【第三章固定资产】第一节固定资产的确认和初始计量

这是一篇关于第一节固定资产的确认和初始计量的思维导图，主要内容包括：固定资产的初始计量，固定资产的定义和确认条件。

第一节 固定资产的确认和初始计量

• 固定资产的定义和确认条件
  • 定义
    • 指同时具有下列特征的有形资产
      • 持有目的
        • 为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的
          • 出租：经营租赁（机器设备类）
      • 持有时间
        • 使用寿命超过一个会计年度
  • 确认条件
    • 固定资产在符合定义的前提下， 应当同时满足下列条件的，才能予以确认：
      • 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业
      • 该固定资产的成本能够可靠地计量
  • 具体应用
    • 工业企业持有的工具、用具、备品备件，维修设备等资产，施工企业持有的模板、挡板、架料等周转材料，以及地质勘探企业持有的管材等， 尽管该类资产具有固定资产的某些特征（如使用年限超过一年），也能够带来经济利益， 但由于数量多、单价低，考虑到成本效益原则在实务中通常确认为存货， 但符合固定资产的定义和确认条件的，应当确认为固定资产（如民用航空运输企业的高价周转件等）
    • 构成固定资产的各组成部分， 如果各自具有不同的使用寿命或者以不同的方式为企业提供经济利益，表明这些组成部分实际上是以独立的方式为企业提供经济利益，适用不同的折旧率或折旧方法的， 该各组成部分实际上是以独立的方式为企业提供经济利益，因此，企业应分别将其各组成部分确认为单项固定资产（如：飞机的引擎）
    • 企业由于安全或环保的要求购入设备等，虽然不能直接给企业带来经济利益，但有助于企业从其他相关资产的使用中获得未来经济利益，也应确认为固定资产
      • “省就是赚”
• 固定资产的初始计量
  • 外购固定资产
    • 基本原则
      • 价
        • 购买价款
      • 税
        • 相关税费
          • 包括：进口关税、契税、耕地占用税、车辆购置税等
          • 不包括：税法中规定的购进固定资产时支付的可抵扣的增值税进项税额
      • 费
        • 完工前的合理支出
          • 完工： 达到预定可使用状态
          • 包括：使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装成本和专业人员服务费等
          • 不包括：员工培训费（发生时计入当期损益）
    • 账务处理
      • 不需要安装
        • 借：固定资产【价税费】 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款/应付账款等
      • 需要安装
        • 三部曲
        • 购买时
          • 借：在建工程 100【价税费】 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款/应付账款等
        • 安装时
          • 借：在建工程 20 贷：原材料/库存商品/工程物资/应付职工薪酬等【成本价】
            • 与“增值税”无关
              • “进项税额”在购买时已做，领用不需要重复做
              • “进项税额转出”无需做，因为后面可以卖设备产生销项
        • 完工时
          • 借：固定资产 贷：在建工程 120
            • 需要安装的固定资产通过“在建工程”核算，完工时转入“固定资产”
    • 特殊情形
      • 购入多项资产的处理
        • 以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例（即构成比例）对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本
        • 如果以一笔款项购入的多项资产中除固定资产外还包括其他资产，也应按类似方法予以处理
      • 具有融资性质的购买固定资产
        • “分期付款”
        • 原则
          • 购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的， 固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定（计算得出，包括价税费）
          • 实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销， 摊销金额除满足借款费用资本化条件的应当计入固定资产成本外，其余均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益
        • 账务处理
          • 购买
            • 借：在建工程/固定资产【未付的本金】 　　未确认融资费用【未付的利息】 贷：长期应付款【未付的本利和】
              • 在建工程（需要安装）
              • 固定资产（不需要安装）
          • 还款/支付
            • 借：长期应付款 贷：银行存款
          • 分配利息费用
            • 借：在建工程/财务费用等 贷：未确认融资费用
              • 在建工程（完工前）
              • 财务费用（完工后）
        • 举例
          • 情况
            • 分期付款购买：一共100，每年支付25，4年，5%
          • 计算
            • 购买价款的现值=A×（P/A，5%，4）=80
            • 差额（利息）=100-80=20
          • 购买
            • 借：固定资产/在建工程 80【未付的本金】 未确认融资费用 20【未付的利息】 贷：长期应付款 100【未付的本息和】
          • 第一期
            • 还款/支付
              • 借：长期应付款 25 贷：银行存款 25
                • 支付的利息=期初未付的本金×利率i=80×5%=4
                • 支付的本金=支付的款项-支付的利息=25-4=21
                • 尚未未付的本金=期初未付的本金-本期已支付的本金=80-21=59
            • 分配利息费用
              • 借：在建工程/财务费用等 4 贷：未确认融资费用 4
          • 第二期
            • 还款/支付
              • 借：长期应付款 25 贷：银行存款 25
                • 支付的利息=期初未付的本金×利率i=59×5%=2.95
                • 支付的本金=支付的款项-支付的利息=25-2.95=22.05
                • 尚未未付的本金=期初未付的本金-本期已支付的本金=59-22.05=36.95
            • 分配利息费用
              • 借：在建工程/财务费用等 2.95 贷：未确认融资费用 2.95
          • ……
          • 最后一期
            • 未确认融资费用摊销额=最初的未确认融资费用-每期的未确认融资费用
          • 注意
            • 未支付的本金在逐渐减少，每一期未确认融资费用的摊销金额也不同
  • 自行建造固定资产
    • 注意
      • 企业为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应确认为无形资产（土地使用权）
    • 自营方式建造固定资产
      • 自己买料、自己盖房
      • 企业为建造固定资产准备的各种物资（“工程物资”）， 应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本
      • 工程完工后，剩余的工程物资，如转作本企业存货的， 按其实际成本或计划成本进行结转
      • 说明
        • 购买工程物资 （100%）
          • 借：工程物资 100【价税费】 应交税费——应交增值税（进项税额） 13 贷：银行存款/应付账款等 113
            • 进项税额可以抵扣
        • 领用工程物资 （70%）
          • 借：在建工程 70 贷：工程物资 70
            • 不涉及增值税的处理
        • 剩余工程物资 （30%）
          • 借：原材料等 30 贷：工程物资 30
            • 不涉及增值税的处理
      • 盘亏、报废、毁损的工程物资， 减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的差额：
        • 残料价值：原材料等 保险公司、过失人等赔款：其他应收款等 差额：净损失
        • 工程项目尚未完工的， 计入工程项目的成本
          • 借：在建工程↑ 贷：工程物资↓
        • 工程项目已经完工的， 计入当期损益（营业外支出）
          • 借：营业外支出 贷：工程物资↓
        • 非常原因（如：自然灾害等）造成的， 直接计入营业外支出
          • 借：营业外支出 贷：工程物资↓
        • 盘盈： 原理类似
          • 工程项目尚未完工的， 冲减工程项目的成本
            • 借：工程物资↑ 贷：在建工程↓
          • 工程项目已经完工的， 计入当期损益（营业外收入）
            • 借：工程物资↑ 贷：营业外收入
      • 所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工结算的， 应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产， 并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧
        • 待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值（追溯调整）， 但不需要调整原已计提的折旧额（会计估计变更：未来适用法）
          • 调原值，不调已计提的折旧
      • 相关账务处理 （自营方式）
        • 购入工程物资 （100%）
          • 借：工程物资 200【价税费】 应交税费——应交增值税（进项税额） 26 贷：银行存款/应付账款等 226
        • 领用工程物资 （80%）
          • 借：在建工程 160 贷：工程物资 200×80%=160【成本价】
        • 领用材料
          • 借：在建工程 80 贷：原材料 80【成本价】
        • 领用自产产品
          • 借：在建工程 130 贷：库存商品 130【成本价】
            • 不视同销售
        • 不涉及增值税的处理
        • 工程应负担的职工薪酬
          • 借：在建工程 90 贷：应付职工薪酬 90
        • 辅助生产部门的劳务
          • 借：在建工程 10 贷：生产成本 10
        • 满足资本化条件的借款费用
          • 借：在建工程 15 贷：长期借款——应计利息 15
        • 达到预定可使用状态
          • 借：固定资产 485【原值/账面余额】 贷：在建工程 485
      • 高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费
        • 先提，后用
        • 账务处理
          • 计提时
            • 借：生产成本/制造费用/管理费用等【看行业】 贷：专项储备↑
          • 使用时
            • 属于费用性支出的 （没有形成资产）
              • 借：专项储备↓ 贷：银行存款等
                • 直接冲减专项储备
            • 形成固定资产的 （安全生产设备）
              • 建造过程中
                • 购买时
                  • 借：在建工程 100【价税费】 应交税费——应交增值税（进项税额）【可能】 贷：银行存款/应付账款等
                • 安装时
                  • 借：在建工程 20 贷：原材料 库存商品 工程物资 应付职工薪酬 银行存款 ……
                • 完工时
                  • 借：固定资产 贷：在建工程 120
              • 达到预定可使用状态的同时 冲减专项储备、全额计提折旧
                • 借：专项储备↓ 120 贷：累计折旧 120【全额计提】
                  • 计提时已确认成本费用
                  • 固定资产账面价值变为0
        • 注意
          • “专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项目下“其他综合收益“和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映
            • 常见的“5个罐”之外的“第6个罐”
    • 出包方式建造固定资产
      • 与建造承包商签建造合同
      • 通过“在建工程”核算
      • 固定资产的入账价值=（建筑工程支出+安装工程支出+安装设备支出）+分摊的待摊支出
      • 待摊支出
        • 含义
          • 是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用
            • 属于间接费用，类似一般制造业的“制造费用”
        • 内容
          • 为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失（自然灾害原因导致除外）等
        • 分摊方法
          • 教材方法
            • 企业采用出包方式建造固定资产发生的、 需分摊计入固定资产价值的待摊支出， 应按下列公式进行分摊：
              • 待摊支出分摊率
              • ××工程应分配的待摊支出
          • 简化方法
            • 按比例分摊
              • ××工程应分配的待摊支出
  • 投资者投入的固定资产的成本
    • 接受固定资产投资的企业，在办理了固定资产移交手续之后，应按投资合同或协议约定的价值加上应支付的相关税费作为固定资产的入账价值，但合同或协议约定价值不公允的除外
    • 在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项固定资产的公允价值作为入账价值，固定资产的公允价值与投资合同或协议约定的价值之间的差额计入资本公积
  • 存在弃置费用的固定资产
    • 特殊行业的特定固定资产（如煤矿、核电设施等）， 企业应当将弃置费用的现值计入相关固定资产的成本（入账价值）， 同时确认相应的预计负债
      • 谨慎性
      • 借：固定资产【现值】 贷：预计负债【本金】
    • 在固定资产的使用寿命内， 按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用， 应当在发生时计入财务费用
      • 借：财务费用 贷：预计负债【利息=摊余成本×实际利率】
        • 预计负债的摊余成本：相当于预计负债的余额
        • 利滚利，每年利息不一样
    • 由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因， 特定固定资产的履行弃置义务可能发生支出金额、预计弃置时点、折现率等的变动， 从而引起原确认的预计负债变动， 应按照以下原则调整该固定资产的成本
      • 对于预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本； 如果预计负债的减少额超过该固定资产账面价值，超出部分确认为当期损益
      • 对于预计负债的增加，增加该固定资产的成本
      • 按照上述原则调整的固定资产，在资产剩余使用年限内计提折旧； 一旦该固定资产的使用寿命结束，预计负债的所有后续变动应在发生时确认为损益
    • 一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用， 应当在发生时作为固定资产处置费用处理
      • 借：固定资产清理 贷：银行存款
  • 试运行销售的相关会计处理
    • 处理原则
      • 账务处理
        • 企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售（试运行销售）的相关处理原则如下：
          • 应当按照收入、存货等相关准则的规定， 对试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理， 计入当期损益
            • 原来
              • 借：银行存款 113 贷：在建工程 100 应交税费——应交增值税（销项税额） 13
              • 借：在建工程 70 贷：银行存款 原材料 ……
            • 现在
              • 借：银行存款等 113 贷：主营业务收入 100 应交税费——应交增值税（销项税额） 13【可能】
              • 借：主营业务成本 70 贷：库存商品
            • 差错更正
              • 方法一
                • 借：在建工程 100 贷：主营业务收入 100
                • 借：主营业务成本 70 贷：在建工程 70
              • 方法二
                • 借：主营业务成本 70 在建工程 30 贷：主营业务收入 100
          • 不应将试运行销售相关收入抵销相关成本后的净额冲减固定资产成本或者研发支出
      • 对外销售前
        • 符合存货准则规定
          • 应当确认为存货
        • 符合其他相关准则规定
          • 应当确认为相关资产
      • 相关说明
        • 测试固定资产可否正常运转而发生的支出属于固定资产达到预定可使用状态前的必要支出，应当按照有关规定，计入该固定资产成本
    • 列报和披露原则
      • 基本原则
        • 判断试运行销售是否属于企业的日常活动，并在财务报表中分别日常活动和非日常活动列示试运行销售的相关收入和成本
      • 具体处理
        • 属于日常活动的
          • 在“营业收入”和“营业成本”项目列示
        • 属于非日常活动的
          • 在“资产处置收益”等项目列示
      • 附注披露
        • 企业应当在附注中单独披露试运行销售的相关收入和成本金额、具体列报项目以及确定试运行销售相关成本时采用的重要会计估计等相关信息