2023年CPA《审计》第一编-第四章 审计抽样方法

备考时间紧张，没时间归纳今年CPA考试的重点？本思维导图总结了2023年注册会计师《审计抽样方法》的复习重点，每一个考点都清清楚楚，给今年的考生参考。

第一编- 第四章 审计抽样方法

• 第一节　审计抽样的相关概念
  • 一、审计抽样
    • （一）审计抽样的概念
      • 注册会计师对具有审计相关性的总体中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元均有被选取的机会（并不要求机会均等），为注册会计师针对整个总体得出结论提供合理基础。
    • （二）审计抽样的特征
      • 1.审计抽样应当同时具备三个基本特征：
        • （1）对具有审计相关性的总体中低于百分之百的项目实施审计程序；
        • （2）所有抽样单元都有被选取的机会；
        • （3）可以根据样本项目的测试结果推断出有关抽样总体的结论。
      • 2.下列情形均不属于审计抽样：
        • （1）针对某总体包含的全部项目进行测试；
        • （2）选取的样本不具备代表性，不能推断总体；
          • ①.代表性是指在既定的风险水平下，注册会计师根据样本得出的结论，与对整个总体实施与样本相同的审计程序得出的结论类似（而非与总体中的错报金额相同，当样本的选取是无偏向的，通常就有代表性）。
          • ②.代表性与整个样本相关，而非与样本的单个项目相关。
          • ③.代表性与样本规模无关，而与如何选取样本相关。
          • ④.代表性通常只与错报的发生率相关，而非与错报的特定性质相关，比如，异常情况导致的样本错报就不具有代表性。
        • （3）选取特定项目测试。
    • （三）审计抽样的适用范围
  • 二、抽样风险和非抽样风险 抽样风险和非抽样风险都是可以控制的
    • （一）抽样风险
      • 1.抽样风险，是指注册会计师根据样本得出的结论，不同于对整个总体实施与样本相同的审计程序得出的结论的可能性。
      • 2.抽样风险是由抽样引起的（从总体中抽取低于100%的样本），无论是控制测试还是细节测试，均可以通过扩大样本规模降低抽样风险。（即样本规模与抽样风险反向变动）
      • 3.抽样风险与样本规模和抽样方法相关。
      • 4.控制测试中的抽样风险 　　控制测试中的抽样风险包括信赖过度风险和信赖不足风险。
        • （1）信赖过度风险是指推断的控制有效性高于其实际有效性的可能性。信赖过度风险可能导致不适当地减少从实质性程序中获取的证据，导致审计的有效性下降，更容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见。因而更应予以关注。
        • （2）信赖不足风险是指推断的控制有效性低于其实际有效性的可能性。信赖不足风险可能导致注册会计师增加不必要的实质性程序，导致降低审计效率。
      • 5.细节测试中的抽样风险 　　细节测试中的抽样风险包括误受风险和误拒风险。
        • （1）误受风险是指推断某一重大错报不存在而实际上存在的可能性。与信赖过度风险类似，误受风险影响审计效果，容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见，更应予以关注。
        • （2）误拒风险是指推断某一重大错报存在而实际上不存在的可能性。与信赖不足风险类似，误拒风险影响审计效率。
    • （二）非抽样风险 　　非抽样风险，是指注册会计师由于任何与抽样风险无关的原因而得出错误结论的可能性。
      • 1.
      • 2.
  • 三、统计抽样和非统计抽样
    • 1.注册会计师在运用审计抽样时，既可以使用统计抽样方法，也可以使用非统计抽样方法，这取决于注册会计师的职业判断。
    • 2.注册会计师在统计抽样与非统计抽样方法之间进行选择时主要考虑成本效益。 不管统计抽样还是非统计抽样，两种方法都要求注册会计师在设计、选取和评价样本时运用职业判断。
    • 3.
  • 四、属性抽样和变量抽样
    • （一）属性抽样
      • 1.属性抽样是一种用来对总体中某一事件的发生率得出结论的统计抽样方法。
      • 2.在审计中最常见的用途是用属性抽样测试某一设定控制的偏差率，以支持注册会计师评估的控制风险水平。
      • 3.在属性抽样中，设定控制的每一次发生或偏离都被赋予同样的权重（只关注发生率），而不管交易的金额大小。（不考虑总体变异性）
    • （二）变量抽样
      • 1.变量抽样是一种用来对总体金额得出结论的统计抽样方法。
      • 2.在审计中的主要用途是将变量抽样用于细节测试，以确定记录金额是否合理。
      • 3.总结
        • （1）
        • （2）
• 第二节　审计抽样在控制测试中的应用
  • 一、控制测试中所使用的抽样方法有两种方法：
    • 1.一种是发现抽样。这种方法在预计控制高度有效时可以使用。发现抽样使用的预计总体偏差率是0。在检查样本时，一旦发现一个偏差就立即停止抽样。如果在样本中没有发现偏差，则可以得出总体偏差率可以接受的结论。
    • 2.一种是属性估计抽样，用以估计被测试控制的偏差发生率，或控制未有效运行的频率。本节以第二种方法为主。
  • 二、阶段
    • （一）样本设计阶段
      • 1.确定测试目标 　　注册会计师通常根据评估的重大错报风险确定重点审计领域，并根据对重点审计领域相关内部控制的了解确定拟测试的控制。
      • 2.定义总体
      • 3.定义抽样单元
        • （1）注册会计师定义的抽样单元应与审计测试目标相适应。
        • （2）在控制测试中，注册会计师应根据被测试的控制定义抽样单元。
        • （3）抽样单元通常是能够提供控制运行证据的一份文件资料、一个记录或者其中一行。
        • （4）对抽样单元的定义过于宽泛可能导致缺乏效率。
          • ①.例如，如果测试目标是确定付款是否得到授权，且设定的控制要求付款之前授权人在付款单据上签字，抽样单元可能被定义为每一张付款单据。
          • ②.如果一张付款单据包含了对几张发票的付款，且设定的控制要求每张发票分别得到授权，那么付款单据上与发票对应的一行就可能被定义为抽样单元。
      • 4.定义偏差构成条件 在控制测试中，偏差是指偏离设定控制的预期执行。
      • 5.定义测试期间
        • （1）注册会计师通常在期中实施控制测试。
        • （2）由于期中测试获取的证据只与控制截至期中测试时点的运行有关，注册会计师需要确定如何获取关于剩余期间的证据。
        • （3）注册会计师可以有两种做法：
          • ①.
          • ②.将测试扩展至在剩余期间发生的交易
            • A.初始测试 　　注册会计师可能估计总体中剩余期间将发生的交易数量，并在期末审计时对所有发生在期中测试之后的被选取交易进行检查。
            • B.估计总体的特征
            • C.在对选取的交易进行期中测试时，发现的误差可能足以得出结论：即使在发生于期中测试以后的交易中未发现任何误差，控制也不能支持计划评估的重大错报风险水平。 　　在这种情况下，注册会计师可能决定不将样本扩展至期中测试以后发生的交易，而是相应地修正计划的重大错报风险评估水平和实质性程序。
          • ③.不将测试扩展至在剩余期间发生的交易 　　这种情况下，总体只包括从年初到期中测试日为止的交易，测试结果也只能针对这个期间进行推断，注册会计师可以使用替代方法测试剩余期间的控制有效性。
    • （二）选取样本阶段
      • 1.确定抽样方法 　　选样方法包括简单随机选样、系统选样、随意选样和整群选样。
        • （1）
        • （2）简单随机选样 　　使用这种方法，相同数量的抽样单元组成的每种组合被选取的概率都相等。 　　注册会计师可以使用计算机或随机数表获得所需的随机数，选取匹配的随机样本。
        • （3）系统选样
          • ①.方法
            • A.总体规模除以样本规模，得到样本间隔；
            • B.在第一个间隔中确定一个随机起点；
            • C.从这个随机起点开始，按照选样间隔，从总体中顺序选取样本。
          • ②.示例
          • ③.使用系统选样要求总体必须是随机排列的，如果抽样单元的分布具有某种规律，样本的代表性就可能较差，容易发生较大偏差。 　 为克服这一缺点，可采用两种方法：
            • A.增加随机起点的个数；
            • B.在确定选样方法之前对总体特征的分布进行观察：如发现呈随机分布，则采用系统选样法；否则考虑使用其他选样方法。
        • （4）随意选样 　　并不意味着注册会计师可以漫不经心地选择样本，而是要避免任何有意识的偏向或可预见性（如回避难以找到的项目，或总是选择或回避每页的第一个或最后一个项目），从而保证总体中的所有项目都有被选中的机会，使得选择的样本具有代表性。
        • （5）整群选样 　　使用这种方法时，注册会计师从总体中选取一群（或多群）连续的项目。整群选样通常不能在审计抽样中使用。
      • 2.确定样本规模
        • （1）影响样本规模的因素
          • ①.
          • ②.
        • （2）针对运行频率较低的内部控制的考虑（确定小规模总体的样本规模） 　　某些重要的内部控制并不经常运行。
          • ①.
          • ②.一般情况：样本规模接近表中样本数量区间下限是适当的。
          • ③.特殊情况：如果控制发生变化，或曾经发现控制缺陷，样本规模更可能接近甚至超过表中样本数量区间的上限。如果拟测试的控制是针对相关认定的唯一控制，往往可能需要测试比表中所列更多的样本。
        • （3）确定样本量（确定大规模总体的样本规模） 　　实施控制测试时，可能使用统计抽样，也可能使用非统计抽样。
      • 3.选取样本并对其实施审计程序 对样本实施审计程序时可能出现的几种情况：
        • （1）无效单据 　　例如空白或作废收据。如能合理确信该无效是正常的且不构成对设定控制的偏差，就要用另外的单据替代。
        • （2）未使用或不适用的单据 　　如果合理确信“未使用或不适用”不构成控制偏差，要用另一笔交易替代该项目，以满足控制测试的样本规模。
        • （3）无法对选取的项目实施检查（宁可错杀，不能错放） 　　某些被测试的控制只在部分样本单据上留下了运行证据。如果找不到该单据（丢失），或由于其他原因无法对选取的项目实施检查（如严重污损），也无法使用替代程序测试控制的运行是否适当（如系内部单据，可找其他部门留存的副联），就将该样本项目视为控制偏差。
        • （4）在结束之前停止测试 　　如果注册会计师在对样本的第一部分进行测试时发现大量偏差。注册会计师可能因此认为，即使在剩余样本中没有发现更多的偏差，样本的结果也不支持计划的重大错报风险评估水平。
    • （三）评价样本结果阶段
      • 1.计算偏差率 　　在控制测试中，样本偏差率就是注册会计师对总体偏差率的最佳估计，因而无须另外推断总体偏差率。 　　样本偏差率＝样本中发现的偏差数量/样本规模
      • 2.考虑抽样风险
        • （1）估计总体偏差率上限【统计抽样】 　　注册会计师在统计抽样中通常使用公式、表格或计算机程序直接计算在确定的信赖过度风险水平下可能发生的偏差率上限。 　　注册会计师可以通过公式法或查表法得到总体偏差率上限估计值。
          • ①.公式法 　　总体偏差率上限＝风险系数（R）/样本量（n）
            • 例如，信赖过度风险为10%，样本规模为60，发现1例偏差时，估计的总体偏差率上限＝R/n＝3.9/60＝6.5%。
          • ②.查表法
            • 例如，信赖过度风险为10%，样本规模为60，发现1例偏差时，查表得到估计的总体偏差率上限6.4%（公式法为6.5%）。
        • （2）形成抽样结论
          • ①.统计抽样
            • A.
            • B.在统计抽样中，通常估计的总体偏差率上限与可容忍偏差率相比较，以判断总体是否可以接受。
          • ②.非统计抽样
            • A.
            • B.在非统计抽样中，通常将估计的总体偏差率（也就是样本偏差率）与可容忍偏差率相比较，以判断总体是否可以接受。
      • 3.考虑偏差的性质和原因（分析：有意or无意？误解规定or粗心大意？经常发生or偶然发生？系统or随机？）
        • （1）如果在样本中发现控制偏差，注册会计师有两种处理办法：
          • ①.扩大样本规模，以进一步收集证据；（仍想信赖内控）
          • ②.认为控制没有有效运行，样本结果不支持计划的控制运行有效性和重大错报风险评估水平，因而提高重大错报风险评估水平，增加对相关账户的实质性程序。（放弃信赖内控）
        • （2）控制偏差并不一定导致财务报表中的金额错报。如果某项控制偏差更容易导致金额错报，该项控制偏差就更加重要。
      • 4.得出总体结论 　　当样本结果不支持计划的控制运行有效性和重大错报风险评估的水平，注册会计师通常有两种选择：
        • （1）进一步测试其他控制（如补偿性控制），以支持计划的控制运行有效性和重大错报风险评估的水平；
        • （2）提高重大错报风险的评估水平，并相应修改计划的实质性程序的性质、时间安排和范围。
        • （3）
• 第三节　审计抽样在细节测试中的应用
  • 一、样本设计阶段
    • （一）确定测试目标 　　在细节测试中，审计抽样通常用来测试有关财务报表金额的一项或多项认定的合理性。
    • （二）定义总体
    • （三）定义抽样单元 　　在细节测试中，注册会计师应根据审计目标与所实施审计程序的性质定义抽样单元，也应考虑实施计划的审计程序或替代程序的难易程度。
    • （四）界定错报 　　在细节测试中，注册会计师应当根据审计目标界定错报。
  • 二、选取样本阶段
    • （一）确定抽样方法 　　在细节测试中进行审计抽样，可能使用统计抽样，也可能使用非统计抽样。注册会计师在细节测试中常用的统计抽样方法包括货币单元抽样与传统变量抽样。
      • 1.
      • 2.货币单元抽样（以系统抽样方法为例） 　　假设总体中有5个应收账款明细账户，金额分别如下图： 　　 　　抽样单元有1500个，而不是5个。 　　需要随机选取3个样本，间隔是1500/3=500。 　　假设，通过随机选取的方式，确定起点为200。 　　则三个样本分别是200，700，1200。 　　分别落到区间101-300，601-1000，1001-1500。 　　则选取出账户200，400，500。
        • （1）概念及特征 　　货币单元抽样是一种运用属性抽样原理对货币金额而不是对发生率得出结论的统计抽样方法。
          • ①.总体中的每个货币单元被选中的机会相同，所以总体中某一项目被选中的概率等于该项目的金额与总体金额的比率；
          • ②.项目金额越大，被选中的概率就越大；
          • ③.有助于注册会计师将审计重点放在较大的账户余额或交易；
          • ④.注册会计师不是对货币单元实施检查，而是对包含被选取货币单元的账户余额或交易实施检查，注册会计师检查的账户余额或交易称为逻辑单元。
        • （2）优点
          • ①.【通常比传统变量抽样更易于使用】货币单元抽样以属性抽样原理为基础，注册会计师可以很方便地计算样本规模和评价样本结果；
          • ②.【在确定所需的样本规模时无需直接考虑总体的特征（如变异性）】货币单元抽样的总体中的每一个货币单元都有相同的规模，而传统变量抽样的样本规模是在总体项目共有特征的变异性或标准差的基础上计算的；
          • ③.【无须通过分层减少变异性】货币单元抽样中，项目被选取的概率与其货币金额大小成比例，而传统变量抽样通常需要对总体进行分层以减小样本规模；
          • ④.【所有单个重大项目一定会被选中】在货币单元抽样中使用系统选样法选取样本时，如果项目金额等于或大于选样间距，货币单元抽样将自动识别所有单个重大项目；
          • ⑤.【预计不存在错报时样本规模小】如果注册会计师预计不存在错报，货币单元抽样的样本规模通常比传统变量抽样方法更小；
          • ⑥.货币单元抽样的样本更容易设计，且可在能够获得完整的最终总体之前开始选取样本。
        • （3）缺点
          • ①.【不适用于测试总体的低估】因为账面金额小但被严重低估的项目被选中的概率低。如果在货币单元抽样中发现低估，注册会计师在评价样本时需要特别考虑；
          • ②.【设计时要特别考虑零余额或负余额的项目】因为零余额的项目在货币单元抽样中不会被选取；
          • ③.【存在错报时，可能高估影响而拒绝总体】运用货币单元抽样发现错报时，如果风险水平一定，注册会计师在评价样本时可能高估抽样风险的影响，从而导致更可能拒绝一个可接受的总体账面金额；
          • ④.【可能增加审计成本】在货币单元抽样中，注册会计师通常需要逐个累计总体金额，以确定总体是否完整并与财务报表一致，不过如果相关会计数据以电子形式储存，就不会额外增加大量审计成本；
          • ⑤.【预计总体错报增加，样本规模大】货币单元抽样中，当预计总体错报的金额增加时，所需的样本规模也会增加，货币单元抽样的样本规模可能大于传统变量抽样所需的规模。
      • 3.传统变量抽样 　　传统变量抽样运用正态分布理论，根据样本的结果推断总体的特征。涉及难度较大、较为复杂的数学计算，注册会计师通常借助计算机程序确定样本规模，一般无需懂得所用的数学公式。
        • （1）常用方法及其计算
          • ①.均值法【样本均值=总体均值】
          • ②.差额法【样本平均错报=总体平均错报】
          • ③.比率法【样本错报百分比=总体错报百分比】
        • （2）传统变量抽样的选择适用
        • （3）优点
          • ①.【存在错报时，样本规模小】如果账面金额与审定金额之间存在较多差异，传统变量抽样可能只需较小的样本规模就能满足审计目标；
          • ②.【低估风险时更加适用】关注总体的低估时，使用传统变量抽样比货币单元抽样更合适；
          • ③.【追加样本更容易】需要在每一层追加选取额外的样本项目时，传统变量抽样更易于扩大样本规模；
          • ④.【设计时无需特别考虑零余额或负余额的项目】
        • （4）缺点
          • ①.【应用难度大】传统变量抽样比货币单元抽样更复杂，注册会计师往往需要借助计算机程序；
          • ②.【标准差难估计】在确定样本规模时，注册会计师需要估计总体特征的标准差，而这种估计往往难以作出，注册会计师可能利用以前对总体的了解或根据初始样本的标准差进行估计；
          • ③.如果存在非常大的项目，或者在总体的账面金额与审定金额之间存在非常大的差异，而且样本规模比较小，正态分布理论可能不适用，注册会计师更可能得出错误的结论；
          • ④.如果几乎不存在错报，传统变量抽样中的差异法与比率法将无法使用。
    • （二）确定样本规模
      • 1.影响样本规模的因素
        • （1）
        • （2）
      • 2.确定样本量
    • （三）选取样本并对其实施审计程序
      • 1.选取样本
      • 2.实施审计程序 　　注册会计师应对选取的每一个样本实施适合于具体审计目标的审计程序。无法对选取的项目实施检查时，注册会计师应考虑这些未检查项目对样本评价结果的影响。
  • 三、评价样本结果阶段
    • （一）推断总体的错报
      • 1.如果注册会计师在设计样本时将进行抽样的项目分为几层，则要在每层分别推断错报，然后将各层推断的金额加总，计算估计的总体错报。还要将在进行100%检查的个别重大项目中发现的所有错报与推断的错报金额汇总。
      • 2.使用货币单元抽样时，即每一个被选取的货币单元（逻辑单元）都代表了整个选样间隔中的所有货币单元。
    • （二）考虑抽样风险 　　在细节测试中，推断的错报是注册会计师对总体错报作出的最佳估计，但注册会计师要适当考虑抽样风险，以评价样本结果。
      • 1.非统计抽样 　　在非统计抽样中，注册会计师运用职业判断和经验考虑抽样风险。
      • 2.货币单元抽样 　　注册会计师需要考虑抽样风险的影响，计算总体错报的上限。
    • （三）考虑错报的性质和原因 　　除了评价错报的金额和频率以及抽样风险之外，注册会计师还应当考虑：
      • 1.错报的性质和原因（错误or舞弊）；
      • 2.错报与审计工作其他阶段之间可能存在的关系。
    • （四）得出总体结论
      • 1.非统计抽样
        • （1）
        • （2）
      • 2.统计抽样
        • （1）
        • （2）
      • 3.【扩展】细节测试的结果对审计意见的影响