率：①续租选择权、终止租赁选择权重估导致租赁期变化②购买选择权重估的付款额变化③基于浮动利率（市场因素）的可变付款额变化

更新租赁付款额+原折现率/新折现率（视情况）=更新的租赁付款额现值

重估/变更，租赁付款额变动 重新计量“租赁负债-租赁付款额”“租赁负债-未确认融资费用” 借：使用权资产（租赁付款额现值变动额） 租赁负债-未确认融资费用（倒挤） 贷：租赁负债-租赁付款额（租赁付款额变动值）

不属于承租人可控范围的变化：无需重新计量租赁负债

使用权资产后续计量

摊销：直线法计提

使用权资产折旧： 借：成本/费用/在建工程 贷：使用权资产 折旧开始：确认当月（类似无形资产） 折旧年限：租赁期/剩余使用年限孰短

减值：按照《资产减值》规定

使用权资产减值： 借：资产减值损失 贷：使用权资产减值准备 一经计提，无法转回

租赁变更-基于新租赁协议（租赁范围、期限、对价）

变更作为单独租赁：按新租赁处理

扩大租赁范围/延长租赁期限

增加对价与新增范围/期限单独价格按该合同情况调整后的金额相当

新折现率

变更不作为单独租赁：与原租赁合并

分摊变更后合同对价、调整租赁期

新折现率，重新计量租赁负债

重估/变更，租赁付款额变动 重新计量“租赁负债-租赁付款额”“租赁负债-未确认融资费用” 借：使用权资产（租赁付款额现值变动额） 租赁负债-未确认融资费用（倒挤） 贷：租赁负债-租赁付款额（租赁付款额变动值）

范围缩小/租期缩短：调减使用权资产账面，相关终止租赁利得/损失计入当期损益

借：租赁负债-租赁付款额 贷：租赁负债-未确认融资费用 使用权资产账面（累计折旧、减值准备按比例转出） 资产处置损益（差额） 采用新折现率

出租人对租赁的会计处理

融资租赁

性质：实际上转移了租赁资产所有权（几乎全部风险、报酬）

判断条件： ①租期届满，所有权转移承租人 ②租期届满，承租人以低于公允价的价格购买 ③租期/尚可使用寿命≥75% ④租赁收款额现值/租赁开始日资产公允≥90% ⑤资产只有承租人能使用

初始计量

租赁投资净额：未收到租赁收款额现值+未担保余值 租赁收款额： ①固定付款额/实质固定付款额-租赁激励 ②取决于指数的可变租赁付款额 ③承租人购买选择权行使价格（前提是会行使） ④承租人终止租赁选择权支付款项（前提是会行使） ⑤承租人+承租人三方+独立三方担保余值

会计处理

①初始确认 借：应收融资租赁款-租赁收款额 应收融资租赁款-未担保余值 银行存款（已取得租赁款） 贷：应收融资租赁款-未实现融资收益 融资租赁资产（账面价值） 资产处置损益（资产公允/租赁款现值-资产账面） 银行存款（初始直接费用） 应收融资租赁款账面=租赁投资净额 租赁资产公允/租赁收款额现值孰低-租赁资产账面=资产处置损益（确认收益） ②收到保证金： 借：银行存款 贷：其他应付款-租赁保证金 到期不交租金： 借：其他应付款-租赁保证金 贷：应收融资租赁款-租赁收款额 没收保证金： 借：其他应收款-租赁保证金 贷：营业外收入

后续计量

①按周期性利率确认利息收入： 借：应收融资租赁款-未实现融资收益 贷：租赁收入/其他业务收入/利息收入（金融企业） ②出租人定期复核未担保余值 未担保余值降低，应修改租赁期内收益分配，确认预计减少额 ③出租人取得未纳入租赁投资净额的，可变租赁付款额 实际发生时计入当期损益 借：银行存款 贷：租赁收入-可变租赁付款额 ④减值准备（可转回） 借：信用减值损失 贷：应收融资租赁款减值准备

融资租赁变更

作为单独租赁

不作为单独租赁

经营租赁

性质：除融资租赁外，其他租赁

短期租赁、低价值资产租赁（租赁的简化处理）

短期租赁：租期≤12个月； ①附购买选择权的不属于短期租赁 ②一旦做出，未来同类资产的短租都应采用简化处理 ③租赁变更，按新租赁处理

低价值资产租赁：单项租赁资产（全新）价值较低的资产； ①转租赁，不得采用简化处理 如：电脑、办公家具、电话等

售后回租