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注册会计师会计，所得税会计章节，通过清晰的脉络帮助进行知识点的学习。应交所得税 = 应纳税所得额 × 所得税税率；应纳税所得额 = 税前会计利润 + 纳税调整增加额 - 纳税调整减少额其中会计利润是按照企业会计准则规定计算出来的，而应纳税所得额属于税法范畴，是 “ 税法认可。

所得税专题

• 所得税核算的基本原理
  • 应交所得税 = 应纳税所得额 × 所得税税率 应纳税所得额 = 税前会计利润 + 纳税调整增加额 - 纳税调整减少额 其中 会计利润是按照企业会计准则规定计算出来的，而应纳税所得额属于税法范畴，是 “ 税法认可 的利润 ”
  • 资产负债表债务法
    • 暂时性差异：该差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期 内能够转回。
      • 企业一般应于资产负债表日按以下程序进行所得税核算： 1. 按照会计准则确定除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价 值。 2. 以适用税法为基础，确定资产和负债的计税基础。
      • 3. 比较资产负债的账面价值与其计税基础，除准则中规定的特殊情况外，分别确认应纳税暂时 性差异与可抵扣暂时性差异并乘以适用税率，确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税 资产的应有金额，并与期初余额相比，确定当期递延所得税。 4. 按照适用税法计算确定当期应纳税所得额和当期应交所得税。 5. 确定利润表中的所得税费用。当期所得税费用 = 当期所得税 + 递延所得税
    • 永久性差异：这种差异在本期发生，不会在以后各期转回。
• 资产、负债的 计税基础。
  • 资产的计税基础：指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额。
    • ① 固定资产 初始确认和计量各种方式取得的固定资产，取得时其账面价值一般等于计税基础。 2.固定资产的后续计量 账面价值=实际成本-会计累计折旧-固定资产减值准备 计税基础=实际成本-税法累计折旧
    • ② 无形资产 的初始确认和计量 （ 1 ）除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产成本之间一般不存在差异。 （ 2 ）对于内部研究开发形成的无形资产：未形成资产的，据实扣除的基础上，按照研究开发费用的 75% 加计扣除； 形成无形资产的，按照无形资产成本的 175% 摊销。 计税基础 = 账面价值 ×175% 2. 后续计量 使用寿命有限：账面价值 = 实际成本 - 会计累计摊销 - 无形资产减值准备；使用寿命不确定：账面价值 = 实际成本 - 无形资产减值准备 计税基础 = 实际成本 - 税法累计摊销
      • 无形资产的账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，但不确认递延所得税资产。 理由：自行研发的无形资产不属于企业合并，同时在（初始）确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税准则 的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。
    • ③ 以公允价值计量的金融资产 1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 税法规定，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时计入 账面价值 = 期末公允价值；计税基础 = 初始取得时的成本 2. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（比照上述处理）
    • ④ 投资性房地产 成本模式 ：账面价值 = 原价 - 投资性房地产累计折旧或摊销 - 投资性房地产减值准备 公 允 模式下 ： 账面价值 = 期末公允价值 计税基础 = 取得时成本 - 按税法计算的折旧或摊销
    • ⑤ 其他计提了资产减值准备的各项资产： 有关资产计提了减值准备以后，其账面价值会随之下降，而按照税法规定，资产的减值在转化 为实质性损失之前，不允许税前扣除。
  • 负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵 扣的金额。负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额
    • ① 预计负债 1. 因计提产品保修服务确认的预计负债 会计规定，企业应将预计提供售后服务发生的支出满足有关确认条件时，在销售当期确认预计负债。 税法规定，销售产品有关的支出可于实际发生时税前扣除。计税基础 =0 。 2. 未决诉讼等其他原因产生预计负债 因其他或有事项确认的预计负债，如果税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除（债务担保）即计税基础 = 账面价值。 如 债务 担保虽未产生暂时性差异，但存在永久性差异，应对 当期应纳税所得额 进行调整。
      • 1. 如果税法规定，未来实际发生时允许扣除，那么预计负债计税基 础 =0 ； 2. 如果税法规定，无论未来实际发生与否均不允许扣除，则预计负 债的计税基础 = 账面价值，不产生暂时性差异。
    • ② 预收账款（合同负债） 会计规定，企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。 税法规定：（ 1 ）若收到预收款时应计入当期的应纳税所得额（如房地产开发企业），因其产生时已经计 算交纳所得税，未来期间可全额税前扣除，所以计税基础 =0 ；（ 2 ）若收到预收款时不计入应纳税所得额，因其产生时未计算交纳所得税， 未来期间无税前扣除，则税会无差异，计税基础等于账面价值。
    • ③ 应 付 职工薪酬 税法中对于合理的职工薪酬基本允许税前扣除，此时账面价值 = 计税基础。 但税法中明确规定了税前扣除标准的，按照会计准则规定计入成本费用支出的金额超过规定标 准部分，应进行纳税调整。
      • 子主题
    • ⑤ 其他负债 如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为 负债反映。 税法规定，行政性的罚款和滞纳金不得税前扣除。即计税基础等于账面价值
  • 特殊交易或事项中产生的资产 、负债 计税基础的确定。
    • 1. 会计处理 ①同一控制下的企业合并，合并中取得的有关资产、负债基本上维持其原账面价值不变 。 ②非同一控制下的企业合并，购买方对于合并中 取得 各项可辨认资产、负债应当按 照公允价值确认 2. 税务 处理 ： 计税 基础即为 公允 价值 。但若该项合并可以作为免税合并处理，即购买方对于交易中取得被购 买方各项可辨认资产、负债的计税基础应承继其原有计税基础。
      • 子主题
• 暂时性差异
  • 暂时性差异，是指资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差额。 按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，也视同可抵扣暂时性差异处理。
    • ① 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额 时，将导致产生应税金额的暂时性差异。 1. 资产的账面价值＞计税基础 2. 负债的账面价值＜计税基础
    • ② 可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额 时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。 1. 资产的账面价值＜计税基础。 2. 负债的账面价值＞计税基础
  • 特殊项目产生的暂时性差异 （未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异：）
    • ① 广告费和业务宣传费支出 ，税法规定，该类支出不超过当年销售收入 15% 的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除； 业务招待费 ： 按税法规定按以下两个扣除标准中的较小 者 抵扣 （ 有合法票据的 ， 实际发生额的 60% 扣除 ； 当年赢销售收入的千分之五 ）
    • ② 可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异 按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽 以后年度的未弥补亏损及税款抵减 ，与可抵扣暂时性差异具有同样的作用， 均能减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与 其相关的递延所得税资产。
• 递延所得税 资产 及负债的确认和计量
  • 递延所得税 资产 及负债的确认和计量
    • ①递延所得税负债： 1. 确认： 除明确规定可不确认递延所得税 负债的情况以外，企业对于所有的应纳 税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债，体现谨慎性原则 2. 计量 ：税率的确定应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的 所得税税率计量；折现无论应纳税暂时性差异的转回期间如何， 递延所得税负债不要求折现
    • ② 递延所得税资产 1. 谨慎确认 ： 递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异，其确认应以未来期 间可能取得的应纳税所得额为限，体现了谨慎性原则 2. 计量 ：一．税率的确定应当以预期收回该资产期间（可抵扣暂时性差异转回期 间）的适用所得税税率为基础计算确定 二．折现无论可抵扣暂时性差异的转回期间如何，递延所得税资产不要 求折现 三．递延所得税资产的减值及恢复。资产负债表日，企业应当对递延所得税 资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税 所得额用以利用可抵扣暂时性差异带来的利益，应当减记递延所得税资 产的账面价值。递延所得税资产的账面价值减记以后，以后期间根据新 的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性 差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递 延所得税资产的账面价值。
  • 不确认递延所得税负债和资产的特殊情况
    • ① 商誉的初始确认 非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值 份额的差额，应确认为商誉。（商誉 = 合并成本 - 被购买方可辨认净资产公允价值的份额） * 该项合并中所确认的商誉金额与其计税基础零之间产生的应纳税暂时性差异，按 照准则中规定，不再进一步确认相关的所得税影响。 后续计量可确认暂时性差异。
      • 因为一旦确认递延所得税负债，就会导致被购买方可辨认净资产公允价值减少，商誉增加，而 商誉账面价值的增加会进一步扩大递延所得税负债，由此进入不断循环状态。 * 非同一控制下吸收合并形成的商誉，在应税合并情况下，按照所得税 法规定商誉在初始确认时计税基础等于账面价值，不产生暂时性差异； 该商誉在后续计量过程中因计提减值准备，使得商誉的账面价值小于 计税基础，会产生可抵扣暂时性差异，应确认相关的所得税影响。
    • ② 差异产生于初始确认且不影响利润和应纳税所得额（企业合并除外） 如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额， 且该项交易中所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成 可抵扣暂时性差异（或应纳税暂时性差异）的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资 产（或负债）。 如无形资产的初始计量 ！
    • ③ 长期股权投资
      • 与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债或资产，但同时满足以下两个条件的除外： 一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间； 二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。
      • 对于采用权益法核算的长期股权投资，应当考虑该项投资的持有意图： ①在准备长期持有的情况下，长期股权投资账面价值与计税基础之间的差异，投资企业一般不 确认相关的所得税影响。 ②在持有意图由长期持有转变为拟近期出售的情况下，有关暂时性差异，均应确认相关的所得税影响。
  • 特殊交易或事项 中 涉及递延所得税 的 确认
    • 1⃣️ 与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税 与当期及以前期间直接计入所有者权益的交易或事项相关的当期所得税及递延所得税应当计入 所有者权益，包括： 1. 会计政策变更采用追溯调整法或对前期差错更正采用追溯重述法调整期初留存收益； 2. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产； 3. 同时包含负债及权益成分的金融工具在初始确认时计入所有者权益等； 4. 自用房地产转为采用公允模式计量的投资性房地产时公允价值大于原账面价值的差额计入其 他综合收益。
    • 2⃣️ 与企业合并相关的递延所得税（了解） 在企业合并中，购买方取得的可抵扣暂时性差异，在购买日不符合递延所得税资产确认条件 而不予以确认。购买日后 12 个月内，如取得新证据应当确认相关的递延所得税资产， 同时减少商誉，商誉不足冲减的，差额部分确认为当前损益；除上述情况 以外，确认与企业合并相关的递延所得税资产，应当计入当期损益。
    • 3⃣️ 与 股份支付的相关的所得税 如果税法规定与股份支付相关的支出允许税前扣除 ， 企业应当根据会计期末取得的信息，估计 可税前扣除 的金额计算 确定 计税 基础 与由此产生的暂时性差异，符合确认条件的情况下，应当确认相关 递延 所得税。 * 其中预计未来期间可 税前 扣除的金额超过会计 确定 的相关成本费用 ， 超过部分的所得税影响，应计入 资本公积 - 其他资本公积。
  • 适用税率变化 对递延 所得税资产及负债的影响
    • 本期应确认的递延所得税资产或负债 = 暂时性差异的期末余额 × 新的税率 － 递延所得税资产 / 负债的期初余额
• 所得税费用的确认和计量
  • 当期所得税
    • 应交所得税 = 应纳税所得额 * 当期 所得税税率 应纳税所得额是对税前会计利润进行调整，应既考虑暂时性差异，也考虑永久性差异。
  • 递延所得税
    • 递延所得税费用 = 当期递延所得税负债的发生额 - 当期递延所得税资产的发生额
      • 上述递延所得税不包括与直接计入所有者权益相关的递延所得税资 产和负债，以及因企业合并形成的递延所得税资产和负债。 理由：未形成影响利润表的所得税费用（或收益）
  • 所得税费用
    • 所得税费用 = 当期所得税 + 递延所得税费用
  • 1⃣️ ②新增可抵扣暂时性差异会追加应税所得，转回可抵扣暂时性差异会冲 减应税所得；新增可抵扣暂时性差异时记入 “ 递延所得税资产 ” 的借方，转 回可抵扣暂时性差异时则记入贷方。 ③ “ 递延所得税资产 ” 的余额＝该时点可抵扣暂时性差异余额 × 所得税税 率。 ④ “ 递延所得税资产 ” 的本期发生额＝期末余额 - 期初余额
  • 2⃣️ 新增应纳税暂时性差异会冲减应税所得，转回应纳税暂时性差异会追 加应税所得；新增应纳税暂时性差异时记入 “ 递延所得税负债 ” 的贷方，转 回应纳税暂时性差异时则记入借方。 ⑦ “ 递延所得税负债 ” 的余额＝该时点应纳税暂时性差异余额 × 所得税税 率。 ⑧ “ 递延所得税负债 ” 的本期发生额＝期末余额 - 期初余额
  • 重要提示
    • 在所得税税率不发生变化时： 所得税费用 = （税前会计利润 ± 永久性差异） × 适用的所得税税率
• 所得税的 列报
  • 递延所得税资产和负债一般应当分别作为非流动资产和非流动负债 在资产负债表 中 列示， 所得税费用应当在利润表中单独列示。 个别报表可以以抵消后的 净额 列示， 合并 报表 一般不能予以抵消，除非有明确规定。