2025年CPA27合并财务报表

2025年教材主要变化： 新增 （1）例题【例 27-6】【例 27-13】【例 27-14】 （2）“实务中，商业银行及其子公司（以下统称商业银行）发行多种形式的理财产品”的相关处理表述——具体为：实 务中，商业银行及其子公司（以下统称商业银行）发行多种形式的理财产品。商业银行应当判断是否控制其发行的理财 产品…… （3）“合并范围的豁免”相关表述和举例——具体为：例如，甲公司在 2×20 年报告期内处置了唯一的子公司……

合并财务报表

• 相关理论
  • 母公司理论
    • 母公司股东
    • 少数股东权益视为一项负债
    • 考虑顺销（全部抵销）和逆销（只抵销母公司份额）
  • 实体理论
    • 各成员企业构成的经济联合体
    • 少数股东权益视为股东权益的一部分
    • 顺流和逆流实现的内部销售损益均属于抵销范围
  • 所有权理论
    • 拥有所有权的企业的资产、负债和当期实现的净损益，均按照一定比例合并计入合报
• 合并范围
  • 以“控制”为基础确定
    • 拥有对被投资方的权力
      • 实质性权利
        • 表现：表决权；合同安排（结构化主体）
      • 保护性权利
    • 参与被投资方的相关活动而享有可变回报
      • 相关活动：对被投资方回报产生重大影响的活动
      • 可变回报：自被投资方取得的回报可能会随着被投资方业绩变动而变动的
    • 有能力运用权力影响回报金额
      • 主要责任人
      • 代理人（即便是代理行使决策权）
  • 纳入合并范围的特殊情况： 对被投资方可分割部分的控制
    • 符合相关法律法规规定且同时满足条件：
      • 该部分资产是偿还该部分债务或该部分其他利益方的唯一来源，不能用于偿还该部分以外的被投资方的其他负债
      • 除与该部分相关各方外，其他方不享有与该部分资产相关的权利，也不享有与该部分资产剩余现金流量相关的权利
  • 合并范围的豁免
    • 基本原则
      • 母公司应当将其全部子公司纳入合并范围
    • 特殊情况
      • 母公司是投资性主体
        • 【处理】将为其投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围； 对其他子公司的投资按照公允价值计量且其变动计入当期损益
        • 【定义】同时满足条件
          • 向投资方提供投资管理服务为目的，从一个或多个投资者获取资金（显著区别）
          • 唯一经营目的是通过资本增值、投资收益或两者兼有而让投资者获得回报
          • 按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行计量和评价
        • 【特征】
          • 拥有一个以上投资
          • 拥有一个以上投资者
          • 投资者不是该主体关联方
          • 该主体的所有者权益以股权或类似权益存在
        • 【转换】
          • 【非转投】自转变日起对其他子公司不予以合并→处置部分但不丧控
          • 【投转非】转变日视为购买日，原未纳入合并范围的子公司于当日的公允价值视为购买交易对价，按非同控处理
  • 控制的持续评估
    • 环境或情况发生变化时，重新评估
• 编制原则、前期准备事项及程序
  • 编制原则
    • 【基本】遵循财务报表编制的一般原则和基本要求：真实可靠、内容完整
    • 【特定】以个别报表为基础编制；一体性原则；重要性原则
  • 构成
    • 四表一注
  • 前期准备事项
    • 统一母子公司的会计政策
    • 统一母子公司的资产负债表日及会计期间
    • 对子公司以外币表示的财务报表进行折算
    • 收集编制合并财务报表的相关资料
  • 编制程序
    • 设置合并工作底稿
      • 报表项目
    • 个别报表各项目数据过入合并工作底稿，数据进行加总，计算得出各项目合计数额
      • 计算合计数
    • 编制调整分录和抵销分录
      • 抵消重复因素
    • 计算合并报表各项目的合并数额
      • 资产/费用/利润分配：+借－贷 负债/所有者权益/收益：+贷－借
        • 计算合并数
    • 填列合并财务报表
      • 正式合并
  • 格式/ 较个表增加项
    • 合并资产负债表
      • 归母所有者权益合计、少数股东权益
    • 合并利润表
      • 【净利润】归母净利润、少数股东损益 【同控合并】被合并方在合并前实现的净利润 【综合收益总额】归母综合收益总额、归少综合收益总额
    • 合并现金流量表
      • 基本相同
    • 合并所有者权益变动表
      • 增加：少数股东权益 单列反映：资本公积、其他权益工具、其他综合收益
• 合并处理
  • 长期股权投资与所有者权益
    • 同控
      • 合并日（3表）
        • 抵权益
          • 【子】借：股本/实收资本，资本公积，其他综合收益，盈余公积，未分配利润 【母+少】贷：长期股权投资，少数股东权益
          • 【恢复合并前归属于合并方的留存收益】 借：资本公积（以资/股本溢价余额为限） 贷：盈余公积&未分配利润（母%）
            • “视同一直作为一个整体运行至合并日应实现的留存收益情况”
          • 【商誉】无
      • 合并日后
        • 成本法→权益法 （3补1调）
          • 补 净利润/亏损
            • 【首年】
              • 借：长期股权投资；贷：投资收益
                • （净亏损反向）
            • 【以后】
              • 借：长期股权投资；贷：年初未分配利润
                • （净亏损反向）
          • 调 宣告现金股利
            • 【首年】
              • 借：投资收益；贷：长期股权投资
                • 分录来源： 【成本法】借：应收股利；贷：投资收益 【权益法】借：应收股利；贷：长期股权投资
            • 【以后】
              • 借：年初未分配利润；贷：长期股权投资
          • 补 其他综合收益
            • 【首年】
              • 借/贷：长期股权投资；贷/借：其他综合收益
            • 【以后】
              • 借/贷：长期股权投资；贷/借：其他综合收益——年初未分配利润
          • 补 其他变动
            • 【首年】
              • 借/贷：长期股权投资；贷/借：资本公积
            • 【以后】
              • 借/贷：长期股权投资；贷/借：资本公积——年初
        • 计算调整后的长投
          • 合并日账面价值±3补1调
        • 抵权益
          • 【子净资产】借：股本/实收资本，资本公积，其他综合收益，留存收益 【所有者权益】贷：长期股权投资（调后），少数股东权益（子所×%，可负）
        • 资产负债表的抵销调整
        • 抵损益
          • 年初未分配利润+本年净利润 =年末未分配利润+本年提取/分配
            • 借：【子】年初未分配利润，【母】投资收益（本年净利润×母%），【少】少数股东损益（本年净利润×少%）
            • 贷：【子】年末未分配利润，【子】利润分配——提取盈余公积，【子】利润分配——对所有者/股东的分配
          • 【恢复合并前的留存收益】
            • 借：资本公积（以资/股本溢价余额为限）；贷：盈余公积&未分配利润（母%）
          • 【如有已宣告未发放现金股利】
            • 借：其他应付款——应付股利；贷：其他应收款——应收股利（现金红利×母%）
          • 【优先股】计算归母净利润时
            • 扣除当期可累积分配/宣告发放的不可累积分配股利部分，在“少数股东损益”里列示
          • 利润表的抵销调整
            • →体现子公司净利润的真正归宿
    • 非同控
      • 合并日（3表）
        • 调评估增值/减值 →资本公积
          • 【增值】
            • 借：固定资产——原价/存货/无形资产等；贷：资本公积
              • 账面价值↑
            • 借：资本公积；贷：递延所得税负债
              • 账面价值＞计税基础→递延所得税负债
          • 【减值】
            • 借：资本公积；贷：固定资产——原价/存货/无形资产/应收账款等
              • 账面价值↓
            • 借：递延所得税资产；贷：资本公积
              • 账面价值＜计税基础→递延所得税资产
        • 抵权益
          • 【子可净公=子净账±评估】借：股本/实收资本，资本公积（±调整数），其他综合收益，盈余公积，未分配利润 【母+少】贷：长期股权投资，少数股东权益 【合并商誉/收益=合并成本－子可净公×%】借差：商誉；贷差：留存收益（负商誉，代替营业外收入）
      • 合并日后
        • 调评估增/减值
          • 【首年】
            • 【增值】
              • ①借：固定资产——原价/存货/无形资产等；贷：资本公积 ②借：资本公积；贷：递延所得税负债 ③借：管理费用等；贷：固定资产——累计折旧/无形资产——累计摊销（增值部分补提） ④借：营业成本；贷：存货（增值部分对外出售） ⑤借：递延所得税负债；贷：所得税费用（当年增值折旧/摊销/出售部分×25%）
            • 【减值】
              • ①借：资本公积；贷：固定资产——原价/存货/无形资产/应收账款等 ②借：递延所得税资产；贷：资本公积 ③借：应收账款；贷：信用减值损失（当年收回，核销坏账） ④借：所得税费用；贷：递延所得税资产（当年核销部分×25%）
        • 评估增/减值 的后续变动
          • 【以后】
            • 【增值】
              • ①借：固定资产——原价/存货/无形资产/年初未分配利润（首年出售存货）等；贷：资本公积——年初 ②借：资本公积——年初；贷：递延所得税负债 ③借：年初未分配利润；贷：固定资产——累计折旧/无形资产——累计摊销 ④借：年初未分配利润；贷：年初未分配利润（存货首年出售） ⑤借：递延所得税负债；贷：年初未分配利润
                • 首年影响的年初未分配利润和资本公积
              • ⑥借：管理费用等；贷：固定资产——累计折旧/无形资产——累计摊销（增值部分补提） ⑦借：营业成本；贷：存货（次年对外出售） ⑧借：递延所得税负债；贷：所得税费用（当年增值折旧/摊销/出售部分×25%）
                • 次年影响的年末未分配利润和净利润
            • 【减值】
              • ①借：资本公积——年初；贷：固定资产——原价/存货/无形资产/年初未分配利润（首年收回核销） ②借：递延所得税资产；贷：资本公积——年初 ③借：年初未分配利润；贷：年初未分配利润（坏账首年核销） ④借：年初未分配利润；贷：递延所得税资产
                • 首年影响的年初未分配利润和资本公积
        • 计算调整后 的净利润
          • 账面净利润（子）±评估增减值对净损益的影响 ±因递延所得税资产/负债转回而影响的所得税费用
        • 计算调整后 的未分配利润
          • 年初未分配利润（调后）±调整后的净利润/净亏损－提取/分配
        • 成本法→权益法 （3补1调）
          • 与同控原理相同，但注意！调后净利润！
        • 计算调整后的长投
          • 合并日账面价值±3补1调
        • 抵权益
          • 【子自可净公】借：股本/实收资本，资本公积（调后），其他综合收益，盈余公积，年末未分配利润（调后） 【所有者权益】贷：长期股权投资（调后），少数股东权益（子所×%，可负） 【合并商誉/收益】借差：商誉；贷差：营业外收入/留存收益
        • 抵损益
          • 年初未分配利润+本年净利润 =年末未分配利润+本年提取/分配利润
            • 借：【子】年初未分配利润（调后），【母】投资收益（调后净利润×母%），【少】少数股东损益（调后净利润×少%）
            • 贷：【子】年末未分配利润（调后），【子】利润分配——提取盈余公积，【子】利润分配——对所有者/股东的分配
          • 【如有已宣告未发放现金股利】
            • 借：其他应付款——应付股利；贷：其他应收款——应收股利（现金红利×母%）
          • 【优先股】计算归母净利润时
            • 扣除当期可累积分配/宣告发放的不可累积分配股利部分，在“少数股东损益”里列示
  • 内部商品交易
    • 内部收支抵销
      • 购买企业内部购进商品当期全部实现销售时的抵销处理
        • 借：营业收入；贷：营业成本
      • 购买企业内部购进商品当期未全实现销售时的抵销处理
        • 借：营业收入；贷：营业成本，存货（内部未实现损益）
          • 内部未实现损益 =加价×未售出比例 =内部收入×内部毛利率×未售出比例 =结存存货×内部毛利率
      • 购买企业内部购进商品作为固定资产使用时的抵销处理
        • 借：营业收入；贷：营业成本，固定资产——原价
      • 集团内部商品购销交易抵销土地增值税和增值税的处理
        • 集团内转让房地产缴纳的土地增值税
          • 【个表】销售企业应在转让房地产取得增值税的当期，将土地增值税计入损益
            • 借：税金及附加；贷：应交税费——应交土地增值税
          • 【合表】集团层面没有实现房地产增值，合并利润表中没有反映该项转让交易的利得； 土地增值税也不应确认为当期损益，而应在合并资产负债表中将其作为一项资产列示； 待房地产出售给第三方，集团层面实现增值利得，再将已缴纳土地增值税转入当期损益
            • 借：营业收入；贷：营业成本，存货 借：XX资产（如：其他流动资产）；贷：税金及附加
              • 【实现外销】 借：XX资产（如：其他流动资产）；贷：年初未分配利润 借：税金及附加；贷：XX资产（如：其他流动资产）
        • 集团内交易中产生的单方计提增值税
          • 【合表】原则上不应抵销，在合报层面应体现为一项资产；内部交易因增值税进项税额产生差额在合报中确认为一项递延收益，待产品出售给第三方再转入当期损益
            • 个表
              • 卖方
                • 借：银行存款；贷：主营业务收入 借：主营业务成本；贷：库存商品等
              • 买方
                • 借：原材料，应交税费——应交增值税（进项税额）；贷：银行存款
            • 合表
              • 【当期内销】
                • 借：营业收入；贷：营业成本，存货（内部未实现损益），递延收益（增-进）
              • 【实现外销】
                • 借：递延收益；贷：营业成本
    • 连续编制合表
      • 【首年】
        • 【抵销本年内部收支】借：营业收入；贷：营业成本
        • 【抵销本年存货中未实现内部交易损益】借：营业成本；贷：存货
        • 【确认因抵销产生的递资】借：递延所得税资产；贷：所得税费用
          • 按购买方（最终税负人）适用税率
      • 【以后】
        • 【抵销上年】
          • 借：年初未分配利润；贷：年初未分配利润 借：年初未分配利润；贷：营业成本 借：递延所得税资产；贷：年初未分配利润
        • 【抵销本年内部收支】借：营业收入；贷：营业成本
        • 【抵销本年存货中未实现内部交易损益】借：营业成本；贷：存货
        • 【确认因抵销产生的递资】借/贷：递延所得税资产；贷/借：所得税费用
          • 注意！用“存货”算出“递延所得税资产”应有余额，多退少补
    • 存货跌价准备
      • 初次编制
        • 【内部收入＞可变现净值≥内部成本】全部冲回
        • 【内部收入＞内部成本＞可变现净值】部分冲回
        • 以内部未实现损益为限
          • 借：存货——存货跌价准备；贷：资产减值损失
      • 连续编制
        • 【首年】
          • 【抵销本年内部收支】借：营业收入；贷：营业成本
          • 【抵销本年存货中未实现内部交易损益】借：营业成本；贷：存货
          • 【抵销本年计提的存货跌价准备】借：存货——存货跌价准备；贷：资产减值损失
          • 【确认因抵销产生的递资】借：递延所得税资产；贷：所得税费用
        • 【以后】
          • 【抵销上年】
            • 借：年初未分配利润；贷：年初未分配利润 借：年初未分配利润；贷：营业成本 借：递延所得税资产；贷：年初未分配利润
          • 【抵销存货跌价准备】
            • 【抵期初】借：存货——存货跌价准备；贷：年初未分配利润
            • 【抵销售】借：营业成本（按出售比例转回）；贷：存货——存货跌价准备
            • 【抵差额】借/贷：存货——存货跌价准备；贷/借：资产减值损失
          • 【抵销本年内部收支】借：营业收入；贷：营业成本 【抵销本年存货中未实现内部交易损益】借：营业成本；贷：存货 【确认因抵销产生的递资】借/贷：递延所得税资产；贷/借：所得税费用
            • 注意！用“存货”算出“递延所得税资产”应有余额，多退少补
  • 内部债权债务
    • 内部债权债务抵销
      • 概述
        • 借：债务类；贷：债权类
      • 举例：内部债权投资等与应付债券的合并
        • 抵销分录
          • 借：应付债券（面值、应计利息、利息调整等）；贷：债权投资等
        • 【到期还本付息】
          • 借：投资收益；贷：财务费用/在建工程
        • 【分期付息】 【到期还本】
          • 借：其他应付款——应付利息；贷：其他应收款——应收利息 借：投资收益；贷：财务费用/在建工程
        • 【债券是在公开市场上从第三方手中购进的】
          • 借：应付债券（子个表摊余成本）；贷：债权投资等（母个表摊余成本） 借差：投资收益；贷差：财务费用
    • 内部应收应付款项及其坏账准备
      • 借：应付；贷：应收
      • 借：应收——坏账准备；贷：信用减值损失
      • 借：所得税费用；贷：递延所得税资产（本期冲减坏账准备×所得税税率）
    • 连续编制
      • 【抵本期】
        • 借：应付；贷：应收
          • 只抵销本期期末数
      • 【抵期初】
        • 借：应收——坏账准备；贷：年初未分配利润 借：年初未分配利润；贷：递延所得税资产
      • 【抵差额】
        • 借/贷：应收——坏账准备；贷/借：信用减值损失 借/贷：所得税费用；贷/借：递延所得税资产
          • “坏账准备”应有余额为0
  • 内部固定资产交易
    • 交易当期
      • 【抵销内部交易】
        • 【固→固】
          • 借：资产处置收益；贷：固定资产——原价
        • 【产→固】
          • 借：营业收入；贷：营业成本，固定资产——原价
      • 【抵销多提折旧】
        • 借：固定资产——累计折旧；贷：管理费用
      • 【确认抵销递资】
        • 借：递延所得税资产；贷：所得税费用
          • (固－折)×25%
    • 连续编制
      • 【抵期初】
        • 借：年初未分配利润；贷：固定资产原价 借：固定资产——累计折旧；贷：年初未分配利润 借：递延所得税资产；贷：年初未分配利润
      • 【抵本年】
        • 借：固定资产——累计折旧；贷：管理费用 借：所得税费用；贷：递延所得税资产
          • －折×25%
    • 处置
      • 【期满/未满清理】
        • 借：年初未分配利润；贷：资产处置收益 借：资产处置收益；贷：年初未分配利润 借：递延所得税资产；贷：年初未分配利润
        • 借：资产处置收益；贷：管理费用 借：所得税费用；贷：递延所得税资产
        • 【抵本年多提折旧】借：年初未分配利润；贷：管理费用 【冲回抵销递资】借：所得税费用；贷：年初未分配利润
      • 【超期使用未报废】
        • 同连续编制·抵期初
      • 【正常报废】
        • 原值&折旧→营业外收入等
  • 内部无形资产交易
    • 交易当期
      • 借/贷：资产处置收益；贷/借：无形资产
      • 借/贷：无形资产——累计摊销；贷/借：管理费用
      • 【卖赚】借：递延所得税资产；贷：所得税费用 【卖赔】借：所得税费用；贷：递延所得税负债
        • (无－摊)×25%
    • 持有期间
      • 【抵期初】
        • 借/贷：年初未分配利润；贷/借：无形资产 借/贷：无形资产——累计摊销；贷/借：年初未分配利润 借：递延所得税资产；贷：年初未分配利润 or 借：所得税费用；贷：递延所得税负债
      • 【抵本期】
        • 借/贷：无形资产——累计摊销；贷/借：管理费用
        • 借：所得税费用；贷：递延所得税资产 借：所得税费用；贷：递延所得税负债
          • －摊×25%
    • 处置
      • 【期满清理】
        • 同连续编制·抵期初
      • 【转让第三方】
        • 原值&摊销→资产处置收益
  • 特殊交易
    • 追加投资
      • 母买少
        • 【个表】入账价值=实付价款/公允价值；不形成控股合并
          • 借：长期股权投资；贷：银行存款等
        • 【合表】 ①商誉=原投对价－可净公×原%，无新商誉 ②新投对价－子自购持净账×新%→资本公积/留存收益 ③调整后长投=原投+新投+(成→权)+新投公账差异
          • 【成本法→权益法】 借：长期股权投资（子自购持净账的变动×原%） 贷：投资收益/未分配利润/资本公积/其他综合收益
          • 【调长投】借：资本公积/留存收益；贷：长期股权投资
          • 【抵权益】借：子所，商誉；贷：长投（调后），少数（子所×%）
        • 原投分录
      • 非同控+多次交易分步实现
        • 不构成 “一揽子交易”
          • 公→成 5%→65%
            • 【个表】
              • 初始投资成本=原公+新成
                • 【原】 借：长投（公）；贷：交金——成本/公变等（账=公） 差额：投资收益/留存收益（公－账）
                • 【新】 借：长投（支付公价）；贷：银等（新增投资成本）
            • 【合表】
              • 合并商誉
                • 购买日合并成本=原公+新公
                • 购买日合并商誉/负商誉(营业外收入)=合并成本－子可净公×全%
          • 权→成 30%→65%
            • 【个表】
              • 初始投资成本=原账+新成
                • 【原】 借：长投；贷：长投——成本/损益/其综/其权（账）
                • 【新】 借：长投（支付公价）；贷：银等（新增投资成本）
              • 其他综合收益 资本公积——其他资本公积
                • 暂不处理，处置时再结转
            • 【合表】
              • 重新计量
                • 【原】 借：长投（公）；贷：长投（账）；差额：投资收益（公－账）
              • 合并商誉
                • 购买日合并成本=原公+新公
                • 购买日合并商誉/负商誉(营业外收入)=合并成本－子可净公×全%
              • 其他综合收益 资本公积——其他资本公积
                • 【视同处置】 借/贷：其他综合收益（可转损益部分），资本公积 贷/借：投资收益等
        • 构成 “一揽子交易”
          • 符合之一
            • ①这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的； ②这些交易整体才能达成一项完整的商业结果； ③一项交易的发生取决于至少一项其他交易的发生； ④一项交易单独看是不经济的，但是和其他交易一并考虑时是经济的。
          • 会计处理
            • 将各项交易作为一项取得子公司控制权的交易
      • 同控+多次交易分步实现 （可考性弱）
        • 不构成 “一揽子交易”
          • 【个表】
            • 初始投资成本=原账+新成
              • 借：长投（终控账×全%+原始商誉） 贷：长投/交金（原账），银行存款等（新对价） 借差：资本公积，留存收益；贷差：资本公积
            • 暂不处理，处置时再结转
              • 其他综合收益：相关其他综合收益应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理 资本公积：因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在处置该项投资时相应转入处置期间的当期损益
          • 【合表】
            • 应视同参与合并的各方在最终控制方开始控制时即以目前的状态存在进行调整，在编制比较报表时，以不早于合并方和被合并方同处于最终控制方的控制之下的时点为限，将被合并方的有关资产、负债并入合并方合并财务报表的比较报表中，并将合并而增加的净资产在比较报表中调整所有者权益项下的相关项目
              • 抵权益
            • 为避免对被合并方净资产的价值重复计算，合并方在取得被合并方控制权之前持有的股权投资，在取得原股权之日与合并方和被合并方同处于同一方最终控制之日孰晚日起至合并日之间已确认的有关损益/其他综合收益/其他净资产变动，应分别冲减比较报表期间的期初留存收益或当期损益
              • 抵损益
      • 本期增加子公司的合表编制
        • 同控：权益结合法，视同自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续
          • 资产负债表：调整年初数
          • 利润表/现金流量表：从年初算起
        • 非同控：购买法
          • 资产负债表：不调整年初数
          • 利润表/现金流量表：从购买日算起
    • 处置对子公司投资
      • 子自购持净
        • 子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产
          • =购买日子公司可辨认净资产公允价值+子公司调整后的净利润 －子公司分配的现金股利±子公司其他综合收益、其他权益变动
      • 不丧控
        • 【个表】 投资收益=处置价款公价－处置投资账价
          • 借：银行存款；贷：长期股权投资 差额：投资收益
        • 【合表】母公司仍能实施控制，应当纳入合表 ①权益性交易，不确认投资收益 ②处置价款－子自购持净×卖%→资本公积/留存收益 ③商誉不终止确认，但视同“恢复商誉”=归母商誉×卖%
          • 【恢复商誉】借：长期股权投资；贷：投资收益
          • 【权益性交易】借/贷：投资收益；贷/借：资本公积
          • 【成本法→权益法】
            • 【持有部分】借：长期股权投资；贷：资本公积、留存收益、其他综合收益
            • 【出售部分】借：投资收益；贷：资本公积、留存收益、其他综合收益
          • 【调后长投】个表账面余额+恢复商誉+3补1调
          • 【确认投资收益】个表数－权益性交易（→资本公积）+恢复商誉±3补1调
          • 【抵权益】借：子所，商誉；贷：长期股权投资（调后），少数股东权益（子所×%）
      • 丧控
        • 一次交易
          • 主动处置
            • 成本法→权益法
              • 【出售部分】
                • 【个表】终止确认该部分长投
                  • 借：银行存款，长期股权投资减值准备；贷：长期股权投资 差额：投资收益
                • 【合表】终止确认相关资产、商誉等账面价值、少数股东权益账面价值
              • 【持有部分】
                • 【个表】追溯调整
                  • 【投资时的调整】
                    • 不利差额（如商誉）：不调整
                    • 有利差额→留存收益
                      • 借：长期股权投资——投资成本；贷：留存收益
                  • 【投资后的调整】
                    • 净利润/净亏损（扣除已发放/宣告发放的股利）引起的差额
                      • 【以前年度】借/贷：长期股权投资——损益调整；贷/借：留存收益
                      • 【处置当年】借/贷：长期股权投资——损益调整；贷/借：投资收益
                    • 其他变动引起的差额
                      • 借/贷：长期股权投资——其他综合收益/其他权益变动 贷：其他综合收益/资本公积——其他资本公积
                • 【合表】重新计量 按丧控日公允价值
                  • 【归属期调整】借：投资收益；贷：留存收益
                  • 【调长投】
                    • 借：长投（持有公价）；贷：长投（持有个表）；借/贷：投资收益
                  • 【投资收益】
                    • 公允价值(处置价款+持有部分)－（子自购持净×全%＋商誉）→投资收益
                    • 其他综合收益（可转损益部分）、其他所有者权益变动（资本公积）→投资收益
            • 成本法→金融资产
              • 【出售部分】
                • 【个表】终止确认长期股权投资成本
                  • 借：银行存款；贷：长期股权投资 差额：投资收益
                • 【合表】终止确认相关资产、商誉等账面价值、少数股东权益账面价值
              • 【持有部分】
                • 【个表】公价－账价→投资收益
                  • 借：交易性金融资产等；贷：长期股权投资 差额：投资收益
                • 【合表】重新计量 按丧控日公允价值
                  • 公允价值(处置价款+持有部分)－(子自购持净×全%＋商誉)→投资收益
                  • 其他综合收益（可转损益部分）、其他所有者权益变动（资本公积）→投资收益
                  • 附注披露：剩余股权丧控日公允价值、按公允价值重新计量产生相关利得/损失金额
          • 被动稀释
            • 【个表】
              • 终止确认部分=增资扩股公价×新股比－原长投账价×稀释比例
                • →投资收益
              • 稀释比例=（新-原）÷原
            • 【合表】权益性交易
              • 不丧控
                • 差额=增资后子自购持净×新股比－增资前子自购持净×原股比
                  • →资本公积
                • 商誉不变
              • 丧控
        • 多次交易 分步处置
          • 不构成“一揽子交易”
            • 丧控前
              • 参照“不丧控”处理
            • 丧控后
              • 参照“丧控·一次交易”处理
          • 构成“一揽子交易”
            • 【丧控前每一次交易】处置价款－子自购持净×%→其他综合收益 【丧控后】其他综合收益→投资收益
              • 【合表】处置当期投资收益 =公允价值(处置价款+持有部分)－(子自购持净×全%＋商誉) ±(其他综合收益、其他权益变动)×%+丧控前交易计入其他综合收益部分
      • 本期减少子公司的合表编制
        • 基本原则
          • 丧控即排除
        • 资产负债表
          • 附注披露：该司成为非子对合表财务状况及对前期相关金额的影响
        • 利润表
          • 自期初至丧控日的数据纳入合表； 附注披露：该司成为非子对合表经营成果及对前期相关金额的影响
        • 现金流量表
          • 自期初至丧控日的数据纳入合表
          • 投资活动现金流
            • （正）处置子公司及其他营业单位所收到的现金 （负）支付其他与投资活动有关的现金
              • 出售子公司收到的现金－子公司持有的现金和现金等价物－相关处置费用
      • 少数股东增资
        • 新份额－老份额=差额→资本公积/留存收益
    • 交叉持股
      • 含义
        • 母控子，子持母
      • 编制合表
        • 【母持子】母长投和子权益合并抵消
        • 【子持母】取得日：子长投初始投资成本→库存股（权益减项）
          • 【抵权益】借：库存股（合）；贷：长期股权投资/交易性金融资产等（子）
          • 【抵损益】借：投资收益（子）；贷：对所有者/股东的分配（母）
          • 【抵其他】借/贷：其综/公变损（子）；贷/借：其权工/交金（子）
        • 【子持子】
    • 逆流交易（母子）/平流交易（子子）
      • 调后利润在【抵权益】和【抵损益】时在归母和少数间分配
    • 其他
      • 合表与个表不一致，站在企业集团角度予以调整
        • ①母借款投子，子建长期资产，合表：反映借款利息的资本化金额
        • ②子的投资性房地产出租给集团成员，合表：固定资产
• 所得税会计相关的合并处理
  • 见上述各节相关内容
• 合并现金流量表的编制
  • 编法
    • ①以母和子的现金流量表为基础，抵销内部交易的影响后，由母编制
    • 以合并资产负债表和合并利润表为基础
  • 抵销分录
    • 借：流出；贷：流入