CPA综合卷一

注册会计师考试综合卷一（会计、审计、税法），包含增值税、消费税、企业所得税、个人所得税、房产税等。

审计

审计目标 审计计划

认定

利润表

发生

真实发生不虚构

完整性

没隐瞒没遣漏

准确性

计算无误

截止

没提前没推迟

分类

没串户

列报

附注

了解即可

资产负债表

存在

真实存在不虚构

权利和义务

归我所有、由我承担

完整性

没隐瞒没遣漏

准确性、计价和分摊

折、摊、减

分类

没串户

列报

附注

了解即可

与前任CPA的沟通

黄底文字为常考的专业表达，最好原文作答，至少不要遣漏关键词（后面相同）

接受委托前的沟通是必要程序

沟通内容

（1） 是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题

（2） 前任CPA与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧

（3） 前任CPA向治理层通报的管理层舞弊、违反法律法规行为以及值得关注的内部控制缺陷

（4） 前任CPA认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因

重要性

1/4：财报整体的重要性

=基准×百分比

eg：收入×3%

举例

2/4：特定交易类别、账户余额或披露的重要性

应低于财务报表整体的重要性

3/4：实际执行的重要性

接近财报整体重要性的50%

首次接受委托

以前年度审计调整较多

项目总体风险较高

高风险行业、管理层能力欠缺、较大市场竞争压力、业绩压力等

存在或预期存在值得关注的内部控制缺陷

接近财报整体重要性的75%

连续审计，以前年度审计调整较少

项目总体风险为低到中等

以前期间的审计经验表明内部控制运行有效

注意

单个金额低于实际执行的重要性的财务报表项目汇总起来可能金额重大，CPA需要考虑汇总后的潜在错报风险

对于存在低估风险的财务报表项目，不能仅仅因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计程序

对于识别出存在舞弊风险的财务报表项目，不能因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计程序

4/4：明显微小错报临界值

低于“明显微小错报临界值”的错报不需要累积

被审计单位及其环境等方面

被审计单位及其环境

业

组织结构、所有权和治理结构、业务模式（内）

法

行业形势、法律环境、监管环境和其他外部因素（外）

财

财务业绩的衡量标准（内、外）

等方面

适用的财务报告编制基础、会计政策以及变更会计政策的原因（内）

被审计单位内部控制体系各要素（COSO）（内）

了解内控的目的

评价控制设计的有效性以及控制是否得到执行

要求和程序

注册会计师应当了解与财务报表审计相关的内部控制

了解与财报编制相关的内部环境

内部环境对重大错报风险的评估具有广泛影响

内部环境存在缺陷可能导致财务报表层次重大错报风险

了解与财报编制相关的控制活动

授权

职责分离

记录 vs 核对

采购 vs 验收

货币资金业务全过程

所有印章

……

实务典型问题：出纳兼任会计档案保管；登记收入、支出、费用、债权债务账目；从事银行对账单的获取；编制银行余额调节表。

重大错报风险

财务报表层次

广泛；影响多项认定

eg：对持续经营能力产生重大疑虑；舞弊风险

认定层次

固有风险

因素

1||| 复杂性

2||| 主观性

3||| 不确定性

4||| 变化

5||| 偏向

6||| 舞弊

不考虑相关控制的影响

控制风险

注意

固有风险、控制风险应当分别评估

新准则规定

特别风险

被评估为最高级的固有风险

审计准则直接规定的三个特别风险

舞弊

凌驾

超重关

评估固有风险等级

错报发生的可能性

重要程度

综合考虑 定性描述：最高、较高、中、低

利用以前年度控制测试的结果

控制测试

程序

询问

观察

检查

重新执行

拟信赖的情况下

特别风险

本年测

本期发生实质性变化？

是

本年测

否

每3年一测

集团审计

重要组成部分

识别

财务重大性

基准：资产、负债、现金流量、利润总额、营业收入等

百分比：15%

可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险

外汇交易

特殊退货安排

远期外汇合同

衍生工具

大量过时存货

……

重要性

1/4：集团财务报表整体的重要性

制定：集团项目组

2/4：组成部分重要性

制定：集团项目组

金额：低于集团财报整体的重要性

要求

各组成部分的重要性可能不同

无须按比例分配

各组成部分重要性的汇总数，可能高于集团财报整体的重要性

制定组成部分的总体审计策略时，使用组成部分的重要性

如果仅计划在集团层面对某组成部分实施分析程序，则无须为其确定重要性

3/4：组成部分实际执行的重要性

制定：集团项目组 or 组成部分CPA

权力可以下放

要求：如果由组成部分CPA制定，集团项目组应当评价

4/4：明显微小错报临界值

制定：集团项目组

对组成部分应执行的审计程序

重要组成部分

财务重大性

由集团项目组或组成部分注册会计师运用该组成部分重要性，对该组成部分财务信息实施审计

全面审

特别风险

执行一项或多项：

使用组成部分重要性对该组成部分实施审计

全面审

针对与可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险相关的一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露事项实施审计

局部审

针对可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险实施特定的审计程序

特定审

不重要组成部分

集团项目组应当在集团层面实施分析程序

已执行工作不能提供充分、适当审计证据时

执行一项或多项：

使用该组成部分重要性对组成部分实施审计

全面审

对一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露实施审计

局部审

使用组成部分重要性对组成部分实施审阅

实施特定程序

特定审

参与组成部分CPA工作

应当参与风险评估程序

与组成部分CPA讨论对集团而言重要的业务活动

与组成部分CPA讨论由于舞弊或错误导致组成部分财务信息发生重大错报的可能性

复核组成部分CPA识别出的导致集团财报发生重大错报的特别风险形成的审计工作底稿

确定是否有必要参与进一步审计程序

方式

与组成部分管理层或组成部分注册会计师会谈，获取对组成部分及其环境的了解

复核组成部分注册会计师的总体审计策略和具体审计计划

单独或与组成部分注册会计师共同实施风险评估程序，识别和评估组成部分层面的重大错报风险

单独或与组成部分注册会计师共同设计和实施进一步审计程序

参加组成部分注册会计师与组成部分管理层的总结和其他重要会议

复核组成部分注册会计师的审计工作底稿的其他相关部分

“两会两核走流程”

函证

银行存款

函证决策

应当函证

豁免

不重要且风险低

考试标答：注册会计师应当对银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。

函证控制

注册会计师应当对函证的全过程保持控制

对银行账户的完整性存有疑虑时

在企业人员陪同下到中国人民银行或基本存款账户开户行查询并打印《已开立银行结算账户清单》

应观察银行办事人员的查询、打印过程

结合其他相关的细节测试，比如：关注原始单据中的收付款银行账户是否在清单内

检查银行对账单

对银行对账单的真实性保持警觉

必要时，亲自到银行获取对账单，并对获取过程保持控制

检查银行余额调节表

检查调整后的余额是否与对账单一致

检查调节事项

关注长期未达账面，检查是否存在挪用资金等事项

特别关注银付企未付、企付银未付、收款人不明、签字不全等异常事项，确认是否存在舞弊

定期存款

“存贷双高”：询问商业理由并评估其合理性

未质押定期存款：检查定期存单原件

已质押定期存款：检查定期存单复印件，并与质押合同核对

关注银行回函是否包括“用于担保或存在其他使用限制”等回复

结合利息收入判断定期存款是否真实存在，是否存在“体外资金循环”

针对虚构货币资金的应对措施

函证

恰当评价函证可靠性

深入调查不符事项和异常情况

询问

巨额货币资金余额及大额存单的合理性

银行账户数量及分布，与企业实际业务需要是否相匹配

检查

银行账户完整性

银行对账单的真实性

分析

利息收入和财务费用的合理性

境外资金是否有具体业务支持，交易金额是否与业务规模相匹配

针对大股东侵占货币资金的应对措施

询问

实控人及控股股东的股权质押、财务状况、异常大额资金流动等情况

检查

实控人、控股股东、高管与企业的资金往来，以否以真实、合理交易为基础

是否利用无商业实质的购销业务占用资金

追踪大额现金收付的来源和去向

检查外部证据

检查是否“洗钱”

分析

实控人、控股股东的财务状况，是否有高比例股权质押

侵占动机

疑似关联方交易的情况

期后货币资金的重大划转、资金受限等情况

应收账款

函证决策

应当函证

豁免

不重要或者无效

考试标答：除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，注册会计师应当对应收账款进行函证。

函证范围

注册会计师在选择函证项目时，除了考虑金额较大的项目，也需要考虑风险较高的项目，例如：账龄较长的项目、与债务人发生纠纷的项目、重大关联方项目、主要客户项目、新增客户项目、交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目、可能发生错报或舞弊的非正常项目。

时间

截止日

通常为资产负债表日

资产负债表日后实施

期中

如果重大错报风险为低水平，可在资产负债表日前函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施其他实质性程序

对函证过程的控制

总体原则

对函证的全过程保持控制

发出前的控制

由CPA直接发出

将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录进行核对

方式

邮寄

跟函

如果被询证者同意，CPA可独自前往

如果需有被审计单位员工陪同，注册会计师需要在整个过程中保持对询证函的控制，同时，对被审计单位和被询证者之间串通舞弊的风险保持警觉

电子

评价函证的可靠性

邮寄

是否原件

是否直接寄给CPA

回函的发件方名称、地址是否与询证函中记载的被询证者信息一致

是否存在多封回函同时或自同一收件网点发出的情况

跟函

了解被询证者通常流程和处理人员

确认处理询证函人员的身份和权限，如：索要名片、观察员工工卡或姓名牌等

观察处理询证函人员是否按正常流程处理询证函

电子

如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函，CPA应当直接接收，并要求寄回询证函原件

为电子形式的回函创造安全环境

口头回复

不能作为可靠的审计证据

回函中的限制性条款

不产生影响

格式化的免责条款

产生影响

影响信息的完整性、准确性或CPA能够依赖其所含信息的程度

舞弊风险迹象

管理层不允许寄发询证函

管理层过度热情配合函证程序

如：希望提前获悉函证样本；帮助催促回函等

从私人电子信箱发送的回函

不同被询证者回函信封上的地址、电话相同或相近

位于不同地址的被询证者的回函邮戳显示的发函地址相同

回函邮戳显示的发函地址与被审计单位记录不一致

印章不符或难以辨认

不同询证者的回函由同一人交寄；名字不同但联系方式相同；回函单号相连或相近

不正常的回函率

太高或太低

不符事项的处理

仅询问不足

在询问的基础上检查相关原始凭证和文件资料

与被询证者联系获取相关信息和解释

对未回函项目实施替代审计程序

注册会计师应当对所有未回函项目实施替代程序

应付账款

主要目的

识别是否存在未入账的应付账款

防止低估负债

函证程序

从非财务部门获取供应商清单，从中选取样本测试

对询证函保持控制

回函如有差异，检查支持性文件

对未回函项目实施替代程序：付款单据、采购单据或其他适当文件

查找未入账的应付账款

未本期发生的应付账款增减变动，检查至相关支持性文件，确认会计处理是否正准

检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其验收单、购货发票的日期，确认其入账时间是否合理

获取并检查被审计单位与其供应商之间的对账单以及被审计单位编制的差异调节表，确定应付账款金额的准确性

针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证（如银行汇款通知、供应商收据等），询问被审计单位内部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款

结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债表日前后的存货入库资料（验收报告或入库单），检查相关负债是否计入了正确的会计期间

存货审计

存货监盘

地点

要求被审计单位提供完整的存货存放地点清单

考虑其完整性

根据存货的重要性选择监盘地点

时间

如果存货盘点在财务报表日以外的其他日期进行，CPA除实施存货监盘相关审计程序外，还应当实施其他审计程序，以获取审计证据，确定存货盘点日与财务报表日之间的存货变动是否已得到恰当的记录

开始前的程序

观察存货是否已经恰当整理和排列，并附有盘点标识

关注不属于被审计单位的存货

存货监盘时的程序

1||| 评价管理层盘点的指令和程序

无法停止生产：过渡区域

2||| 观察管理层的盘点程序

3||| 检查存货

箱装：开箱检查

袋装：重新称量/化验分析（校验精准度）

4||| 执行抽盘

双向抽盘

差异

查明原因，提请更正

应当考虑错误的潜在范围和重大程度

CPA还可以要求被审计单位重新盘点（可限于某一特殊领域）

存货监盘结束时

再次观察盘点现场，确认应纳入盘点范围的存货是否均已盘点

查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录核对

特殊情况

现场实施存货监盘不可行

实施替代审计程序

因不可预见的情况导致无法实施现场监盘

另择日期实施监盘，并对间隔期间内发生的交易实施审计程序

由第三方保管或控制的存货

函证

检查

其他适合具体情况的审计程序

存货减值测试程序

识别需要计提跌价准备的存货项目

监盘：看存货状态

询问

库龄

检查可变现净值的计量是否合理

可变现净值=存货的估计售价-估计完工成本-销售费用-相关税费

以取得的确凿证据为基础，并考虑存货持有目的

与存货相关舞弊风险的应对措施

针对虚构存货

设计和执行存货监盘程序

关注金额大、占比高、库龄长、周转率低的存货，评价其合理性

评价存货与收入、成本变动的匹配性

对异地存放或第三方保管的存货，执行异地监盘或函证程序

针对账外存货

在其他资产审计中关注（比如审计“在建工程”时）

关注异常盘亏、报废情况

存货监盘中，关注所有权及完整性

是否多转成本、多报耗用、少报产成品入库

首次接受委托时

一般程序 （适用各类账户）

确定上期期末余额是否已正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述

确定期初余额是否反映对恰当会计政策的运用

实施一项或多项：

查阅前任CPA的工作底稿，以获取有关期初余额的审计证据

评价本期实施的审计程序是否提供了有关期初余额的审计证据

实施其他专门的审计程序，以获取有关期初余额的审计证据

针对存货的具体审计程序

监盘当前的存货数量并调节至期初存货数量

对期初存货项目的计价实施审计程序

对毛利和存货截止实施审计程序

资产负债表项目本无“截止认定”，但对于存货审计，大家已习惯了借鉴利润表的截止认定来类比存货核算中的“跨期”问题

收入和费用审计

营业收入的实质性分析程序

将实际数与可比期间比、与预算数比

分析销量、单价、金额、毛利率变动趋势

将收入变动幅度与收现、应收账款、合同资产、存货、税金等项目的变动幅度比较

看销售毛利率、应收账款周转率、存货周转率等指标是否“逆势”

分析财务信息与投入产出率、劳动生产率、产能、水电能耗、运输数量等非财务信息之间的关系

分析收入与销售费用之间的关系

营业收入的检查程序

检查收入确认是否符合企业会计准则的规定

检查收入确认方法

某一时点/某一时段

检查交易价格的确定

检查特殊交易的会计处理

销售退回

质量保证

售后回购

主要责任人和代理人

其他检查程序

逆查

账 → 证

发生认定

顺查

证 → 账

完整性认定

截止性测试

是否“跨期”

资产负债表日前后的发运凭证与明细账核对

资产负债表日前后的业务活动水平是否异常

资产负债表日后的销售退回记录

应收账款和合同资产函证

收入相关舞弊风险的应对措施

迹象

商业实质

新客户大额交易

关联方或疑假关联方

价格异常

期后大量退货

未经恰当授权

缺乏单据支持

回款异常

存贷双高

……

舞弊风险因素

动机

机会

应对措施

分析

毛利率

经营活动现金流量

……

检查

实地走访，以确认相关交易的真实性

确认是否存在关联方关系

观察经营场地，判断交易规模与生产经营规模是否匹配

了解交易的商业原因

实地查看客户的库存情况

确认是否存在“抽屉协议”

……

控制测试

信息技术一般控制

信息处理控制

针对提前或延迟确认收入

截止测试

临近期末的重要销售合同

复核重要合同的重要条款

关联方相关舞弊风险的应对措施

保持职业怀疑

关注合理商业理由

关注是否存在控股股东凌驾于内控之上的情况

一般费用的实质性程序

实质性分析程序

获取明细表，评价拟使用数据的可靠性

建立预期值

将已获取数据与预期值比较，并调查差异

检查程序

选取样本，检查支持性文件（应对高估）

实施截止测试

是否在财报中恰当列报和披露

长期资产审计

固定资产的实质性程序

检查固定资产

清单：存在、完整性

新增

折旧

检查

分析

重新计算

期初余额

取得被审计单位同意的前提下，查阅前任CPA的工作底稿

独+专

评价本期实施的审计程序是否提供了有关期初余额的审计证据

检查形成期初余额的会计记录和期他信息

函证/追加的审计程序

固定资产减值的实质性程序

检查减值测试的过程

检查被审计单位是否基于固定资产的当前状况为基础预计未来现金流量，并恰当实施了减值测试

将固定资产在本年度产生的现金流量实际结果与以前年度相应的预测数据进行比较，以评价管理层对现金流量的预测是否可靠；将预测期收入增长率与公司的历史收入增长率及行业历史数据进行比较；将预测的毛利率与以往业绩进行比较，并考虑市场趋势；将现金流量预测所使用的数据，与历史数据、已批准的预算及商业计划进行比较，检查录入数据与支持证据的一致性

比较分析同行业可比公司的WACC，评估管理层采用的折现率

对减值测试中采用的折现率、主要经营和财务假设执行敏感性分析，考虑这些参数和假设在合理变动时对减值测试结果的潜在影响

作出CPA的点估计或区间估计

准则重大变化：区间估计大于实际执行的重要性时，也可能是恰当的

职业判断

长期资产相关舞弊风险的应对

针对利用在建工程掩盖舞弊的风险

检查

生产经营规划

预算

非正常停工/长期未完工

虚构项目/虚增成本

针对通过购置固定资产实施舞弊的风险

复核

商业理由

是否达到预定可使用状态

检查

合同、发票

减值相关舞弊风险应对

通过不恰当计提减值准备人为调整“资产账面价值”

通过不恰当计提减值准备人为调整“利润”

商誉相关舞弊风险应对

合并商誉=合并成本-应享有被购买方可辨认净资产公允价值的份额

分析

合并对价的合理性

商誉金额的合理性

合并过程中专家意见的合理性

复核

合并成本计量的准确性

是否存在或有对价

检查

是否恰当识别被购买方可辨认净资产公允价值的份额

在固定资产审计中利用专家的工作

评价专家的胜任能力、专业素质和客观性

了解专家的专长领域

与专家达成一致意见，包括CPA与专家的责任、CPA与专家沟通的性质、时间安排和范围等事项

评价专家工作的恰当性，包括：

询问专家

复核专家的工作底稿和报告

实施用于证实的程序

必要时与具有相关专长的其他专家讨论

与管理层讨论专家的报告

评价专家的工作成果或结论的相关性和合理性；评价专家工作涉及使用重要的似设和方法的相关性和合理性；评价专家工作涉及使用重要的原始数据的相关性、完整性和准确性

关键审计事项

描述要求

以“关键审计事项”为标题

不对关键审计事项单独发表意见

并不禁止CPA说明实施审计程序的结果

说明确定为关键审计事项的原因，以及在审计中是如何应对的

应当分别索引至财务报表的相关披露，以使预期使用者能够进一步了解管理层在编制财报时如何应对这些事项

对原始信息的考虑

避免不恰当提及原始信息

鼓励管理层或治理层披露进一步的信息

形式和内容

“我们确定不存在需要在审计报告中沟通的关键审计事项”

“除形成保留（否定）意见的基础部分或与持续经营相关的重大不确定性部分所描述的事项外，我们确定不存在其他需要在审计报告中沟通的关键审计事项”

如果对财报发表无法表示意见，不得在审计报告中沟通关键审计事项，除非法律法规要求沟通

如果某事项被确定为关键审计事项，则不能以强调事项或其他事项代替对关键审计事项的描述

审计报告意见类型

非无

财报存在重大错报

不广泛

保留

广泛

否定

无法获取充分、适当的审计证据

不广泛

保留

广泛

无法表示

与持续经营相关

持续经营假设适当

不具有重大不确定性

无保留

具有重大不确定性+充分披露

无保留+“与持续经营相关的重大不确定性”

具有重大不确定性+未充分披露

保留/否定

具有重大不确定性（多项）+未充分披露

无法表示

持续经营假设不适当

一般编制基础

否定

替代编制基础

无保留+强调事项段

质量管理体系

总体要求

一体化要求

在全所范围内统一设计、实施和运行质量管理体系

风险导向

“量身定制”

组成要素

（1） 会计师事务所的风险评估程序

（2） 治理和领导层

在全所范围内形成“质量至上”的文化

对合伙人晋升、培训、考核、分配、转入、退出等管理，体现以质量为导向的文化

不得以承接和执行业务的收入或利润作为晋升合伙人的首要指标

即：允许作为次要指标

应建立质量“一票否决”制度

不应直接或变相以分所、部分、合伙人、所在团队作为利润中心进行收益分配

禁止“分灶吃饭”

领导层责任

主要负责人承担最终责任

首席合伙人/主任会计师

对运行承担责任

质量管理主管合伙人

对特定方面的运行承担责任

职业道德主管合伙人

监控与整改主管合伙人

（3） 相关职业道德要求

至少每年一次向所有需要按照相关职业道德要求保持独立性的人员获取其已遵守独立性要求的书面确认

针对公众利益实体审计业务，监控、复核关键审计合伙人的轮换情况

在全所范围内统一进行轮换

（4） 客户关系和具体业务的接受与保持

客户方面

充分了解业务的性质和具体情况

客户的诚信和道德价值观

自身方面

具备执业能力

（5） 业务执行

确保所执行的项目在意见分歧解决后才能出具业务报告

（6） 资源

（7） 信息与沟通

（8） 监控和整改程序

每个周期内，对每个项目合伙人，至少选择一项已完成的项目进行检查

对承接上市实体审计业务的每个项目合伙人，检查周期最长不得超过三年

对质量管理体系的评价

会计师事务所主要负责人应当代表会计师事务所对质量管理体系进行评价.

以某一时点为基准，并且应当至少每年一次

项目质量复核

应当在全所范围内统一委派项目质量复核人员

确保：胜任能力+权威性

项目质量复核人员需要独立于项目组

独立性

经济利益

不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益

事务所、项目组成员及其主要近亲属

与项目合伙人同处一个分部的其他合伙人及其主要近亲属

为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员及其主要近亲属

商业关系

不得与审计客户或其高级管理人员建立密切的商业关系

共同开办

捆绑销售

相互推广

家庭和私人关系

董事

高级管理人员

特定员工

能够对被审计财务报表或会计记录的编制施加重大影响的职位的员工

人员交流

与审计客户发生雇佣关系

关键审计合伙人加入属于公众利益实体的审计客户

不再担任后发布已审计财报涵盖不少于12个月

未参与该财报的审计

前任高级合伙人加入属于公众利益实体的审计客户

不再任职已超过12个月

临时出借员工

同时满足下列条件可以：

1||| 仅在短期内向客户借出员工

2||| 借出的员工不参与CPA职业道德守则禁止提供的非鉴证服务

3||| 该员工不承担审计客户的管理层职责，且审计客户负责指导和监督该员工的活动

审计客户的董高特加入事务所并作为项目团队成员

如果在审计报告涵盖的期间

不得分配到审计项目团队

如果在审计报告涵盖的期间之前

可能产生不利影响

项目组成员兼任审计客户的董高特

不得兼任

长期存在业务关系 （适用于公众利益实体）

任职期

累计不得超过5年

项目合伙人

转项目质量复核人员，需冷却两年

项目质量复核人员

其他属于关键审计合伙人的职务

连任对审计质量特别重要的，可延长1年

冷却期

项目合伙人

5+5

项目质量复核人员

5+3

其他关键审计合伙人

5+2

为审计客户提供非鉴证服务

会计和记账服务

不得向属于公众利益实体的审计客户提供

可以向其他客户提供的服务

会计咨询服务

日常性或机械性的会计和记账服务

招聘服务

审计客户拟招聘董高特，事务所不得提供：

寻托或筛选候选人

对候选人实施背景调查

通常可以提供服务

专业资格审核

对候选人在财务会计、行政管理、内部控制等职位上的胜任能力提供咨询意见

内部审计服务

对属于公众利益实体的审计客户，不得提与下列方面有关的内审服务：

财务报告内部控制的组成部分

财务会计系统

单独或累积起来对被审计财报具有重大影响的金额或披露

或有收费

会计师事务所在提供审计服务时，以直接或间接形式取得或有收费，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所不得采用这种收费安排。

礼品

会计师事务所或审计项目团队成员接受审计客户的礼品，将产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所或审计项目团队成员不得接受礼品。

税法

增值税

征税范围

货物的销售或进口

“货物”指有形动产

销售劳务

“劳务”包括加工、修理修配劳务

“修理、修配劳务”指对有形动产的修理

销售服务

“交邮电建金现生”

较难分类的：

建筑物、构筑物等不动产修缮

建筑服务——修缮服务

固定电话、有线电视、宽带安装

建筑服务——安装服务

客户逾期未消费（未提供运输服务）

交通运输服务

向客户收取的退票费、手续费

现代服务——其他现代服务

金融产品持有期间收益

保本或保底：金融服务——贷款服务

不保本产品：不征

融资性售后租回

金融服务——贷款服务

融资租赁

现代服务——租赁服务

销售无形资产

转让无形资产的所有权或使用权

不包括转让土地使用权

收取特许权使用费

销售不动产

转让不动产所有权

包括转让土地使用权（但税率按销售无形资产执行）

特殊规定

单用途预付卡/多用途预付卡

充值或预收资金：不征

持卡人消费时：征

不得开专票

财政补贴收入

与销售收入或数量挂钩：征

其他情形：不征

不征增值税的项目

存款利息

对个人/企业均适用

被保险人获得的保险赔付

代收的住宅专项维修基金

资产重组，将全部或部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人

视同销售

代销

包括：将货物交由他人销售、代他人销售货物

货物移送

不在同一县（市）

自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费

自产、委托加工、购进的货物用于投分送

捐给目标脱贫地区的，免征 捐给公益事业、社会公众，征税

无偿提供服务、转让无形资产或不动产

用于公益事业、社会公众的除外 无须满足《企业所得税法》关于特定组织机构的条件

混合销售

按主业

生产、批发、零售单位：按货物纳税

其他：按服务纳税

兼营

分别核算：分别适用税率

未分别核算：从高适用

销售额的确定

包括：

价款

价外费用

不包括：

增值税

受托加工代收代缴的消费税

代为收取的政府性基金、行政事业性收费

代委托方收取的款项

举例：代垫运费

发票应开给购买方

纳税人只是负责将发票转交给购买方

代办保险，代缴车辆购置税、车辆牌照费等

特殊

折扣销售

销售额和折扣额在同一张发票的“金额”栏分别注明

开票后给予的优惠或补偿，按折扣、折让处理，红冲

销售折扣

不得从销售额中扣除

销售折让/销售退回

红冲

以旧换新

一般货物：应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格

金银首饰：以实际收取的价格差额作为销售额

以物易物

各自开票，自抵各税

视同销售

顺序：

1||| 纳税人最近时期发生同类应税销售行为的平均价格

2||| 其他纳税人最近时期发生同类应税销售行为的平均价格

3||| 组成计税价格

差额确定

金融商品转让

不同产品出现正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额

相抵后为负差的，可结转下一纳税期抵减下期销售额

年末仍为负差的，不得转入下一个会计年度

融资租赁业务

出租方销售额扣除：

借款利息

发行债券利息

车辆购置税

原理：分期销售固定资产

税目

现代服务——租赁服务

承租方

可以抵扣进项税额

所得税正常提折旧

融资性售后租回业务

出租方销售额扣除：

借款利息

发行债券利息

“本金”（即资产售价）

原理：资金借贷

税目

金融服务——贷款服务

承租方

不得抵扣进项税额

所得税正常提折旧

纳税义务发生时间

一般

收款或取得收款凭据当天

先开票的，为开票当天

特殊

托收承付和委托收款

办妥托收手续当天

赊销和分期收款

合同约定

未约定的为货物发出当天

委托他人代销

收到代销清单当天

收到全部或部分货款当天

未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天

预收货款销售货物

货物发出当天

生产周期超过12个月的，为收到预收款或合同约定收款日

预收款方式提供租赁服务

收到预收款的当天

与所得税规定不同

进项税额

购进农产品

计算抵扣（扣除率9%或10%）

收费公路通行服务 国内旅客运输服务

增值税电子普通发票

按票面税额抵扣

桥、闸通行费发票

票面金额按5%价税分流后计算抵扣

国内旅客运输服务 （需注明旅客身份信息）

航空运输电子客票行程单

票价+民航发展基金按9%价税分流后计算抵扣

铁路车票

票面金额按9%价税分流后计算抵扣

公路、水路等其他客票

票面金额按3%价税分流后计算抵扣

劳动合同员工、劳务派遣员工都可以

不得抵扣

用于集体福利或个人消费

用于简易计税项目、免税项目

非正常损失

自然灾害不属于非正常损失，所以不用作进项税额转出

购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务

“贷餐民娱”（抵扣链条未接通）

固定资产、不动产专用于不得抵扣项目的，不得抵扣；兼用的，可以全额抵扣

转让固定资产

营改增后的新项目

自建的：预缴时全额计税

取得的：预缴时差额计税

营改增前的老项目和小规模纳税人

自建的：预缴时全额计税

取得的：预缴时差额计税

预缴处理都一样，预缴征收率都是5%

销售使用过的固定资产

不允许抵扣且未抵扣进项税额的

按3%的征收率减按2%：不得开专票

放弃减税：可开专票

已抵扣过的

适用一般计税方法

销售旧货（二手车除外）

按3%的征收率减按2%

收购二手车

0.5%征收率

仅限于从事二手车经销的纳税人

留抵退税政策

适用

小微企业

全行业

制造业等

六行业：

制造业

科学研究和技术服务业

电力、热力、燃气及水生产和供应业

软件和信息技术服务业

生态保护和环境治理业

交通运输、仓储和邮政业

批发和零售业等

七行业：

批发和零售业

农、林、牧、渔业

住宿和餐饮业

居民服务、修理和其他服务业

教育

卫生和社会工作

文化、体育和娱乐业

存量留抵退税

来源于2019年3月31日及之前的留抵税额

增量留抵退税

来源于2019年3月31日之后的留抵税额

进项构成比例

本质上就是凭票抵税的部分占已抵扣进项税额的比重

目的是为了剔除计算抵扣的部分

这个金额并不等于实际进入国库的税收

消费税

征税范围

增加了电子烟

征税环节

原则：源头征税

生产环节

委托加工环节

进口环节

特殊

加征

零售环节加征

金银铂钻

批发环节加征

卷烟

电子烟

移送时征收

自产自用

用于连续生产非应税消费品，或用于其他非应税用途或行为

此时再不征，它就跑了！

计税依据

从价计征

从量计征

复合计征

卷烟

白酒

特殊

厂家自设门市部销售

按实际销售额或数量

以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据

换取生产资料和消费资料

抵偿债务

投资入股

“换抵投”

兼营

分别核算的：分别计税

未分别核算的：从高适用税率

企业所得税

应税收入

所得税中的收入确认

托收承付方式：办妥托收手续时

VAT：再加个条件“发出货物”

支付手续费方式委托代销：收到代销清单时

VAT：代销清单/货款/180天

以旧换新：按VAT的一般原则（金银首饰也按一般原则处理）

现金折扣：作为财务费用扣除

买一赠一：按公允价值分摊

股权转让收入：协议生效且完成股权变更手续时

参照不动产转让的“登记”

股利红利：被投资方作出利润分配决定时

分期收款：按合同约定

利息：按合同约定

租金：按合同约定

租赁期跨年度，且租金一次性支付的，出租人可在租赁期内，分期均匀确认收入

VAT：收到预收款的当天

特许权使用费：按合同约定

利、租、特

接受捐赠收入：实际收到捐赠资产时

不征税收入

同时符合三个条件：

1||| 企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件

政府红头文件

2||| 财政部门或其他政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求

3||| 企业对该资金及其收支单独进行核算

免税收入

国债利息收入

国债转让收入不免税

符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益

包括设立机构场所的非居民企业从居民企业取得的有实际联系的股息红利

视同销售收入

内部处置

资产的计税基础延续不变

外部处置

按资产的公允价值确定收入

如：市场推广 、交际应酬、奖励职工、股息分配、对外捐赠等

以非货币性资产对外投资

确认非货币性资产转让所得

收入：非货币性资产评估后的公允价值

扣除：非货币性资产的计税成本

确认时点

投资协议生效 且 办理股权登记手续

政策

可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额

递延纳税期间处置股权

两种算法

以非货币性资产原价加每年分摊的转让所得逐年调整股权的计税基础

尚未确认的非货币性资产转让所得一次性确认，股权的计税基础不调整

接受股东或政府划入资产

股东划入

同时满足两个条件的作为资本金处理

合同、协议约定作为资本金

在会计上已做实际处理

否则计入收入总额征税

政府划入

县级以上政府将国有资产明确以股权方式投入企业：不计入收入总额，不征税

同时满足三个条件的作为不征税收入处理

红头

办法

核算

其他情形：计入收入总额，征税

可转债

持有期间利息

持有方：作为利息收入

发行方：作为利息支出

转换时点

应收未收利息

持有方：作为当期利息收入纳税

发行方（应付未付利息）：视同已支付，依法税前扣除

所转换股票的计税基础=该债券购买价+应收未收利息+相关税费

永续债

二选一处理： （双方的选择需一致）

按债券利息处理

按股息、红利处理

工资薪金相关支出的扣除

工资薪金

据实扣除

劳务派遣用工

直接付给劳务派遣公司

作为劳务费扣除，不计入工资薪金支出

直接付给派遣员工个人

工资性质的

计入工资薪金支出

福利性质的

计入职工福利费，限额内扣除

股以激励

立即可行权

作为当年工资薪金税前扣除

实务中不太可能出现

需等待或有条件

等待期内

会计上确认的成本费用，不得扣除

实际行权时

作为行权当年的工资薪金税前扣除

残疾职工工资

加计100%扣除

三项经费

职工福利费

14%

职工教育经费

8%

准予结转以后年度扣除

转件生产企业可全额扣除

工会经费

2%

保险费用

“四险一金”

全额扣除

补充养老、补充医疗

5%

人身安全保险

特殊工种：准予扣除

其他：不得扣除

为投资者和职工支付的商业保险费

一般不得扣除

另有规定才可以扣

雇主责任险、财产保险

准予扣除

借款费用的扣除

一般规定

购建固定资产、无形资产，经过12个月以上的建造才能完成：资本化

向非金融企业（非关联方）借款

不超过按金融企业同期同类贷款利率计算的部分：准予扣除

超过部分：不得扣除

向非金融企业（关联方）借款

两个限制

利率限制

债资比限制

超过部分：不得扣除

但有例外情形（借款人能证明其税负不高于关联方）

向自然人借款

向职工或其他人员借款

不属于“关联方”借款

向股东或有关联关系的自然人借款

属于“关联方”借款

其他限额类扣除项目

业务招待费

按发生额的60%扣除，但最高不得超过当年营业收入的0.5%

超过部分不得扣除

广告费和业务宣传费

一般：收入的15%

特殊：收入的30%

化妆品制造或销售

医药制造

饮料制造

超过部分准予在以后纳税年度结转扣除

不得扣除：烟草企业的烟草广告和业务宣传费

公益性捐赠

利润总额的12%

超过部分，在以后三年内结转扣除

需符合条件

通过公益性社会团体、群众团体或县级以上人民政府及其部门

用于规定的公益事业

目标脱贫地区

据实扣除（但仍需符合条件）

手续费及佣金支出

不超过对应合同收入的5%：准予扣除

超过部分：不得扣除

资产类扣除项目

长期待摊费用

已提足折旧的固定资产改建支出

租入固定资产的改建支出

固定资产的大修理支出

修理支出达到取得资产时计税基础的50%以上

修理后固定资产的使用年限延长2年以上

固定资产

不得扣除折旧的情形：

除房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产

闲置机器设备不能扣

以经营租赁方式租入的固定资产

以融资租赁方式租出的固定资产

税法暂未接受会计的新租赁准则思维

与经营活动无关的固定资产

单独估价作为固定资产入账的土地

那个年代的“划拨用地”

商誉

不得计算摊销扣除

投资资产

文物、艺术品用于收藏、展示、保值增值的，应作为投资资产进行税务处理，持有期间的折旧摊销不得扣除

撤资或减资取得资产中：

相当于初始投资成本的部分

定性为收回投资成本

不征税

相当于累计留存收益按减资比例计算的部分

定性为股利红利

符合条件可免税

其余部分

投资转让所得

征税

资产损失

“净损失”可在税前扣除

因管理不善等原因转出的增值税进项税额，也可扣除

不得扣除的项目

向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项

企业所得税税款

税后

税收滞纳金

罚款、罚金、没收财物损失

官罚

超标的捐赠支出

赞助支出

与经营无关的非广告性质支出

未经核定的准备金支出

企业之间支付的管理费

亏损弥补

居民企业

5年

高新技术企业、科技型中小企业

10年

企业在境外有分支机构

分支机构亏了不抵，赚了交税

实际亏损按5年弥补

国内赚1000，境外亏1200，200为实际亏损

非实际亏损可无限期结转

国内赚1000，境外亏600，600为非实际亏损

税收优惠

高新技术企业

优惠税率：15%

有效期：3年

预缴

资格期满当年，仍按15%预缴

重新认定未通过的，按规定补缴

小型微利企业

税率：20%

认定条件

行业：非限制或禁止

年应纳税所得额：不超过300万元

从业人数：不超过300人

资产总额：不超过5000万元

应纳税所得额减征规定

不超过300万元的部分：减按25%计税

实际税负率=5%

征收方式

查账

核定

预缴时也可享受

研发费用加计扣除

可享受的企业类型

一般企业

制造业企业

科技型中小企业

不得享受

烟草制造

住宿和餐饮

批发和零售

房地产

租赁和商务服务

娱乐业

未形成无形资产计入当期损益

加计100%扣除

形成无形资产的

按无形资产成本的200%摊销扣除

研发费用的范围

人员人工费用

含股权激励

直接投入费用

研发与非研发活动混用的，采用合理方法分配

用于研发活动的仪器、设备的折旧费用

用于研发活动的软件、专利权、非专利技术的摊销费用

新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费

其他相关费用

专家咨询费

高新技术研发保险费

代理费

差旅费

会议费

职工福利费

补充养老和医疗保险费

……

委托外部研发费用的扣除

委托境内机构

按80%加计扣除

委托境外机构

发生额的80%

境内符合条件的研发费用的2/3

按孰低加计扣除

企业基础研究支出

并非权益性投资

加计100%扣除

资金支付给：

非营利性科研机构

高等学校

政府性自然科学基金

安置残疾人员工资

加计100%扣除

固定资产

一次性扣除

设备单位价值不超过500万元的

一次性扣除

设备单位价值在500万元以上的

正常/加速折旧

加速折旧政策

缩短折旧年限

加速折旧

双倍余额递减法

年数总和法

专用设备税额抵免

用途

环境保护

节能节水

安全生产

抵免税额的10%

5年内出租、转让的，停止享受，并补缴已抵免税额

技术转让所得

适用于居民企业转让：

专利技术

计算机软件著作权

集成电路布图设计权

植物新品种

生物医药新品种

5年（含）以上非独占许可使用权

……

政策

不超过500万元的部分

免征

超过500万元的部分

减半征收

其他优惠

铁路债券（2019~2023发行）利息收入

减半征收

西部大开发

减按15%税率征收

海南自由贸易港

减按15%税率征收

旅游业、现代服务业、高企新增境外直接投资所得，免征

企业重组

法律结构或经济结构重大改变

一般性税务处理原则

收入端的计税基础

公允价值

成本端的计税基础

历史成本

特殊性税务处理原则

以原有计税基础为计税基础，不确认所得或损失

特殊性税务处理适用条件

合理商业目的

交易标的占被收购企业全部资产或股权的50%以上

重组后12个月不改变重组资产原来的实质性经营活动

交易对价中涉及股权支付金额≥交易总额的85%

重组后12个月内，取得股权支付的原股东不得转让所取得的股权

境外所得税额抵免

境内外所得汇总缴纳

境外分支机构亏损不得抵减境内应纳税所得额

抵免限额

“分国”方式

抵免限额=来源于某国的应纳税所得额×适用的我国税率

“不分国”方式

抵免限额=境外全部应纳税所得额×适用的我国税率

实际境外所得税抵免额

实际缴纳和负担的境外所得税额>抵免限额

按抵免限额抵免

实际缴纳和负担的境外所得税额<抵免限额

按实际缴纳和负担的境外所得税额抵免

转让定价

基本原则

独立交易原则

关联方

股权关联

直接或间接持股25%

双方同为第三方直接或间接持股达25%以上

类似“共同控制”

资金借贷关联

借贷资金总额占任一方实收资本的50%以上

借贷资金总额的10%以上由另一方担保

特许权使用关联

购销经营关联

董事高管关联

半数以上董事或高管由另一方任命或委派

一方半数以上董事或高管同时担任另一方董事或高管

双方各自半数以上董高同为第三方任命或委派

亲属关联

其他关联

实质上具有其他共同利益

个人所得税

征税范围

综合所得

工资、薪金所得

不计入的：

独生子女补贴

托儿补助费

差旅费津贴

误餐补助

劳务报酬所得

独董

保险营销员、证券经纪人的佣金收入

稿酬所得

特许权使用费所得

工劳稿特

经营所得

利息、股息、红利所得

除外的：

国债

国家发行的金融债券

地方政府债券

财产租赁所得

按次计征

超过1个月的，以1个月内取得的收入为1次

包括转租收入

财产转让所得

按次计征

偶然所得

计算方式

综合所得

应纳税所得额=综合所得收入额-费用减除（6万元/年）-专项扣除-专项附加扣除-其他扣除

收入额

工=全额

劳=收入×（1-20%）

稿=收入×（1-20%）×70%

特=收入×（1-20%）

资有“工资、薪金所得”的人，不能在这三项中扣生计费

专项扣除

基本养老保险

基本医疗保险

失业保险

住房公积金

专项附加扣除

3岁以下婴幼儿照护

1000元/月

100% 或者 50%/50%

子女教育

3岁~全日制教育结束当月

1000元/月

100% 或者 50%/50%

继续教育

学历（学位）教育：400元/月

不超过48个月

本人或父母扣除

职业资格教育：3600元/年

本人扣除

当年扣除

住房贷款利息

1000元/月

不超过240个月

婚后购房可选择一方扣除

住房租金（与住房贷款利息二选一）

1500、1100、800元/月

承租人扣除（夫妻同城工作只能选一人扣除）

赡养老人

独生子女：2000元/月

非独生子女：分摊2000元/月（每人分摊额不超过1000元/月）

约定分摊 或者 老人指定分摊

大病医疗

个人负担超过1.5万元的部分，在8万元限额内据实扣除（汇算时）

纳税人、配偶、子女分别计算

成年人：本人或配偶扣除

未成年人：父母选一方扣除

其他扣除

企业年金、职业年金

商业健康险

200元/月

个人养老金

12000元/年

退休提取时单独按3%计税

汇算清缴

无须办理的情形：

全年不超过12万元

汇算补税不超过400元

多预缴但不申请退税

需要办理的情形：

多预缴且申请退税

全年超过12万且需补税超过400元

时间：次年3月1日~6月30日

经营所得

适用五级超额累进税率

没有综合所得的，扣除生计费6万元/年、专项扣除、专项附加扣除、其他扣除

个独、合伙

一律适用查账征收方式

为了整治娱乐圈逃税乱象

持有权益性投资之日起30日内，主动向税务机关报送投资情况

财产租赁所得

税率：20%

按市价出租居民住房，减按10%税率

扣除

租赁过程中缴纳的税费

转租情况下，向出租方支付的租金

实际开支的修缮费用（每月800元为限）

税法规定的费用扣除标准

财产转让所得

税率：20%

出售股权适用此税目（个人转让A股上市公司股票免征）

利息、股息、红利、偶然所得

无允许扣减的费用

个人取得A股上市公司股息红利

持股超过1年：免征

持股1~12个月：减半征收

持股1个月以内：全额征收

企业取得A股上市公司股息红利

持股超过12个月：符合条件可免征

持股不足12个月：征税

其他特殊规定

个人捐赠支出

未超过应纳税所得额30%的部分，可从应纳税所得额扣除

全年一次性奖金

个人取得股权激励

股票期权

授予日：不征税

行权日：差额按“工资、薪金所得”征税

计算方式：不并入综合所得，单独计税

行权后再转让：按“财产转让所得”适用征免规定

员工参与企业税后利润分配：按“利息、股息、红利所得”计税

股票增值权、限制性股票

按“工资、薪金所得”

参照股票期权的计税方法

优惠政策

符合条件的非上市公司：可递延至股权转让时按“财产转让所得”征税（20%）

上市公司股权激励：向税务机关备案后分期缴纳（不超过12个月）

企业年金、职业年金

缴存时

单位部分：暂不征税

个人部分：不超过工资基数4%的部分，作为“其他扣除”予以扣除

年金运营收益

暂不征税

退休领取时

不并入综合所得，全额单独计税

有多种领取方式可选

解除劳动合同的经济补偿

企业破产的一次性安置费收入

免征

解除劳动关系的一次性补偿

市平工资3倍以内：免征

超过部分：按综合所得税率表单独计税

企业为股东购置汽车、住房

个独、合伙的投资者

按“经营所得”征税

其他企业的股东

按“利息、股息、红利所得”征税

员工

按“工资、薪金所得”征税

企业向个人股东转增资本

一般情况下按“利息、股息、红利所得”征税

资本公积

未分配利润

盈余公积

个人以非货币性资产投资

按“财产转让所得”征税

税款可分期（不超过5年，不要求平均）

企业促销展业赠送礼品

不征税

折扣、折让

销售商品同时提供服务

消费积分反馈礼品

消费券、代金券等

按“偶然所得”征税

随机赠送的礼品

抽奖获得的礼品

房产税

从价计征

税率

1.2%

计税依据

房产原值（包括地价）一次性减除10%~30%

也包括附属设施：如排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备

从租计征

税率

12%

计税依据

不含税租金

免租期

由产权所有人从价计征

特殊类型房产

投资联营的房产

参与分红，共担风险

由被投资方从价计征

收取固定收入

实质是租赁，由出租方从租计征

融资租赁的房产

由承租人从价证征

自租赁开始日/合同签约日的次月起

会计

基础资产

存货的确认

国际会计准则对于资产的职业判断，主要考虑：

控制的经济资源

实现经济利益的方式

我国准则暂未更新

存货的概念

持有以备出售的产成品或商品

在产品

生产或提供劳务过程中耗用的材料、物料等

确认条件

与该存货相关的经济利益很可能流入企业

该存货的成本能够可靠计量

特殊规定

采购用于广告营销活动的特定商品

付款时：预付账款

取得商品时：销售费用

取得广告营销性质的服务，比照上述方法处理

固定资产的试运行销售

会计处理

按14号准则（收入）处理

不应以收入、成本抵减后的净额冲减固定资产成本

有关产品或副产品对外出售前： （包括样品）

存货

相关资产

这与旧准则完全相反 原理：试车损益冲资产成本，损害了会计报表质量（可比性）

预定可使用状态

可否正常运转

技术性能 √

物理性能 √

财务业绩 ×

在此之前的必要支出计入固定资产成本

自行建造固定资产

建造期间的土地使用权摊销

在建工程

达到预定可使用状态但未办理竣工决算的

按暂估价值转入固定资产

待竣工决算后调整，但不需要调整原已计提的折旧

反对“后见之明”

固定资产资本化后续支出

更新改造

符合资本化条件的，计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除

转入在建工程，停止计提折旧

完工后，重新确定：

使用寿命

预计净残值

折旧方法

会计估计

固定资产盘盈

作为前期差错处理

按重置成本确定入账价值

会计要素计量属性：（1）历史成本；（2）重置成本；（3）公允价值；（4）现值；（5）可变现净值。 市场价值≠公允价值

不得按盘盈时的市场价值计入营业外收入

内部研发支出

阶段划分

研究阶段

探索性工作，不会形成阶段性成果

开发阶段

商业化之前，实质性改进材料、装置、产品等

开发阶段的资本化条件： （同时满足）

1||| 技术上可行

2||| 有完成、使用并出售的意图

3||| 产品或无形资产自身存在市场；在内部使用的，应当证明其有用性

4||| 有能力使用或出售该无形资产

5||| 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量

无法区分研究阶段或开发阶段支出的

全部费用化

谨慎性原则

可辨认的无效和初始运作损失

不构成无形资产的成本

每年应当进行减值测试

商誉

使用寿命不确定的无形资产

尚未达到可使用状态的无形资产

委托第三方进行研发

判断：

自主研发

外购技术

考虑：

研发过程中相关风险和报酬的承担情况

研发成果的归属

实务

研发劳务外包的自主研发，存在预付研发费用的

是否满足资本化条件？

是否减值？

定制化产品研发

商业模式

研发+销售

企业是否控制相关研发成果

无法控制（无法用于其他合同）：按14号准则处理

可以控制（可用于其他合同）：符合条件的资本化

投资性房地产

什么是投资性房地产？

赚取租金

资本增值

两者兼而有之

范围

已出租的土地使用权

租入土地再转租的，不能确认为投房

中国特色：“看产权”（国际准则并非如此）

持有并准备增值后转让的土地使用权

已出租的建筑物

包括正在建造或开发过程，将用于出租的建筑物

经营租出的，一般自协议约定的租赁期开始日为准

空置以备出租的建筑物，由董事会或类似机构的书面决议，明确持有意图短期内不再发生变化

辅助服务在整个协议中不重大

如：安保服务不重大；酒店服务则重大

关联方之间租赁房地产

个别报表：投房

合并报表：固定/无形

经营租入再转租的建筑物，不属于投房

跟土地的道理一样

转换

主要考虑：

董事会或类似机构的书面决议

因用途改变而发生实际状态上的改变

存货/自用房地产 → 投房

成本模式

抄余额

公允价值模式

转换日公允>账面

其他综合收益

转换日公允<账面

公允价值变动换益

金融资产

分类

以摊余成本计量的金融资产

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

根据：业务模式、合同现金流量特征

分类决策

衍生工具

公允损益

权益工具

是否为交易目的而持有？

是

公允损益

否

是否指定？

是

公允其综

一经指定，不得撤销

否

公允损益

债务工具

是否通过合同现金流量测试？ （现金流量特征与基本借贷安排相一致）

是

评估业务模式：

模式1（持有）

摊余成本

模式2（持有+出售）

公允其综

其他（出售）

要满足“终止确认”条件

公允损益

否

公允损益

列报

权益工具

公允损益

流动：交易性金融资产

非流动：其他非流动金融资产

公允其综

流动：其他流动资产

非流动：其他权益工具投资

债务工具

摊余成本

流动：应收款项、……

非流动：债权投资

公允损益

同上

公允其综

流动：应收款项融资

非流动：其他债权投资

实务

国债投资

结合业务模式判断

符合基本借贷安排

持有

不运用公允价值选择权

摊余成本

运用公允价值选择权

公允损益

持有+出售

不运用公允价值选择权

公允其综

运用公允价值选择权

公允损益

其他

公允损益

不符合基本借贷安排

公允损益

股票

交易性权益工具

公允损益

非交易性权益工具

不行使指定权

公允损益

行使指定权

公允其综

基金

通常不符合基本借贷安排

公允损益

应收账款/应收票据

符合基本借贷安排

持有：摊余成本

持有+出售：公允其综（应收款项融资）

其他（出售）：公允损益（交易性金融资产）

不符合基本借贷安排

公允损益

对外借款或投资

收益率挂钩底层项目运营情况

公允损益

合同现金流量特征中包含杠杆因素

公允损益

符合基本借贷安排

摊余成本

浮动利率债券

符合基本借贷安排

摊余成本

引入了汇率风险、经营风险等

公允损益

可转债

公允损益

人民币结构性存款

嵌入了金融洐生产品，挂钩了基本借贷安排以外的因素（如：利率、汇率、指数等）

公允损益

非保本浮动收益型理财

一般情况：公允损益

同时符合三个条件：摊余成本

1||| 严格满足本金+利息的合同现金流量特征

2||| 存续期与底层资产相一致

3||| 收益均来源于底层资产并全部用于向持有人分配

特殊金融工具投资

公允损益

符合金融负债定义但是被发行人分类为权益工具的特殊金融工具（如：有限寿命的合伙企业份额），本身并不符合权益工具的定义，因此从投资方角度不能将其指定为“公允其综”

非同控合并形成的或有对价

公允损益

不得行使指定权，因为该或有对价本身不属于权益工具投资

特别注意事项

从“贷款基准利率”调整为“贷款市场报价利率”本身不会导致金融资产不符合本金+利息的合同现金流量特征

LPR+200基点

SPPI √

LPR上浮20%

SPPI ×

公允其综的会计处理

初始计量

按公允价值计量

相关交易费用计入初始确认金额

这点与交易性金融资产不同

公允价值变动

计入其他综合收益

利息/股利

计入投资收益

减值确失

债务工具（其他债权投资）

确认信用减值损失，计入其综

权益工具（其他权益工具投资）

不考虑减值影响，通过公允价值变动体现

处置

债务工具

处置所得价款与资产账面价值的差额计入投资收益

持有期间计入其综的累计利得或损失转入投资收益

权益工具

处置所得价款与资产账面价值的差额计入留存收益

持有期间计入其综的累计利得或损失转入留存收益

金融资产重分类

原则

主要考虑业务模式的改变

SPPI再再是主要考虑因素了

企业管理金融资产业务模式的变更是一种极其少见的情形

权益工具投资不得重分类

会计处理

1||| 摊余 →

公允损益

按重分类日的公允价值计量

原账面与公允的差额计入当期损益

公允其综

按重分类日的公允价值计量

原账面与公允的差额计入其综

重分类不影响实际利率和预期信用损失的计量

2||| 公允其综 →

摊余

将其综的累计利得/损失转出，调整重分类日的公允，作为新账面

重分类不影响实际利率和预期信用损失的计量

公允损益

继续以公允价值计量

将其综的累计利得/损失转出，计入当期损益

3||| 公允损益 →

摊余

以重分类日的公允价值作为新账面

公允其综

继续以公允价值计量

转移

终止确认

金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方

无条件出售金融资产

出售的同时约定按回购日的公允价值回购

出售的同时签定了一项深度价外期权

票据贴现

商承

不应终止确认

银承

承兑行信用等级不高：不应终止确认

承兑行信用等级高：终止确认

应收账款保理

我国的保理业务一般是附追索权的（此时不应终止确认）

资产减值

存货

原则

成本与可变现净值孰低

可变现净值

估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的余额

考虑因素：

以确凿证据为基础

合同

市场价格

关联方要考虑公允性和交易量

考虑持有存货的目的

出售

继续加工

考虑资产负债表日后事项

日后价格波动，提供了新的或进一步证据，则应予以考虑

具体应用

合同=存货

以合同价格为计算基础

合同<存货

超过部分以市场价格为计算基础

合同>存货

以合同价格为计算基础

原材料

用于出售：以市价/合同价格为计算基础

用于加工产品：产品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、销售税费

转回

可以转回

条件是：以前减记存货价值的影响因素已经消失，而不是当期造成存货可变现净值高于成本的其他影响因素

8号准则

适用范围

固定资产

无形资产

投资性房地产（成本模式）

长期股权投资

使用权资产

商誉

……

账面价值 vs 可收回金额

资产的减值损失一经确定，在以后会计期间不得转回

防止操纵利润（不同于国际会计准则）

资产组

是企业可以认定的最小资产组合，其现金流量基本独立于其他资产或资产组

估计可收回金额时考虑：

资产可收回金额的估计，应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定

应当根据公平交易中的协议价格确定，没有协议按市价确定

预计未来现金流量时，应当以资产的当前状况为基础

资产组减值的会计处理

先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值

再按比例抵减其他各项资产的账面价值

抵减后各资产的账面价值不得低于以下三者之中的最高者：

1||| 公允价值减去处置费用后的净额

2||| 预计未来现金流量的现值（如果可以确定）

3||| 零

总部资产

显著特征

难以脱离其他资产或资产组产生独立的现金流入

账面价值难以安全归属于某一资产组

举例：

办公楼

电子数据处理设备

研发中心

……

减值测试

1||| 自己测

测单个资产组

2||| 分摊后再测

比如将办公楼分摊到各资产组后，再次分别测

3||| 难以分摊的最后打包测

比如：研发中心难以分摊，与分摊了办公楼的各资产组打包一起测

商誉

减值测试

基本要求

企业合并形成的商誉：至少应当在每年年度终了进行减值测试

不得以被并购企业实现了当期业绩承诺为由，认为不存在减值迹象，而不进行减值测试

应当结合相关资产组或资产组组合进行减值测试，且不得随意变更

方法

1||| 对不包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，确认相应的减值损失

防止集体繁荣掩盖个体凋零

2||| 对包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，确认减值损失，优先抵减分摊至资产组或资产组组合中的商誉的账面价值

3||| 根据资产组或资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值

4||| 以上资产账面价值的抵减，都应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益。抵减后各资产的账面价值不得低于以下三者之中的最高者：

公允价值减去处置费用后的净额

预计未来现金流量的现值

零

对归属于少数股东的商誉的考虑

调整资产组的账面价值，将归属于少数股东权益的商誉包括在内

根据调整后的资产组账面价值与可收回金额比较，确定资产组（包括商誉）是否发生了减值

将商誉减值损失在可归属于母公司和少数股东权益部分之间按比例分摊，确认归属于母公司的商誉减值损失

金融工具减值

预期信用损失 三阶段模型

I. 信用风险并未显著增加

损失准备：12个月预期信用损失

利息收入计算：按账面余额计算（总额法）

II. 信用风险显著增加但未发生信用减值

损失准备：整个存续期内预期信用损失

利息收入计算：按账面余额计算（总额法）

III. 发生信用减值

损失准备：整个存续期内预期信用损失

利息收入计算：按摊余成本计算（净额法）

简便办法

始终按照整个存续期内预期信用损失计量

必须简化处理

不含重大融资成分的应收账款、合同资产

可以简化处理

包含重大融资成分的应收账款、合同资产

较低信用风险

不得简化处理

向其他企业提供的委托贷款、财务担保或向集团内关联集业提供的资金借贷

其他应收款

应收账款预期信用损失计量的简便方法

1||| 根据信用风险特征和历史经验，对客户群体进行恰当分组

客户的信用风险特征发生变化（如以非货币性资产偿债），应调整分组

2||| 编制逾期账龄表

3||| 参照历史损失经验，结合前瞻分析，计算预期信用损失

4||| 对应收账款、合同资产计提预期信用损失时：

不得以资产负债表日后全额收回为理由不计提

不得以相关款项尚处于信用期内为由不计提

不得以应收应付抵减后的金额为基础计提

同一客户的合同资产、应收账款计提政策应保持一致

会计处理

摊余成本 （债权投资、应收账款等）

借：信用减值损失 贷：债权投资减值准备/坏账准备

分类为公允其综 （其他债权投资、应收款项融资等）

指定的不提（因为属于权益工具）

借：信用减值损失 贷：其他综合收益——信用减值准备

满足双重信息需求：（1）要使账面价值反映公允价值；（2）也要在当期损益反映预期信用损失

合同资产

借：资产减值损失 贷：合同资产减值准备

这个有点拧巴——计算减值按金融工具来（毕竞长得很像应收账款），但账务处理跟存货类似（毕竞还不是合格收款权）

前一会计期间按整个存续期内预期信用损失计量了损失准备，但在当期资产负债表日，该金融工具已不再属于自初始确认后信用风险显著增加的情形的，应当在当期资产负债表日按照相当于未来12个月内预期信用损失的金额计量该金融工具的损失准备，由此形成的损失准备的转回金额应当作为减值利得计入当期损益。

长期股权投资

权益法

重大影响的判断关键

实质性的参与权

参与决策的权力

重大影响的一般情形

在董事会或类似机构中派有代表

参与被投资单位的财务和经营政策制定过程

与被投资单位之间发生重要交易

向被投资单位派出管理人员

向被投资单位提供关键技术资料

比较模糊，实务运用较困难

会计处理

初始投资成本调整

大于被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分：“内含商誉”

小于被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分：营业外收入，增加长投账面价值

投资损益

计算归属于投资企业应享有的净利润时：以被投资单位相关资产、负债的公允价值为基础

抵销：未实现内部交易损益

联营、合营企业向投资方出售业务：投资方全额确认与交易相关的利得或损益

投资方向联营、合营企业出售业务：取得对价与业务账面价值之间的差额，全额计入当期损益

投资方向联营、合营企业投出业务

以投出业务的公允作为新增长投的初始成本

投资成本与业务账面价值的差额，全额计入当期损益

超额亏损

发生时依次冲减：

1||| 长期股权投资账面价值

2||| 长期应收款

3||| 预计负债

4||| 备查簿

恢复时反向

其他综合收益

投资方按持股比例计算归属于本企业的部分，相应调整长投账面价值

被投资单位所有者权益的其他变动

如：接受其他股东的资本性投入、发行可分离交易的可转债包含的权益成分、以权益结算的股份支付等

被投资单位除净损、其他综合收益、利润分配以外所有者权益的其他变动

投资方按持股比例计算归属于本企业的部分，相应调整长投账面价值

被动稀释导致持股比例下降时“内含商誉”的结转

投资方因股权比例被动稀释而“间接”处置长期股权投资的情况下，相关“内含商誉”的结转应当比照投资方直接处置长期股权投资处理，即应当按比例结转初始投资时形成的“内含商誉”，并将相关股权稀释影响计入资本公积（其他资本公积）。

举例

年初，甲公司以15000万元取得乙公司40%股权，乙可辨认净资产的账面价值35000万元（与公允价值相同），甲对乙具有重大影响。当年，乙实现净利润5000万元。次年年初，乙的其他投资方对乙增资3000万元，增资后甲对乙的持股比例下降到35%，仍具有重大影响。 （1）正向计算： 内含商誉=15000-35000×40%=1000（万元） 稀释前可辨认净资产份额=（35000+5000）×40%=16000（万元） 稀释后可辨认净资产份额=（35000+5000+3000）×35%=15050（万元） 因股权被动稀释而间接处置长期股权投资=16000-15050=950（万元） 结转“内含商誉”=1000/40%×5%=125（万元） 增资后长期股权投资的账面价值=15000+5000×40%-950-125=15925（万元） （2）逆向计算： 内含商誉=15000-35000×40%=1000（万元） 稀释后可辨认净资产份额=（35000+5000+3000）×35%=15050（万元） 稀释后的“内含商誉”=1000/40%×35%=875（万元） 增资后35%长期股权投资的账面价值=15050+875=15925（万元）

业务

构成要素

投入

加工处理过程

产出能力

判断条件

是否有实际产出并不是判断其构成业务的必要条件

交易费用

不构成业务

资本化：作为所购买资产成本的一部分

构成业务

费用化：计入当期损益（管理费用）

合并范围

控制

主导使用

有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额

从中获益

通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报

可变回报

形式非常多样

权力

是一种现时能力

是实质性权利而非保护性权利

可能来自于直接或间接持有的半数以上（2/3或其他比例）表决权

可能来自于潜在表决权

可能来自于半数以下表决权

可能来自于一致行动协议

委托 √

跟投 √

协商一致 ×

附期限 ×

可能来自于结构化主体的合同安排

购买日

控制权转移的日期

一般习惯下，同控合并称“合并”，非同控合并称“购买”

同控合并

个报

以取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为初始投资成本

“对方定我方”

发行权益性证券进行合并

初始投资成本与所发行权益性证券面值总额之间的差额，调资本公积、留存收益

合报

被合并方合并前账面上原已确认的商誉，应作为合并中取得的资产确认

一体化存续

资产规模、经营成果持续计算

非同控合并

个报

合并成本

付出对价的公允价值

“我方定我方”

合报

合并成本

付出对价的公允价值 + 或有对价的公允价值

合并取得的可辨认净资产

按公允价值计量

未在被购买方财报确认的无形资产，应当确认的情形：

源于合同性权利或其他法定权利

能够分离或划分出来，并能单独或与相关合同、资产和负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或交换

商誉

正商誉

合并成本 > 被购买方可辨认净资产公允价值份额

负商誉

合并成本 < 被购买方可辨认净资产公允价值份额

很少见！也称“廉价利得”

可辨认资产、负债公允价值暂时确定的情况

购买日后12个月内调整：追溯调整

原理：类似“资产负债表日后调整事项”

购买日起12个月以后调整：作为前期差错处理

多次交易的同控合并

个报

以持股比例计算的合并日应享有被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值份额，作为该项投资的初始投资成本

合报

视同参与合并的各方在最终控制方开始控制时即以目前的状态进行调整

比较财务报表

不早于合并方和被合并方同处于最终控制方的控制之下的时点

多次交易形成非同控合并 （不构成一揽子交易）

按“先卖后买”处理

个报

权益法 → 成本法（2#准则→2#准则）

其综暂不结转

没“跨界”

金融资产 → 成本法（22#准则→2#准则）

其综转留存收益

“跨界”了

合报

权益法 → 成本法（2#准则→2#准则）

其综：与被投资单位直接处置相关资产负债相同的基础处理

金融资产 → 成本法（22#准则→2#准则）

无需额外处理

因为个报已转

多次交易形成非同控合并 （构成一揽子交易）

取得控制权之前已支付的款项作为预付投资款项处理

构成“一揽子交易的条件”： （满足之一）

这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的

这些交易整体才能达成一项完整的商业结果

一项交易的发生取决于至少一项其他交易的发生

一项交易单独看是不经济的，但是和其他交易一并考虑时是经济的

自最终控制方和外部第三方购买股权形成控制

实务热点问题！

个报

自控股股东处购买的股权

“对方定我方”

自第三方购买的股权

实际支付的对价

现金流量：投资活动

合报

自控股股东处购买的股权

同控合并

自第三方购买的股权

购买少数股东权益

图示

支付对价与持续计算的净资产份额之间的差额：资本公积（留存收益）

现金流量：筹资活动

原理：类似“以股票回购代替现金分红”

商誉

减值测试应将合并报表中的商誉恢复为完全商誉

交易费用辨析

取得权益法核算的长投

计入初始投资成本

取得成本法核算的长投

计入当期损益（管理费用）

原理： 业务上属于经营业务拓展 财务上并非以交易为目的

发行权益性证券

冲资本公积

或有对价

同控合并

像担保

按或有事项处理，考虑是否确认：

预计负债

其他应收款

结算差额调整资本公积（股本溢价），不足的调留存收益

非同控合并

金融工具（公允 损益）

交易性金融资产/负债

不能指定为“公允 其综”

以标的公司少数股权结算

同样适用于上述规则

结算差额计入资本公积

公允价值计量

或有对价公允价值的变发即使发生在购买日后12个月内，也不属于计量期间的调整事项，不应对购买日合并成本及商誉的金额进行调整

由业绩变化导致，属于新事项

修认业绩补偿条款

将修订导致的或有对价公允价值变动计入当期损益

不丧失控制权下部分处置子公司股权

个报

出售股权取得的价款 - 所处置投资账面价值：投资收益

合报

处置价款 - 持续计算的净资产份额：资本公积（不足冲减的调留存收益）

与购买少数股权相反

不应终止确认所处置股权对应的商誉

丧失控制权下部分处置子公司股权

成本法 → 权益法

个报

投资收益=处置价款 - 处置部分长投的账面价值

视同从原取得投资日起即按权益法进行会计核算

涉及调整初始投资成本的，调留存收益 （而非营业外支出）

按持股份额确认被投资方实现的净损益

调留存收益

调投资收益

其他原因导致的权益变动中应享有的份额

资本公积

其他综合收益

合报

投资收益=（处置价款+剩余股权允公价值）-（按原持股比例享有持续计算的净资产账面价值份额+商誉）±其他综合收益（可转损益部分）±资本公积×原持股比例

得到的 - 失去的 ± 可结转的

按照丧失控制权日的公允价值重新计量剩余股权

处置股权取得的对价与剩余股权的公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值份额与商誉之和，形成的差额计入丧失控制权当期的投资收益

成本法 → 金融资产

剩余股权按公允价值重新计量

公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益（投资收益）

多次交易（构成一揽子交易）处置子公司股权导致丧失控制权

个报

丧失控制权之前的每一次交易，处置价款与对应的长投账面价值的差额，计入其他综合收益，待丧失控制权时一并转入当期损益

合报

丧失控制权之前的每一次交易，处置价款与对应的享有该子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值份额之间的差额，计入其他综合收益，待丧失控制权时一并转入当期损益

过渡

少数股东增资导致母公司股权稀释但不丧失控制权

个报

无需进行专门会计处理

合报

增资前后母公司享有子公司账面净资产份额之间的差额，计入资本公积（不足冲减的调留存收益）

负债和所有者权益

或有事项

或有资产

或有负债

不确认，在符合条件时披露

预计负债

确认

是企业承担的现时义务

履行该义务很可能导致经济利益流出企业

该义务的金额能够可靠地计量

计量

连续范围且可能性相同：平均数

不连续或可能性不同

单个项目：按最可能发生的金额确定

多个项目：按各种可能结果及相关概率计算确定

预期可获得补偿

只有在基本确定能够收到时才能作为资产确认

确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值

不能作为预计负债金额的扣减

待执行合同变成亏损合同

待执行合同

合同各方未履行任何合同义务或部分履行了同等义务的合同

亏损合同

最低净成本

履行该合同的成本

未能履行该合同而发生的补偿或处罚

孰低

履行合同成本的组成

增量成本

与履行合同相关的其他成本的分摊金额

预计负债的确认

无须支付任何补偿即可撤销：不确认预计负债

合同不可撤销

存在标的资产：减值测试，先确认减值损失，超过部分确认预计负债

不存在标的资产：确认预计负债

重组义务

显著改变

组织形式

经营范围

经营方式

表明企业承担了重组义务： （同时存在下列情况）

有详细、正式的重组计划

该重组计划已对外公告

对于向自愿或强制遣散员工而支付的补偿，属于辞退福利，应适用《企业会计准则第9号——职工薪酬》的相关规定

借款费用资本化期间

开始

资产支出已经发生

借款费用已经发生

必要的购建或生产活动已经开始

暂停

正常中断

必要程序、事先可预见

非正常中断

管理决策原因、不可预见的原因

中断时间连续超过3个月的，暂停资本化

停止

实体建造或生产工作已完成

所购建或生产的资产与要求相符或基本相符

继续发生在资产购建或生产上的支出很少或几乎不再发生

专门借款利息资本化金额

应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额，确定专门借款应予资本化的利息金额

一般借款利息资本化金额

资产支出加权平均数

按时间加权

一般借款资本化率

加权平均利率

非货币性职工福利

自产产品

按公允价值和相关税费确定职工薪酬金额

会计

正常确认收入、结转成本

VAT

视同销售

确认销项税额

所得税

视同销售（按同类资产售价）

外购商品

按公允价值和相关税费确定职工薪酬金额

会计

不确认收入

VAT

不视同销售

进项税额不得抵扣

所得税

视同销售（可按购入价格）

将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用

按住房每期的公允价值

公允价值无法可靠取得的，可以按成本计量

将租赁住房等资产供职工无偿使用

按每期租金

向职工提供企业支付了补贴的商品或服务

公允价值与内部售价的差额

有服务年限要求：长期待摊费用

无服务年限要求：当期损益

带薪缺勤

累积带薪缺勤

可结转

现时义务

预期支付

非累积带薪缺勤

不能结转

在实际发生缺勤的会计期间确认职工薪酬

股份支付

特征

是企业与职工或其他方之间的交易

是以获取职工或其他方服务为目的的交易

对价或定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关

包括会计主体本身、母公司和同一集团其他会计主体的权益工具

权益结算

以股份或其他权益工具为对价

eg：限制性股票、股票期权等

现金结算

以股份或其他权益工具为基础计算交付现金或其他资产义务

eg：模拟股票、现金股票增值权

会计处理

权益结算

授予日

可立即行权：按权益工具的公允价值确认当期费用、股本、股本溢价

除立即可行权的股份支付外：无须进行会计处理

等待期

按权益工具在授予日的公允价值，确认当期费用、资本公积（其他资本公积）

可行权日之后

不再调整

行权日

根据行权情况确认股本和股本溢价，同时结转资本公积（其他资本公积）

现金结算

授予日

可立即行权：按承担负债的公允价值确认费用、负债

除立即可行权的股份支付以外：无须进行会计处理

等待期

根据最佳估计数确认当期应承担负债的公允价值

对负债的公允价值进行重新计量，变动计入当期损益（公允价值变动损益）

可行权日之后

对负债的公允价值进行重新计量，变动计入当期损益（公允价值变动损益）

行权日

根据行权情况冲减已确认的应付职工薪酬

将以现金结算的股份支付修改为以权益结算的股份支付

在修改日，按照所授予权益工具当日的公允价值计量

终止确认以现金结算的股份支付在修改日已确认的负债

两者差额计入当期损益

股份支付可行权条件修改

行权条件

可行权条件

服务期限条件

业绩条件

市场条件

非市场条件

这里的市场指“资本市场”

非可行权条件

如：开立专用的基金账户

有利修改

确认取得服务的增加

考虑修改后的可行权条件

不利修改

减少权益工具的公允价值

不考虑

减少授予权益工具的数量

作为取消处理

加速可行权

修改可行权条件

不考虑修改后的条件

限制性股票激励计划

授予日

根据收到的认股款确认股本和资本公积（股本溢价）

根据回购价格确认因回购义务而承担的负债

等待期

同权益结算的股份支付

解锁日

未达到解锁条件需回购

按回购应支付的金额冲减回购义务对应的负债

注销回购的限制性股票

回购价格和股票面值的差额计入资本公积（股本溢价）

达到解锁条件无须回购

冲减对应的负债和库存股，差额计入资本公积（股本溢价）

“一次授予、分期行权”的股份支付

授予日一次授予给员工若干权益工具

每年分批达到可行权条件

每个批次是否可行权的结果相对独立

作为同时授予的几个独立的股份支付计划

集团股份支付

是指

母公司作为结算企业以其本身权益工具结算，子公司作为接受服务企业没有结算义务

本身权益工具包括：

母公司权益工具

子公司权益工具

集团内其他子公司权益工具

情形

以母公司权益工具结算

母公司个报：以权益结算

子公司个报：以权益结算

合报：以权益结算

以子公司权益工具结算

母公司个报：以现金结算

子公司个报：以权益结算

合报：以权益结算

以集团内其他子公司权益工具结算

母公司个报：以现金结算

子公司个报：以权益结算

合报：以权益结算

回购发行在外普通股

按实际支付金额借记库存股

注销库存股时冲股本、资本公积，不足冲减的依次冲盈余公积、利润分配——未分配利润

权益性交易

本质

自己人和自己人的交易

所有者与主体之间的交易

不同所有者之间的交易（如：母公司与子公司少数股东之间的交易）

主体与所有者之间的权益性交易

主体的权益总额发生增减变动

所有者之间的交易

主体的权益总额不变，但会改变权益内部各项目金额

特殊情形

控股股东提供企业合并补偿款

向关联方转让不良债权

金融负债和权益工具的区分

是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务

还要考虑强制付息义务

墨水效应

是否通过交付固定数量的自身权益工具结算

非衍生工具：考虑是否现金的替代品

衍生工具：

“固定换固定”：权益工具

其他情况：金融负债

合并报表层面

以集团作为一个整体来判断是否承担了交付现金或其他金融资产的义务

合并范围内寿命有限的结构化主体 （如明确约定合伙期限的合伙企业）

个报：应分类为权益工具

本质是债 分类为股

合报：应分类为金融负债

收入

合同变更

情形

I. 增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品的单独售价

变更部分作为单独合同处理

II. 不满足情形I，且合同变更日，原合同已转让商品与未转让商品之间可明确区分

视为原合同终止

未履约部分与变更部分合并为新合同处理

III. 不满足情形I，且合同变更日，原合同已转让商品与未转让商品之间不可明确区分

变更部分作为原合同的组成部分

在合同变更日重新计算履约进度

调整当期收入和相应成本

识别单项履约义务

基本原则

在性质上可明确区分

在合同中可明确区分

同时满足

在合同层面识别履约义务

通常不可明确区分的情形

提供重大服务以与其他商品进行整合，形成组合产出

对其他商品予以重大修改或定制

与其他商品具有高度关联性

识别运输服务中的履约义务

与履行合同无关

计入存货成本/期间费用

为履行合同发生的运输费用

发生在控制权转移之前

通常不构成

发生在控制权转移之后

通常构成

确定交易价格

可变对价

现金折扣

不要按税法、财管的观点进行会计处理

最佳估计数

期望值法

最可能发生金额

限制

包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额

“极可能”的概率大于“很可能（超过50%）” 但不要求达到“基本确定（超过95%）”

重大融资成分

按现销价格处理

客户取得控制权时的价格

履行审批程序所需经历的必要时间，其性质并非是提供融资利益

非现金对价

按合同开始日的公允价值确定交易价格

公允价值变动

因对价形式而变动（如股票）

不应计入交易价格

生性如此

因对价形式以外的原因而变动

作为可变对价

应付客户对价

采购

取得可明确区分的商品（包括可区分的服务）

超过商品价值的金额冲收入

操纵

根本就值不了那么多钱

返利

交个朋友多卖点货

全额冲收入

将交易价格分摊至各单项履约义务

分摊方法

按各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例

估计单独售价

原则

最大限度地采用可观察的输入值

方法

市场调整法

市价结合本企业的成本、毛利调整

成本加成法

预计成本加合理毛利

余值法

倒挤（适用售价波动巨大or未定价）

一个比一个更不靠谱

应收账款

“合格收款权”

合同资产

该收款权取决于时间流逝之外的其他因素

确认收入

基本原则

主导使用+从中获益

履约义务

在某一时段内履行

客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益

客户能够控制企业履约过程中在建的商品

企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项

投入法 产出法

在某一时点履行

客户取得相关商品控制权时确认收入

考虑：

现时收款权利

法定所有权转移

实物转移

主要风险和报酬

客户已接受商品

售后代管商品

同时满足：

具有商业实质

商品能够单独识别

商品可以随时交付

企业不能自行使用商品或提供给其他客户

合同负债

不再使用“预收账款”“递延收益”

不包含增值税

列报

合同负债

其他非流动负债

合同资产

同一合同下的合同资产、合同负债应当以净额列示

不同合同下的合同资产、合同负债不能互相抵销

列报

合同资产

其他非流动资产

合同成本

合同取得成本

增量成本

确认为一项资产

合同履约成本

同时满足下列条件时确认：

1||| 与当前或预期取得的合同直接相关

2||| 增加了企业未来用于履约义务的资源

3||| 该成本预期能够收回

确认为一项资产

附有销售退回条款

合同对价

预期有权收取的对价金额

确认收入

预期因销售退回将退还的金额

确认预计负债

确认应收退货成本

退货率的重新估计

每一资产负债表日

附有质量保证条款

服务型质保

单项履约义务

保证型质保

或有事项

主要责任人和代理人

主要责任人

赚取买卖差价

总额法

代理人

中介角色，赚佣金

净额法

如何判断控制权？

大原则

控制权转移（即：主导使用+从中获益）

三大迹象

企业承担向客户转让商品的主要责任

企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险

企业有权自主决定商品的价格等

附有客户额外购买选择权

重大权利

作为单项履约义务

客户行使或者选择权失效时确认收入

兑换其他方的商品

先确认合同负债

客户兑换时重分类为金融负债

本质是应付账款

授予知识产权许可

不构成单项履约义务

构成商品的组成部分且不可或缺

客户只有将该知识产权与相关服务一起使用才能从中获益

构成单项履约义务

对于构成单项履约义务的，应当进一步确定其是在某一时段内履行还是在某一时点履行

同时满足下列条件时，应当作为在某一时段内履行的履约义务来确认收入：

1||| 合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动

2||| 该活动对客户将产生有利或不利影响

3||| 该活动不会导致向客户转让商品

约定按客户实际销售或使用情况收费的，在以下两项孰晚的时点确认收入：

客户后续销售或使用行为实际发生

企业履行相关履约义务

载体的实物交付

并不必然导致商品控制权转移

售后回购

企业享有回购权利

回购价<原售价

租赁交易（出售方）

回购价>原售价

融资交易（借款人）

企业负有回购义务

客户具有行权的重大经济动因

融资交易（借款人）

租赁交易（出售方）

客户不具有行权的重大经济动因

附有销售退回条款的销售交易

客户未行使的权利

预收款无须退回，且客户可能会放弃

按照客户行使合同权利的模式按比例确认收入

否则

只有在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时，才能将负债的相关余额确认为收入

无需退回的初始费用

与向客户转让已承诺的商品相关

该商品构成单项履约义务

按照分摊至该商品的交易价格确认收入

该商品不构成单项履约义务

在包含该商品的单项履约义务履行时确认收入

与向客户转让已承诺的商品无关

作为未来转让商品的预收款，在未来转让商品时确认收入

PPP项目合同

双特征

社会资本方代表政府方使用PPP项目资产提供公共产品和服务

社会资本方在期同约定期间内就其提供的公共产品和服务获得补偿

双控制

政府方控制或管制社会资本方使用PPP项目资产所必须提供的公共产品和服务的类型、对象和价格

PPP项目合同终止时，政府方通过所有权、收益权或其他形式控制PPP项目资产的重大剩余收益

社会资本方不得将PPP项目资产确认为其固定资产

项目运营期间的会计处理模式

无形资产模式

收费金额不确定

金融资产模式

有权收取可确定金额的现金或其他金融资产

租赁

租赁的识别

三要素

存在一定期间（或已识别资产的使用量）

存在已识别资产

资产供应方向客户转移对已识别资产使用权的控制

已识别资产

对资产的指定

明确指定

隐性指定

物理上可区分

实质性替换权

即使合同已对资产进行指定，但如果资产供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权，则该资产不属于已识别资产

判断条件

资产供应方拥有在整个使用期间内替换资产的实际能力

资产供应方能过行使替换资产的权利将获得经济利益

客户是否控制已识别资产使用权的判断

主导使用

客户有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式

已识别资产的使用目的和使用方式已预先确定，并且客户在整个使用期间自行或主导他人按其确定的方式运营该资产，或者客户设计了已识别资产并在设计时已预先确定了该资产在整个使用期间的使用目的和使用方式

从中获益

客户是否有权获得因使用资产所产生的几乎全部经济利益（约定的客户权利范围内）

承租人的会计处理

租赁期的确定

考虑

续租选择权

终止租赁选择权

租赁期开始日

提供租赁资产使其可供承租人使用的起始日期

租赁协议中对起租日或租金支付时间的约定，并不影响租赁期开始日的判断

不可撤销期间

租赁负债的初始计量

租赁付款额

固定付款额、实质固定付款额

取决于指数或比例的可变租赁付款额

购买选择权的行权价格（前提是承租人合理确定将行权）

行使终止租赁选择权需支付的款项（前提是租赁期反映承租人将行权）

根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项

使用权资产

初始确认

租赁负债的初始计量金额

租赁期开始日或之前支付的租赁付款额（扣除租赁激励）

承租人发生的初始直接费用

复原费用

租赁资产改良支出

长期待摊费用

租赁变更

作为一项单独租赁处理

扩大了租赁范围

增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格相当

未作为一项单独租赁处理

采用变更后的折现率重新计量租赁负债

缩小租赁范围或缩短租期

资产处置损益

低价值资产租赁

单项租赁资产为全新资产时的价值低于人民币4万元

短期租赁

租赁期不超过12个月

包含购买选择权的租赁不属于短期租赁

售后租回

属于销售

仅就转让至买方兼出租人的权利确认相关利得或损失

销售对价低于市场价格：预付租金

销售对价高于市场价格：额外融资

与售后回购类似

不属于销售

卖方兼承租人

金融负债

买方兼出租人

金融资产

特定交易或事项

政府补助

直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等不适用政府补助准则

不涉及资产直接转移

特征

是来源于政府的经济资源

看实质，也有可能通过第三方代收代付

无偿

如果与企业销售商品或提供劳务等活动密切相关，且来源于政府的经济资源是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，适用收入准则

搬迁补偿

满足市场化交易原则的部分：资产处置交易

有确凿证据表明存在政府补助：按政府补助准则

政府补助类型

分类

与资产相关

与收益相关

如无法区分，整体归类为“与收益相关”

确认条件

企业能够满足政府补助所附条件

如暂时无法确定能否满足条件，收到时暂挂“其他应付款”

企业能够收到政府补助

会计处理

原则

与日常活动相关：其他收益/冲减相关成本费用

与日常活动无关：营业外收支

方法

总额法

相关长期资产减值，递延收益的摊销仍保持不变

资产到寿或提前处置，尚未分摊的递延收益一次性转入当期损益

净额法

非货币性资产交换

换入资产满足确认条件 换出资产不满足终止确认条件

将交付换出资产的义务确认为一项负债（其他应付款）

换入资产未满足确认条件 换出资产满足终止确认条件

将取得换入资产的权利确认为一项资产（其他应收款）

债务重组

报告期已经开始协商，但在资产负债表日后的债务重组，不属于资产负债表日后调整事项

债权人

受让金融资产

入账价值：按金融工具准则确认

受让非金融资产

入账价值：按放弃债权的公允价值与使受让资产达到预定可使用状态前发生的合理必要支出之和确认

债务人

以金融资产清偿（投资收益）

债务重组损益=债务账面 - 金融资产账面

以非金融资产清偿（其他收益）

债务重组损益=债务账面 - 转让资产账面

将债务转为权益工具

债务重组损益=债务账面 - 权益工具的确认金额

持有待售的长期股权投资

拟出售子公司投资导致丧失控制权

个报

将对子公司投资整体划分为持有待售类别

合报

将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别

拟出售子公司投资而未丧失控制权

不属于“主要通过出售而非持续使用收回其账面价值”的情形

不应将拟处置部分股权划分为持有待售类别

实质是母公司权益和少数股东权益的此消彼长

对联营、合营企业的投资

拟处置部分：停止权益法核算

未划分为持有待售资产的部分：继续采用权益法（持有待售部分出售前）

持有待售的非流动资产

划分为持有待售类别前

减值准备：受8号准则规范的不得转回

划分为持有待售类别时

持有待售资产减值准备

可以转回

出售费用

包括

法律、审计、评估

消费税、城建税、土增税、印花税等

增量费用

不包括

财务费用

所得税

划分为持有待售类别后

持有待售资产减值准备

可以转回

不应计提折旧或摊销

不再继续划分为持有待售类别

按以下孰低计量

按照假定不划分为持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额

可收回金额

终止经营

判断条件

应当是企业能够单独区分的组成部分

可能是一个资产组，也可能是一组资产组组合

通常是企业的一个子公司、事业部或事业群

应当具有一定的规模

代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区

或者是拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处置的一项关联计划的一部分

应当满足一定的时点要求： （两种情况之一）

已经处置（包括出售、结束使用）

关停、报废也算

已经划分为持有待售类别

列报

利润表

持续经营损益

终止经营损益

应当包含整个报告期间

而不仅包含认定为终止经营后的报告期间

财务报告

金融资产和金融负债以净额列示的条件： （同时满足）

1||| 企业具有抵销已确认金额的法定权利，且该种法定权利在当前是可执行的

2||| 企业计划以净额结算，或同时变现该金融资产和清偿该金融负债

现金和现金等价物的判断

现金等价物

期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资

一般指从购买日起三个月内到期

持有目的

满足短期内对外支付的流动性需求

不属于现金等价物

权益性投资

受限资金（如承兑汇票保证金）

定期存款

质押的定期存单、被冻结的银行存款

现金流量表

经营活动产生的现金流量

与资产相关的政府补助收到的款项

筹资活动产生的现金流量

合并报表中购买少数投东股权

回购已授予但未解锁的限制性股票支付的现金

特殊

支付租赁付款额 支付的预付租金、租赁保证金

一般模型

筹资活动

简化模型

经营活动

非基于指数或比率的可变租赁付款额

经营活动

关联方关系

判断原则

传导性

控制（强）

共同控制（较强）

传导效果是一样的

重大影响（弱）

相互性

举例

A

B（合营企业）

C（合营企业）

B、C是关联方

A

B（合营企业）

C（联营企业）

B、C是关联方

A

B（联营企业）

C（联营企业）

B、C不是关联方

A（合营企业）

B（合营方）

C（合营方）

B、C不是关联方

A

B（子公司）

G（联营企业）

C（子公司）

D（合营企业）

E（联营企业）

F（合营企业）

E、F是关联方 E、G不是关联方 D、G是关联方

披露

对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易不予披露

会计政策、会计估计

会计政策变更

法律、法规或国家统一的会计制度要求变更

能够提供更可靠、更相关的会计信息

会计估计变更

赖以进行估计的基础发生了变化

取得了新的信息，积累了更多的经验

辨析

企业将固定资产的确认标准由单项3万元提高到单项5万元，属于会计估计变更！！！

资产负债表日后事项

时间

资产负债表日至财务报告批准报出日之间

调整事项

“老事新线索”

未决诉讼结案

取得资产减值的确凿证据

进一步确定了购入资产成本或售出资产收入

财务报表舞弊或差错

……

非调整事项

“新事新线索”

报告期已存在的债务，在日后期间达成债务重组交易

非流动资产或处置组在日后期间满足持有待售类别的划分条件

资产负债表日对金融资产计提损失准备，日后到期全额收回并终止确认

外币折算

外币货币性项目

库存现金

银行存款

应收账款

应付账款

长期借款

……

折算差额计入当期损益

外币非货币性项目

固定资产

无形资产

预付账款

预收账款

合同资产

合同负债

……

资产负债表中所有资产和负债项目，均应采用资产负债表日的即期汇率折算

所得税

资产的计税基础

=未来期间按照税法规定可以税前扣除的金额

=取得成本 - 以前期间按照税法规定已累计税前扣除的金额

负债的计税基础

=账面价值 - 未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额

一般原则

确认递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限

适用转回时的税率

无须折现

权益法核算的长期股权投资

拟长期持有

不确认递延所得税

拟近期出售

应确认递延所得税

以权益结算的股份支付

预计未来可税前抵扣金额<等待期内确认的成本费用

以未来可税前抵扣金额为限

预计未来可税前抵扣金额>等待期内确认的成本费用

当期损益：等待期内确认的成本费用×适用税率

所有者权益：超过部分×适用税率

内部研究开发形成的无形资产

无形资产的确认不是产生于企业合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照所得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响

初始确认豁免

不适用初始确认豁免的情形

承租人确认租赁负债的同时确认使用权资产

因固定资产弃置义务而确认预计负债并计入相关资产成本