CPA《会计》第七章长期股权投资

会计里最难的一章，涵盖了长期股权投资的定义、取得方式、初始计量、后续计量以及核算方法的转换等多个方面。内容丰富，要点梳理，结构清晰，体系完整！非常值得学习！希望对你有帮助！

长期股权投资

• 1. 核算范围
  • 1.1. 定义、特点：没有报价，公允价值不能可靠计量，权益性投资
  • 1.2. 股权投资的类型
    • 控制——子公司
    • 共同控制——合营企业
    • 重大影响——联营企业
    • 长期股权投资
    • 无控制、无共同控制、无重大影响
      • 金融资产
  • 1.3. 取得方式
    • 合并
      • 三种合并形式
        • 吸收合并
        • 新设合并
        • 控股合并
          • 同一控制下控股合并
          • 非同一控制下控股合并
          • 只有控股合并才会形成长期股权投资
      • 初始计量原则
        • 取得时,按初始成本入账
        • 实际支付价款中含已宣告担未发放的现金股得作为应收项目处理
    • 其它方式
      • 支付现金取得
        • 成本为支付价款（含手续费等）
      • 发行权益性证券
        • 成本为发行证券的公允价值
      • 以非货币性资产交换、债务重组
      • 投资者投入
        • 按合同约定（不公允除外）
• 2. 初始计量
  • 2.1. 同一控制下控股合并 持股比例>50%
    • 以支付现金、转让非现金 资产和承担债务方式
      • 初始成本：被合并方所有者权益的账面价值的份额
        • 前提是：被合并方与合并方采取会计政策一致
        • 合并日账面价值为负数的，按零确认为初始成本
        • 如控制方通过非同一控制下企业合并，则初始成本还包含相关商誉金额
      • 初始成本与实际支付的差额
        • 调整资本公积（资本溢价或股本溢价）
        • 资本公积余额不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润
      • 审计、评估、法律等中介费用
        • 于发生时计入当期损益“管理费用”
      • 借：长期股权投资（对方账价 X 持比） 应收股利 *资本公积——资本溢价（股本溢价） *盈余公积 *利润分配——未分配利润 贷：银行存款 非现金资产（账面价值） 应付款项
    • 以发行股票方式
      • 股本：股份的面值总额
        • 差额：调整资本公积
      • 发行股票的手续费、佣金等
        • 抵减权益性证券溢价收入
        • 不足冲减的，冲减留存收益
      • 借：长期股权投资（对方账价 X 持比） 应收股利 *资本公积——资本溢价（股本溢价） *盈余公积 *利润分配——未分配利润 贷：股本（面值） 资本公积——资本溢价（股本溢价）
        • 支付佣金|、手续费 借：资本公积——资本溢价（股本溢价） 贷：银行存款
    • 原母公司在合并报表中确认的商誉——要加上
  • 2.2. 非同一控制下控股合并 持股比例>50%
    • 计量原则
      • 初始成本：以支付对价的公允价值作为长期股权投资的入账价值
      • 已宣告但未领取的现金股利，确认为应收项目
      • 现金 借：长期股权投资（付出公允价） 应收股利 贷：银行存款
      • 差额：计入当期损益
        • 商品——业务收入/成本
        • 材料——其他业务收入/成本
        • 无形资产——营业外收入/成本
        • 存货 借：长期股权投资 应收股利 贷：主营业务收入（公允价值） 应交税费-应交增值税（销项） 同时：借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品
          • 固定资产、无形资产等 借：长期股权投资 应收股利 *营业外支出 贷：无形资产（固定资产清理）等 应交税费-应交增值税（销项） *营业外支出
      • 审计、评估、法律等中介费用
        • 于发生时计入当期损益“管理费用”
      • 作为合并对价发行的权益/债务性工具的交易费用，计入工具的初始确认金额
  • 2.3. 合并以外其它方式取得 持股比例≦50%
    • 以支付现金取得
      • 借：长期股权投资（买价+费用） 应收股利 贷：银行存款（实付）
    • 合并方以发行权益性证券作业会并对付的
      • 借：长期股权投资（公允价） 应收股利 *资本公积——资本溢价（股本溢价） *盈余公积 *利润分配——未分配利润 贷：实收资本、股本（面值） 资本公积——资本溢价（股本溢价）
        • 支付佣金|、手续费 借：资本公积——资本溢价（股本溢价） 贷：银行存款
    • 投资者投入的长期股权投资
      • 成本确定：协议价——公允价
      • 借：长期股权投资（合同价） *资本公积——资本溢价（股本溢价） *盈余公积 *利润分配——未分配利润 贷：实收资本、股本（面值） 资本公积——资本溢价（股本溢价）
    • 非货币性资产交换取得
      • 借：长期股权投资 *营业外支出 贷：非货币性资产 *营业外收入 *投资收益
    • 通过债务重组取得
      • 借：长期股权投资 贷：应收账款
  • 2.4. 通过多步交易实现的企业合并
• 3. 后续 计量
  • 3.1. 成本法——子公司
    • 取得时，长期股权投资按照初始投资成本计价
      • 借：长期股权投资 贷：银行存款
    • 追加时，按支付的成本的公允价值及发生的交易费用调增账面价值
    • 宣告分派股利及利润的，投资方确认当期投资收益
      • 借：应收股利 贷：投资收益
    • 可回收金额小于账面价值时应计提减值准备
      • 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备
        • 不允许转回
        • 处置时 借：银行存款 长期股权投资（剩余改权益法） 贷：长期股权投资 *投资收益
    • 子公司将未分配利润或盈余公积直接转增股本，且未向投资方提供等值现金股利或利润的选择权时， 母公司不应确认相关的投资收益
    • 不以被投资单位权益变动而变动
  • 3.2. 权益法——合营、联营企业
    • 账户设置
      • 长期股权投资——投资成本：大体等于被投企业可辨认净资产公允价值X持股比值，若不等，需要调整
      • 长期股权投资——损益调整：购入股权后随着被投企业留存收益的变动而变动
      • 长期股权投资——所有者权益其他变动：购入股权后随着被投企业资本公积的变动而变动
      • 长期股权投资——其他综合收益
    • 初始投资成本的调整
      • 长期股权投资——投资成本：被投资企业可辨认资产公允价值 X 持股比例
      • 初始投资成本 > 投资时应享有的公允价值份额——不做账务处理
      • 初始投资成本 < 投资时应享有的公允价值份额——差额记营业外收入
      • 借：长期股权投资——投资成本（净资产公允价值份额） 贷：银行存款（实付） 营业外收入（差额）
    • 投资收益的确认（净利润）
      • 根据被投企业实现的净利润或经调整的净利润确认投资收益
      • 一般原则：如取得投资时被投企业有并资产、负债的公允价值与其账面价值不同时，需要对净利润进行调整加以确定
      • 内部交易的抵销：
        • 未实现的内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业部分，应当予以抵销
        • 内部交易损失属于资产减值损失的，应当全额确认
      • 借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益
    • 取得现金股利或利润
      • 被投企业分派股利，至其利润（所有者权益）减少，则投资企业长投份额也减少，帮减记长期投资
      • 自被投企业取得股利超过已确认损益调整的部分应视为投资成本的回收，冲减长投的账面价值
      • 借：应收股利 贷：长期股权投资——损益调整（未超过） *长期股权投资——成本（超过已确认损益调整部分差额）
    • 超额亏损的确认
      • 被投企业发生亏损
        • 长期股枝投资减记为零
        • 长期应收款
        • 或有负债
        • 账外务查
      • 以后期间实现盈利
        • 依次反方向冲减
• 4. 核算方法的转换
  • 4.1. 一般规律
    • 只要一方涉及金融资产，：原持有的股权投资应按照公允价值计量；原投资确认“资本公积”、 “其他综合收益”需要转入投资收益；但因其他权益工具投资涉及的“其他综合收益”需要转入留存收益。
    • 长期股权投资转换长期股权投资，原持有的股权投资应按照账面价值计量；其他综合收益或资本公积不需要转入投资收益。
  • 4.2. 七种情况
    • （1）5%（金融资产）→20%（权益法） （2）5%（金融资产）→60%（成本法）【涉及合并报表】 （3）20%（权益法）→60%（成本法）【涉及合并报表】 （4）20%（权益法）→5%（金融资产） （5）60%（成本法）→20%（权益法）【涉及合并报表】 （6）60%（成本法）→20%（权益法）【涉及合并报表，股权被稀释】 （7）60%（成本法）→5%（金融资产）【涉及合并报表】
  • 4.3. 公允价值——权益法 5%（金融资产）→20%（权益法）
    • 成本：原股权投资的公允价值加上为取得新增投资而应支付对价的公允价值
    • 成本 > 按照追加投资后全新的持股比例计算确定的应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额不调整长期股权投资的账面价值；
    • 成本<份额 ，差额应调整长期股权投资的账面价值，并计入当期营业外收入。
    • 交易性金融资产转换为权益法
      • 借：长期股权投资——投资成本 【原持有股权投资公允价值＋新增投资支付对价公允价值】 贷：交易性金融资产【原持有的股权投资的账面价值】 投资收益 【原持有的股权投资的账面价值与公允价值的差额】 银行存款等【新增投资而应支付对价的公允价值】 【提示】该金融资产终止确认时，之前计入公允价值变动损益的累计金额不再转入投资收益。
    • 其他权益工具投资转换为权益法
      • 借：长期股权投资——投资成本 【原持有股权投资公允价值＋新增投资支付对价公允价值】 贷：其他权益工具投资【原持有的股权投资的账面价值】 盈余公积、利润分配 【原持有的股权投资的账面价值与公允价值的差额】 银行存款等【新增投资而应支付对价的公允价值】 同时之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出， 计入留存收益。 借：其他综合收益【原计入其他综合收益的累计公允价值变动】 贷：盈余公积（或相反分录） 利润分配——未分配利润（或相反分录）
  • 4.4. 公允价值计量或权益法——转换为成本法
    • （即通过多次交换交易，分步取得股权最终形成非同一控制企业合并）
    • 5%（金融资产）→60%（成本法）
      • 交易性金融资产转换为成本法
        • 借：长期股权投资 【原持有股权投资公允价值＋新增投资支付对价公允价值】 贷：交易性金融资产【原持有的股权投资的账面价值】 投资收益 【原持有的股权投资的账面价值与公允价值的差额】 银行存款等【新增投资而应支付对价的公允价值】 【提示】之前计入公允价值变动损益的累计金额不再转入投资收益。
      • 其他权益工具投资转换为成本法
        • 借：长期股权投资——投资成本 【原持有股权投资公允价值＋新增投资支付对价公允价值】 贷：其他权益工具投资【原持有的股权投资的账面价值】 盈余公积、利润分配 【原持有的股权投资的账面价值与公允价值的差额】 银行存款等【新增投资而应支付对价的公允价值】 同时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出， 计入留存收益。 借：其他综合收益【原计入其他综合收益的累计公允价值变动】 贷：盈余公积（或相反分录） 利润分配——未分配利润（或相反分录）
    • 20%（权益法）→60%（成本法）
      • （1）应当按照原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本（公允价值）之和，作为改按成本法核算的初始投资成本。 借：长期股权投资【原持有的股权投资账面价值＋新增投资公允价值】 贷：长期股权投资——投资成本 ——损益调整 ——其他综合收益 ——其他权益变动 银行存款等
      • （2）购买日之前持有的股权采用权益法核算的，相关其他综合收益应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理，因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在处置该项投资时相应转入处置期间的当期损益。
  • 4.5. 权益法——公允价值 20%（权益法）→5%（金融资产）
    • （1）处置后的剩余股权应当改按金融工具确认和计量核算，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。 借：交易性金融资产、其他权益工具投资【原持有的股权投资的公允价值】 贷：长期股权投资 【原持有的股权投资的账面价值】 投资收益
    • （2）原采用权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时转入投资收益，但由于被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外；因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在终止采用权益法核算时全部转入当期损益。 借：其他综合收益 资本公积——其他资本公积 贷：投资收益
  • 4.6. 成本法——权益法 60%（成本法）→20%（权益法）
    • 处置子公司
      • 首先应按处置投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。
      • 比较剩余长期股权投资的成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。
      • 
      • 对于原取得投资时至处置投资时（转为权益法核算）之间被投资单位实现净损益中投资方应享有的份额。
      • 
    • 稀释股权
      • 个别报表
        • 按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值之间的差额计入当期损益；然后，按照新的持股比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。
      • 合并报表
        • 应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的有关规定进行会计处理。
  • 4.7. 成本法——金融资产 60%（成本法）→5%（金融资产）
    • （1）因处置投资等原因导致对被投资单位由能够实施控制转为公允价值计量的，首先应按处置投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。
    • 2）在丧失控制权之日剩余股权的公允价值与账面价值之间的差额计入当期投资收益。 借：其他权益工具投资、交易性金融资产【公允价值】 贷：长期股权投资【账面价值】 投资收益
• 5. 合营安排（略）