CPA-会计-27、合并财务报表

注册会计师-会计-第二十七章 合并财务报表，将知识点进行了归纳和整理，帮助学习者理解和记忆。直击重点，可以作为学习笔记和复习资料，帮助大家系统地回顾和巩固所学知识，知识点系统且全面，希望对大家有所帮助！

合并报表

• 合并范围的确定
  • 以“控制”为基础，确定合并范围
    • 控制
      • 指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额
      • 基本要素
        • 因涉入被投资方而享有可变回报
        • 权力，权力影响其回报金额
      • 具体判断
        • 被投资方的设立目的和设计
        • 判断通过涉入被投资方的活动享有的是否为可变回报
        • 判断投资方是否对被投资方拥有权力，并能够运用此权力影响回报金额
      • 权力的定义
        • 一种实质性权利
      • 权力的一般来源——表决权
      • 来自于表决权以外的其他权利——来自合同安排
  • 纳入合并范围的特殊情况——对被投资方可分割部分的控制
    • 同时满足下列条件
  • 合并范围的豁免——投资性主体
    • 豁免规定
      • 基本原则
        • 母公司应当将其全部子公司纳入合并范围
      • 特殊情况
        • 如果母公司是投资性主体，则只应将那些为投资性主体的投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围，其他子公司不应予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产进行核算
    • 投资性主体的定义
      • 类似于“基金公司”
  • 控制的持续评估
• 编制原则、前期准备事项及程序
  • 编制原则
    • 基本原则
      • 真实可靠、内容完整
    • 特点
      • 反映的对象是由母公司和其全部子公司组成的会计主体
      • 会计主体是企业集团
      • 抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易
      • 子主题
    • 特定原则
      • 以个别财务报表为基础编制
      • 一体性原则
      • 重要性原则
    • 特殊做法
  • 构成
    • 4表一注
  • 前期准备事项
    • 统一母子公司的会计政策
      • 可调
      • 可重新编制
    • 统一母子公司的资产负债表日及会计期间
      • 可调
      • 可重新编制
    • 对子公司以外币表示的财务报表进行折算
    • 收集编制合并财务报表的相关资料
  • 编制程序
    • 设置合并工作底稿
    • 加总 ， 合计数额
    • 编制调整分录与抵销分录
    • 计算合并财务报表各项目的合并数额
      • 资产类项目：加借减贷
      • 负债类项目和所有者权益类项目：加贷减借
      • 有关收益类项目：加贷减借
      • 有关成本费用类项目（加借减贷）和有关利润分配的项目
    • 填列合并财务报表
• 同控
  • 合并日
    • 编制合并日的合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表
  • 合并日
    • 抵权益
      • 不承认母公司的长投、不承认子公司的所有者权益
      • 借:股本(实收资本) 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 贷:长期股权投资 少数股东权益
      • 例27-14
        • 甲 -> A 28600 80% 同控 , A 公允 35000，审计相关费用120 ， A公司个别财务报表中的资产、负债数据与其在最终控制方合并财务报表中的数据相同 （说明没有商誉） A公司资产负债表，A公司股东权益总额为32 000万元，其中： 股本　　　　　　　 20 000万元 资本公积　　　　　　8 000万元 盈余公积　　　　　　1 200万元 未分配利润　　　　　2 800万元
          • 个别报表
            • 借：长期股权投资 25600 （32*80%） 资本公积-股本溢价 3000 贷：银行存款 28600
            • 借：管理费用 120 贷：银行存款 120
          • 合并报表
            • 抵权益
              • 借：股本 20 000 资本公积 8000 盈余公积 1200 未分配利润 2800 贷：长期股权投资 25600 少数股东权益 6400
            • 恢复留存收益
              • 借：资本公积 3200（注意上限） 贷：盈余公积 1200*80%=960 未分配利润 2800*80% = 2240
    • 合并日回复留存收益
      • 借：资本公积　（注意上限） 　贷：盈余公积　(×持股比例） 　　　未分配利润　(×持股比例）
  • 合并日后
    • 合表承认的是权益法的长投，强调账面价值
    • 合并日当年年末
      • 成本法->权益法
        • 最早发生在当年年末
        • 3补
          • 补权益法的3个明细科目
          • 1.净利润或发生净亏损
            • 借：长期股权投资 （利润*持股比例） 　贷：投资收益 或反向
          • 2.子公司其他综合收益引起的变动
            • 借：长期股权投资 　贷：其他综合收益
          • 3.除1.2 以外的所权变动
            • 借：长期股权投资 　贷：资本公积
        • 1调
          • 宣告发放股利
            • 借：投资收益 　贷：长期股权投资
      • 计算调整后的长投
        • = 成本法长投 + 3补1调
      • 抵权益
        • 恢复留存收益的也要写
      • 抵损益
        • 抹掉子公司利润分配的痕迹
        • 年初未分配利润 + 本年净利润 = 年末未分配利润 + 本年减少
          • 本年净利润
            • 投资收益
            • 少数股东损益 （利润 * 少数股东持股比例）
              • 提取盈余公积
              • 对所有者（或股东）的分配
        • 抹掉子公司利润分配的痕迹，用的都是子公司抓过来的数据
        • 借：投资收益　　（×比例） 　　少数股东损益　（×比例） 　　年初未分配利润 　贷：提取盈余公积 　　　对所有者（或股东）的分配　 　　　年末未分配利润　
      • 如果宣告的股利还没发放，还要抵消应付股利和应收股利
        • 借：其他应付款——应付股利 　贷：其他应收款——应收股利
      • 合并日的恢复留存收益每年都要写
    • 第二年年末
      • 1.将以前年度的合表调整分录数据抄过来
        • 项目还在正常写， 不在的 -> 年初未分配利润 损益类->年初未分配利润
      • 2.提现报告年度的抵消调整分录
• 非同控
  • 购买日
    • 调整评估增值/减值
      • 增值
        • 借：固定资产—原价/存货/无形资产 　贷：递延所得税负债 　　　资本公积（倒挤）
      • 减值
        • 借：递延所得税资产 　　资本公积（倒挤） 　贷：固定资产—原价/存货/应收账款/无形资产等
    • 抵权益
      • 借：股本（实收资本） 　　资本公积（调整后的金额） 　　其他综合收益 　　盈余公积 　　未分配利润 　　商誉（借方差额） 　贷：长期股权投资 　　　少数股东权益 　　　盈余公积、未分配利润（贷方差额）
    • 母公司合并成本大于取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的差额，作为合并商誉在合并资产负债表中列示
    • 例27-16
      • 20x1.1.1 甲 增发 10000股，面值 1 ，市价 2.95 ， 取得A公司70% ，非同控 A公司原本的所有者权益与27-14 一致 资产负债表和评估确认的资产负债数据如下
        • 评估增减值
          • 借：固定资产-原价 3000 存货 1100 贷： 应收账款 100 资本公积 4000 递延所得税资产 4000*0.25=1000
        • 抵权益
          • 合并商誉 =29 500-36 000×70%=4 300
          • 借：股本 20000 资本公积 8000+4000 盈余公积 1200 未分配利润 2800 商誉 4300 贷：长期股权投资 29500 少数股东权益 36000*30%
  • 购买日后
    • 八步法
      • 评估增减值
      • 后续变动
        • 补提折旧、转回递延所得税负债
      • 调整后的净利润
        • 账面净利润（子公司）±评估增值或减值对净损益的影响±因递延所得税负债（或资产）转回而影响的所得税费用
      • 调整后的未分配利润
        • =年初未分配利润（调整后）±调整后的净利润或净亏损－子公司的利润分配项目等（分配股利、提取盈余公积）
      • 成本法→权益法（3补1调）
      • 计算调整后的长投
      • 抵权益
        • 借：股本（实收资本） 　　资本公积（调整后的金额） 　　其他综合收益 　　盈余公积 　　未分配利润（调整后的金额） 　　商誉（借方差额） 　贷：长期股权投资（母公司） 　　　少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例） 　　　营业外收入、盈余公积、未分配利润（贷方差额）
      • 抵损益
        • 借：投资收益（调整后的净利润×70%） 　　少数股东损益（调整后的净利润×30%） 　　年初未分配利润（已知） 　贷：提取盈余公积 　　　对所有者（或股东）的分配 　　　年末未分配利润（调整后的未分配利润）
    • 当年年末
      • 照抄购买日的评估增减值
      • 八步法（剩余7步）
    • 第二年年末
      • 交代上一年
        • 项目还在正常写， 不在的 -> 年初未分配利润 损益类->年初未分配利润
      • 增减值的后续变动
        • 交代上年
      • 调整后的净利润
      • 调整后的未分配利润
        • 用第1年年末的调整后的净利润当做第2年年初未分配利润
      • 计算调整后的长期股权投资
      • 抵权益
      • 抵损益
    • 补充例题
      • 2x21.1.1 甲买乙 40000w 80% 控制 ， 当日，乙账面：35 000万元，其中股本12 000万元，资本公积20 000万元，其他综合收益2 000万元，盈余公积200万元，未分配利润为800万元 与公允价值的差异如下：
      • 其中： 乙公司无形资产未来仍可使用10年，预计净残值为零，采用直线法摊销，乙公司的无形资产作为管理使用，无形资产的摊销年限、摊销方法、预计净残值均与税法规定一致。 至2×21年年末，应收账款按购买日评估确认的金额收回，评估确认的坏账已核销； 上述或有负债为乙公司因产品质量纠纷引起的诉讼而形成的，因购买日乙公司未满足预计负债确认条件而未予确认，年末乙公司败诉，并支付赔偿款100万元。 所得税税率均为25%
      • 此外，2×22年初乙公司按面值发行了一项附有赎回选择权且有权决定优先股股利发放时间的可累积优先股，面值总额为1 000万元，股息支付率为10%。乙公司将其确认为一项权益工具（其他权益工具），当年已宣告但尚未发放的可累积优先股现金股利为40万元。 甲公司没有认购（★★）乙公司发行的优先股
      • 要求1 ：编制购买日甲公司个别财务报表及合并财务报表的相关分录
        • 个表
          • 借：长期股权投资 40000 贷：银行存款 40000
        • 合表
          • 评估调整
            • 借：无形资产-原价 1000 递延所得税资产 75 (200+100)*25% 贷：应收账款 200 预计负债 100 递延所得税负债 250(1000*25%) 资本公积 525 700*0.75
          • 抵权益
            • 借：股本 12000 资本公积 20525 盈余公积 200 未分配利润 800 其他综合收益 2000 商誉 11580 (40000－35525×80%) 贷：长期股权投资 - 乙公司 40000 少数股东权益 7105(35525×20%)
      • 要求2 ： 编制2×21年和2×22年合并财务报表的相关调整、抵销分录
        • 2021
          • 评估增值
            • 照抄购买日
          • 后续变动
            • 应收账款
              • 借：应收账款 200 贷： 信用减值损失 200 借：所得税费用 50 贷：递延所得税资产 50
            • 预计负债
              • 借：预计负债 100 贷：营业外支出 100 借：所得税费用 25 贷： 递延所得税资产 25
            • 无形资产
              • 借：管理费用 100 贷：无形资产-累计摊销 100 借：递延所得税负债 25 贷：所得税费用 25
          • 计算调整后的净利润
            • 3000 + （200（无形资产）+100（预计负债）-100（无形资产））*75% = 3150
          • 计算调整后的未分配利润
            • = 年初 + 调整后的净利润 - 提取盈余公积 - 分配现金股利 = 800 + 3150 - 300 - 1000 = 2650
          • 成本法 -> 权益法
            • 实现净利润 3150
              • 借：长期股权投资 2520 贷：投资收益 2520
            • 分配现金股利 1000
              • 借：投资收益 800 (1000*80%) 贷：长期股权投资 800
            • 其他综合收益 100
              • 借: 长期股权投资 80 100*80% 贷：其他综合收益 80
          • 计算调整后的长投
            • 原40000 + 2520 -800 + 80 = 41800
          • 抵权益
            • 借：股本 12000 资本公积 20525 盈余公积 200 + 300 未分配利润 2650 （调整后） 其他综合收益 2000 + 100 商誉 11580 (保持不变) 贷：长期股权投资 - 乙公司 41800 (调整后) 少数股东权益 7555 （倒挤 = 子公司长投 * 20%）
          • 抵损益
            • 借：投资收益 3150 * 80% 少数股东损益 3150 * 20% 年初未分配利润 800 贷：提取盈余公积 300 对所有者（股东） 的分配 1000 年末未分配利润 2650
            • 抵销应付股利和应收股利
              • 借： 其他应付款 - 应付股利 1000*80% 贷： 其他应收款 - 应收股利
        • 2022
• 内部交易
  • 内部销售收入和内部销售成本的抵销处理
    • 商品交易
      • 全部实现销售时
        • 例27-19
        • 借：营业收入 3000 （内部销售收入） 　贷：营业成本　 3 000
      • 未实现对外销售时
        • 例27-20
        • 借：营业收入　2 000（内部销售收入）　 贷：营业成本　 1 400 　　　存货　 600 （未实现的 = 加价 * 未售出比例）
    • 购买企业内部购进的商品作为固定资产使用时的抵销处理
      • 借：营业收入　　 500 　贷：营业成本　 400 　　　固定资产——原价　100
      • 买卖固定资产，下个月开始补提折旧
    • 集团内部商品购销交易抵销土地增值税和增值税的处理
      • 集团内转让房地产缴纳的土地增值税
        • 合并报表不承认土地增值
        • 出售时才承认实现增值利得，将已缴纳的土地增值税转入当期损益
        • 分录
          • 个表
            • 借：税金及附加 150（已知） 　贷：应交税费—应交土地增值税　150
          • 合表
            • 借：营业收入 1 500 　贷：营业成本 1000 　　　存货　500
            • 不承认土地增值税
              • 借：××资产（如：其他流动资产）150 　贷：税金及附加　150
            • 第二年出售，年末
              • 借：××资产（如：其他流动资产）　　　　150 　贷：年初未分配利润　　　　　　　　　　　150 借：税金及附加　　　　　　　　　　　　　150 　贷：××资产（如：其他流动资产）　　　　150
      • 集团内交易中产生的单方计提的增值税 （销售方：免征增值税、购买方：计算抵扣）
        • 母公司A 卖商品给 子公司B ，子公司B公司将采购对价的10%计提进项税额，将剩余90%计入采购成本
        • 个表
          • A公司
            • 借：银行存款　1 000 　贷：主营业务收入 1 000 借：主营业务成本　 800 　贷：库存商品　800
          • B公司
            • 借：原材料　 900 　　应交税费—应交增值税（进项税额） 　　　　　　　　　　　　　　　 100 　贷：银行存款　　1 000
        • 合表
          • 交易当年
            • 借：营业收入　　1 000 　贷：营业成本　　 800 　　　存货　　 100（900-800） 　　　递延收益　100
          • 以后随着后续产品实现向第三方销售时再转入当期损益（下一年）
            • 借：年初未分配利润　 200 　贷：营业成本　 100 　　　递延收益　100 借：递延收益　 100 　贷：营业成本　 100
  • 连续编制合并财务报表时内部销售商品的合并处理
    • 第一年
      • 借：营业收入 　贷：营业成本
      • 借：营业成本 　贷：存货
      • 借：递延所得税资产 贷：所得税费用 盯着“存货”
    • 第二年
      • 交代上一年
        • 借：年初未分配利润 　贷：年初未分配利润
        • 借：年初未分配利润 　贷：营业成本
        • 借：递延所得税资产 　贷：年初未分配利润
      • 借：营业成本 （本期未售出+上期未售出） 贷：存货
      • 借：递延所得税资产 　贷：所得税费用 注：“盯着存货”，算出应有余额，多退少补
  • 存货跌价准备的合并处理
    • 初次编制
      • 合表承认的成本 > 可变现净值 ？
        • 全部冲回
        • 部分冲回
        • 转回跌价 转回递延
    • 连续编制
      • 第二年
        • 抵销上年内部销售收入与内部销售成本
        • 抵销上年内部销售形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益
          • 存货 -> 营业成本
        • 交代上一年
        • 存货跌价准备的连续抵消
          • 抵期初
            • 交代上一年
            • 借：存货——存货跌价准备 　贷：年初未分配利润
          • 抵销售
            • 上期购入、本期销售
            • 借：营业成本（按本期出售比例） 　贷：存货——存货跌价准备
          • 抵差额
            • 借：存货——存货跌价准备 　贷：资产减值损失 或反向
        • 抵销本年内部销售收入与内部销售成本
        • 确认本期期末存货的未实现的内部销售损益（★★★本期+上期）
    • 补充例题
      • 甲公司以20 000万元购入乙公司60%的股权，假定属于非同一控制下的企业合并。 2×21年12月，甲公司向乙公司销售一批商品，不含增值税的销售价格为1 000万元，销售成本800万元，货款年末已经收到。乙公司购入商品当年未售出，已知该存货的可变现净值990万元，年末计提存货跌价准备10万元。 2×22年，乙公司将上年所购商品全部售出。 甲公司和乙公司适用的所得税税率均为25%。 要求： 编制2×21年和2×22年甲公司合并财务报表有关业务的抵销分录。
      • 2x21
        • 借：营业收入 1000 贷：营业成本 1000
        • 借：营业成本 200 贷：存货 200
        • 借：存货-存货跌价准备 10 贷：资产减值损失 10
        • 借：递延所得税资产 47.5 (200-10)*25% 贷：所得税费用 47.5 ps:200-10 是存货
      • 2x22
        • 交代上一年
          • 借：年初未分配利润 200 贷：营业成本 200
          • 借：存货-存货跌价准备 10 贷：年初未分配利润 10
          • 借：递延所得税资产 47.5 贷：年初未分配利润 47.5
        • 抵销售
          • 借：营业成本 10 贷：存货-存货跌价准备 10 10*10/10
        • 抵消差额
          • 借：所得税费用 47.5 贷：递延所得税资产 47.5
    • 补充例题
      • 甲公司是乙公司的母公司，所得税税率为25%，2×21年和2×22年发生如下业务： 2×21年乙公司从甲公司购入A商品100件，每件售价10万元，单位成本为7万元，当年乙公司对外销售A商品70件，每件销售价格为12万元，年末结存A商品30件，当年A商品每件可变现净值为8万元。 2×22年乙公司对外销售A商品20件，至年末库存A商品10件，A商品每件可变现净值为6万元。
      • 2x21
        • 借：营业收入 1000 贷：营业成本 1000
        • 借：营业成本 90 贷：存货 90
        • 借：存货-存货跌价准备 60 贷：资产减值损失 60
        • 借：递延所得税资产 7.5 （90-60）*25% 贷：所得税费用 7.5
      • 2x22
        • 交代上一年
          • 借：年初未分配利润 90 贷：营业成本 90
          • 借：存货-存货跌价准备 60 贷：年初未分配利润 60
          • 借：递延所得税资产 7.5 贷：年初未分配利润7.5
        • 抵销售
          • 借：营业成本 40 贷：存货-存货跌价准备 60*20/30=40
        • 抵消差额
          • 存货跌价准备在合并报表的应有余额 10
          • 个别财务表已计提的减值 (10-6)*10=40
          • 根据丁字账余额，还应计提 10的减值
          • 借：存货——存货跌价准备　10 　贷：资产减值损失　10
        • 借：营业成本 (10-7)*10=30 贷：存货 30
        • 递延所得税
          • 期初已有 7.5
          • 期末应有 (-60+40-10+30)*25% = 0
          • 借：所得税费用 7.5 贷： 递延所得税资产 7.5
• 内部债务
  • 概述
    • 借：债务类 　贷：债权类
    • 内部债权投资等与应付债券的合并处理
      • 借：应付债券 　贷：债权投资等
      • 到期还本付息
        • 借：投资收益 　贷：财务费用/在建工程
      • 分期付息、到期还本
        • 借：其他应付款—应付利息 　贷：其他应收款—应收利息
        • 借：投资收益 　贷：财务费用/在建工程
    • 特殊情况
      • 子主题
  • 内部应收应付款项及其坏账准备的合并处理 （抵原值）
    • 例27-30
      • 甲公司为A公司的母公司。甲公司本期个别资产负债表应收账款中有580万元为应收A公司账款，该应收账款账面余额为600万元，甲公司当年计提坏账准备20万元 应收票据中有390万元为应收A公司票据，该应收票据账面余额为400万元，甲公司当年计提坏账准备10万元。 A公司本期个别资产负债表中应付账款和应付票据中列示有应付甲公司账款600万元和应付甲公司票据400万元
        • 借：应付账款　600（580＋20） 　贷：应收账款　600
        • 借：应付票据　400 　贷：应收票据　400
        • 借：应收账款——坏账准备　　20 　　应收票据——坏账准备　　10 　贷：信用减值损失　30
  • 连续编制合并财务报表时内部应收款项及其坏账准备的合并处理
    • 上年
      • 抵销本年应收账款与应付账款
        • 借：应付账款 　贷：应收账款
      • 抵销本年坏账准备与信用减值损失
        • 借：应收账款—坏账准备 　贷：信用减值损失
      • 因冲减坏账准备，个别报表中原已确认的递延所得税资产予以转回
        • 借：所得税费用 　贷：递延所得税资产
    • 本年
      • 抵销本年应收账款与应付账款
        • 借：应付账款（只抵销本期期末数） 　贷：应收账款
      • 抵销上期计提的坏账准备 （抵期初）
        • 借：应收账款—坏账准备 　贷：年初未分配利润
      • 因冲减坏账准备，上期原已确认的递延所得税资产予以转回
        • 借：年初未分配利润 　贷：递延所得税资产
      • 交代上一年
      • 抵销本年确认的（或冲减的）坏账准备 （★★与个表相反：针对本年变动的部分） （抵差额）
        • 借：应收账款—坏账准备 　贷：信用减值损失
      • 因调整个别财务报表的坏账准备，相应调整原已确认的（或冲减的）递延所得税资产
        • 借：所得税费用 　贷：递延所得税资产
    • 例27-33
      • 承【例27-30】 + 甲公司本期个别资产负债表应收账款中有应收A公司账款538万元，该应收账款账面余额为550万元，甲公司对该应收账款累计计提坏账准备12万元，其中上期结转至本期的坏账准备20万元，本期冲减坏账准备8万元； 应收A公司票据374万元，该应收票据账面余额为380万元，甲公司对其累计计提坏账准备6万元，其中上期结转至本期的坏账准备10万元，本期冲减坏账准备4万元。
    • 补充例题
      • 甲公司以20 000万元购入乙公司60%的股权，假定属于非同一控制下的企业合并。 2×21年12月，甲公司向乙公司销售一批商品，不含增值税的销售价格为1 000万元，销售成本800万元，货款至年末尚未收到。 甲公司为此计提坏账准备30万元。乙公司购入商品当年全部出售给独立的第三方。 2×22年，乙公司向甲公司支付了全部货款（假定不考虑增值税的影响因素）。 甲公司、乙公司适用的所得税税率均为25%，假设不考虑增值税等其他因素。 要求：编制2×21年和2×22年甲公司合并财务报表有关业务的抵销分录。
• 内部固定资产交易
  • 固定资产交易是下月开始计提折旧
  • 内部固定资产交易概述
  • 合并处理
    • 抵销处理
      • 固定资产 → 固定资产
        • 借：资产处置收益　 220 　贷：固定资产——原价　220
      • 产品→固定资产
        • 借：营业收入　　 1 680 　贷：营业成本　1 200 　　　固定资产——原价　 480
    • 交易当期且计提折旧的合并处理
      • 抵销多提折旧
        • 借：固定资产——累计折旧 　贷：管理费用
    • 确认本年的递延所得税资产
      • 借：递延所得税资产 　贷：所得税费用
    • 第一年
  • 取得后至处置前期间的合并处理
    • 第二年
      • 抵销未实现的内部交易损益
        • 借：年初未分配利润 　贷：固定资产—原价
      • 抵销上年多计提的折旧
        • 借：固定资产—累计折旧 　贷：年初未分配利润
      • 映上年确认的递延所得税资产
        • 借：递延所得税资产 　贷：年初未分配利润
      • 交代上一年
      • 抵销本年（第2年）多提的折旧
        • 借：固定资产—累计折旧 120 　贷：管理费用 120
      • 针对虚增部分对应的本期折旧
        • 借：所得税费用 　贷：递延所得税资产 120*25%
  • 清理期间的合并处理
    • 哪一年报废清理，哪一年将与固定资产相关的项目全部换成“营业外收入”或“营业外支出” 使用期满，不会再有新的折旧产生
    • 情况
      • 期满清理
        • 1.交代上一年 2.将“固定资产” -> “资产处置收益”
        • 将上述抵销分录1、2 和 3，可以合并为： 借：年初未分配利润　　　　 120 　贷：管理费用　　　　　　　 120
      • 超期清理
        • 期满之后不需要再编制抵消分录
      • 提前清理
        • 1.交代上一年 2.将“固定资产” -> “资产处置收益”
• 内部无形资产交易
  • 处理基本与固定资产相同 特殊：买卖当月计提摊销
  • 交易当期的合并处理
    • 子主题
  • 持有期间的合并处理
    • 子主题
  • 摊销完毕的期间的合并处理
    • 子主题
• 特殊交易
  • 追加投资的会计处理
    • 母公司购买子公司少数股东股权 (原来60% + 第二次买15%)
      • 控制权没有改变：合并财务报表层面实质上是股东间的权益性交易
      • 商誉在购买日确认后保持不变
      • 个表
        • 不形成控股合并形成的长期股权投资：不属于企业合并
      • 合并报表
        • 因控制权未发生改变，商誉只反映原投资部分，新增持股比例在合并财务报表中不确认商誉
        • 商誉与再次购买时可辨认净资产的公允价值无关
        • 合并资产负债表应调整资本公积 （或调整资本公积、盈余公积和未分配利润） ＝支付价款－新增长期股权投资相对应享有 子公司自购买日开始持续计算净资产份额
    • 因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资方实施控制
      • 按公允价值计量 -> 成本法 (原来5% + 第二次买60%)
        • 个表
          • 原投资部分
            • 先卖后买
            • 借：长期股权投资（公允价值） 　贷：交易性金融资产—成本/公允价值变动等 （账面价值） 　　　投资收益（可借可贷）
          • 再次投资部分
            • 借：长期股权投资（新增投资成本） 　贷：银行存款等 （支付对价的公允价值）
          • 原持有股权的公允价值与账面价值之间的差额应当全部转入改按成本法核算的当期投资收益等
        • 合表
          • 啥都不需要调
      • 权益法 -> 成本法 （30% + 35%）
        • 个表
          • 新买的
            • 花多少钱记多少长投，公允价值
          • 原来的份额
            • 从有明细的长投变为没有明细的长投，没有处置，账面价值
            • 原来的其他综合收益、资本公积暂不处理
          • 总体原则
            • 应当按照原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成本
              • 借：长期股权投资（原股权+新增投资成本） 　贷：长期股权投资—投资成本 　　　　　　　　　—损益调整（可借可贷） 　　　　　　　　　—其他综合收益（可借可贷） 　　　　　　　　　—其他权益变动（可借可贷） 　　　银行存款等（新增投资成本） 　　　　　（支付对价的公允价值）
            • 购买日之前持有的股权采用权益法核算的 （★★★暂不作处理，处置时再结转）
        • 合表
          • 之前持有的、重新计量， 差额计入当期投资收益
            • 借：长期股权投资（购买日公允价值） 　贷：长期股权投资（原账面价值） 　　　投资收益（可借可贷）
          • 之前的其他综合收益（可转损益部分）、其他所有者权益变动的，-> 当期损益等
            • 借：其他综合收益/资本公积 　贷：投资收益等
    • 通过多次交易分步实现同一控制下企业合并
    • 本期增加子公司或业务时编制合并财务报表的相关规定
  • 处置对子公司投资的会计处理
    • 需要追溯调整
    • 不丧控的情况下
      • 个表
        • 确认有关处置损益
      • 合表
        • 合表承认的投资收益是0
        • 差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润
    • 丧失控制权
      • 合表
        • 剩余股权按照丧控日公允价值计量
        • 计算合表层面的投资收益
          • [（处置股权取得的对价＋剩余股权公允价值）－原有子公司自购买日开始持续计算的净资产×原持股比例]－商誉±其他综合收益（可转损益的部分）、其他所有者权益变动×原持股比例
      • 一次交易处置子公司
        • 成本法 -> 权益法
          • 终止确认出售的部分
            • 借：银行存款 　　长期股权投资减值准备 　贷：长期股权投资 　　　投资收益（可借可贷）
          • 剩余部分 按公允价值重新计量
            • 原投资时点：剩余20%的部分（2×21年1月1日）的有利或不利差额
              • 借：长期股权投资——投资成本 　贷：利润分配——未分配利润 　　　盈余公积
            • 调整以前年度的净损益、净利润应计入留存收益，本年度的计入投资收益
              • 以前年度 借：长期股权投资——损益调整 　贷：利润分配——未分配利润 　　　盈余公积
              • 借：长期股权投资——损益调整 　贷：投资收益
            • 补 3、4明细科目
    • 被动稀释导致的转换
      • 补充例题
        • 2×10年1月1日，甲公司以3 000万元现金取得乙公司60%的股权，能够对乙公司实施控制（非同一控制下的企业合并）；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为4 500万元（假定公允价值与账面价值相同）。 2×12年10月1日，乙公司向非关联方丙公司定向增发新股，增资2 700万元，相关手续于当日完成，甲公司对乙公司持股比例下降为40%，对乙公司丧失控制权但仍具有重大影响。 2×10年1月1日至2×12年10月1日期间，乙公司实现净利润2 500万元；其中，2×10年1月1日至2×11年12月31日期间，乙公司实现净利润2 000万元（以前年度）。 假定乙公司一直未进行利润分配，也未发生其他计入资本公积、其他综合收益相关的交易或事项，同时甲公司与乙公司之间未进行内部交易。甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积。假定剩余40%的股权的公允价值为3 980元。 不考虑相关税费等其他因素影响。
    • 本期减少子公司时编制合并财务报表的相关规定
  • 被动稀释
    • 增资前与增资后比较、差额调整资本公积 增资后大，增加资本公积 增资后小，冲减资本公积，不足的，冲减留存收益
  • 交叉持股
    • 含义
      • 母子公司相互持股
    • 合表
      • 母公司持有的子公司的长投，抵权益
      • 子公司持有的母公司股权
        • 转为合并财务报表中的库存股，作为所有者权益的减项
          • 借：库存股 （每期都抵销：数额为取得时的成本） 　贷：长期股权投资/交易性金融资产等
        • 投资收益（如利润分配或现金股利），抵销
          • 借：投资收益 　贷：对所有者（或股东）的分配
        • 按照公允价值计量的，同时冲销子公司累计确认的公允价值变动
          • 借：其他综合收益/公允价值变动损益 　贷：其他权益工具投资/交易性金融资产
  • 逆流交易的合并处理
    • 顺流
    • 逆流 = 顺流 + 冲减少数股东权益
      • 借： 少数股东权益 (未实现*持股比例) 贷：少数股东损益
    • 补充例题
      • 甲持有 乙 80% ，控制，增值税 13%，所得税25% 2×21年，乙->甲 销售100件，每件10，成本7 ，年末已售90件； 2×22年，乙->甲 销售120件，每件12万元，成本为8，至年末已对外销售产品6件（假定售出的均为2×21年购入的产品）
      • 第一年
        • 借：营业收入 1000 贷：营业成本 1000
        • 借：营业成本 3*10 贷：存货 30
        • 借：递延所得税资产 30*25% 贷：所得税费用 7.5
        • 借：少数股东权益 4.5 （30-7.5）*20% 贷：少数股东损益 4.5
      • 第二年
        • 交代上一年
          • 借：年初未分配利润 1000 贷：年初未分配利润 1000
          • 借：年初未分配利润 3*10 贷：营业成本 30
          • 借：递延所得税资产 30*25% 贷：年初未分配利润 7.5
          • 借：少数股东权益 4.5 30*（1-25%）*20% 贷：年初未分配利润 4.5
        • 借：营业收入 14400 贷：营业成本 14400
        • 借：营业成本 （12-8）*120 +(10-7)*4 贷：存货 492
        • 递延所得税
          • 期末应有余额 - 期初 = 492*25% - 7.5 = 115.50
          • 借：递延所得税资产 115.50 贷：所得税费用 115.50
        • 抵销少数股东权益
          • 期末应有-期初 = 492*（1-25%）*20%- 4.5 = 69.3
          • 借：少数股东权益 69.3 贷：少数股东损益 69.3
    • 补充例题
      • 甲持有 乙 80% ，控制，增值税 13%，所得税25% 2×21.6.30，乙 卖 甲 1件，1 000万，成本800万，作为管理用固定资产使用，当日达到预定可使用状态，假设甲公司对该固定资产按5年计提折旧，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，假定预计折旧年限，折旧方法和预计净残值与税法规定一致
      • 第一年
        • 抵消内部交易
          • 借：营业收入 1000 贷：营业成本 1000
          • 借：营业成本 200 贷：固定资产-原价 200
        • 固定资产折旧 （半年）
          • 借：固定资产-累计折旧 200/5*6/12=20 贷：管理费用 20
        • 确认递延
          • 借：递延所得税资产 180*25%=45 贷：所得税费用 45
        • 借：少数股东权益 180*75%*20%=27 贷：少数股东损益 27
      • 第二年
        • 交代上一年
          • 借：年初未分配利润 1000 贷：年初未分配利润 1000
          • 借：年初未分配利润 200 贷：固定资产-原价 200
          • 借：固定资产-累计折旧 200/5*6/12=20 贷：年初未分配利润 20
          • 借：递延所得税资产 180*25%=45 贷：年初未分配利润 45
          • 借：少数股东权益 180*75%*20%=27 贷：年初未分配利润 27
        • 固定资产 第二年的折旧 （整年）
          • 借：固定资产-累计折旧 200/5=40 贷：管理费用 40
        • 转回递延
          • 递延所得税的资产期末应有余额 （200-20-40）*25% 期初已有 45
          • 借：所得税费用 10 贷：递延所得税资产 10
        • 转回少数股东损益
          • 期末应有余额 = (200-20-40)*75%*20% 期初已有 27
          • 借：少数股东损益 6 贷：少数股东权益 6
• 所得税会计相关
• 相关披露
  • 子主题
    • 子主题