2025中级会计实务 第五章 投资性房地产

这是一篇关于第五章 投资性房地产的思维导图，主要内容包括：特征与范围，确认与初始计量，后续计量，转换与处置。

第五章 投资性房地产（一）

• 特征与范围
  • 定义
    • 是指赚取租金（出租的建筑物和土地使用权）或资本增值（持有并准备增值后转让的土地使用权），或两者兼有而持有的房地产
  • 特征
    • 1、是一种经营性活动； 2、成本模式和公允模式； 3、在用途、状态目的等方面区别于自用和房地产开发产品
  • 范围
    • 已出租的土地使用权
    • 持有并准备增值后转让的土地使用权
      • 按国家规定闲置土地，不属于此类。
    • 已出租的建筑物
      • 1、企业拥有产权 2、与第三方签订租赁协议
    • 空置建筑物
      • 指新购入、自行建造或开发完但尚未使用的，不再自用后达到可出租状态的
      • 只要企业管理当局作出书面决议，明确用于出租且短时间内不再发生改变的
    • 在建房产
      • 只要企业管理当局作出书面决议，明确用于出租，决议日视为投资性房地产 以“投资性房地产-在建”科目核算
    • ①部分用于赚取租金或资本增值，②部分用于生产商品、提供劳务或经营管理的，能单独计量和出售的，用于①部分，确认为投资性房地产；不能单独计量和出售的，不确认
    • 出租建筑物，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应将该建筑为确认投资性房地产
  • 不属于
    • 自用房地产，即为生产商品、提供劳务或经营管理而持有的房地产（固定资产、无形资产）
    • 作为存货的房地产（开发产品）
• 确认与初始计量
  • 条件（同时满足）
    • 经济利益很可能流入企业
    • 成本能够可靠计量
  • 确认时点
    • 用于出租的，以租赁期开始日为确认日
    • 持有以备出租的空置建筑物、在建房产，以企业管理当局（董事会或类似机构）作出书面决议的日期为准
    • 持有以备增值后转让的土地使用权以企业停止自用，准备增值后转让的日期为准
  • 不同渠道取得
    • 外购：买价，可直接归属于该资产的相关税费作为入账价值
    • 自建：达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。在建造过程中发生的非正常性损失，直接计入当期损益。
• 后续计量
  • 模式选择
    • 同一企业只能采用一种模式，不得同时采用两种计量模式
      • 已经采用成本模式的后续计量，对于首次取得某项的投资性房地产时，即使公允价值能够持续可靠计量的，也应当采取成本模式计量
      • 特殊情况：已经采用公允价值模式的后续计量，对于新取得的投资性房地产，如果公允价值无法持续可靠计量，应对其采用成本模式计量直至处置，并假设无残值
    • 成本模式在满足规定的条件时，可以转为公允价值模式，按会计政策变更进行追溯调整
    • 公允价值模式不能转为成本模式
  • 成本模式
    • 应按照固定资产、无形资产的有关规定 进行后续计量，计提折旧或摊销，存在减值对象的， 按照资产减值的有关规定进行处理
      • 1、计提折旧或摊销时： 借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（摊销） 2、取得租金收入时： 借：银行存款 贷：其他业务收入 应交税费-应交增值税（销项税额） 3、提取减值准备： 借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备 ※投资性房地产减值不得恢复！！！
  • 公允价值
    • 前提条件
      • 1、只有存在确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得，才能用公允价值模式进行后续计量 2、一旦选择公允价值模式计量，就应当将其所有的投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量
    • 同时满足条件
      • 1、投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场 2、能够从该市场上取得同类市场价格及其他相关信息，从而对其的公允价值作出合理的估计
    • 会计分录
      • 不折旧、不摊销、不减值
      • 应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。取得租金收入时，计入其他业务收入
      • 举例
        • 甲公司20234.7.1与乙公司进行债务重组，充足当日的应收债权为3700万元（甲公司未计提坏账准备），此应收账款在债务重组日的公允价值为3270万元。双方协议由乙公司的一幢楼进行抵债，假定该楼的公允价值为3000万元，增值税为270万元，债务解除手续于2023.10.1办妥，假定无其他税费。 甲公司将此楼出租给乙，于2023.10.1签订租赁协议，租期10年，年租金120万元，每年年末结清，同时开具发票。 ①该投资性房地产的入账成本=3270（放弃债权时的公允价值）-270（换入非货币性资产的进项税额）=3000万元 ②取得楼房时： 借：投资性房地产-成本 3000（3270-3000*9%） 应交税费-应交增值税（进项税额） 270 投资收益 430 贷：应收账款 3700 2023.12.31公允价值3200万元，2024.12.31公允价值3120万元。不动产增值税税率9% ③2023.12.31取得租金收入时 借：银行存款 32.7 贷：其他业务收入 120/12*3=30 应交税费-应交增值税（销项税额）2.7 ④2023.12.31公允价值3200万元，增值（期末公允价值＞账面价值时） 借：投资性房地产-公允价值变动 200 贷：公允价值变动损益 200 ⑤2024.12.31取得租金收入时 借：银行存款 130.8 贷：其他业务收入 120 应交税费-应交增值税（销项税额）10.8 ⑥2024.12.31公允价值3120万元，贬值（期末公允价值＜账面价值时） 借：公允价值变动损益 80 贷：投资性房地产-公允价值变动 80 ※采用公允价值模式形成的初始入账成本应列入“投资性房地产-成本”
  • 模式变更
    • 变更时，公允价值与账面价值的差额， 调整期初留存收益（盈余公积、未分配利润）
      • 举例
        • 2023年初甲买入1000万元的楼房，用于出租， 租金120万/年，租期3年，每年末结清， 采用成本模式计量，按10年折旧，无残值， 直线法。2024年初变更为公允价值模式计量， 公允价值1300万元。2025年初公允价值1200万。 假定不考虑税费 1、2023年取得的成本及收入、折旧金额，并写分录 取得时 借：投资性房地产 1000 贷：银行存款 1000 折旧时 借：其他业务成本 1000/10=100 贷：投资性房地产累计折旧 100 收入时 借：银行存款 120 贷：其他业务收入 120 2、2024年初变更为公允模式，价值1300万元 借：投资性房地产-成本 1300 投资性房地产累计折旧 100 贷：投资性房地产 1000 盈余公积 40 利润分配-未分配利润 360 3、2025年初公允价值1200万元 借：公允价值变动损益 100 贷：投资性房地产-公允价值变动 100
          • 增值时： 借：投资性房地产-成本 投资性房地产累计折旧（摊销） 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 递延所得税资产 递延所得税负债 盈余公积 利润分配-未分配利润 贬值时： 借：投资性房地产-成本 投资性房地产累计折旧（摊销） 投资性房地产减值准备 递延所得税资产 递延所得税负债 盈余公积 利润分配-未分配利润 贷：投资性房地产
  • 后续支出
    • 资本化的后续支出
      • 1、成本模式下转入改扩建时： 借：投资性房地产-在建 投资性房地产累计折旧（摊销） 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 2、发生改扩建支出时： 借：投资性房地产-在建 贷：银行存款/应付账款等 3、完工时： 借：投资性房地产 贷：投资性房地产-在建
        • 1、公允价值模式下转入改扩建时： 借：投资性房地产-在建 贷：投资性房地产-成本 -公允价值变动（或借方） 2、发生改扩建支出时： 借：投资性房地产-在建 贷：银行存款/应付账款等 3、完工时： 借：投资性房地产-成本 贷：投资性房地产-在建
    • 费用化的后续支出
      • 借：其他业务成本 贷：银行存款等
• 转换与处置
  • 转换条件及转换日的确定
    • 1、投资性房地产转为自用房地产（固定资产、无形资产），转日期为达到自用状态开始日期 2、投资性房地产转为存货（开发产品），转换日为租赁期满，企业管理层作出书面决议，表示将其重新开发用于对销售的日期 3、自用（固定资产、无形资产）转为投资性房地产，转换日为租赁期开始日； 自用土地使用权停止自用，改为用于资本增值，转换日为停止自用后，用于赚取租金或资本增值的日期。 4、存货（开发产品）转为投资性房地产，转换日为租赁期开始日
  • 转换日入账口径的选择
    • 成本模式
      • 成本模式下，房地产转换后的入账价值，以其转换前的账面价值确定： 1、由自用房地产，存货转为投资性房地产时：（原则：原价转原价、折旧转折旧，减值转减值，一比一） eg1：2025.1.1A将自用固定资产（无形资产）转为投资性房地产，转换前，固定资产（无形资产）的账面余额为100万元，累计折旧（摊销）20万元，固定资产（无形资产）减值准备10万元。 借：投资性房地产 100（按转换时的原账面余额计量） 累计折旧（摊销）20 固定资产（无形资产）减值准备 10 贷：固定资产 100 投资性房地产累计折旧（摊销）20 投资性房地产减值准备 10 eg2：如果是开发产品转为投资性房地产，就按其账面价值计量。开发产品原价100万，存货跌价准备10万 借：投资性房地产 90=100-10（按转换前存货的账面价值计量） 存货跌价准备 10 贷：开发产品 100 2、由投资性房地产转为自用房地产、存货时：（原则：原价转原价、折旧转折旧，减值转减值，一比一） eg1：接上例eg1：由投资性房地产转为自用房地产，数据一样 借：固定资产 100 投资性房地产累计折旧（摊销）20 投资性房地产减值准备 10 贷：投资性房地产 100 累计折旧（摊销）20 固定资产减值准备 10 eg2：接上例eg12：由投资性房地产转为存货，数据一样 借：开发产品 90=100-10（按转换前存货的账面价值计量） 投资性房地产减值准备 10 贷：投资性房地产 100
    • 公允模式
      • 公允模式下： 1、由自用房地产，存货转为投资性房地产时： ①转换当日的公允价值大于原账面价值（增值），应当将其差额，追溯调整，计入其他综合收益； eg：截止2025.1.1，固定资产（无形资产或开发产品）的原价为100万元，固定资产（无形资产）累计折旧（摊销）20万元，固定资产（无形资产）减值准备（或存货跌价准备）10万元，当日固定资产（无形资产或开发产品）的公允价值90万 借：投资性房地产-成本 90 （转换日的公允价） 累计折旧（摊销） 20 固定资产（无形资产）减值准备（或存货跌价准备）10 贷：固定资产（无形资产或开发产品） 100 其他综合收益 20（公允价值大于账面价值） ②若公允价值小于原账面价值（贬值），应将其差额计入“公允价值变动损益”。 eg：若转换日，固定资产（无形资产或开发产品）的公允价值为60万元 借：投资性房地产-成本 60 （转换日的公允价） 累计折旧（摊销） 20 固定资产（无形资产）减值准备（或存货跌价准备）10 公允价值变动损益 10（公允价值小于账面价值） 贷：固定资产（无形资产或开发产品） 100 2、由投资性房地产转为自用房地产，存货时，应将转换当日的公允价值作为自用房地产或存货的入账价值，转换当日的公允价值与投资性房地产原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）： eg1：公允模式投资性房地产余额80万元，转换日自用房地产或存货公允价值100万元 借：固定资产（无形资产或开发产品）100 贷：投资性房地产-公允价值变动 80 公允价值变动损益 20（公允价值大于账面价值） eg2：若转换日自用房地产或存货公允价值70万元 借：固定资产（无形资产或开发产品）70 公允价值变动损益 10（公允价值小于账面价值） 贷：投资性房地产-公允价值变动 80
  • 处置
    • 成本模式
      • 企业出售、转让、报废、毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益（将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本） 1、收到处置收入时： 借：银行存款 1090 贷：其他业务收入 1000 应交税费-应交增值税（销项税额）90 2、结转投资性房地产账面价值时： 借：其他业务成本 400 投资性房地产累计折旧（摊销）200 投资性房地产减值准备 100 贷：投资性房地产 700
    • 公允模式
      • 1、收到处置收入时： 借：银行存款 1090 贷：其他业务收入 1000 应交税费-应交增值税（销项税额）90 2、结转投资性房地产账面余额时： 借：其他业务成本 750 贷：投资性房地产-成本 700 -公允价值变动（可能在借方）50 3、将累计的公允价值变动损益转入其他业务成本（增值） 借：公允价值变动损益 50 贷：其他业务成本 50（不影响损益） 反之分录，贬值 4、将转换时原计入其他综合收益部分转入其他业务成本（增值） 借：其他综合收益 1 贷：其他业务成本 1 5、营业利润=1000-750+1=251