第九章 或有事项（2023年中级会计实务）

2023年中级会计实务第九章 或有事项部分，其他的2023年中级会计实务陆续推出，请期待。

第九章 或有事项

• 或有事项概述
  • 或有事项的概念及其特征
    • 概念
      • 或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。
      • 常见的或有事项包括：未决诉讼、未决仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、亏损合同、重组义务、承诺、环境污染整治等。
    • 特征
      • 或有事项是由过去的交易或者事项形成的；
        • ①未决诉讼是企业因过去的经济行为导致起诉其他单位或被其他单位起诉； ②产品质量保证是企业对已售出商品或已提供劳务的质量提供的保证，不是为尚未出售商品或尚未提供劳务的质量提供的保证； ③未来可能发生的自然灾害、交通事故、经营亏损等事项，不属于或有事项。
      • 或有事项的结果具有不确定性；
        • ①或有事项的发生具有不确定性；如债务担保和某些未决诉讼； ②或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性，如企业的某些违规行为；
      • 或有事项的结果须由未来事项决定。
    • 【提示】或有事项与不确定性联系在一起，但会计处理过程中存在不确定性的事项并不都是或有事项。如对固定资产计提折旧虽然也涉及对固定资产预计净残值和使用寿命进行分析和判断，带有一定的不确定性，但是，固定资产折旧是已经发生的损耗，固定资产的原值是确定的，其价值最终会转移到成本或费用中也是确定的，该事项的结果是确定的，因此对固定资产计提折旧不属于或有事项。
  • 或有负债和或有资产
    • 或有负债
      • 过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；
        • 潜在义务是指结果取决于未来不确定事项的可能义务，也就是说，潜在义务最终是否会转变为现时义务，由某些未来不确定事项的发生或不发生决定。
      • .过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。
        • ①现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务，该义务的履行不是很可能（≤50%）导致经济利益流出企业（如对外提供担保），或该现时义务的金额不能可靠的计量（如未决诉讼）。 ②金额不能可靠的计量是指该现时义务导致经济利益流出的金额难以合理估计，现时义务履行的结果具有较大的不确定性。
      • 或有负债无论是潜在义务还是现时义务，均不符合负债的确认条件，因而不能在财务报表中予以确认，但应当在财务报表附注中披露有关信息；包括或有负债的种类及其形成原因、经济利益流出不确定性的说明、预计产生的财务影响以及获得补偿的可能性等。
        • 【提示】极小可能导致经济利益流出企业的或有负债不需在附注中披露。（＜5%）
    • 或有资产
      • 或有资产是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。
      • 或有资产不符合资产确认条件，因为也不能在财务报表中确认，企业通常不应披露或有资产，但或有资产很可能给企业带来经济利益的，应当披露其形成的原因、预计产生的财务影响等。
    • 或有负债和或有资产转化为预计负债（负债）和资产
      • 或有负债转化为预计负债
        • 随着时间的推移和事态的进展，或有负债对应的潜在义务可能转化为现时义务，原来不是很可能导致经济利益流出的现时义务也可能被证实将很可能导致经济利益流出企业，并且现时义务的金额也能够可靠计量。如符合确认为负债的条件，应将其确认为预计负债。
      • 或有资产转化为资产
        • 或有资产对应的潜在权利也可能随着相关因素的改变而发生变化，其对应的潜在资产最终是否能够流入企业会逐渐变得明确，如果某一时点企业基本确定能够收到这项潜在资产并且其金额能够可靠计量，应将其确认为企业的资产。
      • 如未决诉讼对于预期会胜诉的一方而言，形成了一项或有资产；最终判决胜诉的，或有资产转化为企业真正的资产；对于预期会败诉的一方而言，形成了一项或有负债或预计负债，如为或有负债企业根据法律规定、律师建议等因素判断自己很可能败诉且赔偿金额能够合理估计的，这项或有负债就转化为企业的预计负债。
• 或有事项的确认和计量
  • 或有事项的确认
    • 或有资产的确认
      • 或有资产只有在企业基本确定能够收到的情况下，才能转变为真正的资产，从而应当予以确认。
    • 或有负债的确认
      • 或有负债同时符合以下三个条件时，应当确认为预计负债：
        • ①该义务是企业承担的现时义务；
          • 与或有事项相关的义务是在企业当前条件下已承担的义务，企业没有其他现实的选择，只能履行该现时义务
        • ②履行该义务很可能导致经济利益流出企业；
          • 履行与或有事项相关的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过 50%，但未达到基本确定的程度。
        • ③该义务的金额能够可靠地计量。
          • 与或有事项相关的现时义务的金额能够合理的估计。
    • 预计负债的一般会计处理
      • 借：管理费用（诉讼费） 营业外支出（赔偿款、担保损失等） 销售费用（产品质量担保） 贷：预计负债
  • 或有事项的计量
    • 或有事项的计量主要涉及两个方面：一是预计负债的计量；二是预期可获得补偿的处理。
    • 预计负债的计量
      • 预计负债按照履行相关现时义务所需支付的最佳估计数进行初始计量。
        • 最佳估计数的确定
          • 所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上下限金额的平均数确定。
          • 所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在一个连续范围，但该范围内各种结果发生的可能性不相同
            • ①如果或有事项涉及单个项目，最佳估计数按照最可能发生金额确定。 ②如果或有事项涉及多个项目，最佳估计数按照各种可能结果及相关概率加权计算确定。
        • 预计负债计量需要考虑的其他因素
        • 资产负债表日对预计负债账面价值的复核
          • 企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核；有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。
          • 企业对已经确认的预计负债在实际支出发生时，应当仅限于最初为之确定该预计负债的支出，也就是说，只有与该预计负债有关的支出才能冲减预计负债。
    • 预期可获得补偿的处理
      • 企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿的，该补偿金额只有在基本确定能够收到时，才能作为资产单独确认，确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。
        • 借：其他应收款 贷：营业外支出（冲减原来确认的损失）
      • 预期可能获得补偿的情况
        • ①发生交通事故等情况时，企业通常可以从保险公司获得合理的赔偿； ②在某些索赔诉讼中，企业可对索赔人或第三方另行提出赔偿要求； ③在债务担保业务中，企业在履行担保义务的同时，通常可向被担保企业提出追偿要求。
      • 根据资产和负债不能随意抵销的原则，预期可获得的补偿在基本确定能够收到时应当单独确认为一项资产，而不能作为预计负债金额的扣减。
• 或有事项会计处理原则的应用
  • 未决诉讼及未决仲裁
    • 诉讼尚未裁决之前，对于被告来说，可能形成一项或有负债或者预计负债；对于原告来说，则可能形成一项或有资产。
    • 会计处理原则
      • • 计处理
  • 债务担保
    • 企业对外提供债务担保常常涉及未决诉讼，此时可以分别以下情况进行处理：
      • 企业已被判决败诉，按照判决应承担的损失金额，确认预计负债，并计入营业外支出；
      • 已判决败诉，企业正在上诉，或裁定暂缓执行，或发回重审；企业应在资产负债表日根据已有判决结果合理估计可能产生的损失金额，确认为预计负债，并计入营业外支出。
      • 尚未判决的，企业应向其律师或法律顾问等咨询，估计败诉可能性及损失金额；如败诉可能性大于胜诉可能性且损失金额能够合理估计的，应将预计损失金额确认为预计负债，并计入营业外支出。
    • 债务担保的账务处理原则
  • 产品质量保证
    • 产品质量保证，通常指销售商或制造商在销售产品或提供劳务后，对客户提供服务的一种承诺。按照权责发生制的要求，上述相关支出符合确认条件就应在收入实现时确认相关预计负债。
    • 【提示】在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意的是：
      • ①如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整； ②如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债—产品质量保证”余额冲销。 ③已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产了，那么应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债—产品质量保证”余额冲销。
  • 亏损合同
    • 亏损合同是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债；
    • 企业与其他企业签订的商品销售合同、劳务合同、租赁合同等均可能变为亏损合同。
    • 预计负债的确认
      • 合同是否可撤销
        • ①如果与亏损合同相关的义务不需支付任何补偿即可撤销，企业通常就不存在现时义务，不应确认预计负债； ②如果与亏损合同相关的义务不可撤销，企业就存在现时义务，同时满足该义务很可能导致经济利益流出企业且金额能够可靠地计量的，应当确认预计负债。
      • 是否存在标的资产
        • ①存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，在这种情况下，企业通常不需确认预计负债，如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债； ②不存在标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认预计负债。
    • 预计负债的计量
      • 预计负债的计量应当反映退出该合同的最低净成本，即履行该合同的成本与未履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中的较低者。
      • 企业履行该合同的成本包括履行合同的增量成本和与履行合同直接相关的其他成本的分摊金额。
        • 履行合同的增量成本包括直接人工、直接材料等；
        • 与履行合同直接相关的其他成本的分摊金额包括用于履行合同的固定资产的折旧费用分摊金额等。
    • 相关会计处理
  • 重组义务
    • 重组是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。属于重组的事项主要包括：
      • ①出售或终止企业的部分业务； ②对企业的组织结构进行较大调整； ③关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。
    • 重组义务的确认
      • 企业因重组而承担了重组义务，并且同时满足预计负债确认条件时，才能确认预计负债。
      • 同时存在下列情况的，表明企业承担了重组义务：
        • 1.有详细、正式的重组计划； 2.该重组计划已对外公告，重组计划已经开始实施，或已向其受影响的各方通告了该计划的主要内容，从而使各方形成了对该企业将实施重组的合理预期。
    • 重组义务的计量
      • 企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额，计入当期损益。
      • 直接支出是企业重组必须承担的直接支出，并且与主体继续进行的活动无关的支出，不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。因为这些支出与未来经营活动有关，在资产负债表日不是重组义务。