会计—持有代售的非流动资产处置组和终止经营

2021cpa会计66分已过，持有待售思维导图，根据张敬富讲义和网课整理后编写，将知识点进行了归纳和整理，帮助学习者理解和记忆。直击重点，可以作为学习笔记和复习资料，帮助大家系统地回顾和巩固所学知识，知识点系统且全面，希望对大家有所帮助！

持有待售

• 分类
  • 原则
    • 一手交钱一手交货的业务不属于该准则
    • 主要通过出售而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当划分为持有待售类别
      • 如果持有待售类别目前仍在使用，其产生的零星收入不影响其划分为持有待售类别
    • 处置组
      • 交易中作为整体出售或一并处置的一组资产，以及在交易中转让的与这些资产直接相关的负债
        • 处置组中可能包含企业的任何资产和负债
        • 应当包含分摊的商誉
    • 划分条件
      • 可立即出售
        • 符合惯例，具有出售意图，包括具有商业实质的非货币性资产交换、债务重组
          • 状态条件
      • 出售极可能发生
        • 企业已经就一项出售计划做出决议
        • 获得购买方确定的购买承诺
          • 签订具有法律约束力的购买协议
        • 预计出售在一年内完成
        • 可能性条件
        • 延长一年的例外条款
          • 企业无法控制的原因，且不是关联方交易，可以延长
            • 意外设定条件
              • 买方或其他方意外设定的条件导致出售延期，并且企业已经及时采取行动，一年内能够顺利化解的
            • 发生罕见情况
              • 最初一年内采取必要措施，不可抗力、宏观经济形势发生急剧变化
                • 必须在1年内找到买家
    • 特定的持有代售类别
      • 专为转售而新取得的非流动资产或处置组
        • 取得日直接划分为持有待售类别
          • 虽然没有满足购买方确定的购买承诺，但是忽略不计
      • 持有待售的长期股权投资
        • 对子公司的投资
          • 丧失控制全部划分为持有待售类别
            • 母公司个别财务报表
              • 对子公司投资整体划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资划分为持有待售类别
                • 80%—60%=20%
                  • 80%全部划分为持有待售类别
                • 借：持有代售资产—长期股权投资（80%部分） 贷：长期股权投资（80%部分）
                • 剩余20%在卖了之后可能重新划分为金融资产或权益法核算的长期股权投资
            • 合并财务报表
              • 将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资对应的资产和负债划分为持有待售类别
                • 子公司资产负债计入合并报表中持有待售资产及负债
              • 对子公司的投资在划分为持有待售类别后，仍应当编制合并报表
                • 处置之前仍然按照长投的处理办法确认投资收益
        • 对联营企业或合营企业的投资
          • 30%—25%=5%
          • 权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，分类的部分停止权益法核算
            • 借：持有待售资产 贷：长期股权投资—成本 —损益调整 —其他综合收益 —其他权益工具
          • 未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，在出售前应继续采用权益法核算，出售后可能转为金融资产
            • 借：长期股权投资—损益调整 —其他权益变动 —其他综合收益 贷：投资收益 资本公积 其他综合收益
          • 处置时差额计入投资收益，剩余部分重分类
            • 借：银行存款 贷：持有待售资产 投资收益
            • 借：交易性金融资产 贷：长期股权投资—成本 —损益调整 —其他综合收益 —其他权益工具
          • 原权益法下确认的其他综合收益应在持有待售资产处置时转入投资收益
            • 借：其他综合收益 贷：投资收益
      • 拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组（如期满报废）
        • 可能仅获取残值，不能划分为持有待售类别
        • 暂停使用的非流动资产，也不能划分为持有待售类别
• 计量
  • 计量原则
    • • 非流动资产（第1-6项）
        • 采用公允价值计量的投资性房地产
        • 采用公允价值减去出售费用后净额计量的生物资产
        • 职工薪酬形成的资产
        • 递延所得税资产
        • 由金融工具相关准则规范的金融资产
        • 由保险合同相关会计准则规范的保险合同所产生的权利
      • 非流动资产（除第1-6项之外）
        • 固定资产
        • 在建工程
        • 无形资产
        • 开发支出
        • 成本模式计量的投资性房地产
        • 长期股权投资
        • 商誉
      • 适用相关会计准则
        • 将名称改为“持有待售资产—***”，后续计量仍按其相关准则
        • 如金融资产划分为持有待售资产后仍然计提其他综合收益
          • 借：持有待售资产—其他权益投资—公允价值变动 贷：其他综合收益
  • 划分为持有待售类别前
    • 确定处置组中各个科目上贼船的身价
      • 账面价值
      • 正常提折旧、摊销、减值
    • 会计处理（如固定资产）
      • 借：持有待售资产—固定资产 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产
        • 划分为持有待售类别的固定资产不再计提折旧
      • 处置组中流动资产、所有负债、第1—6项非流动资产要单独体现（如应收账款）
        • 借：持有待售资产—应收账款（账面余额） 坏账准备 贷：持有待售资产减值准备—坏账准备 应收账款
  • 划分为持有待售类别时
    • 判断是否计提减值
      • 计量处置组中各项资产和负债的账面价值
        • 非流动资产（第1-6项）、负债、流动资产按照各自准则处理计量
          • 优先确认
      • 处置组整体账面价值（持有待售资产账面价值合计-持有待售负债账面价值合计）<可收回金额（公允价值-出售费用）
        • 不需调整
      • 处置组整体账面价值（持有待售资产账面价值合计-持有待售负债账面价值合计）>可收回金额（公允价值-出售费用）
        • 确认“资产减值损失”，计提“持有待售资产减值准备”
      • 出售费用
        • 为出售发生的直接相关费用
          • 特定法律服务、评估咨询等中介费
          • 相关的消费税、城建税、土增税、印花税等
          • 但不包含财务费用和所得税费用
            • 企业内部费用，不是出售相关费用
      • 公允价值-出售费用为负值，处置组账面价值应减至为0为限
    • 账务处理
      • 计提的减值准备先抵减“商誉”账面价值，仍不足抵减的，去抵减除第1-6项非流动资产之外的非流动资产，按照账面价值比例抵减
      • 借：资产减值损失 贷：持有待售资产减值准备—固定资产 —无形资产 —商誉等
    • 特殊情况
      • 取得时就划分为持有待售类别
        • 比如专为转售取得的非流动资产或处置组
        • 按照孰低计量
          • 假定不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额
          • 公允价值减去出售费用后的净额
      • 非同一控制下的企业合并
        • 新取得的持有待售类别（子公司）按照公允价值减出售费用后的净额计量
          • 因为账面价值为公允价值，可收回金额肯定小于账面价值
      • 同一控制下的企业合并
        • 账面价值与可收回金额孰低计量
      • 除企业合并外的账务处理（如取得时就划分为持有待售类别）
        • 借：持有待售资产（二者孰低） 资产减值损失（倒挤） 贷：银行存款（实际支付的款项）
  • 划分为持有待售类别后
    • 很无聊，就是提减值、转回减值
    • 每个资产负债表日判断
      • 账面价值<（公允价值-出售费用）
        • 不需提减值
      • 账面价值>（公允价值-出售费用）
        • 需要提减值
          • 先抵减商誉，再抵减除第1-6项的非流动资产
            • 与划分时一致
      • 后续资产负债表日公允价值-出售费用净额增加，应当恢复减值
        • 划分为持有待售类别时和划分后确认的减值准备能够转回
          • 持有待售资产减值准备
          • 已经计提的金额为限
          • 只能恢复除第1-6项非流动资产减值准备，按各自账面价值比例转回
        • 划分为持有待售类别前确认的减值准备不能转回
          • 如固定资产减值准备
        • 商誉不得转回
          • 借：资产减值损失 贷：持有待售资产减值准备—商誉
    • 持有待售的非流动资产不应计提或摊销
    • 负债和第1-6项非流动资产、流动资产划分为持有待售类别后
      • 仍适用相关会计准则
        • 将名称改为“持有待售资产—***”，后续计量仍按其相关准则
          • 包括金融资产的应收利息，也改名为持有待售资产—应收利息，对方科目为持有待售资产—银行存款
        • 如金融资产划分为持有待售资产后仍然根据公允价值变动确认其他综合收益
          • 借：持有待售资产—其他权益投资—公允价值变动 贷：其他综合收益
  • 终止确认前不再继续划分为持有待售类别
    • 两者孰低计量
      • 划分为持有待售类别前的账面价值，按照假定不划分为持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额
      • 可收回金额
      • 差额计入资产减值损失
        • 借：固定资产（原始状态在目前的账面价值，二者孰低） 资产减值损失（可借可贷） 贷：持有待售资产—固定资产
  • 终止确认
    • 在出售相关资产前发生的直接相关费用，可先冲减对应的利得和损失
      • 比如单纯的长期股权投资，转让前发生的费用可先冲减投资收益
      • 如果涉及到转让处置组，则直接费用先用于冲减“资产处置损益”
    • 处置组在处置时，其中其他债权投资或其他权益工具之前计提的其他综合收益，全部转入资产处置损益
      • 如果是单纯的资产，比如长期股权投资，则确认的其他综合收益转入投资收益
  • 列报
    • 持有待售资产和持有待售负债不能相互抵消
    • 持有待售资产和持有待售负债为流动资产或流动负债
      • 因为1年内转让完成
    • 非流动资产或处置组在资产负债表日至财务报告批准之日之间划分为持有待售类别的，应作为资产负债表日后非调整事项进行会计处理，并在附录中披露
• 终止经营
  • 定义
    • 满足三个条件，能够单独区分的组成部分，且该部分已经处置或划分为持有待售类别
    • 包含的三方面含义（同时满足）
      • 终止经营应为企业能够单独区分的组成部分
        • 组成部分的经营和现金流量在企业经营编制报表时能与企业其他部分清楚区分
          • 不强调规模的条件
            • 该组成部分是专为转售而取得的子公司，满足时点要求和持有待售类别要求即可
      • 终止经营应当具有一定规模
        • 规模条件（具有一定规模）
          • 该组成部分代表一项独立的主要业务或单独的主要经营地区
            • 比如讲课和推三轮，分别构成独立的主要业务
              • 如果讲课继续
                • 相关损益计入净利润的持续经营净损益
              • 如果推三轮终止经营
                • 相关损益计入净利润的终止经营净损益
            • 比如华北分店、华中分店、华东分店，关掉一个地区的所有分店，就是一个单独的主要经营地
          • 该组成部分是拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处置的一项相关联计划的一部分
            • 如健身中心和酒店配套出售
      • 终止经营应当满足一定时点要求
        • 满足其一即可
          • 组成部分在资产负债表日之前已经处置，包括已经出售、结束使用（关停或报废）
          • 组成部分在资产负债表日之前已经划分为持有待售类别
            • 有时候组成部分中并不是所有的资产组能够同时满足持有待售类别条件，应在满足持有待售类别条件时陆续划分终止经营
    • 并不是所有处置组都符合终止经营定义
      • 一个地区10家分店
        • 卖一家
          • 持有待售类别
        • 卖十家
          • 终止经营
    • 取得专为转售的合营企业或联营企业对企业重要，才构成终止经营
      • 合营与联营要求规模条件，子公司不要求规模条件
  • 列报
    • 终止经营损益的列报应当包含整个报告期间，而不仅包含认定为终止经营后的报告期间
    • 从财务报告可比性出发，对于当期列报的终止经营，企业应在当期财务报表中将原作为持续经营损益列报的信息重新调整为可比会计期间的终止经营损益
      • 今年和以前年度均要调
      • 终止经营不再满足持有待售条件，参照前面将终止经营损益重新调整为可比会计期间的持续经营损益
    • 持有待售的对联营企业、合营企业的权益性投资不再符合持有待售类别的，应当自划分为持有待售类别日开始采用权益法进行调整
      • 原划分为持有待售类别部分在划分后不再按权益法确认其他综合收益，现追溯调整补上其他综合收益的确认
      • 子公司同上，追溯调整