注会会计 第二章 存货

注会会计 第二章 存货的思维导图，学习目标如下： 1.理解存货的概念和确认条件； 2.掌握存货的初始计量； 3.理解发出存货的计量； 4.熟练掌握期末存货的计量； 5.理解存货盘盈、盘亏或毁损的会计处理。

第二章 存货

• 学习目标
  • 1.理解存货的概念和确认条件；
  • 2.掌握存货的初始计量；
  • 3.理解发出存货的计量；
  • 4.熟练掌握期末存货的计量；
  • 5.理解存货盘盈、盘亏或毁损的会计处理。
• 存货的确认和 初始计量
  • 存货的性质 与确认条件
    • （一） 存货的概念
      • 存货 是指企业在 日常活动中 持有的
        • 以备出售的产成品或商品
        • 处在生产过程中的在产品
        • 在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。
      • 关键点：最终目的是出售，但周转材料（包装物和低值易耗品）除外。周转材料是存货，但不是为出售。
      • 提示
        • (1）为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料，虽然同属于材料，但是由于是用于建造固定资产等各项工程，属于工程物资，不符合存货的定义，因此不能作为企业的存货进行核算。
        • (2）下列项目属于企业存货
          • ①企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品（“视同”企业的产成品，即企业为加工或修理产品发生的材料、人工费等作为受托企业存货核算)；②房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权属于企业的存货；③已经取得商品所有权，但尚未验收入库的在途物资；④已经发货但存货的控制权并未转移给购买方的发出商品；⑤委托加工物资：⑥以支付手续费方式委托代销的商品等。
        • (3）对于受托代销商品，由于其所有权未转移至受托方，因而，受托代销的商品不能确认为受托方存货的一部分。所以填列资产负债表“存货”项目时“受托代销商品”与“受托代销商品款”两科目一增一减相互抵销，不列为受托方存货。
    • （二） 存货的确 认条件
      • 存货在符合定义情况下，同时满足下列条件的，才能予以确认：
        • 1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业；
        • 2.该存货的成本能够可靠地计量。
  • 存货的初 始计量
    • 存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。
      • 提示：其他成本，如为客户建造办公大楼发生的设计费用等。当然，不是所有的设计费用都计入成本，如大 批大量生产产品的设计费用计入管理费用。
    • （一） 外购存货 的成本
      • 购买价款
        • 指企业购入材料或商品的发票账单上列明的价款
      • 相关税费
        • 是指企业购买、自制或委托加工存货发生的、应归属于该存货成本的进口关税、消 费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税等 【提示】①小规模纳税人购入货物相关的增值税计入存货成本；②一般纳税人购入 货物相关的增值税可以抵扣的不计入成本；不能抵扣的应计入成本
      • 其他相关费用
        • 采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费，运输途中的合理损 耗、入库前的挑选整理费用等
      • 商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应计入所购商品成本。商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益(销售费用）。
    • （二） 加工取得 存货的成本
      • 存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。
      • 提示
        • （1）产品成本包括直接材料、直接人工和制造费用。
          • 制造费用：是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料损耗、劳动保护费、季节性和修理期间停工损失等。
          • 制造费用是构成产品成本的间接费用，不是期间费用。
          • 制造费用一般没有余额，若制造费用有余额，则应在“存货”项目列报。
        • (2）产品设计费用：可直接认定的产品设计费用属于存货的其他成本；不属于可直接认定的产品设计费用计入当期损益。
    • (三) 其他方式 取得存货 的成本
      • 企业取得存货的其他方式主要包括接受投资者投资、非货币性资产交换、债务重组、企业合并等。
      • 1.投资者投入存货的成本
        • 投资者投入存货的成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除处。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值。
        • 借：库存商品等 应交税费一应交增值税（进项税额） 贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业注册资本中所占份额的部分） 资本公积—资本溢价（差额）
      • 2.通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货的成本执行相关准则。
    • (四） 通过提供 劳务取得 的存货
      • 通过提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本。
    • 提示： 下列费用应当在发生时确认为当期损益， 不计入存货成本：
      • （1) 非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；
      • (2）存货在采购入库后领用前所发生的仓储费用，应计入当期损益（管理费用）；
      • (3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出（超定额废品损失应计入当期损益）；
      • (4）企业采购用于广告营销活动的特定商品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用)。企业取得广告营销性质的服务比照该原则进行处理。
    • 疑难问题解答
      • 如何对仓储费用进行会计处理？
        • 存货在采购的过程中发生的仓储费用一计入存货的采购成本
        • 存货在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用计入存货成本
          • 例如：红酒的存储，是为了使存货达到目前场所和状态所必需的费用，计入存货成本。
• 发出存货的计量
  • 发出存货 成本的计 量方法
    • 企业可采用先进先出法、移动加权平均法、月未一次加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。
    • (一） 先进先出法
      • 先进先出法是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。
      • 提示：先进先出法下，当期未存货成本接近于市价，如果存货的市价呈上升趋势则发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业当期利润和存货价值。
    • （二） 移动加权 平均法
      • 计算公式如下： 存货单位成本=（原有库存存货的实际成本+本次进货的实际成本）/（原有库存存货数量+本次进货数量） 本次发出存货的成本=本次发出存货的数量×本次发货前存货的单位成本 本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量×本月月末存货单位成本
    • （三） 月末一次 加权平均法
    • （四） 个别计价法
      • 采用这一方法是假设存货具体项目的实物流转与成本流转相一致，逐一辦认各批发出存货和期未存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本。在这种方法下，是把每一批存货的实际成本作为计算发出存货成本和期未存货成本的基础。
      • 提示:对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。
  • 存货成本 的结转
    • （一） 对外销售 商品的会 计处理
      • 借：主营业务成本 贷：库存商品 借：存货跌价准备 贷：主营业务成本
      • 提示：因为存货己出售，所以冲减存货跌价准备时不能冲减资产减值损失。
    • （二） 对外销售 材料的会 计处理
      • 借：其他业务成本 贷：原材料 借：存货跌价准备 贷：其他业务成本
    • （三） 包装物的 会计处理
      • 1.生产领用的包装物 借：制造费用等 贷：周转材料——包装物 2.出借包装物及随同产品出售不单独计价的包装物 借：销售费用 贷：周转材料—包装物 3.出租包装物及随同产品出售单独计价的包装物 借：其他业务成本 贷：周转材料——包装物
• 期末存货的计量
  • 存货期末计量及存货跌价准备计提原则
    • 资产负债表日，当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期损益（资产减值损失)。
  • 存货的可 变现净值
    • 存货的可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。销售费用除增量成本外，还包括销售存货过程中必须发生的其他成本，如销售门店发生的水电等费用。
    • (一）可变现净值的基本特征
      • 1.确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动
      • 2.可变现净值为存货的预计未来净现金流入，而不是简单地等于存货的售价或合同价
      • 3.不同存货可变现净值的构成不同
        • (1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额。
        • (2）需要经过加工的材料存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，以该存货所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、销售费用和相关税费后的金额。
    • （二） 确定存货 的可变现净值 应考虑的因素
      • 企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。
      • 1.确凿证据
        • (1）存货成本的确凿证据
          • 应当以取得外来原始凭证、生产成本账簿记录等作为确凿证据。
        • (2）存货可变现净值的确凿证据
          • 产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。
      • 2.持有存货的目的
        • 直接出售的存货与需要经过进一步加工出售的存货，两者可变现净值的计算是不同的。
      • 3.资产负债表日后事项的影响
        • 如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，则在确定存货可变现净值时应当予以考虑，否则，不应予以考虑。
  • 存货期末 计量和存 货跌价准 备的计提
    • （一） 存货估计 售价的确定
      • 有合同
        • 合同数量内
          • 合同价
        • 超过合同数量
          • 一般市场价
      • 无合同
        • 一般市场价
      • 提示
        • （1）如果企业销售合同所规定的标的物还没有生产出来，但持有专门用于该标的物生产的原材料，其可变现净值也应当以合同价格作为计算基础。
        • （2）如果企业持有存货的数量少于销售合同订购数量，实际持有与该销售合同相关的存货应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础。如果该合同为亏损合同，还应同时按照《企业会计准则第13 号—或有事项》的规定处理。
    • （二） 直接出售 的产成品 、商品等
      • 产成品、商品等直接用于出售的存货，其可变现净值应当为在正常生产经营过程中，产成品或商品的估计售价减去估计的销售费用和相关税费等后的金额。
    • （三） 材料期末 账面价值 的确定
      • 若材料直接出售
        • 材料按成本与可变现净值孰低计量
        • 材料可变现净值=材料估计售价-材料出售估计的销售费用和相关税费
      • 若材料用于生产产品
        • ①产品没有发生减值：材料按成本计量
        • ②产品发生减值：材料按可变现净值计量 材料可变现净值=产品估计售价-至完工估计将要发生的成本-产品出售估计的销售费用和相关税费
    • （四） 计提存货 跌价准备 的方法
      • 存货跌价准备通常应当按单个存货项目计提。但是，对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。
      • 存货存在下列情形之一的，通常表明存货的可变现净值低于成本:①该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；②企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；③企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；④因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；⑤其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。
      • 存货存在下列情形之一的，通常表明存货的可变现净值为零: ①已霉烂变质的存货；②已过期且无转让价值的存货；③生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；④其他足以证明己无使用价值和转让价值的存货。
      • 提示：期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分不存在合同价格约定的，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需要计提存货跌价准备。
    • (五） 存货跌价 准备转回 的处理
      • 企业应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备，再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，应予补提。企业计提的存货跌价准备，应计入当期损益（资产减值损失）。 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备 当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备 金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失)。 借：存货跌价准备 贷：资产减值损失
      • 提示：当存货可变现净值小于存货成本时，“存货跌价准备”科目贷方余额=存货成本-存货可变现净值；“存货跌价准备”科目不会出现借方余额。
    • （六） 存货跌价 准备的结转
      • 借：存货跌价准备 贷：主营业务成本（或其他业务成本）
      • 疑难问题解答：如何区分存货跌价准备的转回和存货跌价准备的结转 存货跌价准备的转回，是指期末结存的存货因导致其前期计提减值因素消失，存货价值回升，转回以前多计提的存货跌价准备，冲减资产减值损失：存货跌价准备的结转，是指存货销售后，其实物已不存在，转销对外销售部分存货对应的原计提的存货跌价准备，冲减主营业务成本（或其他业务成本)。
• 存货的清查盘点
  • 存货盘盈 的处理
  • 存货盘亏 或毁损的处理
  • 存货盘亏 或毁损涉 及的增值 税处理
    • 因存货盘亏或毁损，按规定不能抵扣的增值税进项税额应当予以转出。 财税【2016】36号《营业税改征增值税试点实施办法》规定，非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。