【第十三章金融工具】第二节金融资产和金融负债的分类

这是一篇关于第二节金融资产和金融负债的分类的思维导图，主要内容包括：金融资产的分类，金融负债的分类，嵌入式衍生工具。

第二节 金融资产和金融负债的分类

• 金融资产的分类
  • 概述
    • 企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征， 对金融资产进行合理的分类（三类）
      • 以摊余成本计量的金融资产【摊】
      • 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产【综（股）】【综（债）】
      • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产【损（股）】【损（债）】
    • 对金融资产的分类一经确定，不得随意变更
      • 不得随意变更
        • 可以重分类，但不鼓励
      • 不得变更
  • 企业管理金融资产的业务模式
    • 定义
      • 企业如何管理其金融资产以产生现金流量
    • 分类
      • 业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有
      • 如：应收票据的不同处理方法
        • 信用期满时收到票据款（“养蛋鸡”）
        • 不附追索权的贴现（“养肉鸡”）
        • 总授信协议，在缺乏资金时不附追索权的贴现（两者兼有）
      • 小结
        • 持有至到期
          • 以收取合同现金流量为目标的业务模式
        • 中途出售
          • 以收取合同现金流量为目标的业务模式
            • 止损
            • 非双高
            • 几乎全部收回
          • 其他的业务模式
            • 其他原因
    • 注意事项
      • 企业确定其管理金融资产的业务模式时， 应当注意以下方面：
        • 企业应当在金融资产组合的层次上确定管理金融资产的业务模式，而不必按照单个金融资产逐项确定业务模式
        • 一个企业可能会采用多个业务模式管理其金融资产
        • 企业应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基础，确定管理金融资产的业务模式
        • 企业的业务模式并非企业自愿指定，而是一种客观事实，通常可以从企业为实现其目标而开展的特定活动中得以反映
        • 企业不得以按照合理预期不会发生的情形为基础确定管理金融资产的业务模式
    • 说明
      • 企业集团及各子公司应当根据各自的实际情况确定其管理金融资产的业务模式； 对于同一金融资产组合，集团和子公司对其管理该组合的业务模式的判断通常应当一致
      • 如果金融资产实际现金流量的实现方式不同于评估业务模式时的预期（如企业出售的金融资产数量超出或少于在对资产作出分类时的预期）， 只要企业在评估业务模式时已经考虑了当时所有可获得的相关信息，这一差异不构成企业财务报表的前期差错，也不改变企业在该业务模式下持有的剩余金融资产的分类； 但是，企业在评估新的金融资产的业务模式时，应当考虑这些信息
    • 具体业务模式
      • 以收取合同现金流量为目标的业务模式（存续期内）
        • “养蛋鸡”
        • 判断原则
          • 在以收取合同现金流量为目标的业务模式下， 企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报
        • 相关说明
          • 以收取合同现金流量为目标的业务模式并不要求企业必须将所有此类金融资产持有至到期； 换言之，即使企业出售金融资产或者预计未来会出售金融资产，此类金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标
          • 企业在评估其业务模式时，应当考虑此前出售此类资产的原因、时间、频率和出售的价值以及对未来出售的预期
          • 此前出售资产的事实只是为企业提供相关依据，而不能决定业务模式； 如果企业能够解释出售的原因，并且证明出售并不反映业务模式的改变，出售频率或者出售价值在特定时期内增加不一定与以收取合同现金流量为目标的业务模式相矛盾， 在这种情况下，不能仅因存在出售情况或者出售超过一定比例而认为管理该金融资产的业务模式不是以收取合同现金流量为目标
          • 企业在金融资产的信用风险增加时，为减少因信用恶化所导致的潜在信用损失而将其出售， 其管理该金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标
            • “止损”
          • 如果企业在金融资产到期日前出售金融资产， 即使与信用风险管理活动无关，在出售只是偶然发生（即使价值重大）， 或者单独及汇总而言出售的价值非常小（即使频繁发生）的情况下， 企业管理相关金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标
            • “非双高”
          • 如果出售发生在金融资产临近到期时，且出售所得接近待收取的剩余合同现金流量， 企业管理相关金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标
            • “几乎全部收回”
      • 以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式
        • “养蛋鸡”＋“养肉鸡”
        • 判断原则
          • 在以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式下， 企业的关键管理人员认为收取合同现金流量和出售金融资产对于实现其管理目标而言都是不可或缺的
        • 特点
          • 涉及的出售通常频率更高、金额更大
            • “双高”
          • 不存在出售金融资产的频率或者价值的明确界限
        • 举例
          • 管理日常流动性需求同时维持特定的收益率
          • 将金融资产的存续期与相关负债的存续期进行匹配
        • 举例1
          • 甲保险公司持有金融资产组合， 为偿付保险合同负债提供资金，甲保险公司用金融资产的合同现金流量收入偿付到期的保险合同负债， 为确保来自金融资产的合同现金流量足以偿付保险合同负债，甲保险公司定期进行重大的购买和出售金融资产的活动， 以不断平衡其资产组合，并满足偿付保险合同负债所需的现金流量。
            • 甲保险公司管理该金融资产组合的业务模式， 以收取合同现金流量和出售金融资产为目标
        • 举例2
          • 甲公司因日常资金管理的需要，在持有承兑汇票的同时，会将部分承兑汇票进行背书转让或贴现。其中： ①甲公司将在背书转让或贴现时不满足金融资产终止确认条件的承兑汇票作为一个金融资产组合进行管理， 甲公司在背书转让或贴现后，在账面仍继续确认该组合中的承兑汇票，并确认相应金融负债【附追索权】； ②甲公司将在背书转让或贴现时满足金融资产终止确认条件的承兑汇票作为另外一个金融资产组合进行管理【不附追索权】。
          • 不满足
            • 对于在背书转让或贴现时不满足终止确认条件的承兑汇票组合， 甲公司在会计上并未实现出售，仍将通过收取该金融资产组合存续期间内合同现金流量的方式实现经济利益， 不符合通过持有并出售金融资产产生整体回报的情形，不属于以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式
          • 满足
            • 对于在背书转让或贴现时满足终止确认条件的承兑汇票组合， 甲公司在会计上已经实现出售，该类金融资产组合产生现金流量的来源同时包括收取合同现金流量和出售金融资产， 因此，甲公司管理该类承兑汇票组合的业务模式属于以收取合同现金流量和出售金融资产为目标
      • 其他业务模式
        • 判断原则
          • 如果企业管理金融资产的业务模式，不是以收取合同现金流量为目标，也不是既以收取合同现金流量又出售金融资产来实现其目标， 则该企业管理金融资产的业务模式是其他业务模式
            • 排除法
        • 特点
          • 该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
            • 【损（债）】
        • 举例
          • 企业持有金融资产的目的是交易性的
          • 基于金融资产的公允价值作出决策并对其进行管理
  • 金融资产的合同现金流量特征
    • 概述
      • 含义
        • 金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性
      • 说明
        • 企业分类为以摊余成本计量的金融资产【摊】和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产【综（债）】， 其合同现金流量特征应当与基本借贷安排相一致（以下简称“本金加利息的合同现金流量的特征”）
        • 本金、利息，成分要“纯”
      • 注意
        • 无论金融资产的法律形式是否为一项贷款，都可能是一项基本借贷安排
        • 企业应当使用金融资产的计价货币来评估金融资产的合同现金流量特征
        • 如果一项金融资产具有完全追索权并有抵押品作为担保，该事实并不影响企业对其合同现金流量特征的评估
    • 特殊情形
      • 说明
        • 实务中，企业根据中国人民银行改革完善贷款市场报价利率（LPR）形成机制的决定，将确定一项金融资产利息的基础调整为“贷款市场报价利率”的， 除非存在其他导致不符合本金加利息的合同现金流量特征的因素， 从“贷款基准利率”调整为“贷款市场报价利率”本身不会导致相关金融资产不符合本金加利息的合同现金流量特征
      • 举例
        • 符合
          • 利率为“贷款市场报价利率+200基点”的贷款符合本金加利息的合同现金流量特征
        • 不符合
          • 利率为“贷款市场报价利率向上浮动20%”的贷款，由于包括杠杆因素，则不符合本金加利息的合同现金流量特征
  • 小结
    • 金融资产（投资方）
      • 债权性投资
        • 两个维度： ①管理金融资产的业务模式 ②金融资产的合同现金流量特征
          • 【摊】
          • 【综（债）】
            • “分类为”
          • 【损（债）】
            • “托底”
      • 股权性投资（权益性投资）
        • • 【综（股）】
            • “指定为”
          • 【损（股）】
            • “托底”
  • 金融资产的具体分类
    • 以摊余成本计量的金融资产
      • 【摊】
      • 判断原则
        • 金融资产同时符合下列条件：
          • 背
          • 企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标
          • 该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付
            • 考试时可写： 该金融资产符合“本金+利息”的合同现金流量特征
      • 相关举例
        • 银行向企业客户发放的固定利率的贷款
          • 假定不存在其他特殊安排
          • 业务模式：以收取合同现金流量为目标
        • 企业持有的普通债券
          • 假定没有其他特殊安排
          • 业务模式：以收取合同现金流量为目标
        • 企业正常商业往来形成的具有一定信用期限的应收账款， 如果企业拟根据应收账款的合同现金流量收取现金，且不打算提前处置应收账款， 则该应收账款可以分类为以摊余成本计量的金融资产
      • 会计科目
        • 贷款、应收账款、债权投资等
    • 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
      • 基本情形（分类为）
        • 【综（债）】
        • 判断原则
          • 金融资产同时符合下列条件：
            • 背
            • 企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标
            • 该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付
              • 考试时可写： 该金融资产符合“本金+利息”的合同现金流量特征
        • 相关举例
          • 企业持有的普通债券
            • 假定没有其他特殊安排
            • 业务模式：既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标
        • 会计科目
          • 其他债权投资
      • 特殊情况（指定为）
        • 【综（股）】
        • 判断原则
          • 权益性投资，详见下文“金融资产分类的特殊规定”
        • 会计科目
          • 其他权益工具投资
    • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（含直接指定）
      • 【损（债）】【损（股）】
      • “托底”
      • 判断原则
        • 按照上述分类之外的金融资产
      • 相关举例
        • 股票（指定为综【股】的除外）
        • 基金
        • 可转换债券（通常不符合合同现金流量特征）
      • 会计科目
        • 交易性金融资产
  • “交易性”的判断
    • 金融资产或金融负债满足下列条件之一的， 表明企业持有该金融资产或承担该金融负债的目的是交易性的：
      • “短、平、快”
      • 取得相关金融资产或承担相关金融负债的目的，主要是为了近期出售或回购
      • 相关金融资产或金融负债在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存在短期获利模式
      • 相关金融资产或金融负债属于衍生工具， 但符合财务担保合同定义的衍生工具以及被指定为有效套期工具的衍生工具除外
        • 如：未作为套期工具的利率互换或外汇期权
  • 金融资产分类的特殊规定
    • 【综（股）】，“指定为”
    • 初始确认时，企业可以将非交易性的权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
    • 企业投资其他上市公司股票或者非上市公司股权，都可能属于这种情形
    • 该指定一经作出，不得撤销
    • 不需计提减值准备
    • 相关说明
      • 权益工具投资中的“权益工具”， 是指对于工具发行方来说，满足金融工具列报准则中权益工具定义的工具
        • 例如， 对于发行方而言，普通股满足权益工具的定义， 对于投资方而言，其持有的普通股投资属于权益工具投资
      • 特殊金融工具的规定
        • 对于符合金融负债定义但被分类为权益工具的可回售工具（如可随时赎回的开放式基金份额）和发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具（如属于有限寿命工具的封闭式基金、理财产品的份额或信托计划等寿命固定的结构化主体的份额）等特殊金融工具， 因其从发行方的角度而言并不符合权益工具的定义，只是在特定会计主体中列报为权益工具， 因此从投资方的角度而言，其持有的此类特殊金融工具投资不符合指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的条件
      • 企业通过不同部门或在不同时点取得并持有的对同一被投资单位的权益工具投资整体不构成控制、共同控制或重大影响并适用本章的， 企业可以基于“单项”权益工具投资进行金融资产分类， 即可以分别作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产进行会计处理
  • 其他说明
    • 企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的， 该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）， 不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
    • 结构性存款
      • 对于商业银行吸收的符合《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款业务的通知》（银保监办发[2019]204号）定义的结构性存款， 即嵌入金融衍生产品的存款，通过与利率、汇率、指数等的波动挂钩或者与某实体的信用情况挂钩，使存款人在承担一定风险的基础上获得相应的收益， 其通常不符合本金加利息的合同现金流量特征，一般应分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
    • 银行理财产品的分类依据主要判断基础资产产生的现金流量，其特征是否与基本借贷安排相一致
  • 举例
    • 2×18年8月7日，甲公司以2000万元购入由某银行发行的两年期理财产品，预计年收益率为6%。 根据该银行理财产品合同的规定，将客户投资理财产品募集的资金投资于3A级公司债券、申购新股和购买国债。 要求：根据资料，判断甲公司购入的银行理财产品在初始确认时应当如何分类，并说明理由。
      • 借：交易性金融资产 2000 贷：银行存款 2000
    • 判断：甲公司购入的银行理财产品在初始确认时，应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 理由：由于甲公司购入的理财产品合同规定所作的三类投资项目不全部是仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付，不满足合同现金流量特征的条件
  • 真题
    • 【2021】
      • 下列各项金融资产中， 不能以摊余成本计量的是（B）。
        • A.现金
        • B.与黄金价格挂钩的结构性存款
          • 一般情况下不符合金融资产合同现金流量特征，不能以摊余成本计量；应分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
        • C.保本固定收益的银行理财产品
        • D.随时可以支取的银行定期存款
    • 【2024】
      • 下列各项关于企业持有金融资产会计处理的表述中， 正确的是（C）。
        • A.分拆持有的可转换债券中的转股权并对其按公允价值进行后续计量
          • 不纯，不通过现金流量测试；整体分类为交易性金融资产
        • B.持有的浮动收益货币基金按摊余成本计量
          • 很难通过现金流量测试，不能为【摊】
        • C.持有的每年将利率重设为1.3倍贷款市场报价利率的长期债券按公允价值计量
          • 不符合合同现金流量特征；应作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
        • D.持有的可回售开放式基金份额分类为其他权益工具投资
          • 特殊金融工具
  • 总结
• 金融负债的分类
  • 概述
    • 企业应当结合自身业务特点和风险管理要求， 对金融负债进行合理的分类（四类）
      • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债
        • 交易性金融负债（含属于金融负债的衍生工具）
        • 指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债
      • 不符合终止确认条件的金融资产的转移或继续涉入被转移金融资产所形成的金融负债
        • 按照本章第五节相关规定进行计量
      • 不属于上述情形1和2的财务担保合同，以及不属于上述情形1的以低于市场利率贷款的贷款承诺
      • 以摊余成本计量的金融负债
        • 除上述三类之外的金融负债
          • 如：应付账款、应付债券等
    • 对金融负债的分类一经确定，不得变更
      • 不得变更
        • 不能重分类
      • 不得随意变更
  • 注意
    • 非同一控制下企业合并 → 企业作为购买方确认的或有对价形成金融负债 → 以公允价值计量且其变动计入当期损益进行会计处理
  • 公允价值选择权（直接指定）
    • 会计科目： 交易性金融资产——指定类
    • 在初始确认时，为了提供更相关的会计信息， 企业可以将一项金融资产、一项金融负债或者一组金融工具 指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益， 但该指定应当满足下列条件之一：
      • 一组金融工具： 金融资产、金融负债或者金融资产及负债
      • 该指定能够消除或显著减少会计错配
        • 企业拥有某些金融资产且承担某些金融负债，该金融资产和金融负债承担某种相同的风险（如：利率风险）， 且各自的公允价值变动方向相反，趋于相互抵销
        • 银行通过发行上市债券为一组特定贷款提供融资， 且债券与贷款的公允价值变动可相互抵销
          • 如果银行定期发行和回购该债券但是很少买卖该贷款， 则同时采用以公允价值计量且其变动计入当期损益的方式计量该贷款和债券， 将消除两者均以摊余成本计量且每次回购债券时确认一项利得或损失所导致的利得或损失确认时间不一致的问题， 此种情况下，企业可以将该贷款和债券分别指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债
      • 根据正式书面文件载明的企业风险管理或投资策略，以公允价值为基础对金融负债组合或金融资产和金融负债组合进行管理和业绩评价，并在企业内部以此为基础向关键管理人员报告
    • 企业将一项金融负债或者一组金融工具（金融负债或者金融资产及负债）指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的，一经作出不得撤销； 即使造成会计错配的金融工具被终止确认，也不得撤销这一指定
• 嵌入式衍生工具
  • 嵌入式衍生工具的概念
    • 含义
      • 衍生工具通常是独立存在的，但也可能嵌入非衍生金融工具或其他合同（主合同）中，这种衍生工具称为嵌入衍生工具
      • 嵌入衍生工具与主合同构成混合合同（如：企业持有的可转换公司债券）
    • 相关说明
      • 主合同通常包括租赁合同、保险合同、服务合同、特许权合同、债务工具合同、合营合同等
      • 在混合合同中，嵌入衍生工具通常以具体合同条款体现
        • 例如： 甲公司签订了按一般物价指数调整租金的3年期租赁合同， 其中主合同是租赁合同，嵌入衍生工具体现为一般物价指数调整条款
      • 衍生工具如果附属于一项金融工具但根据合同规定可以独立于该金融工具进行转让， 或者具有与该金融工具不同的交易对手方， 则该衍生工具不是嵌入衍生工具，应当作为一项单独存在的衍生工具处理
        • 例如： 某贷款合同可能附有一项相关的利率互换， 如该互换能够单独转让，那么该互换是一项独立存在的衍生工具，而不是嵌入衍生工具
  • 嵌入式衍生工具与主合同的关系
    • 核算模式
      • 嵌入衍生工具的核算有两种模式，从混合合同中分拆或不分拆
    • 处理原则
      • 第一种情形： 不分拆
        • 情形
          • 如果主合同属于《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的资产
        • 处理原则
          • 企业不应从该混合合同中分拆嵌入衍生工具， 而应当将该混合合同作为一个整体适用关于金融资产分类的相关规定
            • 如：企业持有的可转换公司债券
      • 第二种情形： 可能分拆
        • 情形
          • 如果主合同并非《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的资产
        • 处理原则
          • 企业对嵌入衍生工具进行会计处理时， 应当合理地判断其经济特征和风险是否与主合同的经济特征和风险紧密相关
            • 紧密相关
              • 不分拆
                • 如：租赁合同中约定除收取固定租金，还按销售业绩收取部分或有租金
            • 不紧密相关
              • 应结合其他条件决定是否分拆
    • 判断原则
      • 除特殊规定外，一般情况下， 如果嵌入衍生工具与主合同的风险敞口不同或者嵌入衍生工具可能对混合合同的现金流量产生重大改变， 则嵌入衍生工具的经济特征和风险与主合同的经济特征和风险很可能不紧密相关
        • 例如： 主债务工具中嵌入看跌期权， 使得持有人有权要求发行人以一定金额的现金或其他资产回购这项工具， 其中现金或其他资产的金额随着某一权益工具或商品价格或指数的变动而变动， 该看跌期权不与主债务工具紧密相关
    • 相关说明
      • 一项混合合同中的多项嵌入衍生工具通常应视同为一项工具处理； 但是，归类为权益的嵌入衍生工具应与归类为资产或负债的嵌入衍生工具分开核算
      • 如果某混合合同嵌入了多项衍生工具而这些衍生工具又与不同的风险敞口相关，且这些嵌入衍生工具易于分离并相互独立， 则这些嵌入衍生工具应分别进行核算
  • 嵌入式衍生工具的会计处理
    • 嵌入衍生工具的分拆
      • 判断原则
        • 混合合同包含的主合同不属于《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的资产， 且同时符合下列条件的， 企业应当从混合合同中分拆嵌入衍生工具，将其作为单独存在的衍生工具处理：
          • 嵌入衍生工具的经济特征和风险与主合同的经济特征和风险不紧密相关
          • 与嵌入衍生工具具有相同条款的单独工具符合衍生工具的定义
          • 该混合合同不是以公允价值计量且其变动计入当期损益进行会计处理
      • 处理原则（分拆后）
        • 主合同
          • 按照适用的会计准则规定进行会计处理
        • 衍生工具
          • 通常应采用公允价值进行初始计量和后续计量
    • 将混合合同指定为 以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融工具
      • 基本情形
        • 当企业成为混合合同的一方，而主合同不属于《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的资产且包含一项或多项嵌入衍生工具时， 则企业应识别所有此类嵌入衍生工具、评估其是否需要与主合同分拆，并且对于需与主合同分拆的嵌入衍生工具，应以公允价值进行初始确认和后续计量
      • 特殊处理
        • 与整项金融工具均以公允价值计量且其变动计入当期损益相比， 上述要求可能更为复杂或导致可靠性更差； 为此，企业可以将整项混合合同指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融工具； 但下列情况除外：
          • 可以≠应该
          • 2种情况：不应当分拆
          • 嵌入衍生工具不会对混合合同的现金流量产生重大改变
            • 结论：很可能紧密相关
          • 在初次确定类似的混合合同是否需要分拆时， 几乎不需分析就能明确其包含的嵌入衍生工具不应分拆
            • 如：嵌入贷款的提前还款权， 允许持有人以接近摊余成本的金额提前偿还贷款， 该提前还款权不需要分拆
      • 相关说明
        • 企业无法根据嵌入衍生工具的条款和条件对嵌入衍生工具的公允价值进行可靠计量的， 该嵌入衍生工具的公允价值应当根据混合合同公允价值和主合同公允价值之间的差额确定
        • 使用了上述方法后，该嵌入衍生工具在取得日或后续资产负债表日的公允价值仍然无法单独计量的， 企业应当将该混合合同整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融工具