7、长期股权投资和合营安排

会计中级职称导图，内容包含长期股权投资的范围和初始计量、长期股权投资的后续计量、长期股权投资核算方法的转换。

长期股权投资和合营安排

• 一、 长期股权投资的范围和初始计量
  • 1. 长期股权投资的范围
    • 1.1. （成本法）投资方能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资
    • 1.2. （权益法）投资方与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资，即对合营企业投资
    • 1.3. （权益法）投资方对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资
  • 2. 长期股权投资的初始计量
    • 2.1. 企业合并形成的长期股权投资
      • 2.1.1. 同一控制下的企业合并 是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的合并交易 非同一控制下的企业合并 是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并
    • 2.2. 合并方以发行权益性证券作为合并对价
      • 2.2.1.
      • 2.2.2. 被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。
        • 2.2.2.1. 借：长期股权投资 资本公积——股本溢价或资本溢价① 盈余公积② 利润分配——未分配利润③ 贷：银行存款等
      • 2.2.3. 如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的，则合并方长期股权投资的初始投资成本还应包含相关的商誉金额
      • 2.2.4. 在商誉未发生减值的情况下，同一控制下不同母公司编制合并报表时产生的商誉是相同的
      • 2.2.5. 同一控制下的企业合并，合并方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。（管理费用）
        • 2.2.5.1. 以发行债务性工具（债券方式）进行的企业合并，与发行债务性工具相关的交易费用（佣金、手续费等），应计入债务性工具的初始确认金额中。（倒挤在“应付债券——利息调整”科目，增加折价，减少溢价）
        • 2.2.5.2. 以发行权益性工具（股票方式）进行的企业合并，与发行权益性工具相关的交易费用（佣金、手续费等）（支付给券商），在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性工具发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当依次冲减盈余公积和未分配利润
    • 2.3. 企业通过多次交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并
      • 2.3.1. 不属于“一揽子”交易
        • 2.3.1.1. 确定长期股权投资的初始投资成本
          • 2.3.1.1.1. 在合并日，根据合并后应享有被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额为基础，确定长期股权投资的初始投资成本。（可能包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）
        • 2.3.1.2. 差额的处理
          • 2.3.1.2.1. 合并日长期股权投资的初始投资成本，与达到合并前的股权投资账面价值加上合并日进一步取得股份新支付对价的账面价值之和（现金、转让非现金资产及所承担债务等）的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存收益
        • 2.3.1.3. 特殊对应科目的处理原则
          • 2.3.1.3.1. 合并日之前持有的股权投资，因采用权益法核算或金融工具确认和计量准则核算而确认的其他综合收益，暂不进行会计处理，直至处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理
          • 2.3.1.3.2. 因采用权益法核算而确认的被投资单位净资产中除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益其他变动（资本公积——其他资本公积），暂不进行会计处理，直至处置该项投资时转入当期损益
        • 2.3.1.4. 账务处理
          • 1.
      • 2.3.2. 属于“一揽子”交易
        • 2.3.2.1. 合并方应当将各项交易作为一项取得控制权的交易进行会计处理
    • 2.4. 非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资（合并之前，购买方和被购买方不在同一个集团）
      • 2.4.1. 第一种情形：一次交换交易实现的企业合并
        • 1.
        • 2. 以存货进行投资
          • 2.1. 借：长期股权投资（公允价值：含税价） 应收股利 贷：主营业务收入/其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 同时： 借：主营业务成本/其他业务成本 贷：库存商品/原材料
        • 3. 以固定资产进行投资
          • 3.1. 借：固定资产清理 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 借：长期股权投资（公允价值——含税价） 应收股利 资产处置损益（公允价值＜账面价值） 贷：固定资产清理（账面价值） 应交税费——应交增值税（销项税额） 资产处置损益（公允价值＞账面价值）
        • 4. 以长期股权投资、交易性金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资）作为合并对价
          • 1.
        • 5. 以投资性房地产进行投资
          • 1.
      • 2.4.2. 通过多次交易分步实现的企业合并（非同一控制下的企业合并）
        • 2.4.2.1. 公允价值计量转换为成本法
          • 1. 购买日之前持有的股权投资，采用金融工具确认和计量准则进行会计处理的（公允价值计量），应当将原股权投资的公允价值加上新增投资成本（公允价值）之和，作为改按成本法核算的初始投资成本
          • 2. 原持有股权的公允价值与账面价值之间的差额，应当转入改按成本法核算的当期投资收益/留存收益
          • 3.
        • 2.4.2.2. 权益法转换为成本法
          • 2.4.2.2.1. 应当按照原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本（公允价值）之和，作为改按成本法核算的初始投资成本
          • 2.4.2.2.2. 借：长期股权投资（原股权账面价值+新增投资成本） 贷：长期股权投资——投资成本 ——损益调整（可借可贷） ——其他综合收益（可借可贷） ——其他权益变动（可借可贷） 银行存款等（新增投资成本）
      • 2.4.3.
    • 2.5. 以企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资
      • 2.5.1. 以支付现金取得的长期股权投资（总原则：买价+费用）
        • 2.5.1.1. 以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括购买过程中支付的手续费等必要支出
        • 2.5.1.2. 企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理
      • 2.5.2. 以发行权益性证券取得的长期股权投资
        • 2.5.2.1. 以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润
        • 2.5.2.2. 为发行权益性证券支付的手续费、佣金等与发行直接相关的费用，不构成长期股权投资的初始投资成本。这部分费用应自所发行证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足冲减的，应依次冲减盈余公积和未分配利润。（同企业合并）
      • 2.5.3. 投资者投入的长期股权投资
        • 2.5.3.1. 一般而言，投资者投入的长期股权投资应根据法律法规的要求进行评估作价，在公平交易当中，投资者投入的长期股权投资的公允价值与所发行证券（工具）的公允价值不应存在重大差异。 如有确凿证据表明，取得长期股权投资的公允价值比所发行证券（工具）的公允价值更加可靠的，以投资者投入的长期股权投资的公允价值为基础确定其初始投资成本。（以更可靠的为准） 投资方通过发行债务性证券（债务性工具）取得长期股权投资的，比照通过发行权益性证券（权益性工具）处理
• 二、 长期股权投资的后续计量
  • 1. 成本法
    • 1.1. 适用范围
      • 1.1.1. 基本原则 投资方持有的对子公司投资（控制）应当采用成本法核算 特殊情况 投资方为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外
    • 1.2. 账务处理
      • 1.2.1. 被投资单位宣告分配现金股利或利润： 借：应收股利 贷：投资收益
        • 1.2.1.1. 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备
  • 2. 权益法
    • 2.1. 长期股权投资——投资成本（初始投资资本） ——损益调整（盈余公积、未分配利润） ——其他综合收益（其他综合收益） ——其他权益变动
      • 2.1.1. 所有者权益不变的事项有：弥补亏损、转增资本、提取盈余公积、发放股票股利
      • 2.1.2. 初始投资成本的调整
        • 2.1.2.1. 长期股权投资的初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本（投资亏了）
          • 2.1.2.1.1. 借：长期股权投资——投资成本（初始投资成本） 贷：银行存款等
        • 2.1.2.2. 长期股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的（投资赚了）
          • 2.1.2.2.1. 借：长期股权投资——投资成本（初始投资成本） 贷：银行存款 借：长期股权投资——投资成本 贷：营业外收入
    • 2.2. 投资损益的确认（总体原则：对方增加，我增加；对方减少，我减少）
      • 2.2.1. 1.被投资单位实现净利润 借：长期股权投资——损益调整（账面净利润、调整后的净利润） 贷：投资收益 2.被投资单位发生净亏损 借：投资收益 贷：长期股权投资——损益调整
      • 2.2.2. 投资时点评估增值（或减值）引起的调整（第一种调整）
      • 2.2.3. 内部交易损益抵销引起的调整（第二种调整）
        • 2.2.3.1. 对于投资方向联营企业或合营企业投出或出售资产的顺流交易
        • 2.2.3.2. 对于联营企业或合营企业向投资方出售资产的逆流交易
    • 2.3. 被投资单位其他综合收益变动的处理
      • 2.3.1. 基本账务处理
        • 2.3.1.1. 借：长期股权投资——其他综合收益 贷：其他综合收益 或反向。
    • 2.4. 取得现金股利或利润的处理
      • 1.
    • 2.5. 超额亏损的确认
      • 2.5.1. 基本原则
        • 2.5.1.1. 权益法下，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成长期权益的项目（如：长期应收款）减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外
      • 2.5.2. 账务处理
        • 2.5.2.1. 减记长期股权投资的账面价值
          • 1. 借：投资收益 贷：长期股权投资——损益调整
        • 2.5.2.2. 在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，考虑是否有其他构成长期权益的项目，如果有，则以其他实质上构成对被投资单位长期权益的账面价值为限，继续减记
          • 1. 借：投资收益 贷：长期应收款
        • 2.5.2.3. 在有关其他实质上构成对被投资单位长期权益的价值也减记至零的情况下，如果按照投资合同或协议约定，投资企业需要承担额外义务的，则需按预计将承担责任的金额确认相关的损失
          • 2.5.2.3.1. 借：投资收益 贷：预计负债
        • 2.5.2.4. 除按上述顺序已确认的损失以外仍有额外损失的，应在账外作备查登记，不再予以确认
          • 2.5.2.4.1. 子主题
        • 2.5.2.5. 在确认了有关投资损失以后，被投资单位于以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序恢复其实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值
          • 1. 借：预计负债① 长期应收款② 长期股权投资③ 贷：投资收益（调整后的净利润×持股比例－未承担的亏损额）
        • 2.5.2.6. 被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动
          • 2.5.2.6.1. 被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素，主要包括
            • 2.5.2.6.1.1. （1）被投资单位接受其他股东的资本性投入； （2）被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分； （3）以权益结算的股份支付； （4）其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。
          • 2.5.2.6.2. 账务处理
            • 2.5.2.6.2.1. 借：长期股权投资——其他权益变动 贷：资本公积——其他资本公积
          • 2.5.2.6.3. 后续处理
            • 2.5.2.6.3.1. （1）投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时，应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益； （2）对剩余股权终止权益法核算时，将这部分资本公积全部转入当期投资收益。
        • 2.5.2.7. 长期股权投资的减值
• 三、 长期股权投资核算方法的转换
  • 1. 核算方法的转换共6种
  • 2. 公允价值计量转换为权益法核算
    • 2.1.
  • 3. 公允价值计量或权益法核算转成本法核算（多次交易分步实现企业合并）