CPA会计租赁

CPA会计租赁章节新准则思维导图

租赁

• 租赁概述
  • 租赁的识别
    • 存在一定期间
      • 已识别资产的使用量
    • 存在已识别资产
      • 对资产的指定
      • 物理可区分
      • 实质性替换权
        • 如果拥有实质性替换权，则不属于已识别资产
        • 资产供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力
        • 资产供应方通过行使替换资产的权利将获得经济利益
    • 资产供应方向客户转移对已识别资产使用权的控制
      • 客户有权获得因使用资产所产生的几乎全部经济利益
      • 客户有权主导资产的使用
  • 租赁的分拆与合并
    • 分拆
      • 承租人的处理
        • 分拆时按照租赁部分单独价格和非租赁部分的单独价格之和的相对比例分摊合同对价
      • 出租人的处理
        • 分拆租赁部分和非租赁部分，根据企业会计准则的规定分摊合同对价
    • 合并
      • 合并时也要区分一份合同中的租赁部分和非租赁部分
  • 租赁期
    • 承租人有权使用租赁资产且不可撤销的期间，承租人有续租选择权和终止租赁选择权
• 承租人的会计处理
  • 初始计量
    • 租赁期开始确认使用权资产和租赁负债
      • 借：使用权资产 租赁负债—未确认融资费用 贷：租赁负债—租赁付款额 借：使用权资产（初始直接费用） 贷：银行存款
    • 使用权资产计提折旧
      • 借：制造费用等 贷：使用权资产累计折旧
    • 租赁付款额包括
      • 固定付款额及实质固定付款额，存在租赁激励的，扣除租赁激励相关金额
      • 取决于指数或比率的可变租赁付款额
      • 购买选择权的行权价格，前提是承租人合理确定将行使该选择权
      • 行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权
      • 根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项
  • 后续计量
    • 每年支付租金
      • 借：租赁负债—租赁付款额 贷：银行存款
    • 确认租赁期利息
      • 借：财务费用—利息支出 贷：租赁负债—未确认融资费用
    • 租赁负债的重新计量
      • 实质固定付款额发生变动
      • 担保余值预计的应付金额发生变动
      • 用于确定租赁付款额的指数或比率发生变动
      • 购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化
    • 租赁变更的会计处理
      • 作为一项单独租赁处理的条件
        • 该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围
        • 增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当
      • 未作为一项单独租赁处理
        • 在租赁变更生效日，承租人应当按照新租赁准则有关租赁分拆的规定对变更后合同的对价进行分摊
        • 租赁变更导致租赁范围缩小或租赁其所短的，承租人应当条件使用权资产的账面价值，以反映租赁的部分中止或完全终止，将其利得或损失计入当期损益
        • 其他租赁变更承租人应当相应调整使用权资产的账面价值
  • 短期租赁和低价值资产租赁
    • 短期租赁，是指在租赁期开始日，租赁期不超过12个月的租赁
      • 包含购买选择权的租赁不属于短期租赁。
    • 低价值资产租赁，是指单向租赁资产为全新资产时价值较低的租赁
• 出租人的会计处理
  • 出租人的租赁分类
    • 融资租赁
      • 在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人
      • 承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将行使该选择权
      • 资产的所有权虽然不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分
      • 在租赁开始日，租赁收款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值
      • 租赁资产性质特殊，如果不作较大改变，只有承租人才能使用
    • 经营租赁
      • 除融资租赁外，为经营租赁
    • 租赁开始日是指租赁合同签署日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者
  • 出租人对融资租赁的会计处理
    • 初始计量
      • 借：应收融资租赁款—租赁收款额 贷：银行存款 融资租赁资产 资产处置损益 应收融资租赁款—未实现融资收益
      • 在租赁期开始日，出租人应当对融资租赁确认应收融资租赁款，并终止确认融资租赁资产
    • 后续计量
      • 收到租金时
        • 借：银行存款 贷：应收融资租赁款—租赁收款额 借：应收融资租赁款—未实现融资收益 贷：租赁收人
      • 出租人应当按照固定的周期性利率计算并确认租赁期内各个期间的利息收入
    • 融资租赁变更的会计处理
      • 借：固定资产等 应收融资租赁款—未确认融资收益 贷：应收融资租赁款—租赁收款额
  • 对经营租赁的会计处理
    • 租金的处理
      • 按照直线法或其他系统合理的方法确认租金收入
    • 激励措施
      • 出租人提供免租期的，出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内按直接法或其它合理的方法进行分配，免租期内应当确认租金收入
    • 初始直接费用
      • 出租人发生的与经营租赁有关的初始直接费用应当资本化致租赁标的资产的成本，在租赁期内按照与租金收入相同的确认基础分期计入当期损益
    • 折旧和减值
      • 对于固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当根据该资产适用的企业会计准则，采用系统合理的方法进行摊销
    • 可变租赁付款额
      • 出租人取得的与经营租赁有关的可变租赁付款额，如果是与指数或比率挂钩的，应在租赁期开始日计入租赁收款额；除此之外的，应当在实际发生时计入当期损益
    • 经营租赁的变更
      • 经营租赁发生变更的，出租人应当自变更生效日开始将其作为一项新的租赁进行会计处理，与变更前租赁有关的预收或应收租赁收款额视为新租赁的收款额
• 特殊租赁业务的会计处理
  • 转租赁
    • 转租情况下准则要求转租出租人对原租赁合同和转租赁合同分别根据承租人和出租人会计处理要求进行会计处理
  • 生产商或经销商出租人的融资租赁会计处理
    • 构成融资租赁的，在租赁期开始日应当按照租赁资产公允价值与租赁收款额按市场利率折现的现值两者孰低确认收入，并按照租赁资产账面价值扣除未担保余值的现值后的余额结转销售成本，收入和销售成本的差额作为销售损益
    • 生产商或经销商出租人取得融资租赁所发生的成本不属于初始直接费用，不计入租赁投资净额
  • 售后租回交易的会计处理
    • 售后租回交易中的资产转让属于销售
      • 销售对价的公允价值与资产的公允价值不同时
        • 调整时，应按一下二者较容易者进行 （1）销售对价的公允价值与资产的公允价值的差异 （2） 合同付款额的现值与按市场租金计算的付款额的现值的差异。
        • 销售对价低于市场价格的款项作为预付租金进行会计处理
        • 销售对价高于市场价格的款项作为买方兼出租人向卖房兼承租人提供的额外融资进行会计处理
        • 承租人按照公允价值调整相关销售利得或损失，出租人按市场价格调整租金收入
    • 售后租回交易中的资产转让不属于销售
      • 卖方兼承租人不终止确认所转让的资产，而应当将收到的现金作为金融负债，并按照企业会计准则进行会计处理
      • 买方兼出租人不确认被转让资产，而应当将支付的现金作为金融资产，并按照企业会计准则进行会计处理
• 租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量，同时每期确认承担的租赁利息。 使用权资产应当按照成本对使用权资产进行初始计量，并按照成本模式对使用权资产进行后续计量（成本减去累计折旧以及累计减值损失计量使用权资产）
• 担保余值是指与出租人无关的一方向出租人提供担保，保证在租赁结束时租赁资产的价值至少为某指定的金额。 未担保余值，是指租赁资产余值中出租人无法保证能够实现或仅由与出租人有关的一方予以担保的部分。