导图社区 第一节 长期股权投资的范围和初始计量 （张敬富老师）2
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第一节 长期股权投资的范围和初始计量 （张敬富老师）2
长期股权投资的范围和初始计量，张敬富老师
编辑于2020-04-13 16:39:49
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第一节 长期股权投资的范围和初始计量
一、范围
一般情况： 成本法 丨 权益法 丨 公允价值计量 50% 20% （控制） （共同控制/重大影响） 金融资产（第九章狭隘的 丨 以公允价值计量的金融资产） 丨 这两种叫：长期股权投资
控制、共同控制、重大影响
（一）包括 （3类）
1、控制
（1）形式：持股比例＞50%（一般）
（2）母公司（一方说了算）
（3）特点：有权力、有可变回报、且能影响回报多少
2、共同控制
例子：女孩穿高跟鞋出门：父：不准穿，母：可以穿，争执不下，不能达成一致意见，你无法出门。 夫妻领结婚证，必须两人一致通过才可组建家庭 more explain
（1）形式：持股比例20%--50%（一般）
（2）合营企业（所有股东同意才可通过决策）
（3）特点：分享控制权的参与方一致同意才可决策
（4）判断：（同时）
①是否由所有参与方集体控制
集体控制 不一定= 共同控制 集体控制可以有多个组合 共同控制是唯一的
②相关活动是否必须经过所有参与方一致同意
相关活动如：会产生重大影响的商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。（了解）
③tip
* 参与方组合唯一
如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。即，共同控制合营安排的参与方组合是唯一的。 例子：A30% B40% C30% （1） 公司规定份额达到80%才可通过，即ABC一致同意才可达到要求，所以是共同控制。 （2）公司规定份额达到70%可通过，AB同意，C不同意；或BC同意，A不同意，也可通过。所以这种情况不属于共同控制。
* 仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制
保护性权利：别人侵犯到你的利益你才有发言权，平时没有发言权。（人不犯我，我不犯人；人若犯我，我必犯人。）（主要是为了保护小股东） more explain 平时决策没有发言权，发言权利范围有： （1）参与权：公司破产、增减注册资本、发行债券、合并、分立、解散、变更公司形式 （2）否决权：（公司章程修订、审计机构、年度预算）
拓展：合营安排
合营安排：是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。 区别 含义 1.共同经营 是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排（临时搭班子）（多组合可做决策） 2.合营企业 是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排（新成立一家公司）（决策组合唯一） 合营安排 不领证，同居生活，（双方为合营方），分手后，各自的资产还是各自的，负债也一样 合营企业 领了证（双方为和营方）对净资产享有权利 例题1：A45%，B45%，C10%，成立D公司，所有重大却侧需80%以上表决权通过。 组合：AB,ABC两个组合，所以为合营安排，不是共同控制。 AB参与方组合数量最少——集体控制——唯一——AB意见一致——共同控制——合营安排——D为合营企业 ？ A、B为合营方，C为非合营方。？ 集体控制可以有多个，但共同控制只有一个 例题2：A45%，B45%，C10%，成立D公司，所有重大却侧需95%以上表决权通过。 组合：仅ABC一个组合，所以为共同控制。 例题3：A60%，B30%，C10%，成立D公司，所有重大却侧需50%以上表决权通过。 A控制D公司。（三要素：权力、可变回报、运用权力影响可变回报） ？合营安排、共荣经营、合营企业的区别？？？？？？？
3、重大影响
（1）形式：直接拥有或通过子公司间接拥有，持股20%--50%（一般）
A——C30% 直接拥有 A——B90%——C30% 间接拥有 （B必须为子公司） A——B30%——C30% 不属于间接拥有重大影响
（2）联营企业
（3）特点：不是控制（一言堂），不是共同控制（一起说了算），参与权，在被投资单位权力机构（如董事会）派有代表（一个），发言权
（4）判断
①直接或间接持有表决权股份
②考虑当期可执行潜在表决权
当期可执行潜在表决权如：被投资单位发行的当期可转换的认股权证、股票期权及可转换公司债券等影响。  可转换公司债券：A买的是①债券 ②选择权（一年后若股票势头好，债券可以换成股票） 例子：2019.1.1 A持股6%，若2019.10.30债券换成股票19%，则A持股25%，又有参与决策的权力，则A具有重大影响。 那么从什么时候A具有重大影响呢？当期（当年）视同2019,1,1起就能对B公司施加重大影响。则后续计量采用权益法。 记账金额呢？2019.1.1--2019.10.31还是按3%的份额用权益法记账。2019.10.31后，用25%份额权益法记账。 例子2：若2019.1.1A持6%，直到2019.12.31都没有可转换公司债券能够行权，则2019年持股比例为6%，只可按第九章金融资产来核算。 若2020.10.31 债券可行权转换成股票，则2020.1.1--2020.10.31还是按3%的份额用权益法记账。2020.10.31后，用25%份额权益法记账。（当年可转换）
二、初始计量（借：长期股权投资 金额？）
（一）企业合并形成的长期股权投资
1、合并方式
吸收合并（A＋B=A）
新设合并（A＋B=C）
控股合并（本章所指）（A+B=A+B）
控制，成本法
2、本章：控股合并分类
（1）同一控制下
【同一控制下的企业合并】 例1： 奶奶 叔没儿子， 奶奶（最终控制方） / \ 你爸把你过继给你叔 / \ 爸 叔 爸 叔 （合并方） / \ 你（儿子） 你（儿子）（被合并方） 不管如何转让，最终控制方都一致 叔抱养你那天叫合并日 会计上：爸、叔叫奶奶的子公司 你也叫奶奶的子公司 例2： 合并前 合并后（最终控制方） A A 80% / \ 100% 丨80% B C B（合并方） 非全资子公司 全资子公司 丨100% C（被合并方） 最终控制方合并前后都是A，所以为同一控制下的控股合并，B、C合并前后都是A的子公司 B取得C100%股份的当天为合并日 同一控制下企业合并：顶头上司不变，下面的子公司相互合并。
①合并前后最终控制方相同
②非暂时性
③关键词：合并日、合并方、被合并方
④账面价值
（2）非同一控制下
①合并前后最终控制方不同（同一控制以外的情况）
②关键词：购买日、购买方、被购买方
（二）同一控制下企业合并
1、合并方以支付现金、转让非现金资产、承担债务作为合并对价
例： 合并前 合并后（最终控制方） A A 80% / \ 100% 丨80% B C B（合并方） 非全资子公司 全资子公司 丨100% C（被合并方） 这些东西给谁？ B给A（合并方给C的原股东） 同一控制下的企业合并永远是“账面价值”
（1）分录（合并方）
借：长期股权投资
1、【长期股权投资入账价值】 =最终控制方合并财务报表中被合并方的净资产的账面价值×持股比例＋最终控制方收购被合并方时形成的商誉 （净资产即所有者权益） 与付出多少对价无关 所以有差额 （1）可能在贷方 （2）可能在借方 2、被合并方净资产账面价值从哪里获得？ A作为最终控制方，要知道所有子公司的数据，专门的大白纸（合并财务报表），记录B、C的信息。 把B、C的个别财务报表数据抄过来 A公司不承认的数据就调整后再记录上去。 我们是根据A公司的合并报表数据做账的。用A公司承认或调整的数。 3、C（被投资方）的来源？ （1）内生 （2）外购（算长期股权投资时要考虑购买时的商誉）
应收股利
应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 例：股数100万股，市价2元/股 另外含已宣告未发放的股利30万（到期是支付给到期时的股票持有者的） 原股东（上家） 现股东（下家） 付200万，上家就亏了，应还包含股利30万，共付230万 （股利相当于下家提前垫付） 实质：买股票花了200万 以后能拿到的本不属于我的股利30万，先垫付给上家。 未来应收被投资单位30万。 借：银行存款 30万 贷：应收账款——被投资公司 30万
资本公积——资本溢价/股本溢价
不可冲减其他资本公积
盈余公积
利润分配——未分配利润
无下限，可以为负
借差（逐项冲减）
贷：银行存款/相关资产/相关债务 （支付对价的账面价值）
如：原材料、固定资产清理、短期借款、长期借款等
应缴税费——应交增值税（销项税额） （公允价值×税率）
资本公积——资本溢价/股本溢价
合并方是股份有限公司——股本溢价 合并方是有限责任公司——资本溢价 增加资本公积
贷差（增加资本公积）
tip：以非现金资产进行投资的，不确认非现金资产的处置损益。
同一控制下合并，永远是拿账面价值作为合并方付出的代价
例题
例题1
【例题•计算题】甲、乙公司为同属某集团股份有限公司控制的两家子公司，且均为增值税一般纳税人，销售商品适用的增值税税率均为16%。 2×19年4月1日，甲公司以账面价值为4 000万元、公允价值为5 000万元的库存商品为对价，自其集团公司处取得对乙公司80%的控股权，相关手续已于当日办理完成。取得80%股权后能够对乙公司实施控制。 合并当日，乙公司所有者权益在其最终控制方合并财务报表中的账面价值为8 000万元。 【答案】 借：长期股权投资 6 400（8 000×80%） 大白纸乙的数据×甲% 贷：库存商品 4 000 应交税费——应交增值税（销项税额） 650 （5 000×13%） 资本公积——股本溢价 1 750 若有存货跌价准备，就 “借：存货跌价准备” 即可 合并前后都是同一个祖先，属于同一控制下合并，入账价值与甲付出多少代价没有关系 要的是大白纸上被合并方的数据 合并方甲 为股份有限公司——股本溢价 为有限责任公司——资本溢价
改编例题1
改编例题1 合并前 合并后（最终控制方） A A / \ 丨 甲 乙 甲（合并方） 丨80% 乙（被合并方） 甲给A：商品 账面价值4000万，市价5000万，增值税13% 乙的所有者权益在其最终控制方A合并财务报表中的账面价值为8 000万元。 请问：合并方甲如何做账？ 借：长期股权投资 6 400 （8 000×80%） 贷：库存商品 4 000 应交税费——应交增值税（销项税额） 650 （5 000×13%） 资本公积——股本溢价 1 750 【入账价值分析】 ①长期股权投资：最终控制方A合并财务报表中的账面价值×甲公司% （没提商誉不考虑，乙原来是从外面买的，在非同一控制下的企业那买的，才会有商誉） ②库存商品：账面价值 ③销项税额：产品做投资，视同销售。用市价×增值税率 （即：公允价值、计税价格、不含税售价） ④差额：贷差，全部计入资本公积，所有者权益类科目贷方表增加，增加无上限 tip：要求学生能够口述分析为什么这么做分录，数据如何来的，为什么？
商品换股份
例题2
【例题•计算题】（假定不考虑增值税） 甲、乙公司为同属某集团股份有限公司控制的两家子公司。2×19年4月1日，甲公司以账面原价为1 000万元、累计折旧300万元的一台设备作为对价，自其集团公司处取得对乙公司100%的控股股权，相关手续已办理。能够对乙公司实施控制。合并当日，乙公司所有者权益在其最终控制方合并财务报表中的账面价值为900万元。 甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑增值税等相关税费和其他因素的影响。 【答案】 借：固定资产清理 700 累计折旧 300 贷：固定资产 1 000 借：长期股权投资 900（900×100%） 贷：固定资产清理 700 资本公积——股本溢价 200（贷差）
改编例题2
改编例题2 合并前 合并后（最终控制方） A A / \ 丨 甲 乙 甲（合并方） 丨100% 乙（被合并方） 甲给A：设备 账面原价1000万，累计折旧300万 乙在其最终控制方A合并财务报表中净资产的账面价值为900万元。 请问：合并方甲如何做账？ （1）设备处置转清理 借：固定资产清理 700 （固定资产的账面价值） 累计折旧 300 贷：固定资产 1 000 （2）用设备换股权 借：长期股权投资 900 （900×100%） 被合并方乙净资产账面价值×甲% 贷：固定资产清理 700 资本公积——股本溢价 200 （贷差） 甲%，即母公司在子公司的股份占比，即甲在乙公司的股份占比 固定资产的账面价值=原值—累计折旧—固定资产减值准备 （同一控制中合并的对价只能用账面价值核算）
固定资产换股份
例题3
【例题•计算题】甲、乙公司为同属某集团股份有限公司控制的两家子公司。2×19年4月1日，甲公司以银行存款1 300万元作为对价，自其集团公司处取得对乙公司100%的控股股权，相关手续已办理。能够对乙公司实施控制。 合并当日，乙公司所有者权益在其最终控制方合并财务报表中的账面价值为900万元。 合并当日，甲公司“资本公积——股本溢价”为100万元，盈余公积70万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素。 【答案】 借：长期股权投资 900（900×100%） 资本公积——股本溢价 100 盈余公积 70 利润分配——未分配利润 230 贷：银行存款 1 300
改编例题3
改编例题3 合并前 合并后（最终控制方） A A / \ 丨 甲 乙 甲（合并方） 丨100% 乙（被合并方） 甲给A：银行存款 1300万 合并当日，甲公司“资本公积——股本溢价”为100万元，盈余公积70万元。 乙在其最终控制方A合并财务报表中净资产的账面价值为900万元。 请问：合并方甲如何做账？ 借：长期股权投资 900 （900×100%） 被合并方乙净资产账面价值×甲% 资本公积——股本溢价 100 盈余公积 70 借差400（逐项冲减） 利润分配——未分配利润 230 贷：银行存款 1 300 支付对价的账面价值
银行存款买股份（借差）
2、合并方以发行权益性证券作为合并对价（股票换股票）
（1）分录（合并方）
借：长期股权投资
1、【长期股权投资入账价值】 =最终控制方合并财务报表中被合并方的净资产的账面价值×持股比例＋最终控制方收购被合并方时形成的商誉 （净资产即所有者权益） 与付出多少对价无关 所以有差额 （1）可能在贷方 （2）可能在借方 2、被合并方净资产账面价值从哪里获得？ A作为最终控制方，要知道所有子公司的数据，专门的大白纸（合并财务报表），记录B、C的信息。 把B、C的个别财务报表数据抄过来 A公司不承认的数据就调整后再记录上去。 我们是根据A公司的合并报表数据做账的。用A公司承认或调整的数。 3、C（被投资方）的来源？（儿子怎么来的，问A） （1）内生 （2）外购（算长期股权投资时要考虑购买时的商誉）
应收股利
应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 例：股数100万股，市价2元/股 另外含已宣告未发放的股利30万（到期是支付给到期时的股票持有者的） 原股东（上家） 现股东（下家） 付200万，上家就亏了，应还包含股利30万，共付230万 （股利相当于下家提前垫付） 实质：买股票花了200万 以后能拿到的本不属于我的股利30万，先垫付给上家。 未来应收被投资单位30万。 借：银行存款 30万 贷：应收账款——被投资公司 30万
资本公积——资本溢价/股本溢价
不可冲减其他资本公积
盈余公积
利润分配——未分配利润
无下限，可以为负
借差（逐项冲减）
贷：股本 （股票面值）
我国股票面值基本为1元/股
应缴税费——应交增值税（销项税额） （公允价值×税率）
资本公积——资本溢价/股本溢价
合并方是股份有限公司——股本溢价 合并方是有限责任公司——资本溢价 增加资本公积
贷差（增加资本公积）
例题
例题4
【例题•计算题】甲公司和乙公司同为A股份有限公司的子公司。2×19年4月1日，甲公司发行13 000万股普通股（每股面值1元）作为对价，自A股份公司处取得了乙公司80%的控股权。 甲公司购买乙公司股权时，乙公司所有者权益在其最终控制方合并财务报表中的账面价值为15 000万元。 甲公司在合并日“资本公积——股本溢价”科目的贷方余额为1 500万元。 【答案】 借：长期股权投资 12 000（15 000×80%） 资本公积——股本溢价 1 000 贷：股本 13 000
改编例题4
改编例题4 合并前 合并后（最终控制方） A A / \ 丨 甲 乙 甲（合并方） 丨80% 乙（被合并方） 甲给A：13000万普通股（每股面值1元）作为对价 合并当日，甲公司“资本公积——股本溢价”贷方为1500万元。 乙在其最终控制方A合并财务报表中净资产的账面价值为15000万元。 请问：合并方甲如何做账？ 借：长期股权投资 12 000 （15 000×80%） 被合并方乙净资产账面价值×甲% 资本公积——股本溢价 1 000 借差差额 贷：股本 13 000 （股数×面值） 大白纸是啥？ 最终控制方的合并财务报表
3、补充
（1）长期股权投资的入账价值
①合并前，合并方与被合并方采用的会计政策不同，则按合并方的政策调整被合并方的
②被合并方所有者权益的账面价值：按合并日，最终控制方的合并财务报表上被合并方净资产的账面价值确定（大白纸）
③被合并方：内生——不考虑商誉；外购——考虑商誉（通过非同一控制下的企业买的）
有无商誉一般题目会给 【长期股权投资入账价值】 =最终控制方合并财务报表中被合并方的净资产的账面价值×持股比例＋最终控制方收购被合并方时形成的商誉（集团买被合并方时形成的商誉） 合并前 合并后（最终控制方） A A / \ 100% 丨 甲 乙 甲（合并方） 丨90% 乙（被合并方） （1）最终控制方A买被合并公司乙时商誉是200万，则合并方甲长期股权投资入账的商誉也是200万（不会多，也不会少） （2）只有达到控制（即购买后成为母子公司）才会形成商誉。 （3）A买乙100%的股权，形成200万商誉；转给甲90%的 股权，请问商誉是多少？ 错：2000×90% 对：200万 A丧失控制权，则商誉全部移给甲。
④若最终控制方的合并财务报表上被合并方净资产的账面价值为负数，则长期股权投资成本按零确定，在备查簿中予以登记。
长期股权投资为资产类科目，只能是0，不能为负。 分录： 借：长期股权投资 0 资本公积——股本溢价 100 盈余公积 70 借差 利润分配——未分配利润 230 贷：银行存款 400
（2）合并过程中的中介费。如：审计、法律服务、评估咨询
计入当期损益（管理费用）
借：管理费用 贷：银行存款 每年考
（3）发行债券换股票
发行债券的交易费用（佣金、手续费）
计入债务性工具（负债）的初始确认金额中
倒挤在“应付债券——利息调整”科目，增加折价，减少溢价
（4）发行股票换股票
发行股票的交易费用（佣金、手续费）
按顺序先冲溢价收入，不足的冲减留存收益
借：资本公积——股本溢价 ① 盈余公积 ② 按顺序冲减 利润分配——未分配利润 ③ 贷：银行存款 （发行股票的交易费） 什么是溢价收入？如此题中的900万 例题：发行股票100万股（面值1元/股），发行价3元/股 借：银行存款 300万 贷：股本 （面值）100万 资本公积——股本溢价 200万（溢价收入） 发行股票支付佣金手续费70万 借：资本公积——股本溢价 70万 贷：银行存款 70万 若发行股票支付佣金手续费240万，盈余公积10万 借：资本公积——股本溢价 200万 盈余公积 10万 利润分配——未分配利润 30万 贷：资本公积——股本溢价 240万
例题
例题1
【例题·计算题】甲公司和乙公司属于同一集团A，甲公司从本集团外部购入丁公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）甲公司合并报表中产生商誉200万元。两年后，乙公司购入甲公司所持有的丁公司60%股权（同一控制下企业合并），乙公司编制合并报表时列示的商誉仍为200万元。 合并前 合并后（最终控制方） A A / \ / \ 甲 乙 甲 乙（合并方） 80% / \ 60% 丁 丁（被合并方） 非同控，商誉200万 合并前后最终控制方都是A，所以属于同一控制下的控股合并。 乙给甲：银行存款 800万 合并当日，丁在其最终控制方A合并财务报表中净资产的账面价值为900万元。 请问：合并方乙如何做账？ 借：长期股权投资 720（900×60%）＋200万商誉=920万 贷：银行存款 800万 资本公积——股本溢价 120万 ASK：合并后甲对丁的持股比例是多少？还能控制吗？ 20%，不能控制，所以商誉也全部转移
初始成本考虑商誉
例题2
【例题•多选题】 下列关于同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理表述中，正确的有（ ）。 A.合并方发生的评估咨询费用，应计入当期损益 B.与发行债务工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入债务工具的初始确认金额 C.与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入当期损益 D.合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入其他综合收益 【答案】AB 【解析】选项C，与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应冲减资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益； 选项D，合并成本与合并对价账面价值之间的差额，贷差应计入资本公积，借差资本公积不足冲减的，调整留存收益。 发行权益工具——发行股票 发行债务工具——发行债券
发行交易费、合并中介费
例题3
【例题•单选题】（2018年） 丙公司为甲、乙公司的母公司，2018年1月1日，甲公司以银行存款7 000万元取得乙公司60%有表决权的股份，另以银行存款100万元支付与合并直接相关的中介费用，当日办妥相关股权划转手续后，取得了乙公司的控制权；乙公司在丙公司合并财务报表中的净资产账面价值为9 000万元。不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资在合并日的初始投资成本为（ ）万元。 A.7 100 B.7 000 C.5 400 D.5 500 【答案】C 【解析】同一控制下企业合并，长期股权投资的初始投资成本=被投资方相对于最终控制方而言的可辨认净资产账面价值份额+最终控制方收购被合并方形成的商誉=9 000×60%+0=5 400（万元）。 与合并直接相关的中介费用：管理费用100万元
长期股权投资的初始入账成本、合并中介费
例题4
【补充例题•计算题】（第一种情况：内生） 甲公司为母公司，乙公司为子公司。 （1）2014年1月1日，甲公司以银行存款3 600万元与A公司以银行存款900万元投资设立丙公司，甲公司持有丙公司80%股权并能够对丙公司实施控制。 【答案】 甲公司的会计处理： 借：长期股权投资——丙公司 3 600 贷：银行存款 3 600 （2）2015年1月1日（一年后），乙公司（甲公司的子公司）以银行存款4 500万元购入甲公司所持丙公司的80%股权，2014年1月1日至2014年12月31日，丙公司实现的净利润为1 500万元（账面净利润：调整前的净利润）。无其他所有者权益变动。 【答案】 乙公司的会计处理（形成同一控制下的企业合并）： ①2015年1月1日合并日，丙公司的账面所有者权益（相对于甲公司而言的账面价值）=（3 600+900）+1 500=6 000（万元） ②乙公司购入丙公司的初始投资成本=6 000×80%=4 800（万元） 借：长期股权投资——丙公司 4 800 贷：银行存款 4 500 资本公积——资本溢价 300（贷差）
改编例题4
改编例题4 （情况一：内生 无→有） （1）2014.1.1 甲 A 甲投3600万，A投900万 / \ 80% / 20% 乙 丙 （内生公司，甲自己投资注册成立的） 甲注册成立丙的会计处理： 借：长期股权投资——丙公司 3 600 （内生的绝不含商誉，以后转移了也不含） 贷：银行存款 3 600 （2）2015.1.1 （一年后） 甲（最终控制方） | 乙（合并方） | 80% 丙（被合并方） 乙给甲： 4500万银行存款 2014.1.1--2014.12.31，丙实现净利润为1500万元（账面净利润、调整前的净利润），无其他所有者权益变动 问：丙公司成立一年了，它的所有者权益都有什么？ 实收资本 3600+900=4500万 未分配利润 1500万（若什么都不分） 4500+1500=6000万 叫“账面所有者权益” 大白纸承认 在内生的情况下，子公司个别报表的数据就是母公司合并报表上该子公司的数据 内生子公司账价=大白纸账价 乙公司（合并方）的账务处理：（合并前后终控方未变，同控） 借：长期股权投资——丙公司 4 800 （6000万×80%） 贷：银行存款 4 500 资本公积——资本溢价 300 （贷差） 增加不存在够不够一说
例题5
【补充例题】（第二种情况：外购） 甲公司为母公司，乙公司为子公司。 （1）2014年1月1日，甲公司以银行存款4 200万元从本集团外部购入丙公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）并能够对丙公司实施控制，购买日，丙公司可辨认净资产的公允价值为5 000万元，账面价值为4 500万元。（存货评估增值500万元） 【答案】 甲公司购买日的会计处理： 借：长期股权投资——丙公司 4 200 贷：银行存款 4 200 甲公司购买日的确认的合并商誉=4 200-5 000×80%=200（万元） 【手写板】 合并报表：（存货评估增值500万元） 借：存货 500 贷：资本公积 500 （2）2015年1月1日（一年后），乙公司（甲公司的子公司）以银行存款4 500万元购入甲公司所持丙公司的80%股权，2014年1月1日至2014年12月31日，丙公司按照购买日可辨认净资产的公允价值计算实现的净利润为1 200万元（调整后的净利润）；按照购买日可辨认净资产的账面价值计算实现的净利润为1 500万元（调整前的净利润）。无其他所有者权益变动。（评估增值后的存货出售了60%） 【答案】 乙公司的会计处理：（形成同一控制下的企业合并）。 ①调整后净利润 =1 500（调整前的净利润）-500×60%（评估增值的存货出售的部分） =1 200（万元） 【手写板】 账面净利润 收入 减：存货出售结转至成本（例如300万元×当期出售60%） =1500（万元） 调整后净利润 收入 减：存货出售结转至成本[例如（300+500）×当期出售60%] =1500-500×60% =1200（万元） ②2015年1月1日合并日，丙公司的所有者权益相对于甲公司而言的账面价值 =自购买日（2014年1月1日）开始持续计算至2014年12月31日的丙公司可辨认净资产公允价值5 000+1 200=6 200（万元） 注： 子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产（不考虑提取盈余公积）=购买日子公司可辨认净资产公允价值+子公司调整后的净利润-子公司分配的现金股利±子公司其他综合收益、其他权益变动等 ③乙公司购入丙公司的初始投资成本=6 200×80%+甲公司取得投资时产生的商誉200 =5 160（万元） 借：长期股权投资——丙公司 5 160 贷：银行存款 4 500 资本公积——资本溢价 660（贷差）
被合并方为外购（原为非同一控制的情况取得的）
被合并方为内生
（三）非同一控制下企业合并
从第19讲 27分50秒开始 合并前：购买方和被购买方不在同一个集团
1、一次性交易
（1）总原则：“长期股权投资”入账成本=购买方付出代价的公允价值
注意： （1）公允价值有可能是含税价 （2）企业合并成本=公允价值
（2）合并成本包括
资产、承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。（存货类、固定资产类是含税价）
（3）注意（4点与同控一样）
①合并过程中的中介费。如：审计、法律服务、评估咨询
计入当期损益（管理费用）
借：管理费用 贷：银行存款 每年考，和同控一样
②实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润
计入“应收股利”
同控、非同控一样
③发行债务性工具（发债券）方式合并
发行债券的交易费用（佣金、手续费）
计入债务性工具（负债）的初始确认金额中
倒挤在“应付债券——利息调整”科目，增加折价，减少溢价
④发行权益性工具（发股票）方式合并
发行股票的交易费用（佣金、手续费）
按顺序先冲溢价收入，不足的冲减留存收益
借：资本公积——股本溢价 ① 盈余公积 ② 按顺序冲减 利润分配——未分配利润 ③ 贷：银行存款 （发行股票的交易费） 什么是溢价收入？如此题中的900万 例题：发行股票100万股（面值1元/股），发行价3元/股 借：银行存款 300万 贷：股本 （面值）100万 资本公积——股本溢价 200万（溢价收入） 发行股票支付佣金手续费70万 借：资本公积——股本溢价 70万 贷：银行存款 70万 若发行股票支付佣金手续费240万，盈余公积10万 借：资本公积——股本溢价 200万 盈余公积 10万 利润分配——未分配利润 30万 贷：资本公积——股本溢价 240万
（4）同控与非同控的区别
案例引入
80% 成本 公允价值 税率 甲 ——— 乙， 商品 400万 500万 13% 【同一控制下】合并方甲 KEY：账面价值 （“长期股权投资”与合并方付出的代价无任何关系，须考虑被合并方乙的净资产账面价值，例：550万） 借：长期股权投资 550×80% 先冲甲的资本公积→盈余公积→利润分配（差额） 贷：库存商品 400 应交税费——应交增值税（销项税额） 500×13% 【非同一控制下】购买方甲 KEY：公允价值 （先卖东西，再买长投） （先做卖东西的分录，再把“银行存款”改成“长期股权投资”即可） 借：长期股权投资 500＋500×13% 贷：主营业务收入 500 应交税费——应交增值税（销项税额） 500×13% 借：主营业务成本 400 贷：库存商品 400
2、会计处理
（1）支付非货币性资产为对价
关键：先把卖东西得到银行存款的正常分录做出来，再把“银行存款”科目替换为“长期股权投资”即可
①存货
作销售处理：确认收入（交易价），同时结转成本
②固定资产、无形资产
换出资产“公允价值”与“账面价值”的差额，计入“资产处置损益”
③股票or金融资产
换出资产“公允价值”与“账面价值”的差额，计入“投资收益”等（其他权益工具投资的差额记“留存收益”）
④投资性房地产（区分后续计量模式）
①成本模式
成本模式出售分录： （1） 借：银行存款 tip：把“银行存款”改成“长期股权投资”即可 贷：其他业务收入 （2）销“投资性房地产”： 借：其他业务成本 投资性房地产减值准备 投资性房地产累计折旧 贷：投资性房地产
按公允价值确认“其他业务收入”，按账面价值结转“其他业务成本”
②公允价值模式
公允价值模式出售的分录： （1） 借：银行存款 tip：把“银行存款”改成“长期股权投资”即可 贷：其他业务收入 （2）销“投资性房地产”： 借：其他业务成本 （倒挤） 贷：投资性房地产——成本 ——公允价值变动 （可借可贷） （3）有两个特殊科目要反向结转 借：公允价值变动损益 （可借可贷） 贷：其他业务成本 借：其他综合收益 贷：其他业务成本
（2）用钱买长投
借：长期股权投资 贷：银行存款