CPA会计 第二章 存货

2022年CPA 会计第二章存货。存货——存货的确认和初始计量，发出存货的计量，期末存货的计量，存货的清查盘点的知识总结梳理。

第二章 存货

第一节 存货的确认和初始计量

一、存货的性质及确认条件

（一）存货的概念

存货：是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品（库存商品）、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料。 【特别提示】 1）存货区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是，企业持有存货的最终目的是为了出售 2）存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料（周转材料符合固定资产定义的，应当作为固定资产）、在途物资、发出商品等 3）为建造固定资产等各项工程而储备的各种物资，不能作为企业的存货（“工程物资”） 4）企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造完成或修理验收入库后，应视同企业的产成品。 （即企业为加工或修理产品发生的材料、人工费等作为企业存货核算） 5）房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权属于企业的存货 6）委托加工物资 7）委托代销商品 8）对于受托代销商品，由于其所有权未转移至受托方，因而，受托代销的商品不能确认为受托方存货的一部分。 所以填列资产负债表“存货”项目时，“受托代销商品”与“受托代销商品款”两科目一增一减相互抵销，不列为受托方存货

（二）存货的确认条件

存货在符合定义情况下，同时满足下列条件的，才能予以确认： 1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业 2.该存货的成本能够可靠地计量 【特别提示】 1）企业承诺的订货合同，由于并未实际发生，不能可靠确定其成本，因此就不能确认购买企业的存货 2）企业预计发生的制造费用，不能可靠确定其成本，因此就不能计入存货成本

二、存货的初始计量

（一）外购的存货

1.存货的采购成本

价

购买价款（扣除商业折扣）

税

应归属于该存货成本的相关税费（关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税等）

费

运输费、装卸费、保险费 在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用

2.下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：

1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用。如：超定额的废品损失、自然灾害造成的损失

2）仓储费用

采购过程中发生的

存货的采购成本

采购入库后领用前发生的

管理费用

生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的

生产成本

3）企业采购用于广告营销活动的特定商品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用） 借：预付账款 贷：银行存款 借：销售费用 贷：预付账款

3.特别提示

为特定客户设计产品发生的可直接确定的设计费用计入存货成本 一般产品的设计费用则计入当期损益

商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等：

应当计入存货采购成本

也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊

已售商品的进货费用

计入当期损益（主营业务成本）

未售商品的进货费用

计入期末存货成本

进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。体现了重要性要求

（二）加工而取得的存货

采购成本

加工成本

直接人工

制造费用

包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料损耗、劳动保护费

车间固定资产的修理费

季节性和修理期间停工损失

为生产产品发生的符合资本化条件的借款费用

产品生产用的自行开发或外购的无形资产摊销

其他成本

如可直接认定的产品设计费用等

（三）其他方式取得存货的成本

1.投资者投入存货的成本

公允

按照投资合同或协议约定的价值确定

不公允

按照该项存货的公允价值作为其入账价值

2.盘盈的存货的成本

重置成本作为入账价值

（四）通过提供劳务取得的存货

所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本

第二节 发出存货的计量

一、发出存货成本的计量方法

先进先出法

优缺点

物价下降时

会低估企业当期利润和库存存货价值

物价持续上涨时

期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值

可以随时结转存货发出成本，但较繁琐

如果存货收发业务较多、且存货单价不稳定时，其工作量较大

计算见习题

移动加权平均法

优缺点

能够使企业管理层及时了解存货成本的结存情况，计算出的平均单位成本及发出和结存的存货成本比较客观

由于每次收货都要计算一次平均单位成本，计算工作量较大，对收发货较频繁的企业不适用

计算见习题

月末一次加权平均法

优缺点

只在月末一次计算加权平均单价，有利于简化成本计算工作。 但由于平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，不利于存货成本的日常管理与控制

计算见习题

个别计价法

优缺点

实物流转与成本流转一致

成本计算准确 但在存货收发频繁情况下，其发出成本分辨的工作量较大

适用于一般不能替代使用的存货，为特定项目专门购买或制造的存货以及提供的劳务，如珠宝、名画等贵重物品

二、存货成本的结转

（一）对外销售商品的会计处理

借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品

（二）对外销售材料的会计处理

借：其他业务成本 存货跌价准备 贷：原材料

（三）包装物的会计处理

1.生产领用的包装物

借：制造费用等 贷：周转材料—包装物

2.出借包装物及随同产品出售不单独计价的包装物

借：销售费用 贷：周转材料—包装物

3.出租包装物及随同产品出售单独计价的包装物

借：其他业务成本 贷：周转材料—包装物

第三节 期末存货的计量

一、存货期末计量及存货跌价准备的计量原则

1.资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量

2.存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益

借：资产减值损失 贷：存货跌价准备

二、存货的可变现净值

（一）可变现净值的基本特征

1.确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动

2.可变现净值为存货的预计未来净现金流量，而不是存货的售价或合同价

扣除抵减项目： 1）销售费用和相关税费 2）加工成本

3.不同存货可变现净值的构成不同

（二）确定存货的可变现净值时应考虑的因素

1.应当以取得确凿证据为基础

（1）存货成本的确凿证据 外来原始凭证、生产成本账簿记录 不能以预算预测为依据

（2）存货可变现净值的确凿证据 合同→市场销售价格→销货方提供的有关资料和生产成本资料

2.应当考虑持有存货的目的

3.应当考虑资产负债表日后事项

资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的，如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，则在确定存货可变现净值时应当予以考虑，否则不应予以考虑

三、存货期末计量和存货跌价准备计提

（一）存货估计售价的确定

销售合同约定数量的存货，应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础

超出部分的存货的可变现净值应以产成品或商品的一般销售价格作为计算基础

如果企业持有存货的数量小于销售合同订购数量，实际持有与该销售合同相关的存货应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础

资产负债表日同一项存货中，一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额，由此计提的存货跌价准备不得相互抵销

（二）材料存货的期末计量（指需要加工的材料）

首先判断：产品是否贬值

产品贬值

材料才可能计提减值准备

产品没有贬值

材料不提减值

（三）计提存货跌价准备的方法

单项计提法

分类计提法

总体计提法

存在下列情况之一，通常表明存货的可变现净值低于成本，需要计提减值：

该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望

企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格

企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本

因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌

存货存在下列情形之一的，通常表明存货的可变现净值为零。（废品）

已霉烂变质的存货

已过期且无转让价值的存货

生产中已不再需要，并且无使用价值和转让价值的存货

（四）存货跌价准备转回的处理

企业的存货在符合条件的情况下可以转回计提的存货跌价准备

存货跌价准备转回的条件是以前减记存货价值的影响因素已经消失，而不是在当期造成存货可变现净值高于成本的其他影响因素

转回的金额以将存货跌价准备余额冲减至零为限

借：存货跌价准备 贷：资产减值损失

（五）存货跌价准备的结转

存货减少了，准备也减少，记借方

借：主营业务成本（或其他业务成本）倒挤 存货跌价准备 贷：库存商品（或原材料）

第四节 存货的清查盘点

一、存货清查的含义

二、存货清查的会计处理

（一）科目设置：待处理财产损溢

期末处理后，“待处理财产损溢”科目应无余额

（二）盘盈

1.批准前 借：原材料、库存商品等 贷：待处理财产损溢 2.批准后 借：待处理财产损溢 贷：管理费用

（三）盘亏或毁损

1.属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入管理费用

借：管理费用 其他应收款 贷：待处理财产损溢

2.属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损，应先扣除处置收入（如残料价值）、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入营业外支出

借：营业外支出 其他应收款 贷：待处理财产损溢

3.因非正常原因导致的存货盘亏或毁损，按规定不能抵扣的增值税进项税额，应当予以转出

例子：（因人为原因） 买材料 买价100万 增值税税率=13% 款已付 借：原材料 应交税费—应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 （因管理不善）毁损 1）批准前 借：待处理财产损溢 贷：原材料 应交税费—应交增值税（进项税额转出） 2）批准后 借：管理费用 贷：待处理财产损溢

4.自然灾害造成外购存货的毁损，其进项税额可以抵扣，不需要转出

借：待处理财产损溢 贷：原材料（库存商品） 按管理权限报经批准后 借：营业外支出 其他应收款 贷：待处理财产损溢