审计抽样方法-第四章

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审计抽样方法

• 审计抽样相关概念
  • 选取测试项目的方法
    • 全部项目
      • 细节测试
      • 少量的大额项目、特别风险且未提供、具有重复性，符合成本效益原则
    • 特定项目
      • 控制测试、细节测试
      • 容易形成抽样风险
      • 不构成审计抽样。不能推断至整个总体
    • 审计抽样
      • 控制测试、细节测试
  • 审计抽样
    • 定义：总体中低于100%、所有抽样单元都有被选去的机会、为整个总体提供合理的基础
    • 特征：3个特征同时具有
      • 代表性
        • 类似、无偏向
        • 影响因素：样本整体、如何选取样本、错报的发生率
        • 无关因素：单个项目、样本规模、错报的特定性质
    • 适用性
      • 风险评估程序：不适用
      • 控制测试
        • 留下运行轨迹、适用抽样
        • 未留下运行轨迹不适用
        • 信息技术：只测试一般控制、不适用抽样
      • 实质性分析程序
        • 细节测试适用抽样
        • 实质性分析程序不适用
  • 抽样风险和非抽样风险
    • 抽样风险
      • 含义：抽出的样本不能代表总体的可能性
      • 说明：只要抽样就不能降为零、除非全查，抽样风险与样本规模和抽样方法有关
      • 控制测试中的抽样风险
        • 信赖过度风险，影响审计的效果，更容易导致不恰当，更应予以关注
        • 信赖不足风险，影响审计的效率，可能会增加不必要的实质性程序
      • 细节测试中的抽样风险
        • 误受风险，审计效果，更容易导致不恰当，更应予以关注
        • 误拒风险，审计效率，扩大细节测试的范围
      • 提示
        • 只要使用了抽样，抽样风险就会存在
        • 抽样风险和样本规模反方向变动
        • 控制测试和细节测试都可以通过扩大样本规模降低抽样风险
        • 所有项目检查，不存在抽样风险，审计风险完全由非抽样风险产生
    • 非抽样风险
      • 含义：与抽样风险无关得出错误结论的风险
      • 原因：不适于审计程序、总体不适于测试目标、未能恰当地定义误差、未能适当的评价发现的情况
      • 应对：适当的程序、适当的监督指导和复核、仔细设计、适当改进
      • 提示
        • 非抽样风险即使100%全查，也可能出现的风险，与样本量无关
        • 非抽样风险是人为造成的，难以量化。但可降至可接受的水平
        • 非抽样风险影响审计的效率和效果
  • 统计抽样和非统计抽样
    • 统计抽样
      • 含义:同时具备1随机选取样本2运用概率论评价样本结果、计量抽样风险
      • 优点：高效地设计样本、计量充分性、定量评价、能够客观地计量和精确地控制抽样风险
      • 缺点：可能发生额外的成本
      • 抽样风险：能够客观地计量和精确地控制抽样风险
    • 非统计抽样
      • 含义：不同时具备两个特征
      • 优点:操作简单成本低、主要用于定性分析
      • 缺点、抽样风险：无法量化抽样风险
    • 应用原则：主要考虑成本效益原则，没有孰优孰劣之分
    • 相同点
      • 都是通过样本的结果推断总体的特征（因为都是抽样）
      • 扩大样本量均可以降低抽样风险
  • 属性抽样和变量抽样（都属于统计抽样）
    • 属性抽样
      • 含义：某一事件的发生率、统计抽样。定性、控制测试中
      • 用途：测试某一控制的偏差率
      • 结论：与总体发生率有关
      • 注意：无论交易的规模如何，设定控制的每一次发生或偏离都被赋予同样的权重，而不管交易金额的大小
    • 变量抽样
      • 含义：一种对总体金额得出杰伦的统计抽样方法
      • 用途：细节测试、记录的金额是否合理
      • 结论：与总体金额有关
      • 例外：变量抽样中的货币单元抽样，运用属性抽样的原理得出以金额表示的结论
• 审计抽样在控制测试中的应用
  • 样本设计阶段
    • 确定测试目标
      • 提供控制运行有效性的审计证据，以支持评估的重大错报风险水平
      • 控制测试主要关注：如何运行、是否一贯执行、由谁或以何种方式执行
    • 定义总体
      • 特征
        • 适当性：适合于特定的审计目标、测试的方向
        • 完整性：项目内容和涉及时间
        • 同质性：总体中所有项目具有同样的特征
      • 改变某个特定控制
        • 测试新、旧控制的两个控制运行的有效性
          • 视为一个总体：新旧控制都有效
          • 视为两个总体：两个控制差异很大，分别测试
        • 只测试新控制、不测试或仅进行少量测试旧控制（主要取决于控制的后期，新控制是一个独立的总体）
    • 定义抽样单元
      • 能够提供控制运行证据的一个文件资料、一个记录或其中一行
    • 定义偏差构成条件
      • 偏差是指偏离对设定控制的预期执行
    • 定义测试期间
      • 基本原则
        • 通常在期中实施控制测试
        • 可以有两种做法
          • 将测试扩展至在剩余期间发生的交易，以获取额外的证据
          • 不降测试扩展至剩余期间发生的交易
      • 具体做法
        • 第一种：扩展
          • 总体：整个被审计期间的所有交易
            • 期中：初始测试(前10个月）
            • 估计总体特征，推断剩余期间的业务数量
              • 高估剩余项目数量：未发生的交易可用其他交易代替
              • 低估剩余项目数量
                • 重新定义总体，将样本中未包含的排除在新的总体外
                • 实施替代程序--未包含在重新定义总体中的项目
        • 第二种：不扩展
          • 总体：年初到期中测试日为止的交易
          • 使用替代方法测试剩余期间控制的有效性
          • 是否针对剩余期间获取以及获取哪些证据考虑因素
            • 评估的认定层次的重大错报风险
            • 期中测试的特定控制和测试结果、期中测试后控制发生的重大变化
            • 在期中获取的审计证据的程度
            • 剩余期间的长度
            • 拟缩小实质性程序的范围
            • 控制环境
      • 控制在剩余期间发生重大变化
        • 应当获取控制在剩余期间发生的所有重大变化的性质和相关程度的证据
        • 发生了重大变化CPA应修正对内部控制的了解
          • 对变化后的控制进行测试
          • 实施实质性分析程序或细节测试
        • 提示
          • 控制测试不用分层
          • 可能不需要等到被审计期间结束，就能得出结论
  • 选取样本阶段
    • 确定抽样方法
      • 简单随机抽样
        • 适用统计抽样和非统计抽样
      • 系统选样
        • 定义：相同的间隔等距地选取样本
        • 步骤：计算选样间隔、确定选样起点、选取样本
        • 优点：每一个抽样单元被选去的机会都相等
        • 缺点：要求总体必须是随机排列的
        • 适用范围：非抽样统计、总体是随机分布时的统计抽样
      • 随意选样
        • 要避免偏向或可预见性、都有被选中的机会、样本具有代表性
        • 仅适用于非统计抽样
      • 整群选样
        • 选取一群或多群连续的项目
        • 不适用审计抽样
    • 确定样本规模
      • 样本规模要适量
        • 过小、不能反映审计对象的总体特征、加大抽样风险
        • 过大、虽减少了抽样风险但影响审计效率
      • 影响样本规模的因素
        • 可接受的信赖过度风险：反向变动
        • 可容忍偏差率：反向变动
          • 偏离将增加，但不是所有的一定导致
          • 与细节测试中设定的可容忍错报相比，设定较高的可容忍偏差率
          • 超过20%，控制运行无效、不再进项测试
        • 预计总体偏差率：同向变动
          • 较小的初始样本、初始样本的偏差率
          • 高的无法接受，控制有效性很低，不实施控制测试，更多实施实质性程序
        • 总体规模：影响很小
          • 小规模总体，抽样效率低
        • 其他因素
          • 控制运行的相关期间越长、需要测试的样本越多
          • 控制程序越复杂、样本越多
          • 控制的类型
            • 人工控制偶发性大、测试量偏大
            • 信息技术控制：有效、测试一次
      • 针对运行频率较低的内部控制的考虑
      • 确定样本量
    • 选取样本并对其实施审计程序的五种情形
      • 无效单据
        • 如果能够合理确信该收据的无效是正常的且不构成对设定控制的偏差，就要用另外的收据替代
        • 如果使用了随机选样，CPA要用一个替代的随机数与新的收据样本对应
      • 未使用或不使用的单据，与无效单据类似
      • 对总体的估计出现错误（高估）
        • 超出实际编号的所有数字都被视为未使用单据，CPA要用额外的随机数代替这些数字，以确定对应的适当单据
      • 在结束之前停止测试
        • 发现大量偏差、重估重大错报风险并考虑是否有必要继续进行测试
      • 无法对选取的项目实施检查
        • 找不到该单据，或由于其他原因无法对选取的项目实施检查，CPA可能无法使用替代程序测试控制是否恰当，此时要考虑1、在评价样本时是为控制偏差2、考虑该限制的原因，产生的影响。
  • 评价样本结果阶段
    • 计算偏差率
      • 样本偏差率=样本中发现的偏差数量/样本规模
    • 考虑抽样风险
      • 使用统计抽样方法
        • 总偏差率上限=风险系数（R）/样本量（n)
        • 结论
          • 总体偏差率上限低于可容忍偏差率：接受
          • 总体偏差率上限大于可容忍偏差率：不接受
          • 总体偏差率上限接近但低于可容忍偏差率：判断是否能接收（是否扩大范围）
      • 使用非统计抽样方法
        • 非统计抽样中抽样风险无法直接计量。样本偏差率就是总体偏差率。
        • 结论
          • 总体偏差率大大低于可容忍偏差率：接受
          • 总体偏差率大于、等于或接近可容忍偏差率：不接受
          • 总体偏差率不大不小：判断是否能接收（是否扩大范围）
    • 考虑偏差的性质和原因
      • 除了偏差率和抽样风险外，还应当调查识别出的所有偏差的性质和原因，并评价可能产生的影响
      • 无论是统计还是非统计抽样，定性评估和定量评估一样重要
      • 即使在可接受的范围内，也应对所有的控制偏差进行定性分析
      • 许多偏差具有相同的特征，该特征是不是引起偏差的原因，是否存在其他尚未发现的
      • 故意违背了，应考虑存在重大舞弊
      • 发现控制偏差
        • 扩大样本规模
        • 认为控制没有有效运行，提高重大错报风险水平，增加实质性程序
        • 如果确定控制偏差是系统偏差或舞弊导致，扩大样本规模通常无效，CPA应认为控制运行无效
      • 控制偏差虽然增加了金额错报的风险，但并不一定导致财务报表中的金额错报
    • 得出总体结论
      • 支持，可能不需要修改计划的实质性程序
      • 不支持
        • 进一步测试其他控制，以支持有效性和评估水平
        • 提高评估水平，修改计划的实质性程序的性质、时间安排和范围
  • 记录抽样程序
• 审计抽样在细节测试中的应用
  • 样本设计阶段
    • 确定测试目标
      • 识别财务报表中各类交易、账户余额和披露中存在的重大错报
      • 测试一项或多项认定
    • 定义总体
      • 适当性
        • 总体适合于审计目标
        • 已记录的项目无法发现被隐瞒而导致的低估
      • 完整性
        • 单个重大项目：金额较大或存在较高的重大错报风险，所有单个重大项目都不构成抽样总体
        • 剩余项目加总起来
          • 不重要或者较低的重大错报风险，可以无需实施检查，或仅在必要时实施分析程序
          • 重要，实施细节测试，剩余项目构成抽样总体
          • 增加单独测试的项目可以减少样本规模
          • 借方、贷方余额、和零余额多种情况并存，应当分别测试、作为两个独立的总体
    • 定义抽样单元
      • 一个账户余额、一笔交易、交易中的一个记录、每个货币单元
      • 选择标准：最佳的效率和效果、审计程序或替代程序的难易程度
    • 界定错报
      • 根据审计目标界定错报
  • 选取样本阶段
    • 确定抽样方法
      • 可以使用统计抽样或非统计抽样。常用的统计抽样方法：货币单元抽样和传统变量抽样
      • 货币单元抽样
        • 定义：属性抽样原理对货币金额而不是发生率得出结论的统计抽样方法
        • 说明
          • 以货币单元为抽样单元，每个货币单元被选中的机会相同
          • 被选中的概率=该项目的金额/总体金额
          • 项目金额越大，被选中的概率就越大，有助于将审计重点放在较大的账户余额或交易
          • 并不是对货币单元实施检查，而是对包含货币单元的账户余额或交易实施检查
          • 账户余额或交易被称为逻辑单元
        • 优点
          • 以属性抽样原理为基础，很方便地计算样本规模和评价样本结果
          • 确定所需的样本规模时无需考虑总体的特征，无需考虑总体的变异性
          • 被选取的概率与其货币金额大小成比例、无需通过分层减少变异性
          • 使用系统选样法，项目金额大于或等于选样间距，该项目一定会被选中
            • 选样间隔=总体规模/样本规模
          • 预计不存在错报，样本规模通常更小
          • 样本更容易设计，最终总体之前开始选取样本
        • 缺点
          • 不适用于测试总体的低估，账面金额小但被严重低估的项目被选中的概率低，发现低估，需要特别考虑
          • 零余额或负余额予以特别考虑
          • 风险水平一定，高估抽样风险更可能拒绝一个可接受的
          • 通常需要逐个累计总体金额，会计数据以电子形式存储就不会额外增加大量的审计成本
          • 总体错报金额增加，所需的样本规模也会增加
      • 传统变量抽样
        • 定义：正态分布理论、根据样本结果推断总体特征
        • 优点
          • 账面和审定之间存在较大差异，传统变量抽样可能只需要较小的样本规模
          • 总体低估时，传统变量抽样更合适
          • 每一层追加选取额外的样本项目时，更易于扩大样本规模
          • 零余额和负余额不需要额外考虑
        • 缺点
          • 比货币单元抽样更复杂，需要借助计算机程序
          • 确定样本规模时，需要估计总体特征的标准差，这种估计难以做出，利用以前的了解或初始样本的标准差
          • 非常大的项目或存在非常大的差异，样本规模比较小，正态分布理论可能不适用
          • 几乎不存在错报，差额法和比率法将无法使用
        • 常见方法
          • 均值法
            • （样本审定金额/样本规模）*总体规模-估计的总体金额
          • 差额法
            • [（样本账面-样本审定）/样本规模]*总体规模
          • 比率法
            • （样本审定/样本账面）*总体账面-估计的总体金额
          • 提示
            • 未分层，通常不使用均值法
            • 比率法和差额法都要求存在错报，审定和账面没有差异，就会导致错误的结论
            • 错报与金额密切相关，选择比率法；错报和数量密切相关，选择差额法
            • 没有差异或少量差异，不应使用比率法和差额法，考虑替代方法
    • 确定样本规模
      • 单个重大项目，100%测试，不是抽样
      • 影响样本规模的因素
        • 可接受的误受风险：反向变动
          • 误受风险水平影响因素：审计风险=重大错报风险*检查风险
          • 愿意承担的审计风险通常为5%-10%
          • 与控制测试中信赖不足风险相比，CPA对细节测试中的误拒风险关注程度通常更高
          • 可接受的误拒风险与样本规模反向变动（所有能接受的都是反向）
        • 可容忍错报：反向变动
          • 定义：是CPA设定的货币金额，CPA试图对总体中的实际错报不超过改货币金额获取适当水平的保证
          • 细节测试中，可容忍错报是CPA能够接受的最大金额的错报
          • 可容忍错报等于或低于实际执行的重要性
          • 考虑因素
            • 事实错报和推断错报的的预期金额（以往的经验和测试）
            • 被审计单位对建议调整所持的态度
            • 金额需要估计和无法准确确定账户的数量
            • CPA分别测试但需要结果累积起来得出审计结论
            • 测试项目占全部项目的比例
        • 预计总体错报：同向变动
          • 预计总体错报不应超过可容忍错报
          • 既定可容忍错报下，预计总体错报的金额和频率越小，样本规模也越小。金额和频率越大，样本规模也越大
          • 预计错报很高，对总体100%检查或使用较大的样本规模
          • 当不需要抽样，100%全查时，不需要制定可容忍错报
          • 考虑因素
            • 被审计单位的经营情况和经营风险
            • 以前年度对账户余额或交易类型进行测试的结果
            • 初始样本的测试结果
            • 相关实质性程序的结果
            • 相关控制测试的结果或控制在会计期间的变化
        • 总体规模：影响很小
        • 总体的变异性：同向变动
          • 衡量变异或分散程度的指标：标准差，总体变异性越小，样本规模越小
          • 分层
            • 前提：总体项目存在重大变异性
            • 作用：降低项目的总体变异性，从而在审计风险没有成比例增加的前提下，减小样本规模，提高审计效率
          • 分层依据：账面金额、控制的性质、特定项目的特殊考虑
          • 通常做法
            • 通常根据金额对总体进行分层，将更多的审计资源投向金额较大的项目，最有可能包含高估错报
            • 也可以更高错报风险的特定特征对总体分层
          • 提示
            • 控制测试不用分层
            • 每层单独检查，综合考虑每层的推断错报
            • 对整个总体得出结论，应当考虑其他层有关的重大错报风险
      • 确定样本量
        • 查表法
        • 公式法
          • 样本规模=总体账面金额/可容忍错报*保证系数
      • 选取样本并对其实施审计程序
        • 随机选样、系统选样、随意选样、计算机辅助审计技术
        • 选样之前先识别单个重大项目。剩余项目中选取样本或者对剩余项目分层，并将样本规模相应分配给各层
        • 实施适合于具体审计目标的审计程序
        • 可能无法实施计划的审计程序，CPA对未检查的项目处理取决于未检查项目对评价样本结果的影响
          • 不会因为而改变，不需对
          • 会导致重大错报，考虑实施替代程序
          • 也要考虑原因是否影响评估水平或对舞弊风险的评估
          • CPA无法或没有执行替代，视为一项误差
  • 评价样本结果阶段
    • 推断总体的错报
      • CPA应当根据样本结果推断总体的错报
      • 在期中实施细节测试用到审计抽样，只能推断从中选取样本的总体的错报，CPA需要进一步审计程序，以确定能否将期中测试得出的结论合理延伸至期末
      • 不能根据未回函的消极函证推断总体的错报
      • 可以使用比率法、差额法、货币单元抽样法
      • 将抽样的项目分为基层，每层分别推断错报，各层推断金额加总，同时将进行100%检查的单个重大项目中发现的所有错报与推断的错报金额汇总
      • 货币单元抽样
        • 大于或等于选样间隔，推断的错报就是实际错报金额
        • 小于，首先计算错报百分比，再乘以选样间隔，得出推断错报金额
        • 所有推断错报+实际错报=总体的错报金额
    • 考虑抽样风险
      • 细节测试中，推断的错报就是对总体错报的最佳估计。推断的错报减去已更正的错报，将调整后的推断总体错报再与可容忍错报去比较
      • 统计抽样结果评价
        • 总体错报上限低于可容忍错报：接受
        • 总体错报上限大于或等于可容忍错报：不接受
      • 非统计抽样结果评价
        • 推断的总体错报远远低于可容忍错报：接受
        • 推断的总体错报大于、等于或接近可容忍错报：不接受
        • 推断的总体错报不大不小：判断是否能接受（是否扩大范围）
      • 货币单元抽样
        • 使用保证系数考虑抽样风险的影响，计算总体错报的上限
        • 没有发现错报
          • 总体错报上限=选样间隔*保证系数0
        • 大于等于选样间隔
          • 总体错报上限=事实错报+基本精确度
        • 小于选样间隔
          • 先计算推断错报，再降序排列
            • 错报百分比等于100%
              • 总体错报上限=推断错报*保证系数增量+基本精确度
            • 错报百分比低于100%
              • 总体错报上限=推断错报*保证系数增量+基本精确度
        • 基本精确度汇总计算时才考虑
    • 考虑错报的性质和原因
    • 得出总体结论
      • 样本不支持总体，且可能错在错报，CPA通常会建议进行调整，必要时调整账面记录
      • 依据已更正的错报进行调整后，将剩余的推断错报与其他错报汇总，以评价是否存在重大错报
      • 无论是否表明超过了可容忍错报，都应当要求记录已发现的事实错报
      • 表明依据的假设错误，应当采取适当的行动
  • 记录抽样程序