27.01合并财务报表

这是一篇关于27.01合并财务报表的思维导图，主要内容包括：合并报表概述，合并日 /购买日合并报表编制，购买日/合并日后连续编制合并报表处理，内部交易合并报表处理。

27.01 合并财务报表

• 合并报表概述
  • 合并报表编制基本原理
    • 合并报表余额=母子公司个别报表余额100%之和（体现少数股东权益）+合并报表调整抵消分录发生额
      • 区别于个别报表为长投代表可辨认净资产份额+商誉
      • 同时也体现在权益法个别报表未实现内部交易抵消需要乘以比例
  • 合并条件
    • 条件（同时满足）
      • 被购买方必须构成业务
        • 是一系列资产和负债的组合，相互之间有内在联系，且该组合具有独立的产出能力，能够核算成本费用和收入
      • 交易前后是否涉及对标的业务的控制权转移
    • 不形成企业合并的交易或事项
      • 已取得控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务
        • ——视同一笔款项购入多个资产，按照公允价值比例分摊确认初始成本
      • 两方或多方形成合营企业
      • 购买子公司的少数股权（无控制权转移）
        • 不涉及【控制权的转移】，报告主体未发生变化，不属于企业合并（实质是权益性交易，子公司在报表层面资产负债不变，只是少数股东权益变化）
  • 企业合并的方式
    • 控股合并
      • A+B=A+B（A、B除编制个别报表，母公司还要不要限制合并财务报表）
    • 吸收合并
      • A+B=A
        • B注销,A只编制个别财务报表
    • 新设合并
      • A+B=C
        • C只编制个别财务报表
• 合并日 /购买日 合并报表编制
  • 同一控制下取得子公司【合并日】合并财务报表的编制
    • 基本原理
      • 调整原理——还原留存收益
        • 准则规定合并前子公司留存收益归属母公司部分还原
          • 计入资本公积科目——留存收益被抵消，不可能改变母子公司个别报表资产负债成本，否则违背历史成本属性，只能调整资本公积（初始计量时同一控制付出对价账面与初始成本差额计入资本公积） 一体化原则不能抵消处理——子公司原由企业集团其他企业控制前的留存收益在合并财务报表中是存在的，但被抵消分录全部抵消故，【归属于合并方的部分】，应该予以还原（资本公积科目分析——母公司取得长投时差额入资本公积）
          • 借：资本公积 贷：盈余公积 未分配利润
      • 抵消原理
        • 基本原理-全资子公司
          • 长投
            • 从母公司投资者角度，因为子公司的所有100%资产负债全部进入合并报表，子公司净资产与母公司长投（代表子公司净资产）重复，数值等于子公司净资产
              • 也可理解成将长投还原为各资产负债明细
          • 所有者权益
            • 从母公司付出对价投资子公司，【并不会形成所有者权益是会计恒等式原因产生】，合并报表子公司所有者权益加入，多了归属母公司所有者权益，数值等于子公司净资产
        • 延伸情形
          • 非全资子公司
            • 子公司资产负债100%进入合并报表，只抵消长投（归属母公司部分），合并报表应该列示归属子公司少数股东权益部分
          • 子公司存在商誉
            • 同一控制长投初始成本为最终控制方合并报表账面价值份额+商誉，长投值超过可辨认净资产份额，故一定会产生等额的借方商誉（不可辨认）值
    • 调整分录——子公司合并日前留存收益转回调整分录 （归属于母公司部分）
      • 借：资本公积（因个报长投与付出对价账面价差计入资本公积，以资本溢价或股本溢价的贷方余额为限，否则借贷相同科目无意义） 　贷：盈余公积（归属于现行母公司部分） 　　　未分配利润（归属于现行母公司部分
    • 抵消分录——长投权益抵消 （100%资产负债拿过来）
      • 借：股本（全部所有者权益） 　　资本公积 其他综合收益 　　盈余公积 　　未分配利润（报表项目） 商誉（若有，被合并方在原最终控制方收购时存在商誉） 　贷：长期股权投资（有商誉则计入长投成本，故出现在借方商誉，但是商誉与少数股东无关） 　　　少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东持股比例）
  • 非同一控制下取得子公司 【购买日】合并财务报表的编制
    • 基本原理
      • 调整原理——购买日一点算商誉资产调公允
        • 计算商誉需要将子公司计量属性调整为一致公允价值（否则商誉金额不可靠）
          • 不可能改变母子公司个别报表资产负债成本，否则违背历史成本属性，只能调整资本公积（同一控制一样）
          • 子公司虽然知道可辨认净资产公允价，但是账面仍然体现账面价值，需调整
      • 抵消原理
        • 与同一控制相同
        • 商誉
          • =合并成本-被购买方购买日可辨认净资产公允价值份额（即与少数股东无关，只反映归属于购买方的商誉）
    • 调整分录
      • 购买日当年净资产调公允
        • 借：固定资产——原价（调增固定资产价值） 贷：资本公积（因非损益、非股本，故调整资本公积） 借：资本公积（账面价值>计税基础,应纳税暂时性差异） 贷：递延所得税负债（最终影向商誉或少数股东权益，资本公积被抵消）
          • 如果发行股票取得长投，个别报表的资本公积不能低销的； ——个别报表并未形成递延所得税负债
    • 抵消分录
      • 借：股本（账面数） 　　资本公积【期初+公允调整增加-减少】 　　其他综合收益 　　盈余公积（账面数） 　　未分配利润（购买日无调整） 　　商誉（=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额） 　贷：长期股权投资 　　　少数股东权益（=所有者权益总和*少数股权比例）
• 购买日/合并日后连续编制合并报表处理
  • 连续编制合并财务报表要求 （合并日/购买日以后年度）
    • 报表连续性基本要求
      • 期初期末数相等
        • 本期合并财务报表中年初“所有者权益”各项目的金额应与上期合并财务报表中的期末“所有者权益”对应项目的金额一致（不一致部分在上期调整抵销分录）
          • 合并报表也是资产负债表，资产负债表基本原则须满足
      • 处理方法
        • 科目要求（便于区分）
          • 股本、资本公积、盈余公积、其他综合收益等所有则权益科目
            • 用“所有者权益项目+年初”代替，如"资本公积-年初"
          • 对上期涉及到损益类型科目及未分配利润科目
            • 用“年初未分配利润”项目代替
        • 上年度【调整分录】科目替换
          • 借：固定资产——原价（调整固定资产价值） 　贷：资本公积——年初 借：资本公积——年初 　贷：递延所得税负债 借：年初未分配利润（年初累计补提折旧） 　贷：固定资产——累计折旧 借：递延所得税负债 　贷：年初未分配利润（一开始为所得税费用）
    • 合并报表成本法调整为权益法（不调整无法抵消）
      • （目的为反映其在子公司所有者权益变动情况——否则长投不代表子公司净资产份额、抵消分录差额不等于，相当于产生新商誉）
  • 同一控制下控股合并 ("连续编报四要求")
    • 上年度【调整分录】科目替换
      • 合并报表每年都需要做调整抵消分录，因为调整、抵消分录在合并报表上，其并不入账，不会影响个别报表
      • 购买日或合并日当年
        • 无
      • 如果是合并日/购买日当年之后
        • 借：资本公积-年初（以资本溢价或股本溢价的贷方余额为限，否则借贷相同科目无意义） 　贷：盈余公积-年初（归属于现行母公司部分） 　　　年初未分配利润（归属于现行母公司部分
    • 长投由成本法调整为权益法"权益法四要求"
      • 初始投资成本调整
        • 合并成本小于可辨认净资产份额则有
      • 净利润调整
        • 评估增值：固定资产、无形资产购买日当年折旧摊销调公允
        • 未实现内部交易后文考虑
        • 分配现金股利
          • 借：投资收益 贷：长投
            • 完全是两种后续计量方法差异导致调整
      • 其他综合收益变动
        • 按持股比例计算 借：长投 贷：其他综合收益
      • 其他所有者权益调整
        • 借：长期股权投资 　贷：资本公积——其他资本公积
    • 权益抵消分录及校验
      • 一定记得加调整分录金额
      • 借：股本（账面价值） 　　资本公积（账面价值+调整分录） 其他综合收益（账面价值+调整分录金额） 　　盈余公积（账面价值+提取盈余公积） 　　未分配利润（账面价值=期初未分配利润+净利润-分派股利-提取盈余公积） 商誉（来自于原最终控制方购买日) 　贷：长期股权投资（账面价值+调整分录） 　　　少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东持股比例）
        • 1.理解该抵消分录增加的长投=增加的其他综合收益+增加的未分配利润-现金股利+增加的盈余公积 2.（子公司所有者权益×少数股东持股比例）验证借贷平衡
        • 1.商誉=付出对价-购买日子公司可辨认净资产份额 2.商誉=借方-长投-（子公司所有者权益×少数股东持股比例）验证借贷平衡
    • 还原未分配利润分录 （抵消投资收益并确定少数股东损益）
      • 原因分析
        • 1）通过期初未分配利润+净利润-分派股利-提取盈余公积还原期末未分配利润金额，贷方的年末未分配利润与权益抵消分录里的借方未分配利润抵消（一定相等） 2）从成本法调为权益法，导致投资收益等重复需要抵消）
      • 相关科目计算
        • 原则
          • 调整至购买日持续计量公允价值计算净利润
        • 调整后年末未分配利润
          • 
          • =期初未分配利润+调整后净利润-本期分派股利-本期提取盈余公积
            • 并非归属投资方，是所有
        • 投资收益
          • =调整后净利润*母公司持股比例
        • 少数股东损益
          • =调整后净利润*少数股权比例
        • 少数股东权益
          • =子公司所有者权益总额*少数股权比例
          • =期初少数股东权益+调整后净利润*少数股权比例-分派股利*少数股权比例（无盈余公积）
      • 会计分录
        • 借：投资收益（成本法改权益法贷投资收益抵消，进入年末未分配利润） 　　少数股东损益（表示少数股东损益增加） 　　年初未分配利润 　贷：提取盈余公积（报表项目） 　　　向股东分配利润（报表项目） 　　　年末未分配利润（与权益抵消分录未分配利润金额一定相同）
  • 非同一控制下控股合并——不同地方
    • 上年度【调整分录】替换与增加
      • 借：固定资产——原价（调整固定资产价值） 　贷：资本公积——年初 借：资本公积——年初 　贷：递延所得税负债
    • 合并报表本期长投成本法调整为权益法 （暂不考虑内部交易)
      • 借：管理费用（购买日当年公允价与账面价折旧差异，按个别报表计入管理费用） 贷：累计折旧/无形资产（报表项目） 借：递延所得税负债（随着折旧，应纳税暂时性差异减小） 贷：所得税费用（个别报表计入所得税费用）
        • 非同一控制才有，同控为0
    • 权益抵消分录及校验
      • 借：股本（账面数） 　　资本公积【期初+公允调整增加-减少】 　　其他综合收益 　　盈余公积（账面数） 　　未分配利润（购买日无调整） 　　商誉（=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额） 　贷：长期股权投资 　　　少数股东权益（=所有者权益总和*少数股权比例）
    • 还原未分配利润抵消分录 （抵消投资收益并确定少数股东损益）
      • 与同一控制相同
• 内部交易合并报表处理
  • 发生内部交易当年（逆流交易）
    • 顺流交易全部抵消
    • 内部债权债务的合并处理
      • 债权债务多坏账损益
      • 抵消原因
        • 在集团角度，债权与债务是集团内部资金运动，不增加集团资产，也不增加集团负债，故应该抵销内部债权债务，【同时抵消与之相关的坏账准备】
      • 内部债权债务项目
        • （1）应收账款与应付账款；
        • （2）应收票据与应付票据；
        • （3）预付账款与预收账款（或合同负债）；
        • （4）债权投资（假定该项债券投资，持有方划归为债权投资，也可能作为交易性金融资产等，原理相同）与应付债券；
        • （5）其他应收款与其他应付款。
        • 借：债务类项目 　贷：债权类项目 借：投资收益 贷：财务费用/在建工程
      • 本期债权债务的合并报表抵销
        • 内部债权债务抵消分录
          • 借：债务类项目（如应付账款） 　贷：债权类项目（如应收账款）
        • 内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销
          • 借：投资收益 　贷：财务费用（在建工程等）
        • 坏账准备抵消
          • 借：应收账款坏账准备 贷：信用减值损失
    • 内部商品交易的合并处理（三步法）
      • 存货多跌价
      • 抵消原因
        • 在集团角度，未实现内部交易仍以存货成本计量，无损益，故合并报表需要将为实现内部交易损益与其相关存货跌价准备计提（未超过销售成本）、结转抵消（已实现部分予以确认，与个别报表相同无需调整），跌价也抵消
      • 不考虑存货跌价准备合并报表抵消分录 （营业成本三步法）=后2步
        • 记忆会计科目 借：营业收入（出售方） 贷：营业成本（出售方） 存货（购买方）
        • 将【上期末】中未实现内部销售利润抵销 （视同上期未实现本期先实现——先进先出法）
          • 金额
            • =上期末结存部分存货未实现内部交易损益利润转入
          • 会计处理
            • 借：期初未分配利润（计算：结存存货转入） 　贷：营业成本（视同本期实现，减少营业成本增加本期未分配利润）
        • 假设【本期】内部交易商品全部出售 （存货=0）
          • 金额计算
            • 本期新增销售方100%收入金额（一定不乘以持股比例，因为100%报表进行合并）
          • 会计处理
            • 借：营业收入（计算：本期新增销售方100%收入金额） 　贷：营业成本
        • 将【期末结存存货】中【未实现内部销售利润】抵销 （一定是上期结存+本期结存存货）
          • 还原第二步存货为0假设还原为结存部分未实现内部交易损益，只涉及营业成本与存货
          • 金额计算
            • =上期销售在本期仍结存存货未实现损益+本期末结存存货未实现损益
          • 会计处理
            • 借：营业成本 　贷：存货
        • 合并分录拆解 借：期初未分配利润（上期营业收入-上期营业成本） 营业收入（销售方100%收入） 营业成本 贷：存货（体现结存）
      • 考虑购买方存货跌价准备计提及结转
        • 合并报表抵消基本原则
          • 合并报表存货跌价准备抵消金额=MIN(结存部分未实现内部损益，结存部分购买方计提减值金额）
        • 抵销本期应计提存货跌价准备（差额）
          • 跌价准备低于未实现内部损益（全部抵消）
            • 借：存货——存货跌价准备 　贷：资产减值损失
          • 跌价准备高于未实现内部损益（以未实现内部损益为限）
            • 合并报表也该提减值，故不抵消
            • 借：存货——存货跌价准备 　贷：资产减值损失
      • 逆流交易相关少数股东权益
        • 顺流交易中未实现内部交易损益全部归属于母公司，与少数股东权益无关，故不需要调整
        • 未实现内部交易损益产生
          • 借：少数股东权益（连续编制换为期初未分配利润） 贷：少数股东损益（未实现损益*少数股权比例）
        • 未实现内部交易损益实现
          • 借：少数股东损益 贷：少数股东权益
    • 内部固定资产/无形资产交易的合并处理
      • 固定资产多费用
      • 抵消原因
        • 从集团角度，未实现内部交易仍以固定资产/无形资产成本计量，无损益，故合并报表需要将未实现内部交易损益抵消（折旧视同固定资产未实现内部损益实现，可由此计算剩余未实现内部损益）
      • 将【本期】购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销
        • 一方销售的商品，另一方购入后作为固定资产
          • 借：营业收入（本期内部固定资产交易产生的收入） 　贷：营业成本（本期内部固定资交易产生的销售成本） 　　　固定资产——原价（相对于整体而言是按照购买方作为固定资产处理非存货） 借：固定资产（（售价-账面价值）-（售价-账面价值）/尚可使用年限*本期折旧月数*12） 贷：管理费用
            • 把暂时性差异冲销
        • 一方管理用固定资产/无形资产，另一方购入后仍作为固定资产/无形资产
          • 未实现内部交易损益=（售价-账面价值）-（售价-账面价值）/尚可使用年限*本期折旧月数*12 借：资产处置收益 　贷：固定资产——原价 借：固定资产——累计折旧（本期多提折旧）——已实现内部交易损益 　贷：【管理费用（销售费用）】
      • 【逆流交易】相关少数股东权益
        • 未实现内部交易损益产生
          • 借：少数股东权益（连续编制换为期初未分配利润） 贷：少数股东损益
        • 未实现内部交易损益实现
          • 借：少数股东损益 贷：少数股东权益
  • 连续编制合并报表处理
    • 上年度【非权益抵消分录】替换
      • 除内部存货交易三步法外其他都遵循
    • 本年度新增债权债务抵消
• 浮动主题
  • 内部交易折旧不变
    • 评估增值：固定资产、无形资产购买日当年折旧摊销调公允
      • 借：管理费用（购买日当年公允价与账面价折旧差异，按个别报表计入管理费用） 贷：累计折旧/无形资产（报表项目） 借：递延所得税负债（随着折旧，应纳税暂时性差异减小） 贷：所得税费用（个别报表计入所得税费用）
        • 非同一控制才有，同控为0
  • 评估增值税不变，折旧增加
    • 一方销售的商品，另一方购入后作为固定资产
      • 借：营业收入（本期内部固定资产交易产生的收入） 　贷：营业成本（本期内部固定资交易产生的销售成本） 　　　固定资产——原价（相对于整体而言是按照购买方作为固定资产处理非存货） 借：固定资产（（售价-账面价值）-（售价-账面价值）/尚可使用年限*本期折旧月数*12） 贷：管理费用

27.01 合并财务报表（一）

• 合并财务报表的合并理论
  • 合并报表会计主体
    • 以企业集团为会计主体编制的合并财务报表（即母公司的投资者，非母公司包含母公司与子公司——所以才有内部交易抵消）
      • 理解抵消分录中母子公司所有者权益
  • 合并报表基本原理
    • 后续内部交易抵消根本原则来源——先抵期初，再抵差额
    • 合并报表余额=个别报表余额之和+合并报表调整抵消分录发生额
  • 母公司理论
    • 子公司少数股东的权益处理
      • 在合并资产负债表中通常视为一项负债来处理
    • 企业集团内逆流部交易的抵销
      • 逆流交易
        • 合并财务报表时只抵销子公司中母公司持有股权相对的份额（少数股权视为实际销售处理）
      • 顺流交易
        • 全部抵消
    • 商誉
      • 现行准则采用母公司理论确认商誉：不确认归属于少数股东的商誉
  • 实体理论（我国准则采用理论）
    • 子公司少数股东的权益处理
      • 在合并资产负债表中按“少数股东权益”列示，视为权益一部分
    • 企业集团内逆流部交易的抵销
      • 无论是顺销还是逆销，其实现的内部销售损益，对于由成员企业全体股东构成的企业集团来说都是未实现内部交易损益，需全部抵消
        • 因为实体理论，少数股东视为权益，故逆流交易未实现损益全部抵消
    • 商誉
      • 现行准则采用母公司理论确认商誉：不确认归属于少数股东的商誉只确认归属于母公司部分
  • 所有权理论
    • 所有权理论认为，母公司理论和实体理论都不能解决隶属于两个或两个以上企业集团的企业的合并财务报表编制问题——而所有权理论可解决
    • 原则
      • 在采用所有权理论的情况下，对于其拥有所有权的企业的资产、负债和当期实现的净损益，均按照一定的比例合并计入合并财务报表。
• 合并范围的确定
  • 以“控制”为基础，确定合并范围
    • 投资方拥有对被投资方的权力
      • 实质性权利
        • 表决权
        • 合同安排
          • 结构化主体（在确定其控制方时未将表决权作为 决定因素而设计的主体（如投资基金）
      • 保护性权利不算
    • 通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报
      • 相关活动是指对被投资方的回报产生重大影响的活动
      • 可变回报是不固定且可能随着被投资方业绩而变化的回报
    • 有能力运用对被投资方的权力来影响回报的金额
      • 主要责任人
      • 代理人不算（代表主要责任人行使决策）
  • 特殊豁免
    • 【母公司】是投资性主体 （非投资性主体不能豁免）
      • 投资性主体条件（同时满足）
        • 该主体是以向投资方提供【投资管理服务】为目的，从一个或多个投资方取得资金
        • 通过资本增值、投资收益或两者兼有让投资者取得回报
        • 该主体按照公允价值对几乎所有投资进行评价和计量
      • 合并范围
        • 提供服务的子公司全部纳入合并范围
        • 不提供服务的子公司按【公允价值】计量——金融工具准则
    • 母公司是非投资性主体
      • 应该要将该投资性主体的及其控制的全部主体，纳入合并范围
    • 非转投
      • 仅将提供服务的纳入合并范围
    • 投转非
      • 原未纳入合并范围的也要纳入合并范围
• 合并财务报表编制前期准备事项及程序
  • 合并财务报表编制的前期准备事项
    • 统一母子公司的会计政策
      • 若母公司为投房成本模式，则子公司应由公允价值模式转为成本模式
    • 统一母子公司的资产负债表日及会计期间
    • 对子公司以外币表示的财务报表进行折算
    • 收集编制合并财务报表的相关资料
      • 内部交易抵消需要
    • 为了可比性
  • 合并财务报表的编制程序
    • （一）设置合并工作底稿
    • （二）将母公司、纳入合并范围的子公司个别资产负债表、利润表及所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并对各相同项目进行加总得出各项目合计数
    • （三）编制调整分录与抵销分录（性质）
      • 一次性编制分录，不会续存入合并报表
        • 在连编制合并报表时，为保证后续年度【合并报表期初所有者权益】与上年末合并报表所有者权益】相同，只要该事项继续存在，每年都需要编制相同分类（替换科目）
      • 不会影响母公司个别报表
    • （四）计算合并财务【报表项目】的合并金额
      • 合并报表余额=个别报表余额+合并报表调整抵消分录发生额
    • （五）填列合并财务报表
• 长投与所有者权益的合并处理（同一控制）
  • 同一控制下取得子公司【合并日】合并财务报表】的编制
    • 基本原则
      • 抵消原理 （延伸商誉及少数股权）
        • 从母公司投资者角度，因为子公司的资产负债全部进入合并报表，子公司净资产与母公司长投（代表子公司净资产）重复
        • 同时母公司角投资者角度，从母公司付出对价投资子公司，【并未形成所有者权益】，合并报表子公司所有者权益加入，多了子公司所有者权益
        • 1.仍然满足净资产（资产-负债）=所有者权益=长投——长投中含有的商誉会在抵消分录借方余额，所有者权益中少数股权在贷方少数股东权益列示（因为只抵消了母公司那一部分） 2.合并报表无子公司【所有者权益】（自始至终（因为权益法长投与所有者权益同时变动，后又抵消））非全资子公司存在少数股东权益
      • 合并前子公司留存收益归属母公司部分转回（相当于不能抵消——一体化原则）
        • 不可能改变母子公司个别报表资产负债成本，否则违背历史成本属性，只能调整资本公积（非同一控制一样）
        • 子公司原由企业集团其他企业控制前的留存收益在合并财务报表中是存在的，但被抵消分录全部抵消故，【归属于合并方的部分】，应该予以还原（资本公积科目分析——母公司取得长投时差额入资本公积）
      • 商誉
        • 同一控制下企业合并不产生新商誉，但可能存在商誉（因被合并子公司之前购买其他子公司形成）
      • 合并相关费用
        • 合并过程中发生的审计、评估和法律服务等相关费用个别报表计入管理费用，不属于内部交易不涉及抵销处理的问题
    • 权益抵消分录（100%拿过来，故有商誉及少数股权）
      • 借：股本（全部所有者权益） 　　资本公积 其他综合收益 　　盈余公积 　　未分配利润（报表项目） 商誉（若有，被合并方最终控制方合并时商誉） 　贷：长期股权投资（有商誉则计入长投成本，故出现在借方商誉，但是商誉与少数股东无关） 　　　少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东持股比例）
        • 如果被合并方未被购买过，则其本身报表就是最终控制方账面价值
    • 子公司合并日前留存收益转回调整分录 （归属于母公司部分）
      • 借：资本公积（以资本溢价或股本溢价的贷方余额为限，否则借贷相同科目无意义） 　贷：盈余公积（归属于现行母公司部分） 　　　未分配利润（归属于现行母公司部分
  • 同一控制下取得子公司【合并日后】合并财务报表的编制（含当年及以后年度）
    • 子公司合并日前留存收益转回 （归属于母公司部分——重做，否则期初期末对不上）
      • 合并报表每年都需要，不然期初对不上期末
      • 借：资本公积（以资本溢价或股本溢价的贷方余额为限，否则借贷相同科目无意义） 　贷：盈余公积（归属于现行母公司部分） 　　　未分配利润（归属于现行母公司部分
    • 长投由成本法调整为权益法核算结果（目的为反映其在子公司所有者权益变动情况——否则长投不代表子公司净资产份额，抵消分录有除商誉差额）
      • 投资当年（个别报表成本法）
        • 期初为合并日合并报表，不用调整
        • 调整被投资单位盈利（亏损）
          • 借：长期股权投资（或贷） 　贷：投资收益
        • 调整被投资单位分派现金股利（分录分析）
          • 借：投资收益 　贷：长期股权投资
        • 调整子公司其他综合收益变动、其他资本公积变动
          • 借：长期股权投资 　贷：其他综合收益——本年 资本公积——本年
      • 连续编制合并财务报表（以后年度）
        • 相当于之前年度所有调整分录都需要做一遍
        • 遵循原则
          • 本期合并财务报表中年初“所有者权益”各项目的金额应与上期合并财务报表中的期末“所有者权益”对应项目的金额一致（不一致部分在上期调整抵销分录）
        • 要求（便于区分）
          • 非“未分配利润”外所有者权益项目
            • 在本期编制合并财务报表调整和抵销分录时均应用“所有者权益项目+年初”代替
          • 未分配利润（损益类科目）
            • 上期编制调整和抵销分录时涉及损益类科目或“未分配利润”项目，在本期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均应用“年初未分配利润”项目代替
        • 调整分录（每年2次）
          • 上年同上（替换科目）
          • 本年重新将成本法调整为权益法
          • 前年的分录在上一年已经替换完毕，故这部分只需要直接copy过来
    • 合并抵销处理
      • 权益抵消分录 （确定少数股东权益）
        • 借：股本（账面价值） 　　资本公积（账面价值） 其他综合收益（账面价值+调整分录金额） 　　盈余公积（账面价值+提取盈余公积） 　　未分配利润（账面价值=期初未分配利润+净利润-分派股利-提取盈余公积） 商誉 　贷：长期股权投资（账面价值+调整分录） 　　　少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东持股比例）
          • 1.理解该抵消分录增加的长投=增加的其他综合收益+增加的未分配利润-现金股利+增加的盈余公积 2.（子公司所有者权益×少数股东持股比例）验证借贷平衡
      • 还原未分配利润抵消分录 （确定少数股东损益）
        • 原因分析
          • 实质
            • 合并分录：通过期初未分配利润+净利润-分派股利-提取盈余公积抵消 从成本法调为权益法，导致投资收益等重复需要抵消）
          • 形式
            • 借方“未分配利润”
        • 会计分录
          • 借：投资收益 　　少数股东损益 　　年初未分配利润 　贷：提取盈余公积（报表项目） 　　　向股东分配利润（报表项目） 　　　年末未分配利润（报表项目与权益抵消不同但金额一定相同）
      • 本年宣告的股利尚未支付抵消
        • 借：其他应付款--应付股利 　贷：其他应收款--应收股利
• 长投与所有者权益的合并处理（非同一控制）
  • 非同一控制下取得子公司【购买日】合并财务报表的编制
    • 基本原则
      • 抵消原则
        • 从母公司投资者角度，其净资产与所有者权益都不变：净资产不变，合并报表时子公司净资产进入，多余了长期股权投资；
        • 同时母公司角度所有者权益不变，合并报表子公司所有者权益加入，多了子公司所有者权益——故应该将多余的长投与所有者权益抵消
        • 1.仍然满足净资产（资产+负债）=所有者权益 2.合并报表无子公司【所有者权益】（自始至终（因为权益法长投与所有者权益同时变动，后又抵消））非全资子公司存在少数股东权益
      • 个别报表 资产负债调公允
        • 必要性
          • 计算商誉需要将母子公司计量属性调整为一致公允价值（否则商誉金额不可靠）
        • 限制条件
          • 不可能改变母子公司个别报表资产负债成本，否则违背历史成本属性，只能调整资本公积（同一控制一样）
      • 商誉
        • =合并成本-被购买方净资产公允价值份额（即与少数股东无关，只反映归属于购买方的商誉）
      • 合并相关费用
        • 合并过程中发生的审计、评估和法律服务等相关费用计入管理费用，不属于内部交易不涉及抵销处理的问题
    • 调整分录调公允（固定资产为例——其他资产也要调整）
      • 借：固定资产——原价（调增固定资产价值） 　贷：资本公积（因非损益、非股本，故调整资本公积） 借：【资本公积】（暂时性差异来源） 　贷：递延所得税负债（最终影向商誉或少数股东权益，资本公积被抵消）
        • 如果发行股票取得长投，个别报表的资本公积不能低销的； ——个别报表并未形成递延所得税负债
    • 权益抵消分录
      • 借：股本（账面数） 　　资本公积【期初+公允调整增加-减少】 　　其他综合收益 　　盈余公积（账面数） 　　未分配利润（购买日无调整） 　　商誉（=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额） 　贷：长期股权投资 　　　少数股东权益（=所有者权益总和*少数股权比例）
        • 不考虑资本公积变化对不上
  • 非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编制
    • 合并报表针对子公司 个别报表资产负债调公允
      • 投资当年
        • 资产负债公允价值与账面价值差额及所得税
          • 借：固定资产——原价（调整固定资产价值） 　贷：资本公积 借：资本公积 　贷：递延所得税负债
        • 资产折旧、摊销及所得税（少提折旧）
          • 借：管理费用（当年按公允价值应补提折旧） 　贷：固定资产——累计折旧 借：递延所得税负债（转回暂时性差异）——余额属性 　贷：所得税费用（暂时性差异来源于管理费用）
            • 折旧部分不计入资本公积，因为资本公积会在权益抵消分录中考虑并抵消，递延所得税影响商誉和少数股东权益（非100%子公司）
      • 连续编制合并财务报表
        • 原则
          • 本期合并财务报表中年初“所有者权益”各项目的金额应与上期合并财务报表中的期末“所有者权益”对应项目的金额一致
        • 要求
          • 同上
        • 调整分录
          • 上年调整（替换）
            • 借：固定资产——原价（调整固定资产价值） 　贷：资本公积——年初 借：资本公积——年初 　贷：递延所得税负债 借：年初未分配利润（年初累计补提折旧） 　贷：固定资产——累计折旧 借：递延所得税负债 　贷：年初未分配利润
          • 当年计提折旧、摊销
            • 借：管理费用（当年补提折旧） 　贷：固定资产——累计折旧 借：递延所得税负债 　贷：所得税费用
    • 本期长投成本法调整为权益法（暂不考虑内部交易)
      • 投资当年（类同一控制）
        • 调整被投资单位盈利（亏损）
          • 借：长期股权投资（或贷） 　贷：投资收益
        • 调整被投资单位分派现金股利（分录分析）
          • 借：投资收益 　贷：长期股权投资
        • 调整子公司其他综合收益变动、其他资本公积变动
          • 借：长期股权投资 　贷：其他综合收益——本年 资本公积——本年
      • 连续编制合并财务报表（类同一控制）
        • 遵循原则
          • 本期合并财务报表中年初“所有者权益”各项目的金额应与上期合并财务报表中的期末“所有者权益”对应项目的金额一致
        • 要求（便于区分）
          • 非“未分配利润”外所有者权益项目
            • 在本期编制合并财务报表调整和抵销分录时均应用“所有者权益项目+年初”代替
          • 未分配利润
            • 上期编制调整和抵销分录时涉及损益类科目或“未分配利润”项目，在本期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均应用“年初未分配利润”项目代替
        • 调整分录（每年2次）
      • 计算
        • 调整后净利润
          • 原则
            • 调整至购买日持续计量公允价值计算净利润
          • 公式
            • =净利润±【购买日】至期初资产负债按公允价值计量影响利润数±本年度资产负债按公允价值计量影响利润数
              • 暂不考虑内部交易
              • 应收、应付账款（全部收到分析)
                • （应收最后处置金额X-公允）-（应收最后处置金额X-账面）=账面-公允
                  • 大于0增利润总额 小于0减少利润总额
                • 次年结算完毕合并报表处理
                  • 借：应收 贷：信用减值损失
              • 存货（卖出部分差额）
                • 次年结算完毕合并报表处理
                  • 借：营业成本 贷：存货
              • 固定资产（折旧部分）
                • 次年结算完毕合并报表处理
                  • 借：管理费用 贷：固定资产
        • 调整后年末未分配利润
          • =期初未分配利润+调整后净利润-本期分派股利-本期提取盈余公积
        • 少数股东权益
          • =子公司所有者权益总额*少数股权比例
          • =期初少数股东权益+调整后净利润*少数股权比例-分派股利*少数股权比例（无盈余公积）
        • 投资收益
          • =调整后净利润*母公司持股比例
        • 少数股东损益
          • =调整后净利润*少数股权比例
          • 此处暂不考虑内部交易，但计算时需要考虑后续逆流交易未实现内部交易
        • 商誉
          • 一般不变，用于检验是否正确
    • 合并抵消分录
      • 本期权益抵消分录
        • 借：股本（账面数） 　　资本公积（期初+调整分录增加-减少） 　　盈余公积（账面数） 　　未分配利润 　　商誉（借方差额） 　贷：长期股权投资（母公司） 　　　少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）
          • 1.理解该抵消分录增加的长投=增加的其他综合收益+增加的未分配利润+增加的盈余公积+增加的资本公积 2.（子公司所有者权益×少数股东持股比例）验证借贷平衡
      • 还原未分配利润抵消分录 （确定少数股东损益）
        • 借：投资收益 　　少数股东损益 　　年初未分配利润 　贷：提取盈余公积（报表项目） 　　　向股东分配利润（报表项目） 　　　年末未分配利润（报表项目与权益抵消不同但金额一定相同）
      • 本年宣告的股利尚未支付抵消
        • 借：其他应付款--应付股利 　贷：其他应收款--应收股利
• 计算时先标识同一非同、逆流顺流