08.资产减值

08.资产减值，有综合与专业，精炼，可直接用，内容有资产减值三种模型述、资产减值损失会计处理、资产组减值测试、商誉减值测试的内容。

8.资产减值

• 资产减值三种模型述
  • 可收回金额模型
    • 范围
      • ①固定资产； ②无形资产（开发支出） ③采用成本模式进行后续计量的投资性房地产； ④长期股权投资； ⑤商誉； ⑥.持有待售类别（划分时） ⑦.使用权资产
    • 原则
      • 资产按照账面价值与【可收回金额】孰低计量，差额入资产价值损失
    • 要求
      • 减值不得转回
        • 可收回金额模型的减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回
          • 1.通常属于永久性损失 2.谨慎性原则
  • 可变现净值模型
    • 范围
      • 存货
    • 原则
    • 要求
      • 能转回
  • 预期信用损失模型
    • 范围
      • 金融资产
      • 金融负债
    • 原则
      • 金融工具减值具体规定
    • 要求
      • 能转回
  • 不适用本章内容
• 资 产 减 值 损 失 会计处理
  • 可收回金额
    • 原则（主观选择权所以孰高）
      • 公允价值减去处置费用与未来现金流现值孰高计量
    • 各金额确定
      • 公允价值估计原则
        • 1.合同、协议价格
        • 2.活跃市场价格
        • 3.同行类似资产最近交易价格
      • 处置费用
        • 与资产处置有关的法律费用＋相关税费＋搬运费＋为使资产达到【可销售状态】所发生的直接费用。
      • 未来现金流量现值
        • 以资产的当前状况为基础
  • 资产减值测试
    • 资产减值迹象
      • ①公允价值下降；
      • ②未来现金流量现值下降。
    • 年末必须进行减值测试资产
      • 商誉
      • 使用寿命不确定无形资产
      • 尚未达到预定用途（可使用状态）无形资产
  • 资产减值损失会计处理
    • 资产减值损失=账面价值-可收回金额
    • 会计处理
      • 借：资产减值损失 　　　　 贷：固定资产减值准备 　　　　　　 在建工程减值准备 　　　　　　 投资性房地产减值准备【成本模式】 　　　　　　 无形资产减值准备 　　　　　　 商誉减值准备 　　　　　　 长期股权投资减值准备 合同资产减值准备
• 资产组减值测试
  • 资产组的认定
    • 是企业可以认定的【最小】资产组合，其产生的【现金流入】应当基本上独立于其他资产或者资产组
  • 一般资产组减值测试
    • 资产组存在减值损失的分摊顺序
      • 首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值
      • 商誉不足抵减，按账面价值比例抵减其他资产账面价值
      • 在资产组中非商誉资产中账面价值条件（不得低于）
        • 公允价值-处置费用
        • 未来现金流现值
        • 0
    • 二次分摊的前提及基础
      • 前提
        • 商誉分摊完毕且剩余减值分摊至资产组导致某一资产账面价值低于可收回金额（或0）
      • 二次分摊金额
        • A资产减值超过【减值到可收回金额限度】的差额
      • 二次分摊基础：一次分摊
        • A资产之外的其他资产一次分摊后的账面价值
  • 总部资产减值测试（不含商誉）
    • 总部资产范围
      • 办公大楼.研发中心等
    • 总部资产能按照合理和一致的方法分摊至资产组减值准备计提顺序
      • 分：
        • 先将总部资产分摊到各个资产组中，按照【账面价值】所占比重分摊；如果各资产组使用寿命不同，还要考虑【时间权重】， 如寿命分别为4年、8年、16年，则A调整后的账面价值＝A原账面价值除×4/4、B＝B原账面价值×8/4、C＝C原账面价值×16/4。
      • 算：
        • 计算各个资产组（含分摊进的总部资产的账面价值）的减值损失，即按资产组（含分摊进的总部资产的账面价值）的账面价值与可收回金额比较；
      • 摊：
        • 再将各个资产组的资产减值损失在【总部资产和各单个资产组】分别按照账面价值的比例进行分摊。
      • 合：
        • 总部资产减值损失须汇总
        • 单项资产减值就是各分摊环节
    • 总部资产不能按照合理和一致的方法分摊至资产组
      • 分-算-摊-合时暂不考虑总部资产
• 商 誉 减 值 测 试
  • 减值测试时点
    • 资产负债表日必须
  • 商誉减值测试 （非同一控制下的【控股合并】产生的商誉减值测试步骤）
    • 1.补：商誉/持股比例
      • 将少数股东对应商誉补到账面价值中（因计算子公司可收回金额一定是100%部分未来现金流或公允价值，故对等应算100%商誉）；
    • 2.算：资产减值损失
      • 按全部商誉账面价值+其他资产账面价值总额与子公司100%可辨认净资产公允价值比较，确定资产减值损失
    • 3.摊：先减后滩
      • 先冲减商誉减值总额后，将不包含商誉的减值损失在各个资产组进行分摊，然后各个资产组再分摊到各项资产；
    • 4.剔：少数股东
      • 将少数股东对应商誉剔除，使合并报表中反映的是母公司商誉减值，即：母公司商誉减值＝商誉减值总额×母公司持股比例。

8.资产减值

• 资 产 减 值 概 述
  • 原则
    • 资产按照账面价值与可收回金额孰低计量，差额入资产价值损失（注意是否可转回）
  • 资产减值范围
    • 范围外（可转回）
      • ①存货跌价准备；②持有至到期投资减值准备；③坏账准备；④金融工具减值
    • （范围内）不可转回范围
      • ①对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资； ②采用成本模式进行后续计量的投资性房地产； ③固定资产（包括在建工程）； ④无形资产（开发支出）； ⑤生产性生物资产； ⑥商誉； ⑦探明石油天然气矿区权益和井及相关设施。
      • 年末必须进行减值测试资产
        • 商誉
        • 使用寿命不确定无形资产
        • 尚未达到预定用途（可使用状态）无形资产
  • 资产减值的迹象与测试
    • 资产减值迹象的判断原则
      • ①公允价值下降；
      • ②未来现金流量现值下降。
    • 资产减值的测试
      • 减值测试时点
        • 每年年末都应进行减值测试
      • 原因
        • 资产不确定性大，影响当期损益且大多为永久性减值
      • 出现减值迹象不估计可收回金额情况
        • 高估事项未消除：以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额【显著高于】其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的，资产负债表日可以不重新估计该资产的可收回金额。
        • ②重要性原则——不敏感现象：以前报告期间的计算与分析表明，【资产可收回金额】【相对于某种减值迹象反应不敏感】，在本报告期间又发生了该减值迹象的，可以不因该减值迹象的出现而重新估计该资产的可收回金额。
• 资 产 可 收 回 金 额 的 计 量
  • 估计可收回金额相关概述
    • 对象
      • 单项资产、资产组及其组合
    • 原则（主观选择权）
      • 公允价值减去处置费用与未来现金流现值孰高计量
    • 例外情况（单一条件确定）
      • .资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，【只要有一项超过】了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。
      • 没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值【显著高于】其公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额。
      • 资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。
      • 优先选公允，后现值（除非显著高）
  • 资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计
    • 公允价值估计原则
      • 1.协议价格
      • 2.活跃市场价格
      • 3.同行类似资产最近交易价格
    • 处置费用
      • 与资产处置有关的法律费用＋相关税费＋搬运费＋为使资产达到【可销售状态】所发生的直接费用。
  • 资产预计未来现金流量现值的估计
    • 资产未来现金流量的预计
      • 未来现金流量应当包括的【内容】：
        • 范围内
          • ①资产持续使用过程中【预计现金流入】【经营活动】
          • ②为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的【预计现金流出】【经营活动】
          • ③资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量【投资活动】。
        • 范围外
          • 【注意】：◆预计在建工程、开发过程中的无形资产等的未来现金流量，应当【扣除】预期为使该类资产达到预定可使用状态（或者可销售状态）而发生的全部现金流出数。
      • 预计资产未来现金流量应当考虑的【原则】：
        • 以资产的【当前状况】为基础预计资产未来现金流量
          • 不包含情况
            • 将可能发生、尚未承诺的重组事项
            • 资产改良相关现金流入、流出（改扩建）
          • 包含情况
            • 资产维护支出及资产达到预定用途现金流现值（但是账面价值不包含）
        • 预计资产未来现金流量不应当包括【筹资活动】和【所得税收付】产生的现金流量
        • 对通货膨胀因素的考虑应当现金流和折现率相一致：
        • 内部转移价格应当予以调整：测算可收回金额不应当以【内部转移价格】为基础，而应当以市场价格为基础。
      • 预计资产未来现金流量的【方法】：
        • 传统法：最可能合同现金流与经信用风险调整利率折现
        • 期望现金流量法：加权平均现金流与无风险利率折现
    • 折现率的估计
      • 是反映当前【市场货币时间价值】和【资产特定风险】的【税前利率】。
    • 资产未来现金流量现值的预计：
      • 在预计资产未来现金流量、折现率的基础之上计算确定
    • 外币未来现金流量及其现值的预计：
      • 对外币现金流量→运用外币折现率，折现为现值
      • 折现为外币现值【当日】，按即期汇率折算为人民币现值
      • 在该现值基础上，将其与资产公允价值减去处置费用后的净额相比较，确定其可收回金额。
• 资 产 减 值 损 失 的 确 认 与 计 量
  • 资产减值损失确认与计提原则
    • 确认条件与减值准备计提金额
    • 减值分录入报表原则（资产负债表中以净额体现）
      • 减值部分已经入损益，故不再折旧摊销再入损益
    • 7大资产不得转回原因分析及最终结转
      • 通常属于永久性损失
      • 谨慎性原则
        • 资产收入不高估
  • 资产减值损失的账务处理：
    • 借：资产减值损失 　　　　 贷：固定资产减值准备 　　　　　　 在建工程减值准备 　　　　　　 投资性房地产减值准备【成本模式】 　　　　　　 无形资产减值准备 　　　　　　 商誉减值准备 　　　　　　 长期股权投资减值准备
• 资 产 组 的 减值测试 及 减 值 处 理
  • 资产组的认定：
    • 资产组的定义
      • 是企业可以认定的【最小】资产组合，其产生的【现金流入】应当基本上独立于其他资产或者资产组
    • 认定资产组应该考虑的因素
      • 以资产组产生的主要现金流入【是否独立于其他资产】或者资产组的现金流入为【依据】
        • 包括为维持资产正常运转发生的预计现金流
        • 不含将来可能发生的、尚未作出承诺的重组事项
        • 不包括与资产改良相关的 未来预计现金流
      • 业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）；②对资产的持续使用或者处置的决策方式
    • 资产组认定后不得随意变更
      • 资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更（保持可比性）
  • 资产组减值测试
    • 资产组账面价值和可收回金额的确定基础：
      • 减值原则
      • 包含在资产组中账面价值中部分
        • 直接归属与该资产组账面价值
        • 按照【合理与一致方法】分摊至资产组的资产账面价值（总部资产间接分摊）
      • 不包含在资产组中的现金流
        • 与该资产组无关现金流
        • 财务费用和税后收支
        • 已经在财务报表中确认的负债（投资活动确认负债时已经产生现金流，再加负债会重复；筹资活动本身不计入资产组现金流）
        • 注意：预计负债（处置费用现值）扣除及原因
          • 买方不会支付处置费用，故需现金流与账面价值口径一致
    • 资产组减值的会计处理
      • 资产减值损失的分摊顺序
        • 分摊至资产组中商誉的账面价值
        • 除商誉外其他资产比重，按比例抵减其他资产账面价值
      • 在资产组中非商誉资产中账面价值条件（不得低于）
        • 可收回金额
        • 0
      • 二次分摊的前提及基础
        • 前提
          • 商誉分摊完毕且剩余减值分摊至资产组导致某一资产账面价值低于可收回金额（或0）
        • 二次分摊金额
          • A资产减值超过【减值到可收回金额限度】的差额
        • 一次分摊
          • A资产之外的其他资产一次分摊后的账面价值
  • 总部资产减值测试
    • 总部资产范围
      • 办公大楼
      • 研发中心等
    • 减值测试时点
      • 资产负债表日
    • 总部资产能按照合理和一致的方法分摊至资产组减值准备计提顺序
      • 分：先将总部资产分摊到各个资产组中，按照【账面价值】所占比重分摊；如果各资产组使用寿命不同，还要考虑【时间权重】， 如寿命分别为4年、8年、16年，则A调整后的账面价值＝A原账面价值除×4/4、B＝B原账面价值×8/4、C＝C原账面价值×16/4。
      • 算：计算各个资产组（含分摊进的总部资产的账面价值）的减值损失，即按资产组（含分摊进的总部资产的账面价值）的账面价值与可收回金额比较；
      • 摊：再将各个资产组的资产减值损失在【总部资产和各单个资产组】分别按照账面价值的比例进行分摊。
      • 合：计算各资产组中各单项资产的减值损失
        • 总部资产减值须汇总
        • 单项资产减值就是各分摊环节
    • 总部资产不能按照合理和一致的方法分摊至资产组
      • 同上可以分摊的总资产，但是一开始不分摊，作为单项资产处理，后续与各资产账面价值一起进行三次分摊，确认减值金额，非将全部金额分摊至总部资产
• 商 誉 减 值 测 试 与 处 理
  • 商誉减值测试的基本要求
    • 减值测试时点
  • 商誉减值测试的方法与会计处理
    • 非同一控制下【吸收合并】形成商誉的减值测试步骤：
      • 假设甲公司原有A、B、C三个资产组，吸收合并乙公司（由D、E两条生产线组成），应该认定3个资产组A、B、C以及与商誉有关的资产组组合D、E。 ①与商誉无关的资产组A、B、C：进行减值测试，比较其账面价值与可收回金额，确认资产减值损失，然后分摊至单项资产 ②对包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，比较其账面价值与可收回金额，确认减值损失； ③计算商誉减值损失， 假设商誉未冲减完毕：包含商誉资产组商誉减值损失＝包含商誉的资产组或资产组组合的减值损失 假设商誉冲减完毕：包含商誉资产组商誉减值损失=商誉账面价值+不包含商誉资产组减值损失（商誉减值损失） ④扣除了全部的商誉减值损失后，其实就是对不包含商誉的减值损失在各个资产组分摊，最后由各个资产组分摊至各项资产。
    • 非同一控制下的【控股合并】产生的商誉减值测试步骤：
      • 1.补：将少数股东对应商誉补到账面价值中（因可收回金额中有少数股东所占商誉带来部分，而资产为所有股东，故账面价值应该补）； 2.算：依照优先扣减商誉原则计算商誉减值总额 3.摊：先冲减商誉减值总额后，将不包含商誉的减值损失在各个资产组进行分摊，然后各个资产组再分摊到各项资产； 4.剔：将少数股东对应商誉剔除，使合并报表中反映的是母公司商誉减值，即：母公司商誉减值＝商誉减值总额×母公司持股比例。