会计007 第七章-资产减值

2023CPA会计第七章-资产减值，本图汇总了资产减值的处理原则、资产减值的范围、资产减值的账务处理、资产组的认定及其减值处理、总部资产减值测试、商誉减值的处理知识。

第七章 资产减值

• 第一节 概述
  • 一、 范围
    • 1. 口诀：一房分四份，长投带尾巴，生物对设施
    • 2. 固定资产
    • 3. 使用权资产
    • 4. 无形资产
    • 5. 投资性房地产【成本模式】
    • 6. 长期股权投资
    • 7. 商誉
    • 8. 生产性生物资产
    • 9. 探明石油天然气矿区权益和井及相关设施
  • 二、 资产减值的迹象与测试
    • 1. 存在减值迹象是进行减值测试的必要前提
    • 2. 存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额
    • 3. 例外的3种情况
      • （1） 因企业合并形成的商誉
      • （2） 使用寿命不确定的无形资产
      • （3） 尚未达到可使用状态的无形资产
    • 4. 企业在判断资产减值迹象时应当遵循重要性原则
    • 5. 不估计可收回金额的情况
      • （1） 可收回金额显著高于其账面价值
      • （2） 资产的可收回金额相对减值迹象反应不敏感
• 第二节 可收回金额的估计
  • 一、 资产可收回金额的基本方法
    • 1. 通常情况
      • （1） 【较高者】 （公允价值-处置费用）后的净额VS未来现金流量的现值
    • 2. 特殊情况
      • （1） 资产的公允价值-处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值， 只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额
      • （2） 没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额
      • （3） 资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额
  • 二、 资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计
    • 1. 公允价值【依次】
      • （1） 公平交易中的销售协议价格
      • （2） 市场价格
      • （3） 同行业类似资产的最近交易价格
    • 2. 处置费用
      • 直接归属于资产处置的增量成本，不包括财务费用和所得税费用
  • 三、 资产预计未来现金流量的现值的估计
    • 1. 影响因素
      • （1） 资产的预计未来现金流量
        • 方法
          • 传统法
            • 使用单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值
          • 期望现金流量法
            • 资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加权计算求得
      • （2） 资产的剩余使用寿命
        • 出于数据可靠性和便于操作等方面的考虑,建立在该预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间
      • （3） 折现率
        • 1||| 税前利率
        • 2||| 企业在估计资产未来现金流量现值时，通常应当使用单一的折现率
        • 3||| 如果资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期限结构反应敏感的，企业应当在未来各不同期间采用不同的折现率
  • 四、 外币未来现金流量及其现值的预计
    • 1. 先折算
    • 2. 再折现
• 第三节 资产减值损失的确认与计量
  • 一、 一般原则
    • 1. 资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时，计提相应的资产减值准备
    • 2. 资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）
    • 3. 资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。以前期间计提的资产减值准备，需要等到资产处置时才可转出
  • 二、 资产减值损失的账务处理
    • 借：资产减值损失 贷：固定资产减值准备 在建工程减值准备 投资性房地产减值准备 无形资产减值准备 商誉减值准备 长期股权投资减值准备
• 第四节 资产组的认定及其减值处理
  • 一、 资产组的认定
    • 1. 定义
      • （1） 资产组是企业可以认定的最小资产组合， 其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组
    • 2. 认定应考虑的因素
      • （1） 资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据【最关键因素】
      • （2） 资产组的认定，应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式等
    • 3. 资产组认定后不得随意变更
  • 二、 资产组减值测试
    • 1. 资产组的可收回金额
    • 2. 资产组的账面价值
      • （1） 资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值， 通常不应当包括已确认负债的账面价值， 但如不考虑该负债金额就无法确认资产组可收回金额的除外
    • 3. 会计处理
      • （1） 第一步：
        • 比较资产组的账面价值与其可收回金额，以确定资产减值损失金额
      • （2） 第二步：
        • 将已确定的减值损失先抵减商誉的账面价值
      • （3） 第三步：
        • 根据资产组中除商誉以外的其他各项资产的账面价值比例，抵减其他各项资产的账面价值【应关注限制条件】
      • （4） 第四步：
        • 因受限制而未能分摊的减值损失金额， 按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行再次分摊
      • （5） 限制性条件 【不得低于三者中的最高者】
        • 该资产的公允价值减去处置费用后的净额
        • 该资产预计未来现金流量的现值
        • 0
• 第五节 总部资产的减值测试
  • 一、 总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。因此，总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行.
  • 二、 资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分
  • 三、 能够分摊的总部资产减值测试的方法
    • （1） 将总部资产分摊至资产组
    • （2） 含总部资产价值的各资产组账面价值与其可收回金额比较
    • （3） 若减值，将减值损失分摊至总部资产和资产组本身，再计算资产组各单项资产减值损失
• 第六节 商誉减值的处理
  • 一、 基本要求
    • 1. 因企业合并形成的商誉，无论是否存在减值迹象，都应当至少于每年年度终了进行减值测试
    • 2. 由于商誉难以独立产生现金流量，因此，商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试
    • 3. 商誉=企业合并成本-购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额
  • 二、 商誉减值测试的方法与会计处理
    • 1. 对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失
    • 2. 再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当就其差额确认减值损失。减值损失金额应当首先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值
    • 3. 根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值

第七章 资产减值

• 第一节 资产减值的处理原则
  • 一、 账面价值VS可收回金额 【孰低】
    • 1. 可收回金额 【孰高】
      • （1） （公允价值-处置费用）净额
        • 处置费用
      • （2） 预计未来现金流量的现值
        • 1||| 基础
          • I. 理想：资产剩余使用寿命
          • II. 现实：最多涵盖5年
        • 2||| 内容
          • I. 资产持续使用过程中预计产生的现金流入
          • II. 资产持续使用过程中为了产生的现金流入所必需的预计现金流出
          • III. 资产使用寿命结束时，处置资产所发生的净现金流
        • 3||| 预计方法
          • 传统法
            • 使用单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值
          • 期望现金流量法
            • 资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加权计算
        • 4||| 考虑因素
          • I. 以资产的当前状况为基础
            • 未来尚未作出承诺的重组对预计资产未来现金流量的影响不考虑
            • 已经承诺的重组，对预计资产未来现金流量的影响需要考虑
            • 对固定资产未来的改良导致现金流量的变化不考虑
            • 如果将来为了维持资产正常运转、正常产出水平而发生的必要支出或资产维护支出，应当考虑
            • 对于在建工程、开发过程中的无形资产等，企业在预计其未来现金流量时，应当包括预期为使该类资产达到预定可使用（或者可销售状态）而发生的全部现金流出数
          • II. 预计资产未来现金流量不包括筹资活动和所得税产生的现金流量
          • III. 对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致
          • IV. 内部转移价格应当予以调整
        • 5||| 外币未来现金流量的现值
          • 原则：先折现，后折算
          • 按照计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算
    • 2. 无需估计可收回金额的情况
      • （1） 资产的可收回金额显著高于其账面价值
      • （2） 资金的可收回金额相对于减值迹象不敏感
    • 3. 可收回金额的特殊考虑
      • （1） 可收回金额两者其一超过账面价值，表明没有减值，不需再估计另一项金额
      • （2） 没有确凿证据证明资产预计未来现金流量显著高于账面价值的， 可以将资产的（公允价值-处置费用）净额视为资产的可收回金额
      • （3） 资产的（公允价值-处置费用）净额如果无法可靠估计的， 应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额
• 第二节 资产减值的范围
  • 一、 范围
    • 1. 固定资产
    • 2. 使用权资产
    • 3. 无形资产
    • 4. 投资性房地产【成本模式】
    • 5. 长期股权投资
    • 6. 商誉
    • 7. 生产性生物资产
    • 8. 探明石油天然气矿区权益和井及相关设施
    • 口诀：一房分四份，长投带尾巴，生物对石油
  • 二、 一般情况
    • 1. 发生减值迹象，进行减值测试
  • 三、 特殊情况 【每年年末进行减值测试】
    • 1. 企业合并形成的商誉
    • 2. 使用寿命不确定的无形资产
    • 3. 尚未达到可使用状态的无形资产
• 第三节 资产减值的账务处理
  • 一、 借：资产减值损失 贷：固定资产减值准备 在建工程减值准备 投资性房地产减值准备 无形资产减值准备 商誉减值准备 长期股权投资减值准备
• 第四节 资产组的认定及其减值处理
  • 一、 认定
    • 定义
      • 资产组是企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组
    • 产生条件
      • 企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额
    • 考虑因素
      • 资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入
      • 企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式
    • 资产组一经确定后，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更； 确需变更的，企业管理层应当证明该变更是合理的，并应当在附注中作相应说明
  • 二、 资产组的账面价值
    • 资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值， 通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确认资产组可收回金额的除外
  • 三、 限制性条件 【抵减后的各资产的账面价值不得低于三者中的最高者】
    • 该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）
    • 该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）
    • 零
  • 四、 处理步骤
    • 比较资产组的账面价值与其可收回金额，确定减值金额
    • 将已确定的减值损失先抵减商誉的账面价值
    • 根据资产组中除商誉以外的其他各项资产的账面价值比例，抵减其他资产的账面价值 【关注限制性条件】
    • 因受限制而未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行再次分摊
• 第五节 总部资产减值测试
  • 特征
    • 难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入
    • 其账面价值难以完全归属于某一资产组
    • 总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行
  • 能够分摊的总部资产减值测试的方法
    • 将总部资产分摊至资产组
    • 含总部资产价值的各资产组账面价值与其可收回金额比较
    • 若减值，将减值损失分摊至总部资产和资产组本身，再计算资产组各单项资产减值损失【按照前述资产组的处理方式】
• 第六节 商誉减值的处理
  • 商誉=企业合并成本-购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额
  • 由于商誉难以独立产生现金流量，因此，商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试
  • 减值测试的方法
    • 对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试， 计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失
    • 对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额； 如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，其差额应当确认减值损失
    • 减值损失金额应当首先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值
    • 根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值
  • 非同一控制控股合并中存在少数股东权益情况下的商誉减值测试
    • 因企业合并所形成的商誉是母公司根据其在子公司所拥有的权益而确认的商誉， 子公司中归属于少数股东的商誉并没有在合并财务报表中予以确认。
    • 与商誉相关的资产组或者资产组组合进行减值测试时， 由于其可收回金额的预计包括归属于少数股东的商誉价值部分， 为了使减值测试建立在一致的基础上，企业应当调整资产组的账面价值，将归属于少数股东权益的商誉包括在内
    • 【比较一致】子公司（整个公司）资产组=可辨认净资产的账面价值+完全商誉
    • 根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额进行比较，以确定资产组（包括商誉）是否发生了减值
    • 商誉减值损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊， 以确认归属于母公司的商誉减值损失，并将其反映于合并财务报表中
  • 会计分录
    • 【个报】非同一控制下吸收合并
      • 借：资产减值损失 贷：商誉减值准备
    • 【合报】非同一控制下控股合并产
      • 借：资产减值损失 贷：商誉——商誉减值准备