会计—所得税费用

会计所得税费用知识点梳理。所得税费用是指企业经营利润，应缴纳所得税。此篇详尽的写了所得税费用的知识考点，希望对小伙伴们有帮助。

所得税费用

• 相关概念
  • 资产账面价值=原值—折旧/摊销—减值准备
  • 负债账面价值=原值
  • 资产计税基础=原值—税法承认的折旧/摊销
    • 税法不承认减值准备
• 基本原理
  • 资产负债表债务法
    • 比较资产负债表上资产和负债的账面价值与计税基础差异
      • 该差异用于确认递延所得税资产或递延所得税负债的应有余额
      • 确认
        • 应纳税暂时性差异
          • 递延所得税负债
        • 可抵扣暂时性差异
          • 递延所得税资产
        • 所得税费用
    • 确认当期所得税
      • 当期所得税=应纳税所得额×所得税税率
        • 借：所得税费用—当期所得税 贷：应交税费—应交所得税
    • 确认利润表中所得税费用
      • =当期所得税±递延所得税费用
    • 当确认的递延所得税资产或负债出现相反方向变动的时候，那么从该年开始，被称为未来期间
• 资产的计税基础
  • 总体原则
    • 初始确认
      • 计税基础一般为取得成本
        • 此时账面价值=计税基础
    • 持续持有期间
      • 取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除后的余额
  • 固定资产
    • 初始确认
      • 会计和税法无差异
    • 后续计量
      • 因折旧方法、折旧年限、计提固定资产减值准备等产生差异
  • 无形资产
    • 初始确认
      • 内部开发
        • 有税收优惠
          • 初始确认有暂时性差异
            • 为开发新工艺、新产品、新技术发生的研究开发费用或无形资产
              • 税法存在加计扣除政策
              • 账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，但不确认递延所得税资产
                • 因为该无形资产的确认既不是产生于企业合并交易，同时在确认时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则不确认该暂时性差异的影响
                  • 初始不确认暂时性差异，后续持有期间摊销额对所得税影响也不确认
        • 无税收优惠
          • 初始确认无暂时性差异
      • 其他方式取得
        • 初始确认无暂时性差异
    • 后续计量
      • 会计与税法的差异主要产生于是否需要摊销、摊销方法、年限差异及无形资产减值准备提取
      • 会计规定
        • 使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，但持有期间必须进行减值测试
        • 账面价值
          • 使用寿命有限
            • 实际成本—会计累计摊销—无形资产减值准备
          • 使用寿命不确定
            • 实际成本—无形资产减值准备
      • 税法规定
        • 企业取得无形资产成本（外购商誉除外），应在一定期限内摊销
          • 必须摊
        • 计税基础
          • 实际成本—税法累计摊销
    • 无形资产账面价值和计税基础差异形成的可抵扣暂时性差异，应区分税法加计扣除形成的和减值测试或分摊形成的
      • 加计扣除形成的可抵扣暂时性差异
        • 因初始确认时不确认递延所得税资产，且因此而引起的摊销额不同导致后续计量期间账面价值与计税基础的差异也不确认递延所得税资产
          • 初始确认的差异和后续的摊销差异均不确认
          • 该部分为摊销后（计提减值前）账面价值的75%，不应确认递延所得税资产，应从可抵扣暂时性差异中划出
      • 计提减值、分摊方式不一致、分摊年限不一致导致的可抵扣暂时性差异
        • 应正常确认递延所得税资产
  • 以公允价值计量的金融资产
    • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
      • 会计规定
        • 公允价值变动计入公允价值变动损益
      • 税法规定
        • 只承认最初的取得成本
      • 当该金融资产确认的递延所得税负债转为递延所得税资产时，应当先将递延所得税负债反向做分录，再确认递延所得税资产，剩余的作为所得税费用
        • 借：递延所得税负债 递延所得税资产 贷：所得税费用
      • 递延所得税资产转为递延所得税负债处理同上
    • 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
      • 会计规定
        • 公允价值变动计入其他综合收益
      • 税法规定
        • 只承认初始取得成本
      • 发生递延所得税负债转为递延所得税资产时，冲回递延所得税负债，确认递延所得税资产，差额确认其他综合收益
        • 借：递延所得税负债 递延所得税资产 贷：其他综合收益
      • 确认递延所得税资产或负债的应有余额时应将对应科目为所得税费用和其他综合收益区分开来，分别做丁字帐确认应有余额，并进一步确认当期两个科目应计提的金额
  • 投资性房地产
    • 成本模式
      • 账面价值
        • 初始成本-会计投资性房地产累计折旧（或摊销）-投资性房地产减值准备
      • 计税基础
        • 初始成本-税法投资性房地产累计折旧（或摊销）
          • 税法不承认公允价值变动
    • 公允价值模式
      • 账面价值
        • 期末公允价值
      • 计税基础
        • 初始成本-税法投资性房地产累计折旧（或摊销）
          • 税法不承认公允价值变动
    • 投资性房地产计量模式转换
      • 转换时确认资产账面价值和计税基础差额
        • 确认转换时的递延所得税资产或递延所得税负债
          • 非转投借差计入公允价值变动损益，体现为可抵扣暂时性差异
            • 借：递延所得税资产 贷：所得税费用
          • 非转投贷差计入其它综合收益，体现为应纳税暂时性差异
            • 借：其他综合收益 贷：递延所得税负债
      • 确认资产负债表日递延所得税资产或递延所得税负债的应有余额
        • 补充差额
          • 若初始转换时确认递延所得税资产，资产负债表日转为递延所得税负债，表明递延所得税年末应有余额显示为负债
            • 应先转回初始转换时递延所得税资产分录，再做递延所得税负债
          • 初始转换时递延所得税资产或负债的对应科目可能时公允价值变动损益等损益类科目，也可能是其他综合收益
        • 补充计提
          • 若初始转换为递延所得税资产，资产负债表日还是递延所得税资产，则资产负债表日的递延所得税资产应为应有余额，补充计提即可
  • 将国债作为以摊余成本计量的金融资产
    • 账面价值
      • 丁字帐余额-减值准备
    • 计税基础
      • 丁字帐余额
  • 其他计提资产减值准备的资产
    • 税法规定
      • 计税基础不会因减值准备的提取而变化
• 税率变化
  • 因税收法规变化导致某一会计期间适用的所得税率发生变化，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按新的税率重新计量
  • 适用税率变动，应对原已确认的递延所得税资产或负债金额进行调整，反应税率变化
• 所得税费用的确认和计量
  • 递延所得税
    • 所得税费用余额在贷方
      • 递延所得税收益
    • 所得税费用余额在借方
      • 递延所得税费用
    • 不包含计入所有者权益的交易或事项的所得税影响
  • 所得税费用
    • 利润表中所得税费用=当期所得税±递延所得税
    • 期末利润表所得税费用会计处理
      • 借：所得税费用 递延所得税资产 贷：应交税费—应交所得税 递延所得税负债
  • 若题目只给出利润总额或递延所得税，注意当期应交所得税算法比较特殊
    • 题目给出递延所得税负债
      • 确认当期应纳税暂时性差异
        • 未来期间要调增交税
          • 当期调减
            • 当期应交所得税=（会计利润-当期调减的应纳税暂时性差异）✖税率）
    • 题目给出递延所得税资产
      • 确认当期可抵扣暂时性差异
        • 未来期间要调减少交税
          • 当期调增
            • 当期应交所得税=（会计利润+当期调增的可抵扣暂时性差异）✖税率）
    • 算所得税费用时记得加上递延所得税
  • 影响损益的暂时性差异，在计算应交所得税时应进行调整，同时确认递延所得税，两者对所得税费用的影响一正一负，最终不影响所得税费用。因此，在税率不变的情况下，计算所得税费用可以采取简化方法，所得税费用=不考虑暂时性差异的应纳税所得额✖适用的所得税税率
  • 当期应纳税所得额=税前会计利润+本期发生的影响损益的可抵扣暂时性差异—本期转回的影响损益的可抵扣暂时性差异—本期发生的影响损益的应纳税暂时性差异+本期转回的影响损益的应纳税暂时性差异±当期其他税法调整事项
• 递延所得税资产的确认和计量
  • 确认
    • 确认的条件
      • 确认递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限
    • 对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，一般不确认
      • 确认情况
        • 暂时性差异在未来期间很可能转回
        • 未来很可能获得足够用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额
    • 对联营企业和合营企业投资产生可抵扣暂时性差异，主要来源于——利息调整、其他权益变动/其他综合收益三个明细及计提减值产生的差异
    • 不确认递延所得税资产的情况
      • 某项交易不属于企业合并，并且交易时不会影响会计利润和应纳税所得额，该交易中资产、负债的初始确认金额和计税基础的差异产生可抵扣暂时性差异的，不确认递延所得税资产
        • 比如无形资产初始确认加计175%
  • 计量
    • 资产负债表日应对账面价值进行复核
    • 未来无法取得足够的应纳税所得额，应调减为未来预计取得的应纳税所得额
      • 做相反分录即可
    • 未来税率的使用
      • 未来税率指的是当期计提的递延所得税资产或负债出现在相反方向
      • 有时暂时性差异转回后会有两个税率，则转回之前递延所得税资产或负债=转回当年在相反分录计提的暂时性差异✖转回当年的未来税率+当期剩余的暂时性差异✖转回当年之后的未来税率，计算转回期之后的递延所得税资产或负债直接使用转回期后的未来税率
        • 例如
          • 20×3年末的递延所得税资产余额＝400×12.5%+400×25%＝150(万元) 20×4年末的递延所得税资产余额＝400×12.5%+800×25%＝250(万元) 20×5年末的递延所得税资产余额＝400×12.5%+800×25%＝250(万元) 20×6年末的递延所得税资产余额＝800×25%＝200(万元)
      • 上例中3免3减半是明确知道未来税率的，但是实务中未来税率变化是不可预计的，因此在计算递延所得税资产或负债时使用的未来税率为次年税率
    • 企业合并有关的递延所得税资产
      • 与或有对价判断一致
      • 合并时预计未来应纳税所得额不够
        • 不确认递延所得税资产，虚增商誉
      • 购买日后12个月内，取得进一步证据表明购买日相关情况已存在，即购买日确实存在应纳税所得额不够的情况，但是目前表明未来应纳税所得额足够，则应确认递延所得税资产，并冲减商誉，商誉不足冲减的，计入所得税费用（前后原因为同一个）
        • 借：递延所得税资产 贷：商誉 所得税费用
      • 若购买日后12个月内，依据新的事实发现未来可产生足够的应纳税所得额，则不能冲减商誉，直接确认递延所得税资产和所得税费用
        • 借：递延所得税资产 贷：所得税费用
    • 股份支付有关的递延所得税资产
      • 税法中实际支付股份时可税前扣除
      • 会计在支付前会确认对应成本费用
      • 该暂时性差异可以确认为递延所得税
      • 可抵扣暂时性差异
        • 产生于当期实际发生费用小于预计未来可扣除部分，当期预计未来可扣除部分=预计行权时可予以税前扣除的金额/行权年数
          • 当期费用＜当期未来税前预计可扣除部分
            • 递延所得税资产=当期费用×未来税率
          • 当期费用＞当期未来税前预计可扣除部分
            • 递延所得税资产=当期未来税前预计可扣除部分×未来税率
    • 以前年度亏损在当年弥补，应将之前确认的递延所得税资产转回
    • 处置相关资产时应将与该资产相关的递延所得税资产和所得税费用全部反向结转
• 递延所得税负债的确认和计量
  • 除明确可以不确认递延所得税负债的情况，其余均要对应纳税暂时性差异确认递延所得税负债
    • 不确认递延所得税负债的情况
      • 商誉的初始确认（非同一控制下吸收合并）
        • 会计账面价值
          • 借：固定资产/应收账款/存货（被合并方资产公允价值） 递延所得税资产 商誉（倒挤） 贷：其他应付款/应付账款（被合并方负债公允价值） 银行存款（取得被合并方股权支付的对价） 递延所得税负债
        • 税法计税基础
          • 应税合并
            • 计税基础=账面价值
              • 不产生暂时性差异
          • 免税合并
            • 计税基础=0
              • 形成应纳税暂时性差异，但不确认递延所得税负债
            • 因为免税合并税法不允许确认该项资产未来经济支出能在应纳税所得额前抵扣
        • 企业合并时，确认的商誉应为合并成本—考虑递延所得税之后的被合并方净资产公允价值的份额
          • 此时递延所得税资产或负债由被合并方净资产账面价值与计税基础差异产生
      • 除企业合并以外，如果该交易或事项发生既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，所确认的资产、负债初始确认金额与计税基础不一致，形成暂时性差异的，也不确认相应的递延所得税负债
  • 对方科目
    • 所得税费用
      • 交易或事项影响到会计利润或应纳税所得额
    • 所有者权益
      • 交易或事项影响所有者权益
      • 如：其他综合收益 资本公积 留存收益
    • 商誉
      • 企业合并产生的，相关的递延所得税影响应调整购买日应确认的商誉
    • 会计科目
      • 借：其他综合收益（如综债公允价值变动） 盈余公积/利润分配—未分配利润（会计政策变更或前期差错更正） 资本公积（如合并财务报表的评估增值） 所得税费用（最常见，影响利润总额或应纳税所得额） 商誉（企业合并相关） 贷：递延所得税负债
  • 特殊交易递延所得税负债的确认
    • 采用权益法核算的长期股权投资
      • 长期持有
        • 一般不确认
          • 理由模板：在甲公司拟长期持有该投资的情况下，其账面价值和计税基础形成的暂时性差异将通过乙公司向甲公司分配现金股利或利润的形式消除，在两者适用税率相等的情况下，有关利润分回甲公司是免税的，不产生对未来期间所得税的影响
      • 持有意图从长期持有转为拟近期出售
        • 均应确认
          • 若该出售计划只是计划，未经董事会批准，也不应确认递延所得税负债
      • 做题时如确认长期股权投资其他综合收益的金额，题中若要考虑所得税，一定要确认为扣除所得税后的金额
      • 权益法核算的长期股权投资确认的投资收益应在当期计算应纳税所得额时调减，可在税前扣除。等到被投资单位实际分发股利时，税法上才确认收益
• 视同可抵扣暂时性差异
  • 账面价值为0（未形成资产或负债），计税基础为未来可抵扣金额
  • 职工教育经费
  • 广告费/业务宣传费
  • 未弥补亏损
  • 税款抵减
• 特殊交易或事项中资产、负债计税基础的确定
  • 同一控制下企业合并
    • 会计
      • 合并方对于被合并方取得的资产、负债均按照原账面价值确认
    • 税法
      • 合并方对于被合并方取得的资产、负债按照公允价值确认
    • 该差异形成的递延所得税资产或负债计入所有者权益
  • 非同一控制下企业合并
    • 会计
      • 购买方对于被购买方的各项可辨认净资产、负债按照公允价值确认
    • 税法
      • 应税合并
        • 被购买方公允价值
          • 不产生暂时性差异
      • 免税合并
        • 被购买方原账面价值
          • 产生暂时性差异
    • 税法与会计的差异所确认的递延所得税资产或负债应当影响商誉
• 负债的计税基础
  • 未来可抵扣的均为可抵扣暂时性差异，其余均不形成暂时性差异
  • 计算方式
    • 账面价值（原值）—未来抵扣金额
  • 总结
    • 除了交易性金融负债，其余负债要么没有暂时性差异，要么是可抵扣暂时性差异
  • 预计负债
    • 企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债
      • 会计规定
        • 企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关确认条件时，销售当期即应确认为费用，同时确认预计负债
          • 借：销售费用 贷：预计负债
      • 税法规定
        • 与销售产品相关的支出应于发生时（将来）税前扣除
          • 因未来可抵扣，所以计税基础=账面价值—未来可抵扣金额=0
        • 税法规定未来不准抵扣（如债务担保）
          • 此时计税基础与账面价值相等，不形成暂时性差异
  • 合同负债
    • 会计规定
      • 企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件将其确认为负债
    • 税法规定
      • 看情况
      • 合同负债计入当期应纳税所得税，后期可抵减
        • 如房地产开发企业，企业预售收入应按照税法规定毛利率计入当期企业所得税应纳税所得额预缴企业所得税，最后完工交付时可抵减之前预售收入预缴的企业所得税
          • 因未来可抵扣，计税基础为0
      • 合同负债未计入当期应纳税所得额
        • 此时未来不能抵扣，账面价值与计税基础相等
  • 应付职工薪酬
    • 特殊情况，形成可抵扣暂时性差异，其余均不形成暂时性差异
      • 职工教育经费
        • 税法规定不超过职工薪酬8%的部分准许当期扣除，超过部分可在以后纳税年度结转扣除
      • 现金结算股份支付
        • 会计规定
          • 企业在等待期内和可行权日后的每个资产负债表日确认应付职工薪酬
        • 税法规定
          • 只有在实际支付时准许扣除
        • 当年纳税调增，实际支付当期调减，形成可抵扣暂时性差异
      • 离职后福利
        • 会计规定
          • 职工提供服务的会计期间，根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本
          • 根据设定受益计划产生的职工薪酬成本，计入当期损益或相关资产成本，重新计量设定受益计划净负债或净资产的变动，计入其他综合收益
        • 税法规定
          • 实际支付时可抵扣
    • 会计规定
      • 给予职工的各种形式报酬和相关支出作为企业成本费用，在未支付之前确认负债
    • 税法规定
      • 部分费用有限额控制，超过限额部分可以在未来期间继续抵扣的形成可抵扣暂时性差异，不能抵扣的不形成暂时性差异
    • 若当期确认的应付职工薪酬中一部分是合理支出，未来可在税前扣除，一部分是不合理支出，未来不能在税前扣除，那么当期暂时性差异为当期确认的所有应付职工薪酬-合理可税前扣除部分应付职工薪酬
  • 递延收益
    • 当期调增，未来调减，形成暂时性差异
    • 若政府补助内容为按税法规定是免税收入，则当期不调增，不构成当期的应纳税所得额，未来也不得调减应纳税所得额，因此不存在暂时性差异
    • 如果税法规定确认为递延收益的政府补助，应作为当期应纳税所得额缴纳企业所得税，则未来可递减，计税基础为0，形成可抵扣暂时性差异
  • 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债
    • 既可能是应纳税暂时性差异也可能是可抵扣暂时性差异
  • 其他负债
    • 罚款和滞纳金
      • 不产生暂时性差异
      • 税法上不能抵扣