导图社区 CPA会计-合并财务报表
自己在CPA备考过程中按章节整理的笔记，大家可以按照该笔记进行复习回顾，节省时间同时更加利于知识巩固。
考CPA的小伙伴看过来！自己在CPA备考过程中按章节（每股收益）整理的笔记，大家可以按照该笔记进行复习回顾，节省时间同时更加利于知识巩固。
考CPA的小伙伴看过来！自己在CPA备考过程中按章节（企业合并）整理的笔记，大家可以按照该笔记进行复习回顾，节省时间同时更加利于知识巩固。
考CPA的小伙伴看过来！自己在CPA备考过程中按章节（资产负债表日后事项）整理的笔记，大家可以按照该笔记进行复习回顾，节省时间同时更加利于知识巩固。
社区模板帮助中心，点此进入>>
安全教育的重要性
个人日常活动安排思维导图
西游记主要人物性格分析
17种头脑风暴法
如何令自己更快乐
头脑风暴法四个原则
思维导图
第二职业规划书
记一篇有颜又有料的笔记-by babe
伯赞学习技巧
27 合并财务报表
27.1 合并财务报表的合并理论
母公司理论、实体理论、所有权理论
27.2 合并范围的确定
以控制为基础确定合并范围控制，投资方拥有对被投资方的权利，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权利影响其可变回报。
纳入合并范围的特殊情况—对被投资方可分割部分的控制
合并范围的豁免—投资性主体
控制的持续评估
27.3 合并报表编制原则、前期准备事项及程序
编制原则：以个别报表为基础；一体性原则、重要性原则
前期准备事项：1、统一母子公司的会计政策；2、统一母子公司的资产负债表日和会计期间；3、对子公司以外币表示的财务报表进行折算；4、收集编制合并财务报表的相关资料。
27.4 长期股权投资与所有者权益合并处理（同一控制下企业合并）
合并日合并报表的编制
原则：1、同一控制下的企业合并不产生新的商誉；2、同一控制下的企业合并中按一体化存续原则，视同合并前后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在，在合并报表中，对被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应自合并方资本公积（资本溢价或股本溢价）转入留存收益。
分录：1、抵消母公司长投与子公司所有者权益；2、还原被合并方在合并前留存收益归属于合并方的部分。
合并日后合并报表的编制
1、长投成本法调整为权益法
投资当年调整
连续编制合并报表时的调整
调整后母公司长投金额正好反映母公司拥有子公司所有者权益的份额
2、内部交易抵消（见27.6-27.11）
合并抵消处理
3、抵消母公司长投与子公司所有者权益；4、母对子、子之间护持对方长投的投资收益的抵消（还原子公司未分配利润）；5、还原被合并方在合并前留存收益归属于合并方的部分。
1、子公司发行累积优先股等其他权益工具，无论当期是否宣告发放现金股利，在计算列报母公司合并利润表中的“归属母公司股东的净利润”时，均应扣除当期归属于除母公司之外的其他权益工具持有者的可累计分配股利，扣除金额应在“少数股东损益”项目列示；2、子公司发行不可累积优先股等其他权益工具，在计算列报母公司合并利润表中的“归属母公司股东的净利润”时，应扣除当期宣告发放的归属于除母公司之外的其他权益工具持有者的不可累计分配股利，，扣除金额应在“少数股东损益”项目列示。
27.5 长期股权投资与所有者权益合并处理（非同一控制下企业合并）
1、按公允价值对子公司个别报表进行调整；2、抵消母公司长投与子公司所有者权益。
1、按公允价值对子公司个别报表进行调整；
2、长投成本法调整为权益法
3、内部交易抵消（见27.6-27.11）
4、合并抵消处理
4.1、抵消母公司长投与子公司所有者权益；4.2、母对子、子之间护持对方长投的投资收益的抵消（还原子公司未分配利润）；
27.6 内部商品交易的合并处理
不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵消
1、抵消期初存货中的未实现内部销售利润 借：年初未分配利润 贷：存货2、抵消当期销售收入 借：营业收入 贷：营业成本3、抵消期末存货包含的未实现内部销售利润 借：营业成本 贷：存货
存货跌价准备的抵消
1、抵消期初存货跌价准备 借：存货-存货跌价准备 贷：年初未分配利润2、抵消本期销售存货结转的存货跌价准备 借：营业成本 贷：存货3、抵消存货跌价准备期末数与上述余额的差额（以存货中未实现内部销售利润为限） 借：存货-存货跌价准备 贷：资产减值损失4、个别报表如为减值转回，作相反分录
集团内转让房地产缴纳的土地增值税
原则：集团内转让时，合并利润表为反映交易利得，集团内缴纳土地增值税在合并报表中不应确认为当期损益（税金及附加），应确认为一项资产，相关房地产对外转让时再将缴纳的土地增值税转入损益。
合并报表调整分录：1、集团内转让年度： 借：其他流动资产 贷：税金及附加2、后续对外转让年度 借：其他流动资产 贷：年初未分配利润 借：税金及附加 贷：其他流动资产
27.7 内部债权债务的合并处理
内部债权债务项目本身的抵消
借：债务类项目 贷：债权类项目
内部应收款项计提坏账准备的抵消
1、首先抵消坏账准备期初数 借：应收账款-坏账准备 贷：年初未分配利润2、抵消本年计提坏账准备 借：应收账款-坏账准备 贷：信用减值损失如为转回，作相反分录总结：先抵期初，再抵期初与期末差额
内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵消
借：投资收益 贷：财务费用、在建工程（资本化）等
逆流交易子公司应收账款计提坏账准备，在抵消母公司投资收益与子公司利润分配分录中，计入了少数股东损益，从合并报表角度该信用减值损失不存在，因此应冲回该分录中少数股东损益计入的减值准备
27.8 内部固定资产交易的合并处理
未发生变卖或报废的内部固定资产的抵消（以高于账面价值的金额出售）
1、抵消期初固定资产原价中包含的未实现内部销售利润 借：年初未分配利润 贷：固定资产-原价2、抵消期初累计多提折旧 借：固定资产-累计折旧 贷：年初未分配利润3、抵消本期销售固定资产未实现内部销售利润 借：资产产处置收益 贷：固定资产-原价4、抵消本期多计提折旧 借：固定资产-累计折旧 贷：管理费用一方销售商品，购入方作为固定资产的，将“资产处置收益”替换为“营业收入“、”营业成本“
因丧失使用功能或因自然灾害发生损毁等原因而报废清理的内部固定资产交易的抵消
1、抵消期初固定资产原价中包含的未实现内部销售利润 借：年初未分配利润 贷：营业外收入等2、抵消期初累计多提折旧 借：营业外收入等 贷：年初未分配利润3、抵消本期多提折旧 借：营业外收入等 贷：管理费用
27.9 内部无形资产交易的合并处理
未发生变卖的内部无形资产交易的抵消
与固定资产处理一致
发生变卖情况的内部无形资产交易的抵消
与固定资产处理一致，以“资产处置收益”代替“营业外收入”或“营业外支出”
27.10 特殊交易在合并财务报表中的会计处理
追加投资的会计处理
母公司购买子公司少数股东股权
个别报表中按支付对价公允价值加直接相关税费金额确认投资成本（长投入账金额）
合并报表中，属于权益性交易，购买后长期股权投资金额按子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额（100%）调整；调整方式：购买少数股权新取得的长投（个别报表中金额）与按新增持股比例计算应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整母公司资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益
合并报表口径原长期股权投资金额即为按原持股比例计算的应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额，合并报表中将新增投资成本同样调整为按新增持股比例计算的应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额，两者合计即为子公司自购买日或合并日开始持续计算的全部净资产。
购买少数股权日合并报表调整分录注意事项：1、成本法调整为权益法时，当年期初至购买少数股权日应享有的净利润仍按原持股比例计算
企业因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资方实施控制
分步交易属于“一揽子交易”：应交各项交易作为一项取得子公司控制按的交易进行处理
分步交易不属于“一揽子交易”
个别报表：参考第七章 长期股权投资1、购买日初始投资成本=购买日原投资账面价值（权益法下，如为金融工具投资，即原投资按公允价值计量的，则为购买日公允价值）+购买日新增投资成本；2、原投资为权益法核算的，其形成的其他综合收益、资本公积-其他资本公积暂不处理，处置该资产是按规定处理；3、原投资为公允价值计量的，账面价值与合并日公允价值差额应在改为成本法时全部计入投资收益（合并日为留存收益），变动计入其他综合收益的转入留存收益。
原投资为公允价值计量的，按购买日公允价值计入投资成本，因此涉及购买日公允价值与账面价值的差额
合并报表：1、购买日长期股权投资应按合并成本计量， 合并成本=原持有股权于购买日的公允价值+新购入股权支付对价的公允价值， 合并报表中原持有股权于购买日的公允价值与账面价值差额计入投资收益；2、合并报表中比较购买日合并成本与享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日商誉，或应计入营业外收入（用留存收益代替）的金额；3、合并报表中将购买日之前持有的股权涉及权益法核算下的其他综合收益，按规定转入投资收益或留存收益，其他权益变动形成的资本公积转入投资收益。
1、原投资为公允价值计量的，个别报表长投与合并报表一致，原投资为权益法核算的，个别报表原投资按账面价值计入长投成本，合并报表按公允价值计入（参见轻一第七章长投转换表格）2、商誉=长投成本-应享有可辨认净资产份额，长投成本按合并口径确认，即原投资公允价值＋新增投资支付对价的公允价值
通过多次交易分步实现同一控制下企业合并
在编制合并报表时，应视为参与合并的各方在最终控制方开始控制时即以目前的状态存在进行调整；在编制比较报表时，以不早于合并方和被合并方同处于最终控制方的控制之下时点开始，将被合并方的有关资产、负债并入合并方合并财务报表的比较报表，并将合并增加的净资产在比较报表中调整所有者权益下的相关项目，合并方在取得被合并方控制权之前持有的股权投资，在取得股权之日与双方处于同一方控制之日孰晚日起至合并日之间已确认的有关损益、其他综合收益、其他净资产变动，分别冲减比较报表期间的期初留存收益或当期损益。
本期增加子公司时合并报表编制方法
同一控制（权益结合法），资产负债表调整期初，利润表、现金流量表从年初算；非同一控制（购买法），资产负债表不调整期初，利润表、现金流量表从购买日算。
处置子公司的会计处理
在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资
个别报表中：作为长期股权投资的处置，确认投资收益（处置股权取得的对价公允价值与所处置股权账面价值的差额）
合并报表中：1、处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益；2、该交易在合并报表层面属于权益性交易；3、合并报表中商誉不因持股比例改变而改变；4、同一控制：合并报表中确认的资本公积=出售净价-出售日应享有子公司自合并日净资产价值持续计算的金额对应处置比例的份额， 非同一控制：合并报表中确认的资本公积=出售净价-出售日应享有子公司自购买日公允价值持续计算的金额对应处置比例的份额。
母公司因处置对子公司的长期股权投资而丧失控制权
一次交易处置子公司
1、终止确认长期股权投资、商誉、少数股东权益（包括归属于少数股东的其他综合收益）的账面价值；2、剩余股权按丧失控制权日的公允价值从新计量，确认为长期股权投资（权益法）或以公允价值计量的金融资产；3、处置股权取得的对价+剩余股权的公允价值，减去，按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值份额+商誉（合并报表层面长投金额），形成的差额计入投资收益；4、与原投资相关的其他综合收益全部转入留存收益或投资收益，其他权益变动全部转入投资收益（如原权益法转为成本法时暂未作处理的其他综合收益及资本公积）。
多次交易分步处置子公司
分步交易不属于“一揽子交易”：按照“在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资”的规定处理
分步交易属于“一揽子交易”作为“一次交易处置子公司”并丧失控制权的交易处理，其中，在丧失控制权之前的每一次交易，处置价款与处置投资对应的享有该子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值的份额之间的差额，在合并报表中先计入“其他综合收益”，在丧失控制权时一并转入投资收益。
本期减少子公司时合并报表编制方法
1、合并资产负债表：期末子公司不再纳入合并范围；2、合并利润表：期初至丧失控制权之日止的利润表纳入合并利润表；3、合并现金流量表：期初至丧失控制权之日止的现金流量纳入合并现金流量表，将出售子公司所收到的现金扣除子公司持有的现金以及相关处置费用后的净额，在投资活动“处置子公司及其他营业单位所收到的现金”项目反映；
因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释
1、按照增资前的股权比例计算其在增资前子公司账面净资产中的份额，该份额与增资后按母公司持股比例计算的在增资后子公司账面净资产份额之间的差额计入资本公积，资本公积不足冲减的，冲减留存收益。2、该交易在合并报表层面属于权益性交易；3、合并报表中商誉不因持股比例改变而改变；
交叉持股的合并处理
1、母公司持有子公司股权，作为长期股权投资与子公司权益合并抵消；2、子公司持有母公司股权，作为合并报表中的库存股，作为所有者权益的减项列示，持有期间确认的投资收益（分配股利等），应进行抵销，子公司所持股权按照公允价值计量的，应同时冲销累计确认的公允价值变动。3、子公司之间互持股份，将长期股权投资与其对应子公司所有者权益所享有的份额互相抵消。
逆流交易的合并处理
逆流交易发生的未实现内部交易损益应按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。
其他特殊交易
母公司将借款作为实收资本投入子公司用于建造长期资产的，合并报表中应反映借款利息的资本化金额；子公司作为投资性房地产的办公楼出租给母公司使用，合并报表中作为固定资产反映。
27.11 所得税会计相关的合并处理
内部应收款项相关所得税会计的合并处理（先抵期初、再抵差额）
内部交易存货相关所得税会计的合并处理
内部交易固定资产等相关所得税会计的合并抵销处理
27.12 合并现金流量表的编制
某些现金流进行抵消处理后，需站在企业集团的角度，重新对其进行分类，如：1、现金购买少数股权 个别报表：投资活动现金流出，合并报表：筹资活动现金流出；2、不丧失控制权情况下出售部分投资收到的现金 个别报表：投资活动现金流入，合并报表：筹资活动现金流入。
合并报表最终均为公允价值口径
