2023年CPA《会计》第五章 投资性房地产

备考时间紧张，没时间归纳今年CPA考试的重点？本思维导图总结了2023年注册会计师《投资性房地产》的复习重点，每一个考点都清清楚楚，给今年的考生参考。

第五章 投资性房地产

• 特征与范围
  • 1.定义与特征
    • 1.定义
      • 所谓投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。
    • 2.特征
      • （1）.投资性房地产是一种经营性活动。
      • （2）.投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于企业作为生产经营场所的房地产和房地产开发企业用于销售的房地产。
      • （3）.投资性房地产有两种计量模式，一是成本模式，二是公允价值模式。
    • 3.图示
  • 2.投资性房地产的范围
    • 1.投资性房地产的范围
      • （1）已出租的土地使用权；
      • （2）非房地产开发企业持有并准备增值后转让的土地使用权；
        • a.房地产开发商持有以备增值后转让的土地使用权应认定为“开发产品”，不属此类；
        • b.按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。
      • （3）已出租的建筑物。
        • a.用于出租的建筑物是企业拥有产权的建筑物；
        • b.已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。
      • （4）特殊情况
        • a.空置建筑物
        • b.在建房产
        • c.某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。
        • d.企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产。
    • 2.不属于投资性房地产的资产
      • （1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产；
      • （2）作为存货的房地产。
• 投资性房地产的确认及初始计量
  • 1.投资性房地产的确认条件
    • 1.投资性房地产在同时满足下列条件时予以确认：
      • （1）企业很可能取得与该项投资性房地产相关的租金收入或增值收益；
      • （2）该项投资性房地产的成本能够可靠地计量。
    • 2.投资性房地产的确认时点
      • （1）用于出租的投资性房地产以租赁期开始日为确认日；
      • （2）持有以备经营出租的空置建筑物，以企业管理当局就该事项作出正式书面决议的日期；
      • （3）持有以备增值后转让的土地使用权以企业将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期为准。
  • 2.投资性房地产的入账价值确认
    • 1.总的原则：历史成本原则。即企业取得投资性房地产时，应当按照取得时的实际成本进行初始计量，在这点上与普通资产的核算标准相同。
    • 2.不同取得渠道下投资性房地产的入账成本构成
      • （1）外购的投资性房地产。按买价、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出作为其入账价值。
      • （2）自行建造的投资性房地产。按建造该资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。在建造过程中发生的非正常性损失，直接计入当期损益，不计入投资性房地产成本。
      • （3）以其他方式取得的投资性房地产。原则上也是按其取得时的实际成本作为入账价值，符合其他相关准则规定的按照相应的准则规定予以确定。比如债务重组转入的投资性房地产就应按债务重组准则的规定来处理。
• 投资性房地产的后续计量
  • 1.后续计量模式的选择
    • 1.同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式
    • 2.成本模式在满足规定条件时可以转为公允价值模式，按会计政策变更进行追溯调整，但公允价值模式不能转为成本模式。
  • 2.采用成本模式进行后续计量的投资性房地产
    • 1.折旧或摊销时 　　借：其他业务成本 　　　　贷：投资性房地产累计折旧（摊销）
    • 2.取得的租金收入 　　借：银行存款 　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）
    • 3.投资性房地产提取减值时 　　借：资产减值损失 　　　　贷：投资性房地产减值准备
    • 4.减值提取后对后续折旧或摊销的影响与固定资产或无形资产相同，且此减值不得恢复。
  • 3.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产
    • 1.采用公允价值模式的前提条件
      • 企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。
    • 2.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：
      • （1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场
      • （2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。
    • 3.采用公允价值模式进行后续计量的会计处理
      • （1）会计处理原则
        • 以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值的差额记入“公允价值变动损益”，此损益属于暂时损益，一旦资产处置就要转入其他业务成本，形成正式损益。 投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。
      • （2）一般分录
        • a.期末公允价值大于账面价值时 　　借：投资性房地产——公允价值变动 　　　　贷：公允价值变动损益
        • b.期末公允价值小于账面价值时 　　借：公允价值变动损益 　　　　贷：投资性房地产——公允价值变动
        • c.收取租金时 　　借：银行存款 　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）
        • d.采用此模式形成的初始入账成本应列入“投资性房地产——成本”。
  • 4.投资性房地产后续计量模式的变更
    • 1.原则
      • （1）计量模式一经确定，不得随意变更
      • （2）已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。
    • 2.会计处理
      • （1）转换日资产公允价值大于账面价值的会计处理 　　借：投资性房地产（转换日当天的公允价值） 　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　投资性房地产减值准备 　　　　贷：投资性房地产 　　　　　　递延所得税资产或负债 　　　　　　盈余公积 　　　　　　利润分配——未分配利润
      • （2）转换日资产公允价值小于账面价值的会计处理 　　借：投资性房地产（转换日当天的公允价值） 　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　投资性房地产减值准备 　　　　递延所得税资产或负债 　　　　盈余公积 　　　　利润分配——未分配利润 　　　　贷：投资性房地产
  • 5.投资性房地产的后续支出
    • 1.资本化的后续支出
      • （1）成本模式下
        • a.转入改扩建时 　　借：投资性房地产——在建 　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　投资性房地产减值准备 　　　　贷：投资性房地产
        • b.发生改扩建支出时 　　借：投资性房地产——在建 　　　　贷：银行存款或应付账款等
        • c.完工时 　　借：投资性房地产 　　　　贷：投资性房地产——在建
      • （2）公允价值模式下
        • a.转入改扩建时 　　借：投资性房地产——在建 　　　　贷：投资性房地产——成本 　　　　　　　　　　　　——公允价值变动
        • b.发生改扩建支出时 　　借：投资性房地产——在建 　　　　贷：银行存款 　　或应付账款
        • c.完工时 　　借：投资性房地产——成本 　　　　贷：投资性房地产——在建
    • 2.费用化的后续支出
      • 借：其他业务成本 　　　　贷：银行存款等科目
• 投资性房地产的转换
  • 1.转换条件
    • 1.投资性房地产开始自用，相应地由投资性房地产转换为自用房地产。比如原来出租的房地产现改为自用房地产；
    • 2.房地产开发企业将其存货以经营租赁方式租出，相应地由存货转换为投资性房地产；
    • 3.自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值，相应地由无形资产转为投资性房地产；
    • 4.自用建筑物停止自用，改为出租，相应地由固定资产转换为投资性房地产；
    • 5.房地产企业将用于经营出租的房地产重新开发用于对外销售，从投资性房地产转为存货。
  • 2.转换时入账价值的选择
    • 1.在成本模式下，房地产转换后的入账价值，以其转换前的账面价值确定。
      • A.由自用房地产或存货转入投资性房地产
        • a.由自用房地产转入投资性房地产时： 　　借：投资性房地产 　　　　累计折旧（摊销） 　　　　固定资产（无形资产）减值准备 　　　　贷：固定资产、无形资产 　　　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　　　投资性房地产减值准备
        • b.由存货转入投资性房地产时： 　　借：投资性房地产（按转换时的账面价值计量） 　　　　存货跌价准备 　　　　贷：开发产品
      • B.由投资性房地产转为自用房地产或存货
        • a.由投资性房地产转为自用房地产时： 　　借：固定资产、无形资产 　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　投资性房地产减值准备 　　　　贷：投资性房地产 　　　　　　累计折旧（摊销） 　　　　　　固定资产（无形资产）减值准备
        • b.由投资性房地产转为存货时： 　　借：开发产品（按转换时的账面价值计量） 　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　投资性房地产减值准备 　　　　贷：投资性房地产
    • 2.以公允价值计量的投资性房地产转换为自用房地产或存货时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产或存货的账面价值，转换当日的公允价值与投资性房地产原账面价值之间的差额计入当期损益。
      • A. 借：固定资产、无形资产或开发产品（转换日公允价值） 　　　公允价值变动损益（公允价值小于账面价值的差额） 　　　贷：投资性房地产（转换时账面价值） 　　　　　公允价值变动损益（公允价值大于账面价值的差额）
    • 3.自用房地产或存货转换为以公允价值计量的投资性房地产时，如果转换当日的公允价值小于原账面价值，应当将差额计入当期损益；如果转换当日的公允价值大于原账面价值，应当将其差额计入其他综合收益。
      • A. 借：投资性房地产（以转换日公允价值计量） 　　　　累计折旧（摊销） 　　　　公允价值变动损益（公允价值小于账面价值的差额） 　　　　固定资产（无形资产）减值准备、存货跌价准备（转换时已提减值准备） 　　　　贷：固定资产、无形资产或开发产品（转换日账面余额） 　　　　　　其他综合收益（公允价值大于账面价值的差额）
• 投资性房地产的处置
  • 1.成本模式下
    • 概要：
      • 企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益（将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本）。
    • 会计处理：
      • （1）收到处置价款时： 　　借：银行存款 　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）
      • （2）结转投资性房地产成本 ： 　　借：其他业务成本 　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　投资性房地产减值准备 　　　　贷：投资性房地产
  • 2.公允价值模式下
    • （1）按实际收到的款项 　　借：银行存款 　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）
    • （2）按当时投资性房地产的账面余额 　　借：其他业务成本 　　　　贷：投资性房地产——成本 　　　　　　　　　　　　——公允价值变动（也可能在借方）
    • （3）将累计公允价值变动转入其他业务成本 　　借：公允价值变动损益 　　　　贷：其他业务成本 　　或反之。
    • （4）将转换时原计入其他综合收益的部分转入其他业务成本 　　借：其他综合收益 　　　　贷：其他业务成本