会计第8章长投合并3（同控控股）

同一控制下企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的企业合并。

同一控制下 控股合并

• 1. 个报
  • 初始计量
    • 1. 初始投资成本
      • 合并日取得被合并方所有者权益 在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额
        • 1. 借：长期股权投资 贷：资产&负债等 资本公积——股本溢价【或借】
        • 2. 投出资产
          • 以账面价值计入，不作销售处理，不确认损益
        • 3. 初始投资成本和付出的对价的账面价值的差额计入“资本公积——股本溢价”
    • 2. 发生的相关费用
      • 1. 为合并发生的直接相关费用计入当期损益（管理费用）
      • 2. 为合并发行权益性证券的佣金、手续费不计入成本，冲减溢价收入（资本公积—股本溢价）
        • ≠购买交易性金融资产， 手续费冲减投资收益
      • 3. 为合并发行债券支付的佣金、手续费计入成本（应付债券—利息调整）
        • ≈购买债券， 手续费计入成本
    • 3. 已宣告尚未发放的现金股利
      • 作为“借：应收股利”，不计入长期股权投资成本
    • 4. 初始投资成本是合并日按照持股比例 与被合并方所有者权益 在最终控制方合并财务报表上的 账面价值享有的份额
      • e.g.乙从母公司甲 购买其所持80%的丁, 计算初始投资成本
        • 1. 甲购买丁的购买日，可辨认净资产公允=账面=4000
        • 2. 甲购买丁的购买日，确定商誉=3500-4000×80%=300
        • 3. 甲持有丁期间，丁实现净利润800
        • 4. 乙购买丁的合并日，对母公司甲而言，丁公司按购买日持续计算的净资产价值=4800
        • 5. 乙购买丁的合并日，初始投资成本=4800×80%+300=4140
• 2. 合报
  • 1. 处理原则
    • 1. 确定企业合并成本
      • 合并日取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额
    • 2. 同一控制下的企业合并，不产生新的资产和负债
    • 3. 被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认，但合并过程中不产生新的商誉
  • 2. 合并报表编制原则
    • 1. 合并日资产负债表
      • 被合并方的资产、负债以其在最终控制方财务报表中的账面价值并入资产负债表
    • 2. 合并日利润表
      • 包含参与合并各方自合并当期期初至合并日实现的净利润， 并抵消双方在当期所发生的相关交易
    • 3. 合并日现金流量表
      • 包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量
  • 3. 合并日
    • 1. 确认长期股权投资
      • 借：长期股权投资 贷：银行存款等
    • 2. 将母公司的长期股权投资和 子公司的股东权益抵消（没有商誉）
      • 借：股本 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益 ↑（没资格抵消别人的权益却抵消了，再加回来） （也可以理解为贷方两个科目是子公司所有者权益的构成）
    • 3. 将子公司之前的留存收益按持股比例转回
      • 借：资本公积 贷：盈余公积 利润分配——未分配利润
        • 以资本公积为限，将留存收益转回 原因：抵消后合并报表只含母公司的留存收益， 而同控合并是假设母子公司合并前就是一体化存续的， 应当体现出母子公司的留存收益，故恢复子公司留存收益 （母公司拿出一块资本公积给子公司：别伤心啦~ 你的权益全被我抵了是我不好，我这一块儿资本公积还给你做留存收益哦~）
  • 4. 合并日后
    • 1. 将后续计量从 成本法调整到权益法
      • 1. 投资当年
        • 1. 调整被投资单位盈利
          • 借：长期股权投资 贷：投资收益
            • 调至公允原因
              • 成本法下长投账面不变， 但子公司经营过程中净利润变了， 留存收益也随之变化， 那长投与所有者权益抵消就做不平了， 所以长投也应当随公允变化
        • 2. 调整被投资单位亏损
          • 借：投资收益 贷：长期股权投资
        • 3. 调整被投资单位分派现金股利
          • 借：投资收益 贷：长期股权投资
        • 4. 调整子公司其他综合收益变动
          • 借：长期股权投资 贷：其他综合收益
        • 5. 调整子公司除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动
          • 借：长期股权投资 贷：资本公积——其他资本公积
      • 2. 连续编制合并财务报表
        • 1. 调整以前年度被投资单位盈亏
          • 借：长期股权投资 贷：未分配利润——年初【亏损做反分录】
        • 2. 调整被投资单位本年盈利
          • 借：长期股权投资 贷：投资收益
        • 3. 调整被投资单位本年亏损
          • 借：投资收益 贷：长期股权投资
        • 4. 调整被投资单位以前年度分派现金股利
          • 借：未分配利润——年初 贷：长期股权投资
        • 5. 调整被投资单位当年分派现金股利
          • 借：投资收益 贷：长期股权投资
        • 6. 调整子公司以前年度其他综合收益变动
          • 借：长期股权投资 贷：其他综合收益——年初【或反分录】
        • 7. 调整子公司本年其他综合收益变动
          • 借：长期股权投资 贷：其他综合收益——本年【或反分录】
        • 8. 调整子公司以前年度除净损益、其他综合收益 以及利润分配以外的所有者权益的其他变动
          • 借：长期股权投资 贷：资本公积——年初【或反分录】
        • 9. 调整子公司本年除净损益、其他综合收益 以及利润分配以外的所有者权益的其他变动
          • 借：长期股权投资 贷：贷：资本公积——本年【或反分录】
    • 2. 将母公司长期股权投资和 子公司的股东权益抵消
      • 借：股本 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润——年末 贷：长期股权投资 少数股东权益
        • 在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了 少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的（即发生超额亏损）， 其余额仍应当冲减少数股东权益，即少数股东权益可以出现负数
    • 3. 将子公司的利润分配和 母公司的投资收益抵消
      • 借：投资收益 少数股东损益 未分配利润——年初 贷：提取盈余公积 对所有者的分配 未分配利润——年末
        • 子公司发行累积优先股等其他权益工具，无论当期是否宣告发放股利，在计算“归属母公司股东的净利润”时，应当扣除当期归属于除母公司之外的其他权益工具持有者的可累积分配股利，扣除金额在“少数股东损益”中列示
        • 子公司发行不可累积优先股等其他权益工具，在计算“归属母公司股东的净利润”时，应当扣除当期宣告发放的归属于除母公司之外的其他权益工具持有者的不可累积分配股利，扣除金额在“少数股东损益”中列示
  • 5. 多次交换 分步实现合并
    • 个报
      • 初始投资成本=合并日应享有的被合并方所有者权益账面价值的份额
      • 新增投资部分的初始投资成本与取得新增部分投资所支付对价的账面价值的差额， 调整“资本公积——股本溢价”
      • e.g.乙2014年取得25%丁， 乙2015年从集团内取得40%丁， 计算2015年应确认的资本公积
        • 1. 合并日长投初始入账价值=合并日丁账面价值×65%=23000×65%=14950
          • 乘全部比例而非40%
        • 2. 原投资在合并日的账面价值=原投资成本+持有期间获净利润份额=6000+1000×25%=6250
        • 3. 新增投资部分的初始投资成本=①-②=全部长投在合并日账面-原投资在合并日账面 =14950-6250=8700
        • 4. 合并日新增投资的账面价值=乙付出对价账面价值=2500
        • 5. 计入资本公积=③-④=新增的初始投资成本-新投入对价的账面价值=8700-2500=6200
    • 合报
      • 1. 编制合并报表时，视同参与合并的各方在最终控制方开始控制时即以目前的状态存在进行调整
      • 2. 编制比较报表时，以不早于合并方和被合并方同处于最终控制方的控制之下的时点开始，将被合并方的有关资产、负债并入合并方的财务报表的比较报表中，并将合并而增加的净资产在比较报表中调整所有者权益项目下的相关项目
      • 3. 为避免对被合并方净资产的价值进行重复计算， 合并方在取得被合并方控制权之前持有的股权投资冲减比较报表期间的期初留存收益， 在取得原股权之日与合并方和被合并方同处于同一方最终控制之日孰晚日起至合并日 之间已确认有关损益、其他综合收益以及其他净资产变动冲减比较报表期间的当期损益
      • 4. e.g.
        • 【P254】 母公司P→100%甲 2011.1.1，甲投资600，非关联方A投资1400成立乙，甲→30%乙 2012.1.1，P向A购买，P→70%乙 2013.3.1，甲向P购买，甲→70%乙 乙设立时2000万，2011-2012净利润800万， 2012-2013净利润600万，2013.1.1-2013.3.1净利润100万
        • 甲自2012.1.1和乙同受P公司控制，因此编制合报时应当视同2012.1.1起， 甲公司即持有乙公司100%股权，并重述2012.1.1报表项目， 2011.1.1-2012.1.1的合并报表不重述
        • 2012.1.1乙公司净资产账面价值2800万，此前甲公司持有对乙公司长投600+800*0.3=840
        • 甲编制合并报表时，甲因合并增加净资产2800万， 冲减净资产840万，差额调整资本公积2800-840=1960
          • 借：资产&负债 2800 贷：长期股权投资840 资本公积 1960
        • 甲除合并分录外，还应冲减2012-2013对乙公司30%长投的权益法核算结果， 冲减乙公司2013.1.1-2013.3.1净利润中按照权益法核算归属于甲公司的份额， 即冲减期初留存收益600*30%=180，冲减投资收益100*30%=30
          • 借：期初留存收益 180 投资收益 30 贷：资本公积 210
• 3. 同一控制下吸收合并
  • 1. 合并方对同一控制下吸收合并中取得的资产、负债 应当按照相关资产、负债在合并方的原账面价值入账
  • 2. 合并差额的处理
    • 净资产（资产-负债）入账价值与投出各项资产的账面价值的差额，计入资本公积—股本溢价
    • 借：资产（被合并方原账面价值） 贷：负债（被合并方原账面价值） 资产（合并方投出的资产的账面价值） 资本公积——股本溢价【或借】
  • 3. 交易费用、权益性证券的佣金等的处理同控股合并
    • 为合并发生的直接相关费用计入当期损益
    • 为合并发行权益性证券的佣金、手续费冲减溢价收入
    • 为合并发行债券支付的佣金、手续费计入成本
  • 4. 吸收合并编制的是个别报表，不存在编制合并报表