概述
含义
股权投资
是指通过付出现金和非现金资产等取得被投资单位的股份或股权，享有一定比例的权益份额代表的资产
长期股权投资
是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资
实施控制又称：控股合并形成的长期股权投资、企业合并形成的长期股权投资、对子公司投资
合并方式与分类
合并类型
同一控制下的企业合并
参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的合并交易
非同一控制下的企业合并
参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，
即：同一控制下企业合并以外的其他企业合并（排除法）
长期股权投资的确认
含义
是指投资方能够在自身账簿和报表中确认对被投资单位股权投资的时点
基本原则
购买方/合并方应于购买日/合并日确认对子公司的长期股权投资
实务中，对于联营企业、合营企业等投资的持有一般会参照对子公司长期股权投资的确认条件进行
具体原则
对于合并日/购买日的判断，
同时满足以下有关条件的，
通常可认为实现了控制权的转移：
企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准
合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项
合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险
特殊规定
对于认缴制下尚未出资的股权投资，投资方在未实际出资前是否应确认与所认缴出资相关的股权投资和负债，
应结合法律法规规定与具体合同协议确定：
若符合负债定义，在出资时间确定，且公司章程等规定股东按照认缴比例行使表决权、参与利润分配和清算资产分配的情况下，
则应在认缴时点全额确认负债及相应的资产
若公司章程等规定股东按照实缴比例行使表决权、参与利润分配和清算资产分配，
则未实缴出资的股东不确认负债或者在出现不可避免支付义务时确认负债
长期股权投资初始计量原则和核算范围
核算范围
投资方能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资（成本法）
投资方与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资，即对合营企业投资（权益法）
投资方对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资（权益法）
一次交换交易形成
同一控制下控股合并的长期股权投资
确认原则
基本原则
合并方对被合并方的长期股权投资，其成本代表的是在合并日被合并方在最终控制方合并财务报表中净资产的账面价值的份额（可能包含商誉）
相关费用
一般情况
合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，
应当于发生时计入当期管理费用
特殊情况
与发行债务性工具作为合并对价直接相关的交易费用，
应当计入债务性工具的初始确认金额，倒挤在“应付债券——利息调整”
借：银行存款 96=100-4【扣除佣金手续费】
贷：应付债券——面值 80【永远保持不变】
——利息调整 16=20-4【倒挤】
与发行权益性工具作为合并对价直接相关的交易费用，
应当冲减资本公积（资本溢价或股本溢价），
资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润
借：资本公积——股本溢价①
盈余公积②
利润分配——未分配利润③
贷：银行存款
利润分配——未分配利润：
可以一直冲减，
若冲减后为负数，则代表亏损
小结
合并后
B：合并方
付出对价：账面价值×份额（+商誉）
形成长期股权投资：真正值多少
差额：最后倒挤，影响所有者权益
账务处理
以支付现金、转让非现金资产、承担债务作为合并对价
同一控制下，
以非现金资产进行投资的，不确认非现金资产的处置损益
借：长期股权投资【账面价值×份额+商誉】
应收股利【垫付】
资本公积——资本溢价/股本溢价【借差①】
盈余公积【借差②】
利润分配——未分配利润【借差③】
贷：银行存款/相关资产/相关债务/固定资产清理等【账面价值】
应交税费——应交增值税（销项税额）【可能，公允价值×13%】
资本公积——资本溢价/股本溢价【贷差】
以发行权益性证券作为合并对价
借：长期股权投资【账面价值×份额+商誉】
应收股利【垫付】
资本公积——股本溢价【借差①】
盈余公积【借差②】
利润分配——未分配利润【借差③】
贷：股本【面值】
资本公积——股本溢价【贷差】
注意
应收股利
被合并方宣告发放股利后，帮被合并方垫付给原股东的分红
资本公积——股本溢价①
盈余公积②
利润分配——未分配利润③
固定资产清理
以固定资产为对价，
先进行固定资产清理，
最后反向结转
借：固定资产清理【账面价值】
累计折旧
贷：固定资产
考虑的因素
对于被合并方账面所有者权益，
在计算确定长期股权投资的初始投资成本时应当考虑以下因素：
被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致（可能涉及调整）
被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言合并财务报表的账面价值（两种情形）
如果被合并方本身编制合并财务报表的，合并方确认的被合并方的账面所有者权益也应当以其在最终控制方合并财务报表中的账面价值为基础确定
举例
甲公司为母公司，
乙公司为子公司
内部成立
2×24年1月1日，甲公司以银行存款3600万元与A公司一同投资设立丙公司，
已知A公司出资900万元，甲公司持有丙公司80%股权并能够对丙公司实施控制
甲公司的会计处理
借：长期股权投资——丙公司 3600
贷：银行存款 3600
内部成立的既不是同控也不是非同控，
买卖才能谈同控、非同控
2×25年1月1日（一年后），乙公司以银行存款4500万元购入甲公司所持丙公司的80%股权，
2×24年1月1日至2×24年12月31日，丙公司实现的净利润为1500万元（账面净利润），
无其他所有者权益变动
乙公司的会计处理
借：长期股权投资——丙公司 4800
贷：银行存款 4500
资本公积——资本溢价 300【贷差】
合并前最终控制方是甲公司，合并后最终控制方还是甲公司，属于同控
乙公司为合并方，
丙公司为被合并方
丙公司的账面所有者权益=(3600+900)+1500=6000
乙公司购入丙公司的初始投资成本=6000×80%=4800
外部购买
2×24年1月1日，甲公司以银行存款4200万元从本集团外部购入丙公司80%股权，并能够对丙公司实施控制（非同控），
购买日，丙公司可辨认净资产的公允价值为5000万元，账面价值为4500万元（该差异是存货评估增值500万元造成）
甲公司的会计处理
借：长期股权投资——丙公司 4200
贷：银行存款 4200
甲公司确认的合并商誉=4200-5000×80%=200（万元）
2×25年1月1日（一年后），乙公司以银行存款4500万元购入甲公司所持丙公司的80%股权，
2×24年1月1日至2×24年12月31日，
丙公司按照购买日可辨认净资产的公允价值计算实现的净利润为1200万元（调整后的净利润），
按照购买日可辨认净资产的账面价值计算实现的净利润为1500万元（调整前的净利润）
无其他所有者权益变动（至2×24年12月31日，丙公司评估增值的存货出售了60%）
调整后的净利润=1500-500×60%=1200
乙公司的会计处理
借：长期股权投资——丙公司 5160
贷：银行存款 4500
资本公积——资本溢价 660【贷差】
合并前最终控制方是甲公司，合并后最终控制方还是甲公司，属于同控
乙公司为合并方，
丙公司为被合并方
丙公司可辨认净资产公允价值=5000+1200=6200
乙公司购入丙公司的初始投资成本=6200×80%+商誉200=5160
所有者权益的对比
内部成立
账面所有者权益
=期初所有者权益的账面价值4500 + 账面净利润1500
=6000（万元）
外部购买
自购买日开始持续计算的可辨认净资产的公允价值
= 购买日可辨认净资产的公允价值（4500+存货评估增值500）+ 调整后的净利润（1500-500×60%）
=6200（万元）
相关说明
被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记
借：长期股权投资 0
资本公积——股本溢价或资本溢价① 200
盈余公积② 300
利润分配——未分配利润③ 500
贷：银行存款等 1000
如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的，则合并方长期股权投资的初始投资成本还应包含相关的商誉金额
同一控制下
通过多次交换交易、分步实现企业合并
确定长期股权投资的初始投资成本
在合并日，根据合并后应享有被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额为基础，
确定长期股权投资的初始投资成本（可能包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）
差额的处理
合并日长期股权投资的初始投资成本，与达到合并前的股权投资账面价值加上合并日进一步取得股份新支付对价的账面价值之和（现金、转让非现金资产及所承担债务等）的差额，
调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存收益
特殊科目的处理
其他综合收益
合并日之前持有的股权投资，因采用权益法核算或金融工具确认和计量准则核算而确认的其他综合收益，
暂不进行会计处理，直至处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理
资本公积——其他资本公积
因采用权益法核算而确认的被投资单位净资产中除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益其他变动（资本公积——其他资本公积），
暂不进行会计处理，直至处置该项投资时转入当期损益
账务处理
借：长期股权投资【账面价值×份额+商誉】
资本公积——资本溢价/股本溢价【借差①】
盈余公积【借差②】
利润分配——未分配利润【借差③】
贷：长期股权投资/交易性金融资产/其他权益工具投资等【有明细科目，原账面价值】
银行存款/固定资产清理/无形资产/股本等【本次支付额，账面价值】
资本公积——股本溢价【贷差】
一次交换交易形成
非同一控制下控股合并的长期股权投资
概述
基本原则
购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本
企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和
相关费用
一般情况
购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，
应当于发生时计入当期管理费用
特殊情况
与发行债务性工具作为合并对价直接相关的交易费用，
应当计入债务性工具的初始确认金额，倒挤在“应付债券——利息调整”
借：银行存款 96=100-4【扣除佣金手续费】
贷：应付债券——面值 80【永远保持不变】
——利息调整 16=20-4【倒挤】
与发行权益性工具作为合并对价直接相关的交易费用，
应当冲减资本公积（资本溢价或股本溢价），
资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润
借：资本公积——股本溢价①
盈余公积②
利润分配——未分配利润③
贷：银行存款
投出资产为非货币性资产的处理原则
存货
按收入准则的相关规定进行处理，确认销售收入（产品类/材料类），同时结转销售成本，若已计提存货跌价准备的，应一并结转
固定资产、无形资产
投出资产公允价值与其账面价值的差额，计入资产处置损益
投资性房地产
若采用成本模式进行后续计量的，
应按公允价值确认其他业务收入，按其账面价值结转其他业务成本
若采用公允价值模式进行后续计量的，
应按公允价值确认其他业务收入，按其账面价值结转其他业务成本，
同时结转持有期间确认的公允价值变动损益和转换时形成的其他综合收益
长期股权投资（或金融资产）
投出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益或留存收益，并相应结转其他综合收益、资本公积等
账务处理
存货
确认收入
借：长期股权投资【公允价值，含税价】
应收股利【垫付】
贷：主营业务收入/其他业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
结转成本
借：主营业务成本/其他业务成本
贷：库存商品/原材料
固定资产
借：固定资产清理【账面价值】
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产
借：长期股权投资【公允价值，含税价】
应收股利【垫付】
资产处置损益【亏了，公允价值＜账面价值】
贷：固定资产清理【账面价值】
应交税费——应交增值税（销项税额）【公允价值×税率】
资产处置损益【赚了，公允价值＞账面价值】
投资性房地产
成本模式
确认收入
借：长期股权投资【公允价值】
应收股利
贷：其他业务收入
结转成本
借：其他业务成本【倒挤】
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：投资性房地产
公允价值模式
确认收入
借：长期股权投资【公允价值】
应收股利
贷：其他业务收入
结转成本
借：其他业务成本
贷：投资性房地产—成本
—公允价值变动【可借可贷】
结转公允价值变动损益
借：公允价值变动损益【可借可贷】
贷：其他业务成本
长期股权投资（其他公司的）
交易性金融资产
以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权性金融资产（其他债权投资）
借：长期股权投资【公允价值】
应收股利【垫付】
投资收益【亏了，公允价值＜账面价值】
贷：交易性金融资产/其他债权投资/长期股权投资【账面价值】
投资收益【赚了，公允价值＞账面价值】
借：其他综合收益/资本公积——其他资本公积
贷：投资收益
以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的权益性金融资产（其他权益工具投资）
借：长期股权投资【公允价值】
应收股利【垫付】
贷：其他权益工具投资【账面价值】
盈余公积【差额，可借可贷】
利润分配——未分配利润【差额，可借可贷】
借：其他综合收益【可借可贷】
贷：盈余公积
利润分配——未分配利润
非同一控制下
通过多次交换交易、分步实现企业合并
相关说明
实质上为公允价值计量或权益法转换为成本法的核算：
同一控制下的企业合并
见本章第一节标题五“通过多次交换交易、分步实现企业合并（同一控制下）”
相关总结
初始投资成本的确定
同一控制下企业合并
按照享有被合并方所有者权益的账面价值（相对于最终控制方而言合并财务报表层面）的份额为基础，确认长期股权投资
初始投资成本与支付对价的差额
同一控制下企业合并
长期股权投资的初始投资成本与支付对价的账面价值的差额计入资本公积、留存收益
非同一控制下企业合并
区分换出资产的不同类别，将换出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益或留存收益（先卖后买）
发行权益性证券相关的佣金、手续费等
应当冲减资本公积（资本溢价或股本溢价），
资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润
合营企业、联营企业：
不形成控股合并的长期股权投资
以支付现金（广义）取得的长期股权投资
确认原则
应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本，包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出（支付价款+相关税费）
注意事项
不包括已经宣告但尚未发放的现金股利或利润（应收股利）
以发行权益性证券方式取得的长期股权投资
确认原则
长期股权投资的初始投资成本为所发行权益性证券的公允价值
借：长期股权投资——投资成本【公允价值】
贷：股本【面值】
资本公积——股本溢价【倒挤】
相关费用
为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本；
该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除（冲减“资本公积——股本溢价”），权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和利润分配——未分配利润
借：资本公积——股本溢价①
盈余公积②
利润分配——未分配利润③
贷：银行存款
注意事项
不包括已经宣告但尚未发放的现金股利或利润（应收股利）
投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理
企业无论以何种方式取得股权投资，也无论将取得的股权投资作为何种金融资产（长期股权投资、交易性金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资）核算，
取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收股利
企业无论以何种方式取得债权投资，也无论将取得的债权投资作为何种金融资产（以摊余成本计量的金融资产、交易性金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债务工具投资）核算，
取得投资时，对于支付的对价中包含的已到付息期但尚未领取的利息应确认为应收利息
一项交易中同时涉及自最终控制方购买股权形成控制及自其他外部独立第三方购买股权的会计处理
基本情形
某些股权交易中，合并方除自最终控制方取得集团内企业的股权外，还会涉及自外部独立第三方购买被合并方进一步的股权
处理原则
集团内
一般认为自集团内取得的股权能够形成控制的，相关股权投资成本的确定按照同一控制下企业合并的有关规定处理
独立第三方
自外部独立第三方取得的股权则视为在取得对被投资单位的控制权，形成同一控制下企业合并后少数股权的购买，
该部分少数股权的购买不管与形成同一控制下企业合并的交易是否同时进行，在与同一控制下企业合并不构成一揽子交易的情况下，
有关股权投资成本即应按照实际支付的购买价款确定
“买一点”，看作追加的投资，计入长期股权投资的账面价值（不是初始投资成本）
注意事项
在合并方最终持有对同一被投资单位的股权中，不同部分的计量基础会存在差异
