CPA 第十二章 或有事项（注册会计师—会计）

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或有事项

• 或有事项概述
  • 一、或有事项的概念和特征
    • 定义：过去的交易或者事项形成，结果由某些未来事项发生或不发生才能确定的，不确定事项（现在的不确定事项）
    • 内容：未决诉讼或未决仲裁；产品质量保证（含产品安全保证）；亏损合同；重组义务；承诺；环境污染整治等
    • 特征
      • 1. 因过去的交易或者事项形成的
        • 未来可能发生的不算（例：未来可能发生的自然灾害、交通事故、经营亏损等事项）
      • 2. 结果具有不确定性
        • a.结果是否发生有不确定性
        • b.结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性（如排污引起的诉讼）
      • 3.结果须由未来事项决定
  • 二、或有负债和或有资产
    • （一）或有负债
      • 定义
        • 过去的交易/事项形成的潜在义务：存在与否须通过未来不确定事项的发生予以证实
        • 过去的交易/事项形成的现时义务：履行该义务不是很可能（≤50%）导致经济利益流出企业；或该义务的金额不能可靠计量
      • 结论：或有负债无论是潜在义务还是现时义务，均不符合负债确认条件，不能在报表中确认（即不做分录）
    • （二）或有资产
      • 定义：过去的交易/事项形成的潜在资产，存在与否须通过未来不确定事项的发生予以证实
      • 结论：或有资产不符合资产确认条件，因而不能在会计报表中确认
    • （三）或有负债和或有资产转化为负债和资产
      • 随时间推移及事态发展，或有负债对应的：潜在义务→现时义务；不是很可能→很可能流出；金额可靠计量；判断是否符合预计负债确认条件，若符合确认为负债
      • 或有资产对应的：潜在权利发生改变，基本确定可以收到且金额能可靠计量，予以确认为资产
• 或有事项的确认和计量
  • 一、或有事项的确认
    • 预计负债的确认（同时满足三条件）
      • 该义务是企业承担的现时义务（法定义务、推定义务）
      • 履行该义务很可能导致经济利益流出
      • 该义务的金额能可靠计量
      • 借：管理费用（诉讼费） 营业外支出（赔偿及担保支出） 销售费用（产品质量保证） 固定资产（弃置费用现值） 信用减值损失（金融负债计提损失准备） 贷：预计负债
  • 二、预计负债的计量
    • （一）最佳估计数的确定
      • 所需支出金额连续范围且各结果发生可能性相同：取平均数（如未决诉讼）
      • 所需支出金额不连续范围，或连续但各结果发生可能性不同：1、单个项目（取最可能发生的金额，如未决诉讼、未决仲裁）； 2、多个项目(按照各种可能结果及相关概率计算确定即加权平均数，如产品质量保证涉及多个客户)
    • （二）预期可获得补偿的处理
      • 确认条件
        • 或有负债→预计负债（前提条件）；
        • 企业清偿因或有事项而确认为的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿；
        • 补偿金额基本确定能收到且≤预计负债账面价值
        • 分录：借：其他应收款（单独确认资产） 贷：营业外支出（冲减原确认损失）
      • 常见情形：交通事故企业从保险公司获合理赔偿；索赔中企业对索赔人或第三方提出的赔偿要求
    • （三）预计负债的计量需要考虑的其他因素
      • 1. 风险和不确定性
        • 谨慎原则
      • 2. 货币时间价值（如固定资产弃置费用用现值）
      • 3. 未来事项（技术进步、相关法规出台等）
        • 不应考虑预期处置相关资产的利得或损失
  • 三、对预计负债账面价值的复核（会计估计变更）
    • 企业应在资产负债表日对预期负债账面价值进行复核，确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数，应调整
• 或有事项会计处理的具体应用
  • 一、未决诉讼或未决仲裁
    • 计提“很可能”发生的诉讼损失
      • 借：管理费用——诉讼费 营业外支出 贷：预计负债
    • 当期实际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额
      • 1、资产负债表日合理预计了预计负债，直接计入或冲减当期营业外支出
        • 借：预计负债 营业外支出（可借可贷） 贷：银行存款/其他应付款
      • 2、资产负债表日未合理预计损失或不恰当地多计或少计，按照重大会计差错更正
        • 借：预计负债 以前年度损益调整——营业外支出 贷：银行存款/其他应付款
      • 3、资产负债表日无法合理预计因而未确认预计负债，在该项损失实际发生的当期，直接计入当期营业外支出
        • 借：营业外支出 贷：银行存款/其他应付款
      • 4、资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的未决诉讼，按照资产负债表日后事项的有关规定进行会计处理
        • 借：预计负债 以前年度损益调整——营业外支出 贷：银行存款/其他应付款
  • 二、产品质量保证
    • 确认与产品质量保证有关的预计负债
      • 计提时
        • 借：销售费用——产品质量保证 贷：预计负债——产品质量保证
          • 发生时
            • 借：预计负债——产品质量保证 贷：银行存款或原材料等
      • 注意
        • 1、如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；（会计估计变更）
        • 2、在某特定批次产品保修期结束时，应将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额
          • 借：预计负债 贷：销售费用
        • 3、已确认预计负债的产品不再生产应在质量保证期满后，将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额
          • 借：预计负债 贷：销售费用
  • 三、亏损合同
    • （一）概述
      • 待执行合同（不属于或有事项）：各方未履行任何合同义务，或部分履行同等义务的合同
      • 亏损合同（作为或有事项）：履行合同义务不可避免发生的成本超过预期经济利益的合同
        • 是否确认预计负债
          • 与亏损合同相关义务不需支付任何补偿即可撤销，不存在现时义务，不应确认预计负债
          • 相关义务不可撤销，就存在支付的现时义务、经济利益很可能流出、能可靠计量，应确认预计负债
    • （二）具体处理原则
      • 预计负债确认原则（履行该合同的成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中的较低者）
        • 合同存在标的资产
          • 履行合同（若成本金额低）
            • 产品完全完工
              • 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备
                • 减值损失=预计售价-成本
            • 产品部分完工
              • 有标的部分
                • 1、先对标的资产进行减值测试，计提减值损失
                  • 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备
                • 2、预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债
                  • 借：营业外支出 贷：预计负债
                • 标的资产减值金额=存货账面价值+进一步加工成本-预计售价
              • 无标的部分
                • 计提时
                  • 借：营业外支出 贷：预计负债
                    • 完工后
                      • 借：预计负债 贷：库存商品
          • 不履行合同（若补偿金额低）
            • 存货减值损失
              • 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备
                • 成本-市价
            • 预计支付的违约金
              • 借：营业外支出 贷：预计负债
        • 合同不存在标的资产
          • 履行合同（若成本金额低）
            • 产品未开工确认亏损金额
              • 借：营业外支出 贷：预计负债
            • 产品完工后
              • 借：预计负债 贷：库存商品
            • 履行合同时：主营业务收入=主营业务成本
          • 不履行合同（若补偿金额低）
            • 预计支付的违约金
              • 借：营业外支出 贷：预计负债
            • 支付违约金
              • 借：预计负债 贷：银行存款
  • 四、重组义务
    • （一）重组义务的确认
      • 1、定义：企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为（关、停、并、转）
      • 2、范围（重组事项）
        • （1）出售或终止企业的部分业务；（2）对企业的组织结构进行较大调整；（3）关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。
      • 2.重组义务的确认
        • （1）企业因重组承担了重组义务
          • ①有详细、正式的重组计划
          • ②该重组计划已对外公告
        • （2）满足预计负债的确认条件
        • 才能确认预计负债
    • （二）重组义务的计量
      • 与重组有关的直接支出（企业应按照与重组有关的直接指出确认预计负债金额，计入当期损益）
        • 定义
          • 直接支出是指企业重组必须承担的直接支出
        • 包括
          • a.自愿遣散
          • b.强制遣散（如果自愿遣散目标未满足）
          • 辞退福利：借：管理费用 贷：应付职工薪酬
          • c.将不再使用的厂房的租赁撤消费
            • 借：营业外支出 贷：预计负债
          • 影响损益（a.b影响营业利润和利润总额，c只影响利润总额）
        • 不包括（即不是与重组有关的直接支出）
          • 支出与继续进行的活动相关
            • d.将职工和设备从拟关闭的工厂转移到继续使用的工厂
            • e.剩余职工的再培训
            • f.新经理的招募成本
            • g.推广公司新形象的营销成本
            • h.对新分销网络的投资
            • j.重组的未来可辨认经营损失（最新预计值）
            • 不做分录
          • k.特定不动产、厂场和设备的减值损失
            • 借：资产减值损失 贷：固定资产减值准备
            • 影响损益（影响影响营业利润和利润总额）
• 或有事项的列报
  • 一、预计负债的列报
    • （一）资产负债表
      • 单独反映or多项总括反映
    • （二）利润表
      • 合并反映（相关费用支出与其他同类项合并）
    • （三）会计报表附注
      • 需披露：①预计负债种类、形成原因以及经济利益流出不确定性；②各种预计负债期初、期末余额和本期变动情况；③与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额
  • 二、或有负债的披露
    • 极小可能
      • 不披露
    • 可能
      • 披露
        • a.或有负债种类及其形成原因
        • b.经济利益流出不确定性
        • c.预计产生的财务影响，以及获得补偿的可能性；无法预计的，应当说明原因
        • 备注：如果披露未决诉讼、未决仲裁，预期对企业会造成重大不利影响，无需披露。但要披露该未决诉讼、未决仲裁的性质，以及没有披露这些信息的事实和原因
    • 很可能
      • 确认
  • 三、或有资产的披露
    • 很可能会给企业带来经济利益
      • 披露
        • 或有资产形成的原因
        • 预计产生的财务影响
    • 基本确定
      • 确认