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CPA会计审计工作知识框架学习笔记
CPA会计审计工作知识框架学习笔记，包括完成审计工作概述，考虑持续经营假设，期后事项，书面声明的内容整理。
编辑于2023-02-21 22:23:54 广东- 审计工作概述
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CPA会计审计工作知识框架学习笔记
第一节 完成审计工作概述
如果考考大题，其他几节考选择！
一、汇总审计差异 (教材P464)
（一）审计差异的含义 （教材P464）
如果被审计单位的会计处理方法与 企业会计准则的不一致，即为审计差异。
【相关链接】 根据CSA第1101号第十条： 错报，是指某一财务报表项目的金额、分类、列报或披露，与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额、分类、列报或披露之间存在的差异。错报可能是由于错误或舞弊导致的。 当注册会计师对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映发表审计意见时，错报还包括根据注册会计师的判断，为使财务报表在所有重大方面实现公允反映，需要对金额、分类、列报或披露作出的必要调整。
（二）审计差异类别 （教材P464）
（三）审计差异调整汇总表 （教材P465-466）
1.账项调整分录汇总表，请见教材P465表22-1； 2.重分类调整分录汇总表，请见教材P465表22-2； 3.未更正错报汇总表，请见教材P466表22-3。
二、试算平衡表的 编制要求和勾稽关系(教材P466)
（一）试算平衡表 的编制要求（教材P466）
1.试算平衡表中的“期末未审数（见教材P467表22-4）” 和“审计前金额（见教材P468表22-5）”列， 应根据被审计单位提供的未审计财务报表填列。
2.试算平衡表中的“账项调整（见教材P467表22-4）” 和“调整金额（见教材P468表22-5）”列，应根据经被审计单位同意的 “账项调整分录汇总表（见教材P465表22-1）”填列。
3.试算平衡表中的“重分类调整（见教材P467表22-4）”列， 应根据经被审计单位同意的“重分类调整分录汇总表（见教材P465表22-2）”填列。
（二）试算平衡表 的勾稽关系（教材P466）
1.资产负债表试算平衡表左边的“期末未审数”列合计数、 “期末审定数”列合计数应分别等于其右边相应各列合计数。
2.资产负债表试算平衡表左边的“账项调整”列中的借方合计数与 贷方合计数之差应等于右边的“账项调整”列中的贷方合计数与借方合计数之差。
3.资产负债表试算平衡表左边的“重分类调整”列中的借方合计数与 贷方合计数之差应等于右边的“重分类调整”列中的贷方合计数与借方合计数之差。
三、审计工作底稿复核 (教材P469)
（一）项目组内部复核 （教材P466）
会计师事务所对审计工作 底稿的复核分为两个层次， 即项目组内部复核和独立 的项目质量控制复核。
（二）独立的项目质量 控制复核（教材P469-470）
1.项目质量控制复核
项目质量控制复核又叫独立复核，是指在出具报告前， 对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。
2.项目质量 控制复核意义
(1)对审计工作结果实施最后质量控制；
(2)确认审计工作已达到会计师事务所的工作标准；
(3)消除妨碍注册会计师判断的偏见。
第二节 考虑持续经营假设
一、cpa对 持续经营假设的责任(教材P473)
1.在执行财务报表审计业务时，注册会计师的责任是就管理层 在编制和列报财务报表时运用持续经营假设的适当性获取充分、 适当的审计证据，并就持续经营能力是否存在重大不确定性得出结论。
2.即使编制财务报表时采用的财务报告编制基础没有明确要求 管理层对持续经营能力作出专门评估，注册会计师的这种责任仍然存在。
3.由于审计的固有限制，对注册会计师发现持续经营能力重大错报的 潜在影响会加大，注册会计师不能对这些未来事项或情况作出预测。 如果注册会计师未在审计报告中提及持续经营的不确定性， 不能被视为对被审计单位持续经营能力的保证。
二、识别和评估导致对持续经营 假设产生重大疑虑的风险(教材P473-475)
（一）导致对持续经营假设 产生重大疑虑的事项(教材P473-475)
表22-3 风险类别 具体事项或情况 1.财务方面 （1）净资产为负或营运资金出现负数 （2）定期借款即将到期，但预期不能展期或偿还，或过度依赖短期借款为长期资产筹资 （3）存在债权人撤销财务支持的迹象 （4）历史财务报表或预测性财务报表表明经营活动产生的现金流量净额为负数 （5）关键财务比率不佳 （6）发生重大经营亏损或用以产生现金流量的资产的价值出现大幅下跌 （7）拖欠或停止发放股利 （8）在到期日无法偿还债务 （9）无法履行借款合同的条款 （10）与供应商由赊购变为货到付款 （11）无法获得开发必要的新产品或进行其他必要的投资所需的资金 风险类别 具体事项或情况 2.经营方面 （1）管理层计划清算被审计单位或终止经营 （2）关键管理人员离职且无人替代 （3）失去主要市场、关键客户、特许权、执照或主要供应商 （4）出现用工困难问题 （5）重要供应短缺 （6）出现非常成功的竞争者 3.其他方面 （1）违反有关资本或其他法定要求 （2）未决诉讼或监管程序，可能导致其无法支付索赔金额 （3）法律法规或政府政策的变化预期会产生不利影响 （4）对发生的灾害未购买保险或保额不足
（二）评估管理层 未来应对计划(教材P475、477)
1.变卖资产、对外借款（比如，包括通过处置资产、 重新安排贷款偿还或获得额外资本金计划让企业 保持足够的现金流量，教材P475倒数第3段）；
2.重组债务（教材P477第6段）；
3.削减或延缓开支或获得新的资本（教材P477第6段）。
三、审计结论与报告 (教材P478-479)
（一）持续经营假设适当， 但存在重大不确定性 (教材P478-479)
1.注册会计师需要 确定的事项（教材P478）
（1）财务报表是否已充分描述可能导致对持续经营 能力产生重大疑虑的主要事项或情况，以及管理层 针对这些事项或情况的应对计划；
如果认为运用持续经营假设适合具体情况， 但存在重大不确定性，注册会计师应当确定：
（2）财务报表是否已清楚披露可能导致对持续经营 能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性， 并由此导致被审计单位可能无法在正常的经营过程 中变现资产和清偿债务。
2.注册会计师 考虑的结论（教材P478）
（1）发表无保留意见
如果财务报表已作出充分披露，//注册会计师应当发表无保留意见， 并在审计报告中增加强调事项段，//强调可能导致对持续经营能力 产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实， 提醒财务报表使用者关注财务报表附注中对有关事项的披露。
【相关举例】强调事项段举例如下，请重点掌握： 强调事项（教材P478） 我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注×所述，截至20×1年12月31日，该公司当年发生净亏损×元，在20×1年12月31日，该公司流动负债高于资产总额×元。这些情况连同附注×所示的其他事项，表明存在可能导致对该公司持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性。本段内容不影响已发表的审计意见。
背报告
（2）发表无法表示意见
当存在多项对财务报表整体具有重要影响的重大不确定性时， 在极少数情况下，注册会计师可能认为发表无法表示意见是适当的。
【相关举例】无法表示意见段举例如下，请重点掌握： （三）导致无法表示意见的事项（教材P478） ABC公司已连续三个会计年度发生巨额亏损，主要财务指标显示其财务状况严重恶化，巨额逾期债务无法偿还，且存在巨额对外担保。截至审计报告日，ABC公司管理层在其书面评价中表示已开始采取包括债务重组、资产置换在内的多项措施；但由于该等措施正处于实施初期，我们无法获取充分、适当的审计证据以确证其能否有效改善ABC公司的持续经营能力，因此，无法判断ABC公司继续按照持续经营假设编制20×1年度财务报表是否适当。 （四）无法表示意见 由于‘（三）导致无法表示意见的事项’段所述事项的重要性，我们无法获取充分、适当的审计证据以为发表审计意见提供基础，因此，我们不对ABC公司财务报表发表审计意见。
背报告！
（3）发表保留意见或否定意见
如果财务报表未作出充分披露， 注册会计师应当恰当发表保留意见或否定意见。
【相关举例1】保留意见段举例如下，请重点掌握： （三）导致保留意见的事项（教材P479） 该公司融资协议期满，且未偿付余额将于20×1年3月19日到期。该公司未能重新商定协议或获取替代性融资。这种情况表明存在可能导致对该公司持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性。因此，该公司可能无法在正常经营过程中变现资产、清偿债务。财务报表(及其附注)并未对这一事实作出全面披露。 （四）保留意见 我们认为，除‘（三）导致保留意见的事项’段所述事项产生的影响外，财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了该公司20×0年12月31日的财务状况以及20×0年度的经营成果和现金流量。 【相关举例2】否定意见段举例如下，请重点掌握： （三）导致否定意见的事项（教材P479） 该公司融资协议期满，且未偿付余额于20×0年12月31日到期。该公司未能重新商定协议或获取替代性融资，正在考虑申请破产。这些情况表明存在可能导致对该公司持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性，因此，该公司可能无法在正常经营过程中变现资产、清偿债务。财务报表(及其附注)并未披露这一事实。 （四）否定意见 我们认为，由于‘（三）导致否定意见的事项’段所述事项的重要性，财务报表没有在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，未能公允反映该公司20×0年12月31日的财务状况以及20×0年度的经营成果和现金流量。
（二）运用持续经营 假设不适当(教材P479)
1.发表否定意见
如果财务报表按照持续经营基础编制，而注册会计师运用职业 判断认为管理层在编制财务报表时运用持续经营假设是不适当的， 则无论财务报表对管理层运用持续经营假设的不适当性是否 作出披露，注册会计师均应发表否定意见。
2.采用替代基础编制 财务报表发表无保留意见
（1）如果在具体情况下运用持续经营假设是不适当的，但管理层被 要求或自愿选择编制财务报表，则可以采用替代基础（如清算基础）编制财务报表；
（2）注册会计师可以对财务报表进行审计，前提是注册会计 师确定替代基础在具体情况下是可接受的编制基础；
（3）如果财务报表对此作出了充分披露，注册会计师可以发表无保留意见， 但也可能认为在审计报告中增加强调事项段是适当或必要的， 以提醒财务报表使用者注意替代基础及其使用理由。
（三）严重拖延对财务 报表的批准(教材P479)
1.如果管理层或治理层在财务报表日后严重拖延 对财务报表的批准，注册会计师应当询问拖延的原因；
2.如果认为拖延可能涉及与持续经营评估相关的事项或情况， 注册会计师有必要实施前述识别出可能导致对持续经营能力 产生重大疑虑的事项或情况时追加的审计程序， 并就存在的重大不确定性考虑对审计结论的影响。
第三节 或有事项
一、或有事项 审计目标(教材P480)
1.确定或有事项是否存在和完整；
2.确定或有事项的确认和计量是否符合企业会计准则的规定；
3.确定或有事项的列报或披露是否恰当。
二、审计或有事项完整性 目标的审计程序(教材P480)
1.了解被审计单位与识别或有事项有关的内部控制；
2.审阅截至审计工作完成日止被审计单位历次董事会纪要和股东大会会议记录， 确定是否存在未决诉讼和仲裁、未决索赔、税务纠纷、债务担保、产品质量保证、财务承诺等方面的记录；
3.向与被审计单位有业务往来的银行函证，或检查被审计单位 与银行之间的借款协议和往来函件，以查找有关票据贴现、 背书、应收账款抵借、票据背书和担保；
4.检查与税务征管机构之间的往来函件和税收结算报告，以确定是否存在税务争议；
5.向被审计单位的法律顾问和律师进行函证， 分析所审计期间发生的法律费用，以确定是否存在未决诉讼、索赔等事项；
6.向被审计单位管理层获取书面声明，声明其 已按照企业会计准则的规定，对全部或有事项作了恰当反映。
第四节 期后事项
一、期后事项的含义 与种类(教材P482-484)
（一）期后事项的含义 (教材P482)
期后事项是指财务报表日至审计报告日 之间发生的事项，以及注册会计师在 审计报告日后知悉的事实。
【相关说明】 明确区分“发生”与“知悉”这两个概念所指是关键。
（二）期后事项 的种类 (教材P483-484)
二、不同时段期后事项 及责任划分(教材P484)
（一）期后事项不同时段 （教材P484图22-1）
1.第一个时段：财务报表日后至审计报告日， 即“第一时段期后事项”；
2.第二个时段：审计报告日后至财务报表报出日， 即“第二时段期后事项”；
3.第三个时段：财务报表报出日后， 即“第三时段期后事项”。

（二）注册会计师对不同时 段期后事项的责任划分(教材P484)
【相关说明】假设ABC会计师事务所审计甲公司2011年财务报表，2 012年3月5日为审计报告日，2012年3月15日为财务报表报出日。
表22-5 期后事项 时段 起止日期 责任定位 责任的具体体现 （CPA针对甲公司发生在2012年3月5日前的事项） 第一时段 （发生的事项） 2012年1月1日- 2012年3月5日 主动识别 （负有主动识别的义务） 应当设计专门的审计程序来识别这些期后事项，并根据这些事项的性质判断其对财务报表的影响，进而确定是进行调整还是披露 第二时段 （知悉的事项） 2012年3月6日- 2012年3月15日 被动识别（考虑知悉事实对财务报表的影响） （1）在审计报告日后至财务报表报出日前，如果知悉了某事实，且若在审计报告日知悉可能导致修改审计报告，注册会计师应当与管理层和治理层讨论该事项 （2）确定财务报表是否需要修改 （3）如果需要修改，询问管理层将如何在财务报表中处理该事项 期后事项 时段 起止日期 责任定位 责任的具体体现 （CPA针对甲公司发生在2012年3月5日前的事项） 第三时段 （知悉的事实） 2012年3月15日后 没有义务识别 （没有义务针对财务报表实施任何审计程序） （1）与管理层和治理层讨论该事项 （2）确定财务报表是否需要修改 （3）如果需要修改，询问管理层将如何在财务报表中处理该事项 【相关说明】上表中的“发生的事项”和“知悉的事实”是完全不同的概念，明确他们的所指是关键。
三、第一时段期后事项 （主动识别）(教材P484-485)
（一）总体要求(教材P484)
1.注册会计师应当设计和实施审计程序，获取充分、适当的审计证据， 以确定所有在财务报表日至审计报告日之间发生的、 需要在财务报表中调整或披露的事项均已得到识别；
2.注册会计师并不需要对之前已实施审计程序 并已得出满意结论的事项执行追加的审计程序。
（二）识别第一时段期后 事项的审计程序(教材P485)
(略)
（三）知悉对财务报表有重大影响 的期后事项时的考虑(教材P485)
1.如果注册会计师识别出对财务报表有重大影响的 第一时段期后事项，应当确定这些事项是 否按照适用的财务报告编制基础的规定在财务报表中得到恰当反映；
2.如果所知悉的期后事项属于调整事项，注册会计师应当考虑 被审计单位是否已对财务报表作出适当的调整。如果所知悉的 期后事项属于非调整事项，注册会计师应当考虑被审计单位 是否在财务报表附注中予以充分披露。
四、第二时段期后事项 （被动识别）(教材P485-486)
（一）总体要求(教材P485-486)
1.在审计报告日后，注册会计师没有义务针对财务报表实施任何审计程序；
2.如果注册会计师在审计报告日后至财务报表报出日前知悉了某事实， 且若在审计报告日知悉可能导致修改审计报告，注册会计师应当采取以下措施：
（1）与管理层和治理层(如适用)讨论该事项；
（2）确定财务报表是否需要修改；
（3）如果需要修改，询问管理层将如何在财务报表中处理该事项。
（二）管理层修改财务报表 时的处理(教材P486)
1.注册会计师应当将用以识别期后事项的上述审计程序延伸 至新的审计报告日，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告， 新的审计报告日不应早于修改后的财务报表被批准的日期；
2.注册会计师需要获取充分、适当的审计证据，以验证管理层根据期后事项所作 出的财务报表调整或披露是否符合适用的财务报告编制基础的规定；
3.在有关法律法规或适用的财务报告编制基础未禁止的情况下，如果管理层 对财务报表的修改仅限于反映导致修改的期后事项的影响，被审计单位的董事会、 管理层或类似机构也仅对有关修改进行批准，注册会计师可以仅针对有关修改 将用以识别期后事项的上述审计程序延伸至新的审计报告日。
(1)修改审计报告，针对财务报表修改部分增加补充报告日期， 从而表明注册会计师对期后事项实施的审计程序仅限于财务报表相关附注所述的修改。
在这种情况下，注册会计师应当选用下列处理方式之一：
(2)出具新的或经修改的审计报告，在强调事项段或其他事项段中 说明注册会计师对期后事项实施的审计程序仅限于财务报表相关附注所述的修改。
（三）管理层不修改财务报表且 审计报告未提交时的处理(教材P486)
如果认为管理层应当修改财务报表而没有修改，并且审计报告尚未 提交给被审计单位，注册会计师应当按照《中国注册会计师审计 准则第1502号-在审计报告中发表非无保留意见》的规定 发表非无保留意见，然后再提交审计报告。
（四）管理层不修改财务报表且 审计报告已提交时的处理(教材P486)
1.如果认为管理层应当修改财务报表而没有修改，并且审计报告已经提交给被审计单位， 注册会计师应当通知管理层和治理层在财务报表作出必要修改前不要向第三方报出；
2.如果财务报表在未经必要修改的情况下仍被报出，注册会计师应当 采取适当措施，以设法防止财务报表使用者信赖该审计报告。
五、第三时段的期后事项 （没有义务识别）(教材P487-488)
（一）总体要求(教材P487)
1.注册会计师没有义务针对第三时段期后事项实施任何审计程序；
2.如果注册会计师在财务报表报出后知悉了某事实，且若在 审计报告日知悉可能导致修改审计报告，注册会计师应当采取以下措施：
（1）与管理层和治理层（如适用）讨论该事项；
（2）确定财务报表是否需要修改；
（3）如果需要修改，询问管理层将 如何在财务报表中处理该事项。
（二）管理层修改财 务报表时的处理(教材P487)
1.根据具体情况对有关修改实施必要的审计程序；
2.复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况；
3.延伸实施审计程序，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告；
4.在特殊情况下，修改审计报告或提供新的审计报告。
（三）管理层未采取任何行 动时的处理(教材P487-488)
1.如果管理层没有采取必要措施确保所有收到原财务报表的人士了解这一情况， 也没有在注册会计师认为需要修改的情况下修改财务报表，注册会计师应当 通知管理层和治理层(除非治理层全部成员参与管理被审计单位)， 注册会计师将设法防止财务报表使用者信赖该审计报告。
2.如果注册会计师已经通知管理层或治理层，而管理层或治理层没有采取必要措施， 注册会计师应当采取适当措施，以设法防止财务报表使用者信赖该审计报告。
第五节 书面声明
一、书面声明的 含义与特征(教材P488)
（一）书面声明 的含义(教材P488)
1.书面声明是指管理层向注册会计师提供的书面陈述， 用以确认某些事项或支持其他审计证据。
2.书面声明不包括财务报表及其认定 ，以及支持性账簿和相关记录。
（二）书面声明 的特征(教材P488)
1.书面声明是注册会计师在财务报表审计中需要 获取的必要信息，是审计证据的重要来源；
2.在很多情况下，要求管理层提供书面声明而非口头声明， 可以促使管理层更加认真地考虑声明所涉及的事项，从而提高声明的质量；
3.尽管书面声明提供必要的审计证据，但其本身 并不为所涉及的任何事项提供充分、适当的审计证据；
4.管理层已提供可靠书面声明的事实，并不影响注册会计师就管理层 责任履行情况或具体认定获取的其他审计证据的性质和范围。
二、针对管理层责任 的书面声明(教材P488-489)
（一）总体要求 （教材P488）
针对财务报表的编制，注册会计师应当要求管理层提供书面声明， 确认其根据审计业务约定条款，履行了按照适用的财务报告 编制基础编制财务报表并使其实现公允反映（如适用）的责任。
（二）针对完整性的 书面声明(教材P488)
1.按照审计业务约定条款，已向注册会计师提供所有相关信息，并允许注册会计师不受 限制地接触所有相关信息以及被审计单位内部人员和其他相关人员；
2.所有交易均已记录并反映在财务报表中。
（三）书面声明与 管理层责任(教材P488)
1.如果未从管理层获取其确认已履行的责任，注册会计师在审计过程中 获取的有关管理层已履行这些责任的其他审计证据是不充分的；
2.基于管理层认可并理解在审计业务约定条款中提及的管理层的责任， 注册会计师要求管理层通过声明确认其已履行这些责任。
（四）再次确认管理层 自身责任(教材P488-489)
1.代表被审计单位签订审计业务 约定条款的人员不再承担相关责任；
当存在下列情况时，注册会计师要求管理层再次确认管理层自身责任：
2.审计业务约定条款是在以前年度签订的；
3.有迹象表明管理层误解了其责任；
4.情况的改变需要管理层再次确认其责任。
三、其他书面声明(教材P489)
（一）基本书面声明 与其他书面声明(教材P489)
1.基本书面声明主要是指审计准则 要求的针对财务报表编制的书面声明， 目的是确认管理层对财务报表编制责任的履行；
2.其他书面声明可能是对基本书 面声明的补充，但不构成其组成部分。
（二）关于财务报表 的额外书面声明(教材P489)
1.会计政策的选择和运用是否适当；
2.是否按照适用的财务报告 编制基础对下列事项(如相关 )进行了确认、计量、列报或披露：
(1)可能影响资产和负债账 面价值或分类的计划或意图；
(2)负债(包括实际负债和或有负债)；
(3)资产的所有权或控制权，资产的 留置权或其他物权，用于担保的抵押资产；
(4)可能影响财务报表的法律法规 及合同(包括违反法律法规及合同的行为)。
（三）与向注册会计师提 供信息有关的额外书面声明(教材P489)
除了针对管理层提供的信息和交易的完整性的书面声明外， 注册会计师可能认为有必要要求管理层提供书面声明， 确认其已将注意到的所有内部控制缺陷向注册会计师通报。
(四)有关特定认定 的书面声明(教材P489)
1.投资意图的书面声明
如果管理层的意图对投资的计价基础非常重要，但若不能从管理层获取有关该项 投资意图的书面声明，注册会计师就不可能获取充分、适当的审计证据。
2.书面声明局限性
尽管投资意图等书面声明能够提供必要的审计证据，但其本身 并不能为财务报表特定认定提供充分、适当的审计证据。
3.为了获取所要求的书面声明，注册会计师可能 认为需要向管理层通报临界值以确定明显微小的错报。
四、书面声明的日期 和涵盖的期间(教材P490)
（一）书面声明 的日期(教材P490)
1.书面声明的日期应当尽量接近对财务报表出 具审计报告的日期，但不得在审计报告日后。
2.书面声明应当涵盖审计报告 针对的所有财务报表和期间。
（二）管理层签署书 面声明与注册会计师 签署审计报告的时间 关系(教材P490)
1.由于书面声明是必要的审计证据，在管理层签署书面声明前， 注册会计师不能发表审计意见，也不能签署审计报告。
2.由于注册会计师关注截至审计报告日发生的、可能需要在财务报表中作出相应调整或披露的事项， 书面声明的日期应当尽量接近对财务报表出具审计报告的日期，但不得在其之后。
3.在某些情况下，管理层需要再次确认以前期间作出的书面 声明是否依然适当，需要更新以前期间所作的书面声明。 更新后的书面声明需要表明，以前期间所作的声明是 否发生了变化，以及发生了什么变化（如有）。
4.在审计实务中，可能会出现在审计报告中提及的所有期间内，现任管理层均尚未就任的情形， 现任管理层可能由此声称无法就审计报告中提及的所有期间提供部分或全部书面声明。 然而，这一事实并不能减轻现任管理层对财务报表整体的责任。相应地， 注册会计师仍然需要向现任管理层获取涵盖整个相关期间的书面声明。
五、对书面声明可靠性的疑虑以及 管理层不提供要求的 书面声明(教材P491-492)
（一）对书面声明 可靠性的疑虑(教材P491)
1.对管理层的胜任能力、诚信、道德价值观 或勤勉尽责存在疑虑(教材P491)
（1）如果对管理层的胜任能力、诚信、道德价值观或勤勉尽责存在疑虑， 或者对管理层在这些方面的承诺或贯彻执行存在疑虑， 注册会计师应当确定这些疑虑对书面或口头声明和 审计证据总体的可靠性可能产生的影响；
（2）注册会计师可能认为，管理层在财务报表中 作出不实陈述的风险很大，以至于审计工作无法进行；
（3）在这种情况下，除非治理层采取适当的纠正措施，否则 注册会计师可能需要考虑解除业务约定（如果法律法规允许）；
（4）很多时候，治理层采取的纠正措施 可能并不足以使注册会计师发表无保留意见。
2.书面声明与其他审计 证据不一致(教材P492)
（1）如果书面声明与其他审计证据不一致， 注册会计师应当实施审计程序以设法解决这些问题；
（2）注册会计师可能需要考虑风险评估结果是否仍然适当。 如果认为不适当，注册会计师需要修正风险评估结果， 并确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围，以应对评估的风险；
（3）如果问题仍未解决，注册会计师应当重新考虑对管理层的胜任能力、 诚信、道德价值观或勤勉尽责的评估，或者重新考虑对管理层在这些方面 的承诺或贯彻执行的评估，并确定书面声明与其他审计证据的不一致对书面 或口头声明和审计证据总体的可靠性可能产生的影响；
（4）如果认为书面声明不可靠，注册会计师应当 采取适当措施，包括确定其对审计意见可能产生的影响。
（二）管理层不提供 要求的书面声明(教材P492)
1.与管理层讨论该事项；
2.重新评价管理层的诚信，并评价该事项对书面或 口头声明和审计证据总体的可靠性可能产生的影响；
3.采取适当措施，包括确定该事项 对审计意见可能产生的影响。
（三）发表无法表示 意见的情形(教材P492)
1.注册会计师对管理层的诚信产生重大疑虑， 以至于认为其作出的书面声明不可靠；
2.管理层不提供审计准则要求的书面声明。