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CPA-审计-第四章 审计抽样方法
本章属于比较重要的章节，核心内容是审计抽样的基本原理及其运用。本章属于比较重要的章节，核心内容是审计抽样的基本原理及其运用。本章近几年平均分值6分左右。
编辑于2022-03-01 11:23:14- 审计抽样…
- CPA战略 第三章 战略选择
2024年企业战略新动向：全球市场博弈下，内忧外患中寻找破局之道。从国际化经营动因到新兴市场战略，涵盖跨国并购、资源整合与竞争对抗。财务战略矩阵与风险搭配指引资金运作，四大基本战略类型助力企业定位。发展中国家企业面临升级挑战，需在价值链分工中找准角色。从蓝海创新到价格敏感，从模仿品牌到高速迭代，揭示市场博弈核心法则。
- CPA战略 第二章 战略分析
"战略决定成败！想掌握企业制胜法宝？这份分析框架帮你洞悉全局：从宏观PEST到微观竞争环境，从价值链拆解到资源能力评估，教你用波士顿矩阵区分'现金牛'与'瘦狗'业务，用SWOT制定攻守策略。内含产业生命周期研判、钻石模型定位核心竞争力，更揭秘'东边不亮西边亮'的多元化破局之道。无论是防御型WT战略还是增长型SO战略，手把手教你用'撸起袖子加油干'的实战思维打通研发、生产、营销全链路！"
- CPA战略 第一章 战略与战略管理概述
"数字时代，战略决定成败！本文深度解析企业战略管理的核心框架：从赚钱目标到创新管理，涵盖战略分析、选择与实施全流程。重点拆解三大层次（总体战略、业务战略、职能战略）和四大创新类型（产品/流程/定位/范式），揭示3M创新漏斗等实战模型。特别探讨利益相关者权力博弈，以及如何通过IPD体系实现技术到产品的转化。无论你是创业者还是管理者，这些战略工具都能帮你建立竞争优势。"
CPA-审计-第四章 审计抽样方法
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第四章 审计抽样方法
本章考情分析
本章属于比较重要的章节，核心内容是审计抽样的基本原理及其运用。
本章属于比较重要的章节，核心内容是审计抽样的基本原理及其运用。
本章近几年平均分值6分左右。
2020年考核了单选题和综合题。
客观题
样本规模
风险
适用性
简答题
综合题
理由
唯一能出计算题的一章
比较抽象
查表法
本章基本结构框架
第一节 概念
第二节
第三节
第一节 审计抽样的相关概念
总结
非抽样风险
人为，难以量化
抽样风险
统计抽样
精确计量
准确控制
非统计抽样
人为考虑
无法量化风险
无法精确地测定抽样风险
两者没有孰优孰劣，考虑成本效益
一、选取测试项目的方法
注册会计师选取测试项目的方法，包括选取全部项目、选取特定项目和审计抽样。
1.选取全部项目测试
适用对象
通常更适用于细节测试，如：资本公积（★★★）
资本公积
溢价
其他资本公积
可能一年只有几笔
测试范围
测试总体中的全部项目。（如：某类交易或账户余额的所有项目或其中的一层）
应收账款：100个项目
应收账款：超过10000的全部测试 <其中的一层>
适用情况
1.总体由少量的大额项目构成；
2.存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据；
特别风险
舞弊
管理层凌驾于控制之上
超重关<超出正常经营过程中的重大关联方交易>
3.由于信息系统自动执行的计算或其他程序具有重复性，对全部项目进行检查符合成本效益原则。
机器自动筛选番茄：红色、绿色
2.选取特定项目测试
针对性
例如：最高分，从前10名。没及格几人，从后10名开始问。
适用对象 ★★★
既适用于控制测试，也适用于细节测试。
测试范围
1.大额或关键项目；
2.超过某一金额的全部项目；
3.被用于获取某些信息的项目；
4.被用于测试控制活动的项目。
局限性
容易形成非抽样风险（★★★针对性）
非抽样风险=认为
注意事项
选取特定项目实施检查，通常是获取审计证据的有效手段，但并不构成审计抽样。对按照这种方法所选取的项目实施审计程序的结果，不能推断至整个总体。（★★★）
背下来 ★★★★★★
例如，应收账款100个，选择金额大、账龄长、关联方交易
应收账款总额3000万
符合条件应收账款2000万
2000万没错报，不能推断整体3000万没错报
用审计抽样1800没错报，能推断整体3000没错报
3.审计抽样
详见本章内容
二、审计抽样
（一）审计抽样的定义
审计抽样：是指注册会计师对具有审计相关性的总体中低于100%的项目实施审计程序，使所有抽样单元都有被选取的机会，为注册会计师针对整个总体得出结论提供合理基础。
100个抽98个叫抽样
其中：
①总体：是指注册会计师从中选取样本并期望据此得出结论的整个数据集合。
②抽样单元：是指构成总体的个体项目。
40个学生是否吃早餐
总体，40个学生
每一个学生，抽样单元
高考
参加高考，就有被录取的机会。
每个人，北大录取的机会不均等，因为学习成绩不一样
【提示】
抽样是一个适用性较广的概念，不仅注册会计师执行审计工作时使用抽样，意见调查、市场分析或科学研究都可能用到抽样。但是审计抽样不同于其他行业的抽样：
①审计抽样可能为某账户余额的准确性提供进一步佐证证据，注册会计师通常只需要评价该账户余额是否存在重大错报，而不需要确定其初始金额，这些初始金额在审计抽样开始之前已由被审计单位记录并汇总完毕。
100个账户中30个没错报，推断出100个没错报
100个账户初始数据，被审计单位已经汇总
②在运用抽样方法进行意见调查、市场分析或科学研究时，类似的初始数据在抽样开始之前通常并未得到累积、编制或汇总。
事先未知初始数据
（二）审计抽样的特征
1.审计抽样的3个特征（★★★同时具有）
（1）对具有审计相关性的总体中低于100%的项目实施审计程序；（不能是全查）
（2）所有抽样单元都有被选取的机会；（但不一定机会均等：选取样本不能存在偏向）
选秀女，漂亮的机会大
高考600分，被北大清华录取机会不相等
（3）可以根据样本项目的测试结果推断出有关抽样总体的结论。
2.选取样本时对代表性的考虑
（1）代表性的含义
类似
代表性：是指在既定的风险水平下，注册会计师根据样本得出的结论，与对整个总体实施与样本相同的审计程序得出的结论类似（★★★注意：不是完全相同）。
100抽样10，10%
100全查，9.9%
（2）应用原则
只有当从抽样总体中选取的样本具有代表性时，注册会计师才能根据样本项目的测试结果推断出有关总体的结论。
（3）代表性的判断标准
样本的选取是无偏向的，该样本通常就具有了代表性。
（4）影响代表性的因素★★★
序号
相关因素
无关因素
1
整个样本
样本中的单个项目
2
如何选取样本
样本规模
3
错报的发生率
错报的特定性质
如：异常情况导致的样本错报，不具有代表性
【补充例题•单选题】（2018年）下列有关审计抽样的样本代表性的说法中，错误的是（ ）。
A.如果样本的选取是无偏向的，该样本通常具有代表性
B.样本具有代表性意味着根据样本测试结果推断的错报与总体中的错报相同
C.样本的代表性与样本规模无关
D.样本的代表性通常只与错报的发生率而非错报的特定性质相关
（三）审计抽样的适用性（并非在所有审计程序中都可以使用）
知识点
初步业务活动
我没问题我能干，独立性
你没问题你诚信，管理层
不存在业务条款的误解
总体审计策略（制定重要性）
具体审计计划（程序）
风险评估程序（了解）<必须做>
识别/评估
了解内部控制（有还是没有？）
设计合理性<饿了喝水>
是否正在执行
有
没有
进一步审计程序
其他程序
进一步审计程序
控制测试
回答：是否一贯？
可容忍偏差率
可能涉及审计抽样
实质性程序
实质性分析程序<扫雷器>不能审计抽样
女孩恶心可能怀孕
细节测试
孕检
（1）风险评估程序
①通常不涉及使用审计抽样。
②如果注册会计师在了解控制的设计和确定其是否得到执行的同时计划和实施控制测试，则可能涉及审计抽样，但此时的审计抽样仅适用于控制测试。不是针对风险评估程序。
（2）控制测试
①当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用审计抽样实施控制测试。
前提：有轨迹
请假条
②对于未留下运行轨迹的控制实施测试时，注册会计师通常实施询问、观察等审计程序，以获取有关控制运行有效性的审计证据，此时不宜使用审计抽样。
③在被审计单位采用信息技术处理各类交易及其他信息时，注册会计师通常只需要测试信息技术一般控制，并从各类交易中选取一笔或几笔交易进行测试，就能获取有关信息技术应用控制运行有效性的审计证据，此时不需使用审计抽样。
一般控制
一笔、几笔测试
（3）实质性程序
①在实施细节测试时，注册会计师可以使用审计抽样的方法获取审计证据。
②如果注册会计师将某类交易或账户余额的重大错报风险评估为可接受的低水平，也可不实施细节测试，此时不需使用审计抽样。
③实施实质性分析程序时，注册会计师的目的不是根据样本项目的测试结果推断有关总体的结论，此时不宜使用审计抽样。
审计抽样可以与其他测试方法结合进行。例如，在审计应收账款时，注册会计师可以使用选取特定项目的方法将应收账款中的单个重大项目挑选出来单独测试，再针对剩余的应收账款余额进行抽样。
100个应收账款
选取特定项目20个全查
剩余80个定义为总体，审计抽样
总结：
1.风险评估程序，不适用。
了解内控
控制测试
2.控制测试
抽样前提：运行轨迹
信息技术，只测试一般控制
3.实质性程序：
实质性分析程序
细节测试
【补充例题·单选题】（2019年）下列与内部控制有关的审计工作中，通常可以使用审计抽样的是（ ）。
A.评价内部控制设计的合理性
了解内控
B.测试自动化应用控制的运行有效性
C.确定控制是否得到执行
了解内控
D.测试留下运行轨迹的人工控制的运行有效性
【补充例题·多选题】（2018年）下列审计程序中，通常不宜使用审计抽样的有（ ）。
A.风险评估程序
B.实质性分析程序
C.对未留下运行轨迹的控制的运行有效性实施测试
D.对信息技术应用控制的运行有效性实施测试
三、抽样风险和非抽样风险
客观题★★★★高频
【提示】
审计风险 = 重大错报风险 x 检查风险
审计风险
能够接受的低水平<合理保证>
重大错报风险
只能评估
查和不查都在那里
检查风险
不能降为零
人为错误
抽样原因
抽样风险和非抽样风险通过影响重大错报风险的评估和检查风险的确定而影响审计风险。
（一）抽样风险——结合审计证据的充分性学习
背下来★★★★★★★★
含义
抽样风险：是指注册会计师根据样本得出的结论，可能不同于如果对整个总体实施与样本同样的审计程序得出的结论的风险。（抽出的样本不能代表总体的可能性）
真实
100件，10件次品
抽样
10件，均是次品，不接近真实
90件，接近真实
说明
只要抽样就不能降为0，除非100%全查，抽样风险与样本规模和抽样方法有关。
1.控制测试中的抽样风险
一贯？运行的有效性
信赖过度风险
不该信的信
含义
是指推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。
请假要有假条
100人次，只有10人次有假条
抽样10人次，均有假条
-> 得出运行有效的结论
后果
信赖过度风险与审计的效果有关，更容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见，因而更应予以关注。
发表不恰当意见，更可怕
信赖不足风险
该信的不信
含义
是指推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。
请假要有假条
100人次，有90人次有假条
可容忍偏差率，10%，运行有效
抽样10人次，均没有假条
-> 得出运行无效的结论
后果
信赖不足风险与审计的效率有关。注册会计师可能会增加不必要的实质性程序。
2.细节测试中的抽样风险
误受风险
不该信的信
含义
是指注册会计师推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。
应收账款1000万
有重大错报
抽样600万，没发现重大错报
-> 不存在重大错报
后果
误受风险影响审计效果，容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见，因此，注册会计师更应予以关注。
误拒风险
该信的不信
含义
是指注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。
后果
误拒风险影响审计效率。注册会计师会扩大细节测试的范围。
【提示】
①只要使用了审计抽样，抽样风险总会存在。
信赖过度风险和误受风险
形成不正确的结论，影响审计效果（更关注）
信赖不足风险和误拒风险
追加更多的程序，影响审计效率
②抽样风险与样本规模反方向变动：样本规模越小，抽样风险越大；样本规模越大，抽样风险越小。
③无论是控制测试还是细节测试，注册会计师都可以通过扩大样本规模降低抽样风险。
如果对总体中的所有项目都实施检查，就不存在抽样风险，此时审计风险完全由非抽样风险产生。
不存在抽样风险
（二）非抽样风险（★★★人为错误）
人为
含义
是指注册会计师由于任何与抽样风险无关的原因而得出错误结论的风险。
跟样本规模无关
情形
在审计过程中，可能导致非抽样风险的原因包括下列情况（4点举例）
1.注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序。
函证：完整性
低估：测试已记录
2.注册会计师选择的总体不适合于测试目标。
（测试收入完整性：总体为账簿记录）
3.注册会计师未能适当地定义误差（包括控制偏差或错报）。（如：测试现金支付授权控制：未得到授权。部门经理签字）
男的
80岁 ✔
丑男 ✔
女孩 ✘
年轻帅哥
80岁 ✘
丑男 ✘
女孩 ✘
4.注册会计师未能适当地评价审计发现的情况。（错误解读审计证据）
会计核算流程
完整性：顺查
原始凭证
记账凭证
账簿
发生：逆查
账簿
记账凭证
原始凭证
应对
通过下列手段可以将非抽样风险降至可接受的水平：
1.采取适当的质量控制政策和程序；
2.对审计工作进行适当的指导、监督和复核；
3.仔细设计审计程序；
4.对审计实务的适当改进。
只能降低，不能消除
【提示】
①非抽样风险为即使100%详查，也可能出现的风险，与样本量无关。
②非抽样风险是由人为因素造成的，难以量化，但可以将非抽样风险降至可接受的水平。
难以量化，不能消除
③非抽样风险对审计的效率和效果都有一定的影响。
效果
信赖过度风险
误受风险
效率
信赖不足风险
误拒风险
【补充例题·单选题】（2020年）
下列有关非抽样风险的说法中，错误的是（ ）。
人为
A.注册会计师未能适当地定义误差会导致非抽样风险
B.非抽样风险可以量化
C.非抽样风险在所有审计业务中均存在
D.对总体中所有的项目实施测试无法消除非抽样风险
四、统计抽样和非统计抽样
含义
统计抽样
是指同时具备下列特征的抽样方法：
1.随机选取样本项目；（选样）
2.运用概率论评价样本结果，包括计量抽样风险。（评估）
非统计抽样
不同时具备两个特征
优点
统计抽样
1.有助于高效地设计样本；
2.计量所获取证据的充分性；
充分性=量
3.定量评价样本结果；
4.能够客观地计量和精确地控制抽样风险。
背下来★★★★
非统计抽样
1.操作简单，使用成本低；
2.主要用于定性分析。
缺点
统计抽样
可能发生额外的成本：
1.需要特殊的专业技能，需要增加额外的支出对注册会计师进行培训。
2.要求单个样本项目符合统计要求，这些也可能支出额外的费用。
注：使用审计抽样软件能够适当降低统计抽样的成本。
非统计抽样
无法量化抽样风险
抽样风险
统计抽样
能够客观地计量抽样风险，并通过调整样本规模精确地控制风险。（★★★与非统计抽样最重要的区别）
非统计抽样
无法精确地测定抽样风险
应用原则
运用统计抽样或非统计抽样进行选择时主要考虑成本效益。
考虑成本效益
相同点
1.如果非统计抽样设计适当，也能提供与统计抽样方法同样有效的结果。
同样有效
2.两种方法都要求注册会计师在设计、选取和评价样本时运用职业判断。
3.对选取的样本项目实施的审计程序通常与使用的抽样方法无关（如：函证A公司）。
4.都是通过样本的结果推断总体的特征。
5.扩大样本量均可以降低抽样风险。
【补充例题·多选题】（2017年）
下列各项中，属于统计抽样特征的有（ ）。
A.评价非抽样风险
B.运用概率论评价样本结果
C.运用概率论计量抽样风险
D.随机选取样本项目
五、属性抽样和变量抽样
统计抽样
属性抽样（定性）控制测试
含义
是一种用来对总体中某一事件发生率得出结论的统计抽样方法。
用途
测试某一控制的偏差率，以支持注册会计师评估的控制风险水平。
结论
得出的结论与总体发生率有关
注意事项★★★★
无论交易的规模如何，设定控制的每一次发生或偏离都被赋予同样的权重，而不管交易金额的大小。（★★★如：报销需要签字）
罪过一样
0.01元没签字
100万没签字
变量抽样（定量）细节测试
含义
是一种用来对总体金额得出结论的统计抽样方法。
用途
进行细节测试，以确定记录金额是否合理。
结论
得出的结论与总体金额有关
注意事项★★★★
例外情况：变量抽样中的货币单元抽样，却是运用属性抽样原理得出以金额表示的结论。
相同点
都属于统计抽样的方法
第二节 审计抽样在控制测试中的应用
样本设计
样本选取
样本评价
在控制测试中应用审计抽样有两种方法：
控制测试
一贯？
有效（减少后续实质性程序）
无效（依赖实质性程序）
发现抽样
在注册会计师预计控制高度有效时可以使用，以证实控制的有效性。在发现抽样中，注册会计师使用的预计总体偏差率是0。
“我看好你”
在检查样本时，一旦发现一个偏差就立即停止抽样。如果在样本中没有发现偏差，则可以得出总体偏差率可以接受的结论。
一次不允许犯错误
属性估计抽样
用以估计被测试控制的偏差发生率，或控制未有效运行的频率。本节以第二种方法为主。
一、样本设计阶段（5个步骤）
（一）确定测试目标（★★★方向性：1/5）
客观题，高频考点
注册会计师实施控制测试的目标是提供关于控制运行有效性的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。因此，控制测试主要关注：
一贯？=
运行是否有效？=
下边三个方面
1.控制在所审计期间的相关时点是如何运行的；
2.控制是否得到一贯执行；
3.控制由谁或以何种方式执行。
/ 4.以何种方式执行
（二）定义总体（2/5）
1.定义总体时应当符合的特征
适当性
应确定总体适合于特定的审计目标，包括适合于测试的方向。例如：
谁没来请举手
1.控制：所有发出商品都已开票，总体：所有已发运的项目，而非：已开票的项目。
2.控制：现金支付授权控制，总体：所有已支付现金的项目，而非：已得到授权的项目。
完整性
应当从总体项目内容和涉及时间等方面确定总体的完整性。
中会，CPA会，CPA审
同质性★★★★
在控制测试中，注册会计师必须考虑总体的同质性。其中：
同质性：是指总体中的所有项目应该具有同样的特征。（如：出口和内销、不同的分支机构）
门卫
张三
1-6月一个整体
李四
7-12月一个整体
2.被审计单位在被审计期间可能改变某个特定控制
如果某控制（旧控制）被用于实现相同控制目标的另一控制（新控制）所取代，注册会计师需要确定：（二选一）
1.测试新、旧控制的两个控制运行有效性
1.新、旧控制预期都有效：视为一个总体；
2.两个控制差异很大时，可以分别测试：视为两个总体。
2.只测试新控制（旧控制：不测试或仅进行少量测试）
对重大错报风险的评估主要取决于控制的后期或截至某个特定时点的有效运行，此时，新控制是一个独立的总体。
（三）定义抽样单元（★★★应与审计测试目标相适应）（3/5）
在控制测试中，抽样单元通常是能够提供控制运行证据的一份文件资料、一个记录或其中一行。
背下来
文件资料：请假条
一个记录：领导签字
其中一行：工资表签字
（四）定义偏差构成条件（4/5）
在控制测试中，偏差是指偏离对设定控制的预期执行。
偏差率
8次 / 100次 =8%
（五）定义测试期间（5/5）
知识点
期中控制测试（一惯性）
不追加
追加
期中实质性程序
不追加
追加实质性程序
追加实质性程序+控制测试
单纯追加控制测试
1.基本原则
（1）注册会计师通常在期中实施控制测试。（用餐后收餐盘：一贯性）
鼓励
（2）注册会计师可以有两种做法：
①将测试扩展至在剩余期间发生的交易，以获取额外的证据；
②不将测试扩展至在剩余期间发生的交易。
2.具体作法（共2种）
第一种做法：将测试扩展至在剩余期间发生的交易，以获取额外的证据。
总体
由整个被审计期间的所有交易组成。
步骤（共2步）
1.期中：初始测试（1－12500号；前10个月10000号）
定义总体12500张
实际10.31只开了10000张
2.估计总体的特征——推断剩余期间的业务数量（或高或低）
其中：
高估剩余项目数量
未发生的交易，可用其他交易代替。
估计2500张发票，实际1000张
如果抽到12000号，
低估剩余项目数量
1.可以重新定义总体，以将样本中未包含的项目排除在新的总体外。
实际开票4000章
将原来总体定义为10000张
新的4000定义为另一个总体
2.对未包含在重新定义总体中的项目（假如11-12月，实际发生的是4000笔），注册会计师可以实施替代程序，例如：
①将这些项目作为一个独立的样本进行测试；
②对其进行100%的检查；
不能叫抽样
③询问剩余期间的情况。
第二种做法：不将测试扩展至在剩余期间发生的交易。
总体
只包括从年初到期中测试日为止的交易。
1.1-10.31公计10000张发票
做法
可以使用替代方法测试剩余期间控制的有效性。
考虑因素★★★★★★
客观题高频考点
在确定是否需要针对剩余期间获取额外证据以及获取哪些证据时，注册会计师通常考虑下列因素：（共6点）
1.评估的认定层次重大错报风险的重要程度；
风险越高，越需要降低检查风险，玩儿命做程序
评估低水平，有可能不加
2.在期中测试的特定控制和测试结果，以及自期中测试后控制发生的重大变动；
其中测得很好，不是重大风险
期末信赖期中
3.在期中对有关控制运行有效性获取的审计证据的程度；
4.剩余期间的长度；
夜长梦多
5.在信赖控制的基础上拟缩小实质性程序的范围；
前期更依赖控制测试
剩余期间需要的控制测试证据更多
6.控制环境。
控制薄弱
环境不好
依赖实质性程序
需要控制运行有效性可能就少了
3.控制在剩余期间发生重大变化
（1）注册会计师应当获取与控制在剩余期间发生的所有重大变化的性质和程度有关的证据，包括其人员的变化。
性质
程度
（2）如果发生了重大变化，注册会计师应修正其对内部控制的了解，并考虑：（二选一）
①对变化后的控制进行测试；
新控制
②对剩余期间实施实质性分析程序或细节测试。
实质性程序
【提示】
①控制测试不用分层，因为是定性分析。
细节控制需要分层
②在许多情况下，注册会计师可能不需等到被审计期间结束，就能得出关于控制的运行有效性是否支持其计划评估的重大错报风险水平的结论。
100道题
前41个全错
前60个全对
二、选取样本阶段
（一）确定抽样方法：包括简单随机选样、系统选样、随意选样和整群选样。
重点是抽样方法的适用范围
统计抽样
特点
选样时随机选样
评价样本用概率论原理
区别
精确计量、准确控制 抽样风险
非统计抽样
人为额外考虑风险
1.简单随机选样（如：随机数表选样）
特征
1.相同数量的抽样单元组成的每种组合被选取的概率都相等。
40个学生选取4个
随机数表5位数
前两位 / 3-4位
2.注册会计师可以使用计算机或随机数表获得所需要的随机数，选取匹配的随机样本。
适用范围
在统计抽样和非统计抽样中均适用。
2.系统选样
（1）定义
系统选样：也称等距选样，是指按照相同的间隔从审计对象总体中等距离地选取样本的一种选样方法。
（2）步骤（共3步）
例如：如果销售发票的总体范围是652～3151，设定的样本量是125：
步骤
具体内容
①计算选样间隔（注意：取整）＝总体规模÷样本规模
选样间隔=[（3152-652）÷125]=20
②确定选样起点
从第一个间隔（652～671）中随机选取一个样本项目，作为抽样起点，假如确定的随机起点是661。
③根据间距顺序地选取样本
其余的124个项目是681（661+20），701（681+20），……依此类推，直至第3141号。
（3）系统选样方法的优点、缺点、适用范围
优点
使用系统选样方法，总体中的每一个抽样单元被选取的机会都相等，当从总体中人工选取样本时，这种方法尤为方便。
缺点
要求总体必须是随机排列的，否则容易发生较大的偏差。
随机排列
男、女、男、女、男、女……不是随机排列
为克服系统选样法的这一缺点，可采用两种办法：
①增加随机起点的个数；
②在确定选样方法之前对总体特征的分布进行观察。
适用范围
系统选样可以在非统计抽样中使用，在总体随机分布时也可适用于统计抽样。
3.随意选样
注意事项
注册会计师要避免任何有意识的偏向或可预见性，保证总体中的所有项目都有被选中的机会，保证样本具有代表性。
一操场的学生，“你、你、你……”
适用范围
1.随意选样仅适用于非统计抽样。★★★★★★
2.在使用统计抽样时，运用随意选样是不恰当的，因为注册会计师无法量化选取样本的概率。
4.整群选样
做法
注册会计师从总体中选取一群（或多群）连续的项目。
例如：总体为20×1年的所有付款单据，从中选取2月3日、5月17日和7月19日这三天的所有付款单据作为样本。
局限性
整群选样通常不能在审计抽样中使用，因为大部分总体的结构都使连续的项目之间可能具有相同的特征，但与总体中其他项目的特征不同。
整群选样通常不能在审计抽样中使用
背下来★★★★
例如：老师讲课，前期效果和后期效果不一致
适用范围
当注册会计师希望根据样本作出有关整个总体的有效推断时，极少将整群选样作为适当的选样方法。
整个总体有效推断时候，极少
小结
I. 简单随机选样
统计抽样
非统计抽样
II. 系统选样 / 等距选样
统计抽样
非统计抽样
适用于统计抽样
简单随机
系统选样
III. 随意选样
非统计选样
IV. 整群选样
不适用于审计抽样
【补充例题•综合题】（2017年，部分）
（1）在采用审计抽样测试甲公司付款审批控制时，A注册会计师确定总体为2016年度的所有付款单据，抽样单元为单张付款单据，选取2016年12月26日至12月31日的全部付款单据共计80张作为样本，测试结果满意。
要求：
针对资料第（1）项，假定不考虑其他条件，指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
【答案】
否
整群选样通常不适用于审计抽样
/ 应从全年的付款单据中选取样本。
（二）确定样本规模（★★★胜过合理的怀疑）
每年必考的客观题
1.样本规模：是指从总体中选取样本项目的数量。注册会计师应当确定足够的样本规模，以将抽样风险降至可接受的低水平。
【提示】样本规模要适量
①样本规模过小，不能反映审计对象的总体特征，加大抽样风险；
100件选1件产品
②样本规模过大，虽然可能减少了抽样风险，但是严重影响审计效率。
100件产品，50件足够，选择99件就多了
2.影响样本规模的因素（控制测试中）
（1）可接受的信赖过度风险：与样本规模反向变动。
不该信的信了
通常，相对较低的水平在数量上是指5%～10%的信赖过度风险。注册会计师一般将信赖过度风险确定为10%，特别重要的测试则可以将信赖过度风险确定为5%。
（2）可容忍偏差率。可容忍偏差率与样本规模反向变动。
可容忍偏差率：是指注册会计师设定的偏离规定的内部控制的比率，注册会计师试图对总体中的实际偏差率不超过该比率获取适当水平的保证。
换言之，可容忍偏差率是注册会计师能够接受的最大偏差数量，如果偏差超过这一数量则减少或取消对内部控制的信赖。
【提示】偏离规定的内部控制将增加重大错报风险，但不是所有的偏离都一定导致财务报表出现重大错报。
偏离会增加风险，但并不一定导致错报
因此，与细节测试中设定的可容忍错报相比，注册会计师通常为控制测试设定相对较高的可容忍偏差率。（手松）
比较知识
控制测试
可容忍偏差率
可以定宽松
因为有偏差不一定是错报
细节测试
可容忍错报
要求要更严格
表4-1 可容忍偏差率和计划评估的控制有效性之间的关系
计划评估的控制有效性
可容忍偏差率（近似值，%）
高
3～7
中
6～12
低
11～20
还没测，感觉偏差率大20%
最低
不进行控制测试
更多依赖实质性程序
【提示】当可容忍偏差率超过20%时，由于估计控制运行无效，注册会计师不再进行控制测试。
（3）预计总体偏差率：与样本规模呈同向变动。
在实务中，如果以前年度的审计结果无法取得或认为不可靠，注册会计师可以在抽样总体中选取一个较小的初始样本，以初始样本的偏差率作为预计总体偏差率的估计值。
偏差率越高，越糟糕，越应该多查
10000个里选10个作为预计总体偏差率
【提示】如果预计总体偏差率高得无法接受，意味着控制有效性很低，这时注册会计师通常决定不实施控制测试，而实施更多的实质性程序。
（4）总体规模：影响很小★★
①除非总体非常小，一般而言总体规模对样本规模的影响几乎为零。
②注册会计师通常将抽样单元超过2 000个的总体视为大规模总体。对大规模总体而言，总体的实际容量对样本规模几乎没有影响。
★★★★
③对小规模总体而言，审计抽样比其他选择测试项目的方法的效率低。
3个抽样单元，放弃抽样，其它方法
（5）其他因素
①控制运行的相关期间越长（年或季度），需要测试的样本越多。
②控制程序越复杂，测试的样本越多。
③样本规模还取决于所测试的控制的类型：
a.人工控制：偶发性大，测试量偏大；
人工的偶发性大，需要测试量大
b.信息技术控制：一般控制有效，应用控制测试一次即可。
表4－2 控制测试中影响样本规模的因素
影响因素
与样本规模的关系
可接受的信赖过度风险
反向变动
可容忍偏差率
反向变动
预计总体偏差率
同向变动
总体规模
影响很小
背下来★★
【补充例题•单选题】（2020年）
在运用审计抽样实施控制测试时，下列各项因素中，不影响样本规模的是（ ）。
A.控制的类型
B.可容忍偏差率
C.控制运行的相关期间的长短
D.选取样本的方法
3.针对运行频率较低的内部控制的考虑（3句话）
经验值
（1）某些重要的内部控制并不经常运行，例如，银行存款余额调节表的编制可能是按月执行，针对年末结账流程的内部控制则是一年执行一次。
（2）注册会计师可以根据表4－3确定所需的样本规模。一般情况下，样本规模接近表4－3中样本数量区间的下限是适当的。
表4－3 测试运行频率较低的内部控制的有效性
控制运行频率和总体的规模
测试的样本数量
1次/季度（4）
2
1次/月度（12）
2—5
1次/半月（24）
3—8
1次/周（52）
5—15
（3）如果控制发生变化，或曾经发现控制缺陷，样本规模更可能接近甚至超过表4－3中样本数量区间的上限。如果拟测试的控制是针对相关认定的唯一控制，注册会计师往往可能需要测试比表中所列更多的样本。
接近或超过上限
4.确定样本量（表4－4：查表法）
（三）选取样本并对其实施审计程序的五种情形（简答题：共5点）
简单题，要背下来
例如：1-100张发票，授权批准
23号，作废
判断正常<金额填错>
不构成偏差
另选发票，进行替代
构成偏差
定义为控制偏差
不正常
1.无效单据★★★★★
1.如果能够合理确信该收据的无效是正常的且不构成对设定控制的偏差，就要用另外的收据替代。
2.如果使用了随机选样，注册会计师要用一个替代的随机数与新的收据样本对应。
2.未使用或不适用的单据
与无效单据类似考虑。
3.对总体的估计出现错误（高估）
超出实际编号的所有数字都被视为未使用单据，注册会计师要用额外的随机数代替这些数字，以确定对应的适当单据。
前10个月10000，估计后面开出2500，实际1000张
4.在结束之前停止测试
对样本的第一部分进行测试时发现大量偏差。注册会计师要重估重大错报风险并考虑是否有必要继续进行测试。
5.无法对选取的项目实施检查
如果找不到该单据，或由于其他原因（丢失、毁损）无法对选取的项目实施检查，注册会计师可能无法使用替代程序测试控制是否适当运行。此时：
1.要考虑在评价样本时将该样本项目视为控制偏差。
不正常，视为偏差
2.要考虑造成该限制的原因，以及该限制可能对其了解内部控制和评估重大错报风险产生的影响。
三、评价样本结果阶段
（一）计算偏差率
样本偏差率 = 样本中发现的偏差数量 ÷ 样本规模
【提示】样本偏差率就是（就是就是！！）注册会计师对总体偏差率的最佳估计，因而在控制测试中无需另外推断总体偏差率。但注册会计师还必须考虑抽样风险。（尤其非统计抽样）
背下来★★★★★
细节测试
样本错报推断总体错报
【补充例题•多选题】（2015年）
有关注册会计师使用审计抽样实施控制测试的说法中，正确的有（ ）。
A.当可容忍偏差率超过20%时，注册会计师通常无需实施控制测试
B.如果总体规模很大，注册会计师通常忽略总体规模对样本规模的影响
C.注册会计师通常需要计算样本偏差率并推断总体偏差率
D.注册会计师通常可以对所有控制测试确定一个统一的可接受信赖过度风险水平，对每一项控制测试分别确定可容忍偏差率
（二）考虑抽样风险
1.使用统计抽样方法
统计抽样
精确计量
准确控制
（1）使用统计公式评价样本结果
总体偏差率上限 = 风险系数（R）/ 样本量（n）
计算结果已经自带了抽样风险
样本中发现偏差的数量
信赖过度风险
不该信的信了
影响审计效果
5% 10%
0 3.0 2.3
55个样本中，0个偏差。最大偏差量不会超过2.3个
2.3 已经考虑了抽样风险
1 4.8 3.9
55个样本中，1个偏差。最大偏差量不会超过2.3个
2 6.3 5.3
3 7.8 6.7
4 9.2 8.0
5 10.5 9.3
6 11.9 10.6
7 13.2 11.8
8 14.5 13.0
9 15.7 14.2
10 17.0 15.4
【补充例题】假定注册会计师对55个项目实施了既定的审计程序，可接受的信赖过度风险为10%。
【答案】
未发现偏差
风险系数
表4－5中查得为2.3
再查55个，最多是2.3个偏差
总体偏差率上限
总体偏差率上限（MDR）
=风险系数（R）/ 样本量（n）
=2.3/55
=4.18%
含义
如果样本量为55且无一例偏差，总体实际偏差率超过4.18%的风险为10%，即有90%的把握保证总体实际偏差率不超过4.18%。
结论
如果确定的可容忍偏差率为7%。因此，总体可以接受。
=>
控制运行有效
有两个偏差
风险系数
表4－5中查得为5.3
总体偏差率上限
总体偏差率上限（MDR）
=风险系数（R）/ 样本量（n）
=5.3/55
=9.64%
含义
如果样本量为55且有两个偏差，总体实际偏差率超过9.64%的风险为10%。
结论
在可容忍偏差率为7%的情况下，总体的实际偏差率超过可容忍偏差率的风险很大，因而不能接受总体（说明：需要扩大实质性程序的范围）。
控制运行很可能无效
需要扩大实质性程序的范围
（2）使用样本结果评价表。（简单了解，见表4－6）
（3）结论（统计抽样）
控制测试
总体偏差率上限“比较”可容忍偏差率
=风险系数（R）/ 样本量（n）
结论
低于
大于或等于
低于但接近 <6.89%>
接受
不接受
判断是否能接受（是否扩大范围,再测55个）
2.使用非统计抽样方法
（1）在非统计抽样中，抽样风险无法直接计量。注册会计师通常将估计的总体偏差率（即样本偏差率）与可容忍偏差率相比较，以判断总体是否可以接受。
人为考虑抽样风险和非抽样风险
统计抽样中只需要考虑非抽样风险即可，因为公式中自带抽样风险
（2）结论（非统计抽样：要求比统计抽样高一个等级）
搞一个级别
控制测试
样本偏差率就是总体偏差率“比较”可容忍偏差率
结论
大大低于
大于、等于或接近
不大不小
接受
不接受
判断是否能接受（是否扩大范围）
（三）考虑偏差的性质和原因（7句话）
1.除了关注偏差率和抽样风险之外，注册会计师还应当调查识别出的所有偏差（★★★★）的性质和原因，并评价其对审计程序的目的和审计的其他方面可能产生的影响。
所有偏差（★★★★）
2.无论是统计抽样还是非统计抽样，对样本结果的定性评估和定量评估一样重要。
3.即使样本的评价结果在可接受的范围内，注册会计师也应对样本中的所有控制偏差（★★★★）进行定性分析。
所有控制偏差（★★★★）定性分析。
4.如果注册会计师发现许多偏差具有相同的特征，如交易类型、地点、生产线或时期等，则应考虑该特征是不是引起偏差的原因，是否存在其他尚未发现的具有相同特征的偏差。（走路摔跟头、井盖没有了）
此时，注册会计师应将具有该共同特征的全部项目划分为一层，并对层中的所有项目实施审计程序，以发现潜在的系统偏差。
系统偏差
如交易类型、地点、生产线或时期等
5.如果对偏差的分析表明是故意违背了既定的内部控制政策或程序，注册会计师应考虑存在重大舞弊的可能性。
重大舞弊
6.一般情况下，如果在样本中发现了控制偏差，注册会计师有两种处理办法：
第一种：扩大样本规模
例如，初始样本量为45个，如果发现了1个偏差，可以扩大样本量，再测试45个样本，如果在追加测试的样本中没有再发现偏差，可以得出结论，样本结果支持计划评估的控制有效性，从而支持计划的重大错报风险评估水平。
第二种：认为控制没有有效运行
提高重大错报风险评估水平，增加对相关账户的实质性程序。
注意：
如果确定控制偏差是系统偏差或舞弊导致，扩大样本规模通常无效，注册会计师需要采用第二种处理办法。
“系统参数有误”
★★★★ 简答题、综合题考点
背下来
7.分析偏差的性质和原因时，注册会计师还要考虑已识别的偏差对财务报表的直接影响。控制偏差虽然增加了金额错报的风险，但并不一定导致财务报表中的金额错报。
监考不负责，学生不一定作弊
银行存款余额调节表，李四有病，出纳张三编制
如果某项控制偏差更容易导致金额错报，该项控制偏差就更加重要。
（四）得出总体结论（两种情况）
1.如果样本结果及其他相关审计证据支持计划评估的控制有效性，从而支持计划的重大错报风险评估水平，注册会计师可能不需要修改计划的实质性程序。
2.如果样本结果不支持计划的控制运行有效性和重大错报风险的评估水平，注册会计师通常有两种选择：
（1）进一步测试其他控制（如：补偿性控制），以支持计划的控制运行有效性和重大错报风险的评估水平；
（2）提高重大错报风险评估水平，并相应修改计划的实质性程序的性质、时间安排和范围。
四、记录抽样程序（简单了解）
在控制测试中使用审计抽样时，注册会计师通常记录下列内容：
1.对所测试的设定控制的描述；
2.与抽样相关的控制目标，包括相关认定；
3.对总体和抽样单元的定义，包括注册会计师如何考虑总体的完整性；
总体：适当性、完整性、同质性
4.对偏差的构成条件的定义；
5.可接受的信赖过度风险，可容忍偏差率，以及在抽样中使用的预计总体偏差率；
6.确定样本规模的方法；
7.选样方法；
8.选取的样本项目；
9.对如何实施抽样程序的描述；
10.对样本的评价及总体结论摘要。
【补充例题·简答题】（2009年）
A注册会计师负责审计甲公司20×8年度财务报表。甲公司本年度银行存款账户数一直为60个。甲公司财务制度规定，每月月末由与银行存款核算不相关的财务人员H针对每个银行存款账户编制银行存款余额调节表。A注册会计师决定运用统计抽样方法测试该项控制在全年的运行有效性。相关事项如下：
控制偏差，只要不是H核算，即使正确，也属于偏差
统计抽样
总体偏差率上限
（1）A注册会计师计算了各银行存款账户在20×8年12月31日余额的标准差，作为确定样本规模的一个因素。
（2）在确定样本规模后，A注册会计师采用随机数表的方式选取样本。选取的一个银行存款账户余额极小，A注册会计师另选了一个余额较大的银行存款账户予以代替。
（3）在对选取的样本项目进行检查时，A注册会计师发现其中一张银行存款余额调节表由甲公司银行存款出纳Ⅰ代为编制，A注册会计师复核后发现该表编制正确，不将其视为控制偏差。
（4）在对选取的样本项目进行检查后，A注册会计师将样本中发现的偏差数量除以样本规模得出的数值作为该项控制运行总体偏差率的最佳估计。
（5）假设A注册会计师确定的可接受的信赖过度风险为10%，样本规模为45。测试样本后，发现1例偏差。当信赖过度风险为“10%”、样本中发现的偏差率为“1”时，控制测试的风险系数为“3.9”。
要求：
（1）计算确定总体规模，并简要回答在运用统计抽样方法对某项手工执行的控制运行有效性进行测试时，总体规模对样本规模的影响。
（2）针对事项（1）至（4），假设上述事项互不关联，逐项指出A注册会计师的做法是否正确。如不正确，简要说明理由。
（3）针对事项（5），计算总体偏差率上限。
【答案】
1 A注册会计师确定的总体规模应为720（60×12）。当总体规模较小时，样本规模与总体规模同向变动；当总体规模超过一定数量时，总体规模对样本规模的影响可以忽略不计。
2 事项序号
（1） 错误 在确定控制测试样本规模时，不需要计算受影响账户余额的标准差。
标准差 细节测试使用
控制运行的有效性
（2） 错误 不应随意更换样本项目，否则会破坏样本的随机性，不符合统计抽样的原理。
1分钱发票没有签字和100万发票没有签字，罪过是一样的
（3） 错误 不符合不相容职责分离的原则，应当视为控制偏差。
只要是说道没做到，就是偏差
无论金额复核是否正确，程序已经错了
（4） 正确
3 总体偏差率上限=3.9÷45=8.67%
3.9/45= x / 100
x = 8.67
第三节 审计抽样在细节测试中的运用
一、样本设计阶段（4个步骤：与控制测试相比，差一个定义测试期间）
（一）确定测试目标（1/4）
控制测试：测试是否运行有效！
细节测试：识别财务报表中各类交易、账户余额和披露中存在的重大错报。
其中：
在细节测试中，审计抽样通常用来测试有关财务报表金额的一项或多项认定（如：应收账款的存在）的合理性。【如果该金额是合理、正确的，认为不存在重大错报】
（二）定义总体（2/4）
控制测试：适当性、完整性、同质性。
进口和内销两个总体
不同的分支机构，不同人控制，两个总体
适当性
1.应确信抽样总体适合于特定的审计目标（谁没来，请举手）；
函证很难实现完整性
2.注册会计师如果对已记录的项目进行抽样，就无法发现由于某些项目被隐瞒而导致的金额低估。为发现这类低估错报，注册会计师应从包含被隐瞒项目的来源选取样本。
账簿→凭证 发生
凭证→账簿 完整性
已经账簿记录的，不可能查出完整性
完整性
★★★★ 解决错报
金额大，后果严重
<量大>
风险高，后果严重
<性质严重>
1.某一项目可能由于金额较大或存在较高的重大错报风险而被视为单个重大项目，注册会计师应当对单个重大项目实施100%的检査，所有单个重大项目都不构成抽样总体。
应收账款 100个
金额大的10个
风险较高7个
单个重大项目
100%检查
不用抽样
剩余83个账户
比较重要，进行抽样。
抽样整体是83个
不重要
不抽样
2.剩余项目的处理
①如果剩余项目加总起来不重要或者被认为存在较低的重大错报风险，注册会计师可以无需对这些剩余项目实施检查，或仅在必要时对其实施分析程序。
总共3000万，17个账户2995万，
剩余83个账户，不重要
②如果注册会计师认为这些剩余项目加总起来是重要的，需要实施细节测试以实现审计目标，这些剩余项目就构成了抽样总体。
【提示】增加单独测试的账户可以减少样本规模。
【提示】不同性质的交易可能导致借方余额、贷方余额和零余额多种情况并存。例如：应收账款账户
情形
应关注的重点
借方余额<资产>
存在<怕虚构、怕高估>
贷方余额<负债>
完整性<怕漏记负债，粉饰报表>
贷方余额重大
应当分别测试（将借方余额账户和贷方余额账户作为两个独立的总体）
借方余额：100万 贷方余额：85万
（三）定义抽样单元（3/4）
抽样单元
可能是一个账户余额、一笔交易或交易中的一个记录（如销售发票中的单个项目），甚至是每个货币单元。
★★★★ 背下来
在控制测试中，抽样单元通常是能够提供控制运行证据的一份文件资料、一个记录或其中一行。
背下来
文件资料：请假条
一个记录：领导签字
其中一行：工资表签字
选择标准
1.如何定义抽样单元能使审计抽样实现最佳的效率和效果；
2.实施计划的审计程序或替代程序的难易程度。
（四）界定错报（4/4）
在细节测试中，注册会计师应根据审计目标界定错报。
例如：应收账款的存在认定（即总账余额是否正确？），不同应收账款之间记串户就不算错报。
应收账款100万
真实的
A公司80
B公司20
记错了
C公司80
B公司20
不算错报
二、选取样本阶段
（一）确定抽样方法
在细节测试中进行审计抽样，可能使用统计抽样，也可能使用非统计抽样。注册会计师在细节测试中常用的统计抽样方法包括货币单元抽样和传统变量抽样。
统计抽样
总体错报上限
非统计抽样
总体错报
1.货币单元抽样
综合体
属性抽样+变量抽样
（1）定义：货币单元抽样是一种运用属性抽样原理对货币金额而不是对发生率得出结论的统计抽样方法，它是概率比例规模抽样方法的分支，有时也被称为金额单元抽样、累计货币金额抽样以及综合属性变量抽样等。
例子
项目名称（实物单元） 账面金额 累计数 货币单元 A公司 20 20 1—20 B公司 217 237 21—237 C公司 85 322 238—322 D公司 3175 3497 323—3497 E公司 418 3915 3498—3915
假定随机数：852,1987,3514
第1个数：852
→ D公司
第2个数：1987
→ D公司
第3个数：3514
→E公司
选中概率
A公司选中概率
20/3915
D公司选中概率
3175/3915
（2）相关知识点说明
①货币单元抽样以货币单元作为抽样单元，总体中的每个货币单元被选中的机会相同；
所有1元放入一个大罐子里
每个货币单元被选中机会相等
②总体中某一项目被选中的概率等于该项目的金额与总体金额的比率，项目金额越大，被选中的概率就越大，这样有助于注册会计师将审计重点放在较大的账户余额或交易。
③注册会计师并不是对总体中的货币单元实施检查，而是对包含被选取货币单元的账户余额或交易实施检查。
④注册会计师检查的账户余额或交易被称为逻辑单元。
以金额为诱饵勾出来逻辑单元
（3）货币单元抽样的优点（6个优点）
①货币单元抽样以属性抽样原理为基础，注册会计师可以很方便地计算样本规模和评价样本结果，因而通常比传统变量抽样更易于使用；
②货币单元抽样在确定所需的样本规模时无需直接考虑总体的特征（如：变异性），因为总体中的每一个货币单元都有相同的规模，而传统变量抽样的样本规模是在总体项目共有特征的变异性或标准差的基础上计算的；
货币单元抽样在确定所需的样本规模时无需直接考虑总体的特征（如：变异性）
背下来
无需考虑总体的变异性，因为每一个货币单元就是他的抽样单元
你的一元和我的一元一样
控制测试也不用考虑总体的特征，他是定性的。
③货币单元抽样中，项目被选取的概率与其货币金额大小成比例，因而无需通过分层减少变异性，而传统变量抽样通常需要对总体进行分层以减小样本规模；
无需分层
控制测试也无需分层
④在货币单元抽样中，使用系统选样法选取样本时，如果项目金额等于或大于选样间距，货币单元抽样将所有单个重大项目，即该项目一定会被选中；
系统选样法=等距选样法
系统选样法：选样间隔=总体规模/样本规模=120
子项目名称（逻辑单元） 账面金额 累计数 货币单元 A公司 100 100 1—100 B公司 80 180 101—180 C公司 200（注意） 380 181—380 D公司 300（注意） 680 381—680
第一个数：85——A公司
第二个数：205（85+120）——C公司
第三个数：325（205+120）——C公司
第四个数：445（325+120）——D公司
⑤如果注册会计师预计不存在错报，货币单元抽样的样本规模通常比传统变量抽样方法更小；
乐观
可以简单、可以综合
预计不存在错报
存在少量错报
⑥货币单元抽样的样本更容易设计，且可在能够获得完整的最终总体之前开始选取样本。
（4）货币单元抽样的缺点（5个缺点）
①货币单元抽样不适用于测试总体的低估，因为账面金额小但被严重低估的项目被选中的概率低，如果在货币单元抽样中发现低估，注册会计师在评价样本时需要特别考虑；
不适用于低估
低估，选中概率小
想用货币单元抽样实现完整性
完整性是被低估的情况
10000被低估为80
可以考简答，可以考综合
更适合于查高估
存在
发生
②对零余额或负余额的选取需要在设计时予以特别考虑；
③当发现错报时，如果风险水平一定，货币单元抽样在评价样本时可能高估抽样风险的影响，从而导致注册会计师更可能拒绝一个可接受的总体账面金额；
④在货币单元抽样中，注册会计师通常需要逐个累计总体金额，以确定总体是否完整并与财务报表一致，不过如果相关会计数据以电子形式储存，就不会额外增加大量的审计成本；
⑤当预计总体错报的金额增加时，货币单元抽样所需的样本规模也会增加，这种情况下，货币单元抽样的样本规模可能大于传统变量抽样所需的规模。
【补充例题·综合题】（2019年）
甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事轨道交通车辆配套产品的生产和销售。A注册会计师负责审计甲公司2018年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为1 000万元，实际执行的重要性为500万元。
1000*（50%-75%）=500万
资料三：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了审计计划，部分内容摘录如下：
（2）甲公司供应商数量多，采购交易量大。A注册会计师拟对采购与付款循环相关的财务报表项目实施综合性方案，采用随意抽样测试相关内部控制的运行有效性，采用货币单元抽样测试应付账款的准确性和完整性。
数量多，采购交易量大。
可以抽样
综合性方案
了解内控好
控制测试+实质性程序
随意抽样
只适合费统计抽样
要求：
针对资料三第（2）项，假定不考虑其他条件，指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
【答案】
（2） 否 货币单元抽样不适用于测试总体的低估/完整性
2.传统变量抽样（★★★公式复杂）
（1）定义：传统变量抽样运用正态分布理论，根据样本结果推断总体的特征。
知识点
控制测试：样本偏差率就是总体偏差率
就是
细节测试：样本错报推断总体错报
推断
（2）传统变量抽样的优点（4个优点）
①如果账面金额与审定金额之间存在较多差异，传统变量抽样可能只需较小的样本规模就能满足审计目标；
乐观
货币单元抽样
情况很糟糕
传统变量抽样
②注册会计师关注总体的低估时，使用传统变量抽样比货币单元抽样更合适；
低估
传统变量抽样
高估
货币单元抽样
③需要在每一层追加选取额外的样本项目时，传统变量抽样更易于扩大样本规模；
④对零余额或负余额项目的选取，传统变量抽样不需要在设计时予以特别考虑。
（3）传统变量抽样的缺点（4个缺点）
①传统变量抽样比货币单元抽样更复杂，注册会计师通常需要借助计算机程序；
②在传统变量抽样中确定样本规模时，注册会计师需要估计总体特征的标准差，而这种估计往往难以作出，注册会计师可能利用以前对总体的了解或根据初始样本的标准差进行估计；
需要考虑总体的变异性（标准差来衡量）
考虑标准差 = 考虑了总体的变异性
③如果存在非常大的项目或者在总体的账面金额与审定金额之间存在非常大的差异，而且样本规模比较小，正态分布理论可能不适用，注册会计师更可能得出错误的结论；
④如果几乎不存在错报，传统变量抽样中的差额法和比率法将无法使用。
知识点
控制测试
无需考虑总体变异性
细节测试
货币单元抽样
无需考虑总体变异性
传统变量抽样
需要考虑总体变异性
（4）传统变量抽样的常见的方法
样本错报
推断
总体错报
1.均值法
定义
注册会计师先计算样本中所有项目审定金额的平均值，然后用这个样本平均值乘以总体规模，得出总体金额的估计值。总体估计金额和总体账面金额之间的差额就是推断的总体错报。
总体规模
10000个明细账户
样本规模
100
公式
①样本审定金额的平均值
=样本审定金额÷样本规模
300元/个
②估计的总体金额
=样本审定金额的平均值×总体规模
300*10000
=300万
③推断的总体错报
=总体账面金额－估计的总体金额
账面-300万
2.差额法
定义
注册会计师先计算样本审定金额与账面金额之间的平均差额，再以这个平均差额乘以总体规模，从而求出总体的审定金额与账面金额的差额（即总体错报）。
公式
①样本平均错报
=（样本账面金额－样本审定金额）÷样本规模
（账面金额 - 审定金额）÷100 = 20
②推断的总体错报
=样本平均错报×总体规模
20*10000
= 20万
③估计的总体金额
=总体账面金额－推断的总体错报
3.比率法
定义
注册会计师先计算样本的审定金额与账面金额之间的比率，再以这个比率去乘总体的账面金额，从而求出估计的总体金额。
公式
①比率=样本审定金额÷样本账面金额
②估计的总体金额=总体账面金额×比率
③推断的总体错报
=总体账面金额-估计的总体金额
【补充例题·计算题】
甲注册会计师审计A公司2012年财务报表，在针对应收账款实施细节测试时，决定采用传统变量抽样方法实施审计抽样。2012年12月31日应收账款账面余额为1600000元，甲注册会计师确定总体规模为1200，样本规模为200，样本账面余额为300000元，样本审定金额为260000元，代甲注册会计师分别采用均值法、差额法、比率法三种方法推断总体的错报金额。
【答案】
（1）均值法
①样本审定金额的平均值=样本审定金额÷样本规模
=260000÷200=1300（元/个）
②估计的总体金额
=1300×1200=1560000（元）
③推断的总体错报
=1600000-1560000=40000（元）
（2）差额法
①样本平均错报
=（样本账面金额－样本审定金额）/样本规模
=（300000-260000）/200
=200（元/个）
②推断的总体错报
=200×1200
=240000（元）
（3）比率法
①比率
=样本审定金额/样本账面金额
=260000/300000=0.87
②估计的总体金额=总体账面金额×比率=1600000×0.87=1392000（元）
③推断的总体错报=总体账面金额－估计的总体金额=1600000-1392000=208000（元）
【提示】
①如果未对总体进行分层，注册会计师通常不使用均值法，因为此时所需的样本规模可能太大，不符合成本效益原则。
北京平均工资 8000元
②比率法和差额法都要求样本项目存在错报。如果样本项目的审定金额和账面金额之间没有差异，这两种方法使用的公式所隐含的机理就会导致错误的结论。
③注册会计师在评价样本结果时常常用到比率法和差额法。
a.如果发现错报金额与项目的金额紧密相关，注册会计师通常会选择比率法；
（金额÷金额）
b.如果发现错报金额与项目的数量紧密相关，注册会计师通常会选择差额法。
（金额-金额）
④如果注册会计师决定使用统计抽样，且预计没有差异或只有少量差异，就不应使用比率法和差额法，而考虑使用其他的替代方法，如均值法或货币单元抽样。
【补充例题·综合题】（2019年）
甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事轨道交通车辆配套产品的生产和销售。A注册会计师负责审计甲公司2018年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为1000万元，实际执行的重要性为500万元。
资料四：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了实施进一步审计程序的情况，部分内容摘录如下：
（4）甲公司原材料年末余额为10000万元，包括3000个项目。A注册会计师在实施计价测试时，抽样选取了50个项目作为测试样本，发现两个样本存在错报，这两个样本的账面金额为150万元和50万元，审定金额为120万元和40万元。A注册会计师采用比率法推断的总体错报为2400万元。
要求：
针对资料四第（4）项，假定不考虑其他条件，指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
【答案】
（4） 否 推断的总体错报应为2 000万元
注：10000-【（120＋40）÷（150＋50）】×10000=2000
（二）确定样本规模（单个重大项目：100%测试）
1.影响样本规模的因素（5个因素）
（1）可接受的误受风险：与样本规模反向变动。（1/5）
心里承受能力强，反而不查了
控制测试 “可接受的信赖过度风险”
在确定可接受的误受风险水平时，注册会计师需要考虑下列因素：（3个因素）
①注册会计师愿意接受的审计风险水平；
②评估的重大错报风险水平；
③针对同一审计目标或财务报表认定的其他实质性程序（包括分析程序和不涉及审计抽样的细节测试）的检查风险。
审计风险=重大错报风险 x 检查风险
【提示】
①在实务中，注册会计师愿意承担的审计风险通常为5%～10%。
低低低水平
②在设计样本时，与控制测试中对信赖不足风险的关注相比，注册会计师在细节测试中对误拒风险的关注程度通常更高。（因为控制测试替代程序比较容易实施，成本较小）
③可接受的误拒风险与样本规模反向变动。
效率
信赖不足风险
控制测试
成本小，难易程度较低
误拒风险
细节测试
更关注细节测试误拒风险
（2）可容忍错报：与样本规模呈反向关系。（2/5）
心里承受能力强，反而不查了
控制测试 “可容忍偏差率”
百分数
①可容忍错报：是指注册会计师设定的货币金额，注册会计师试图对总体中的实际错报不超过该货币金额获取适当水平的保证。
货币金额 80万
②细节测试中，某账户余额、交易类型或披露的可容忍错报是注册会计师能够接受的最大金额的错报。
③可容忍错报可能等于或低于实际执行的重要性，这取决于注册会计师考虑下列因素后作出的职业判断：（5个因素）
a.事实错报和推断错报的预期金额（基于以往的经验和对其他交易类型、账户余额或披露的测试）；
事实错报：1+1=3
推断错报：跟样本有关
b.被审计单位对建议的调整所持的态度；
0.01元也需要审核
c.某审计领域中，金额需要估计或无法准确确定的账户的数量；
需要估计和无法准确确定的越多
积少成多
可容忍低一些
d.经营场所、分支机构或某账户中样本组合的数量，注册会计师分别测试这些经营场所、分支机构或样本组合，但需要将测试结果累积起来得出审计结论；
e.测试项目占账户全部项目的比例。
比重约大，容忍错报，稍微小一些
三个方面
3.4 可接受差异额
≤ 实际执行的重要性水平
4.3 可容忍错报
≤ 实际执行的重要性水平
可容忍错报确认为实际执行的120%
17.1 估计区间
≤ 实际执行的重要性水平
（3）预计总体错报：与样本规模呈同向关系。（3/5）
控制测试 “预计总体偏差率”
①预计总体错报不应超过可容忍错报。
②在既定的可容忍错报下，预计总体错报的金额和频率越小，所需的样本规模也越小。相反，预计总体错报的金额和频率越大，所需的样本规模也越大。
③如果预期错报很高，注册会计师在实施细节测试时对总体进行100%检査或使用较大的样本规模可能较为适当。
CPA必须制定：可容忍错报
错误：因为100%检查，不用确定可容忍错报
只有抽样才会有
④注册会计师在运用职业判断确定预计错报时，应当考虑下列因素：（5个因素）
a.被审计单位的经营状况和经营风险；
b.以前年度对账户余额或交易类型进行测试的结果；
c.初始样本的测试结果；
d.相关实质性程序的结果；
e.相关控制测试的结果或控制在会计期间的变化等。
（4）总体规模：在细节测试中对样本规模的影响很小。（4/5）
控制测试 ：总体规模超过2000时，几乎没有影响
（5）总体的变异性：与样本规模同向变动。（5/5）
变异性
控制测试
无需考虑
无需分层
得出定性结论
细节测试
需要考虑
变异性越大<西红柿大小变动越大>
需要的样本越多
①衡量这种变异或分散程度的指标是标准差（通常用“大”、“小”定性衡量），总体的变异性越小，样本规模越小。
②分层（简言之：人以群分、物以类聚，举重的重量级<男子60kg，130kg>）
<小土豆便宜，中土豆好的价格，大土豆都比较贵>
前提
总体项目存在重大变异性。
作用
降低项目的总体变异性，从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减小样本规模，提高审计效率。
背下来★★★★
7科，156-580分
按照分数分层
分层依据
1.项目的账面金额；
0-20,20-30,30-40，……
2.与项目处理有关的控制的性质；
3.与特定项目（如更可能包含错报的那部分总体项目）有关的特殊考虑等。
通常做法
1.注册会计师通常根据金额对总体进行分层，这使注册会计师能够将更多审计资源投向金额较大的项目，而这些项目最有可能包含高估错报；
金额
2.注册会计师也可以根据表明更高错报风险的特定特征对总体分层，例如，在测试坏账准备时，可以根据账龄对应收账款余额进行分层。
风险
账龄
目的都是为了降低项目的总体变异性
【提示】
①控制测试：定性分析，不用分层。
②分层后的每层构成一个子总体且可以单独检查。对某一层中的样本项目实施审计程序的结果，只能用于推断构成该层的项目。注册会计师需要综合考虑每层的推断错报。
③如果对整个总体得出结论，注册会计师应当考虑与构成整个总体的其他层有关的重大错报风险。
其它层也需要考虑
表4－7 细节测试中影响样本规模的因素
每年必考客观题 ★★★★
背下来
细节测试影响因素
与样本规模的关系
控制测试
可接受的误受风险
反向变动
可接受的信赖过度风险
可容忍错报
反向变动
可容忍偏差率 n%
预计总体错报
同向变动
预计总体偏差率
选择初始样本的偏差率，作为总体偏差率
总体规模
影响很小
总体规模
超过2000几乎无影响
总体的变异性
同向变动
X 无需考虑 X
【补充例题•单选题】（2019年）
在运用审计抽样实施细节测试时，下列情形中，对总体进行分层可以提高抽样效率的是（ ）。
A.总体规模较大
B.预计总体错报较高
C.总体变异性较大
D.误拒风险较高
【补充例题•单选题】（2018年）
下列有关细节测试的样本规模的说法中，错误的是（ ）。
A.总体的变异性与样本规模同向变动
B.可容忍错报与样本规模反向变动
C.总体规模对样本规模的影响很小
D.可接受的误受风险与样本规模同向变动
【补充例题•单选题】（2015年）
下列有关样本规模的说法中，正确的是（ ）。
A.在控制测试中，注册会计师确定的可容忍偏差率越低，样本规模越小
B.在细节测试中，总体规模越大，注册会计师确定的样本规模越大
C.在既定的可容忍误差下，注册会计师预计的总体误差越大，样本规模越大
D.注册会计师愿意接受的抽样风险越高，样本规模越大
【补充例题•单选题】（2014年）
下列有关细节测试样本规模的说法中，错误的是（ ）。
A.总体项目的变异性越低，通常样本规模越小
B.当总体被适当分层时，各层样本规模的汇总数通常等于在对总体不分层的情况下确定的样本规模
C.当误受风险一定时，可容忍错报越低，所需的样本规模越大
D.对于大规模总体，总体的实际规模对样本规模几乎没有影响
【补充例题•简答题】（2011年）
A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在针对销售费用的发生认定实施细节测试时，A注册会计师决定采用传统变量抽样方法实施统计抽样，相关事项如下：
（1）A注册会计师将抽样单元界定为销售费用总额中的每个货币单元。
（2）A注册会计师将总体分成两层，使每层的均值大致相等。
（3）A注册会计师在确定样本规模时不考虑销售费用账户的可容忍错报。
（4）A注册会计师采用系统选样的方式选取样本项目进行检查。
（5）在对选中的一个样本项目进行检查时，A注册会计师发现所附发票丢失，于是另选一个样本项目代替。
（6）甲公司2010年销售费用账面金额合计75000000元。A注册会计师决定采用传统变量抽样中的差额法，确定的总体规模为4000，样本规模为200，样本账面金额合计为4000000元，样本审定金额合计为3600000元。
要求：
（1）针对上述（1）至（5）项，逐项指出A注册会计师的做法是否正确（正确或错误）。如果不正确，简要说明理由。
（2）在不考虑上述（1）至（5）项的情况下，针对上述第（6）项，计算销售费用错报金额的点估计值。
【答案】
（1）
（1） 错误 抽样单元应为2010年度确认的每笔销售费用。
可能是一个账户余额、一笔交易或交易中的一个记录（如销售发票中的单个项目），甚至是每个货币单元。
★★★★ 背下来
（2） 错误 分层的意义在于减少总体的变异性，而不在于使各层之间均值相同。
（3） 错误 细节测试中采用传统变量抽样方法确定样本规模时需要考虑可容忍错报的影响。
反向关系
（4） 正确
系统选样=等距选样
适用于非统计选样
统计抽样
（5） 错误 不应另选一个样本项目代替，应当查明原因，或实施替代程序，或直接将其视为错报。
控制测试，发现无效单据
正常
不构成偏差
另选样本
构成偏差
控制偏差
非正常
控制偏差
细节测试
（2）销售费用错报金额的点估计值=[（4000000-3600000）/200]×4000=8000000（元）。
2.确定样本量
（1）查表法（表4－8）
表4－8 细节测试货币单元抽样样本规模

误受风险
10%
预计总体错报
职业判断
初始样本
可容忍错报
预计总体错报 不超过 可容忍错报
超过100% 检查
总体账面金额
风险大、金额高的17个
已经单独挑出来100%测试
剩下83个账户总体账面金额
查表得样本量43个
（2）公式法
样本规模=总体账面金额÷可容忍错报×保证系数
总体账面金额
应收账款
金额较大、较高重大风险共17个
单个重大项目100%检查
不构成抽样
剩余83个账户
不重要
不检查
实施分析程序
重要
实施抽样
可容忍错报
适当的职业判断
制定出来的
保证系数
？未知的？
查表
表4－9 货币单元抽样确定样本规模时的保证系数

误受风险
10%
可容忍错报
预计总体错报 不超过 可容忍错报
5 / 100
得出保证系数
2.52
（三）选取样本并对其实施审计程序（4句话）
1.注册会计师可以根据具体情况，从简单随机选样、系统选样或随意选样中挑选适当的选样方法选取样本，也可以使用计算机辅助审计技术提高选样的效果。
知识点
随机抽样
统计、非统计
系统选样
非统计抽样
总体随机排列，适用于统计抽样
随意选样
非统计抽样
整群选样
通常不适用于统计抽样
2.在选取样本之前，注册会计师通常先识别单个重大项目。然后，从剩余项目中选取样本，或者对剩余项目分层，并将样本规模相应分配给各层。
3.注册会计师应当针对选取的每个样本，实施适合于具体审计目标的审计程序。
4.注册会计师可能无法对选取的抽样单元实施计划的审计程序（如由于原始单据丢失等原因）。注册会计师对未检查项目的处理取决于未检查项目对评价样本结果的影响。
（1）如果注册会计师对样本结果的评价不会因为未检查项目可能存在错报而改变，就不需对这些项目进行检查。
查和不查无所谓
（2）如果未检查项目可能存在的错报会导致该类交易或账户余额存在重大错报，注册会计师就要考虑实施替代程序，为形成结论提供充分的证据。
重要的查
（3）注册会计师也要考虑无法对这些项目实施检查的原因是否会影响计划的重大错报风险评估水平或对舞弊风险的评估。
定性评估
所有定性偏差，进行定性评估
如果注册会计师无法或者没有执行替代审计程序，则应将该项目视为一项误差（控制偏差或错报）。
控制偏差如果是系统或舞弊，扩大样本规模通常是无效的
【补充例题•综合题】（2016年）
甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事肉制品的加工和销售。A注册会计师负责审计甲公司2015年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为100万元。审计报告日为2016年4月30日。
资料四：
甲公司部分原材料系向农户采购。财务人员办理结算时应当查验农户身份证，并将身份证复印件及农户签字的收据作为付款凭证附件。2000元以上的付款应当通过银行转账。A注册会计师在审计工作底稿中记录了与采购与付款交易相关的审计工作，部分内容摘录如下：
（3）A注册会计师在实施细节测试时，发现有一笔付款凭证后未附农户身份证复印件。财务经理解释付款时已查验原件，忘记索要复印件。A注册会计师询问了该农户，验证了签字的真实性，并扩大了样本规模，未发现其他例外事项，结果满意。
如果是控制测试，就有问题
控制运行无效
细节测试
保证金额准确并扩大了样本规模
要求：
针对资料四第（3）项，假定不考虑其他条件，指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
【答案】
（3） 是
三、评价样本结果阶段
（一）推断总体的错报
1.注册会计师应当根据样本结果推断总体的错报。
综合题、简答题
控制测试
样本偏差率就是总体偏差率
细节测试
样本错报推断总体错报
例如
总体规模1000，样本200
样本错报10万
结论是，不需要被审计单位调整
错误，因为没有推断
【补充例题•综合题】（2015年）
甲集团公司是ABC会计师事务所的常年审计客户。A注册会计师负责审计甲集团公司2014年度财务报表。财务报表整体的重要性水平为200万元。
资料五：审计工作底稿部分内容摘录如下：
（3）A注册会计师使用审计抽样对管理费用进行了测试，发现测试样本存在20万元错报，A注册会计师认为该错报不重大，同意管理层不予调整。
要求：
假定不考虑其他条件，指出A注册会计师的做法是否恰当，如不恰当，简要说明理由并提出改进建议。
理由：没有XXX
改进建议：应该XXX
【答案】
（3） 否
理由：没有推断总体错报。
改进建议：注册会计师应当使用在抽样中发现的样本错报去推断总体的错报金额 / 应针对推断的总体错报金额评价其是否重大。
2.如果在期中实施细节测试时用到审计抽样，注册会计师只能根据样本结果推断从中选取样本的总体的错报金额。
注册会计师需要实施进一步审计程序，以确定能否将期中测试得出的结论合理延伸至期末。
知识点
期中控制测试
剩余期间
i. 可能不追加
<期末信赖期中>
ii. 追加控制测试
期中实质程序
剩余期间
i. 追加实质性程序
ii. 追加实质性程序+控制程序
iii. 通常不会不追加
iv. 通常不会制作控制测试
3.注册会计师不能根据未回函的消极函证推断总体的错报。
4.根据样本中发现的错报金额估计总体的错报金额时，注册会计师可以使用比率法、差额法及货币单元抽样法等。
5.如果注册会计师在设计样本时将进行抽样的项目分为几层，则要在每层分别推断错报，然后将各层推断的金额加总，计算估计的总体错报。同时还要将在进行100%检査的个别重大项目中发现的所有错报与推断的错报金额汇总。
6.使用货币单元抽样法时：
（1）如果逻辑单元的账面金额大于或等于选样间隔，推断的错报就是该逻辑单元的实际错报金额；
（2）如果逻辑单元的账面金额小于选样间隔：
①注册会计师首先计算存在错报的所有逻辑单元的错报百分比，这个百分比就是整个选样间隔的错报百分比（因为每一个被选取的货币单元都代表了整个选样间隔中的所有货币单元）；
②再用这个错报百分比乘以选样间隔，得出推断错报的金额。
将所有这些推断错报汇总后，再加上在金额大于或等于选样间隔的逻辑单元中发现的实际错报，注册会计师就能计算出总体的错报金额。
推断错报
75
11.11
事实错报
80万
【补充例题1】
注册会计师采用货币单元抽样（统计抽样）时，确定的选样间隔是3000元，如果在样本中发现了3个高估错报，项目的账面金额分别为100元、200元和5000元，审定金额分别为0元、150元和4000元，假定误受风险为10%。
要求：根据样本结果推断错报金额。
【答案】
序号 账面金额① 审定金额② 错报金额③ 错报百分比④=③÷① 推断错报
1 100 0 100 100% =3000（选样间隔）×100%=3000 2 200 150 50 25% =3000（选样间隔）×25%=750 3 5000 4000 1000 不适用 1000（事实错报） 合计 4750
4750只能叫“总体错报”
（二）考虑抽样风险
1.在细节测试中，推断的错报是注册会计师对总体错报作出的最佳估计。
注意：
在细节测试中，推断的总体错报减去被审计单位已更正的错报后，将调整后的推断总体错报再与可容忍错报去比较。
被审计单位更正的错报
不是全部
是超过明显微小错报临界值的
2.统计抽样结果的评价
结论
总体错报上限VS可容忍错报
“上限”表示考虑了抽样风险
低于
大于或等于
接受
不接受
3.非统计抽样结果的评价（要求比统计抽样高一个等级）
结论
推断的总体错报VS可容忍错报（人为考虑抽样风险）
远远低于
大于、等于或接近
不大不小
接受
不接受
判断是否能接受（是否扩大范围）
注：
如果推断的错报大于注册会计师确定样本规模时预计的总体错报，注册会计师也可能得出结论，认为总体实际错报金额超过可容忍错报的抽样风险是不可接受的。
预计总体错报：3000
推断错报：4750
错报百分比
事实错报
结论：存在重大错报风险
4.在货币单元抽样中，注册会计师通常使用表4－10中的保证系数，考虑抽样风险的影响，计算总体错报的上限。具体情况如下：

误受风险
能接受的审计风险
5%-10%
评估的重大风险水平
实质性程序的检查风险
样本规模，45个，1个高估。
3.89
（1）如果在样本中没有发现错报：
总体错报的上限=选样间隔×保证系数0（查表：对应高估错报数量为0：2.31）。
3000<选样间隔> * 2.31
注意：
没有发现错报时估计的总体错报上限也被称作“基本精确度”。
（2）如果在账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元中发现了错报【无论该错报的百分比是否为100%】
总体错报的上限=事实错报+基本精确度（查表：2.31）。
（3）如果在样本（排除：账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元）中发现了错报百分比为100%的错报（即：审定金额为0）：
假如发现了一个错报，推导过程如下：
总体错报的上限
=选样间隔×保证系数 1（教材公式）
< 3000*3.89
=选样间隔×（保证系数增量+保证系数0）
< 3000*(2.31+1.58)
=（选样间隔×错报百分比100%）×保证系数增量+选样间隔×保证系数0（假设误受风险为10%，查表：2.31）
=推断错报×保证系数增量+基本精确度
（4）如果在样本（排除：账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元）中发现了错报百分比低于100%的错报（即：审定金额不等于0）：
账面 2000
错报1500
错报百分比 500/2000=25%
注册会计师先计算推断错报（选样间隔×错报百分比），再将推断错报按金额降序排列（★★★）后，分别乘以对应的保证系数增量，加上基本精确度之后，最终计算出总体错报的上限。
总体错报的上限=推断错报×保证系数的增量＋基本精确度
其中：
保证系数增量：即在既定的误受风险水平下，特定数量的高估错报所对应的保证系数与上一行保证系数之间的差异。
（5）如果样本中既有账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元，又有账面金额小于选样间隔的逻辑单元，而且在账面金额小于选样间隔的逻辑单元中，既发现了错报百分比为100%的错报，又发现了错报百分比低于100%的错报。注册会计师可以将所有样本项目分成两组：
第一组：账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元，注册会计师计算出该组项目的事实错报；
第二组：账面金额小于选样间隔的逻辑单元，无论该组项目的错报百分比是否为100%，注册会计师都先计算出各项目的推断错报，再将所有推断错报按金额降序排列后，分别乘以对应的保证系数增量，并将计算结果累计起来。
3000*100%
3000*75%
用这个累计结果加上基本精确度，再加上第一组项目中的事实错报，就是最终总体错报的上限。
【补充例题2】（接【补充例题1】）
已知：可容忍错报为20000元。
要求：
计算总体的错报上限并判断结果。
【答案】
使用表4－10中的保证系数，考虑抽样风险的影响：
第一组
事实错报
1000
第二组
推断错报（错报百分比）<降序>
推断错报（降序）
保证系数增量
推断错报x保证系数增量
3000*100%=3000
1.58
4740
3000*25%=750
1.44
1080
小计
5820
加上基准精准度
3000*2.31=6930
加上事实错报（≥逻辑间隔）
1000
总体错报上限
5820+6930+1000=13750
由于总体的错报上限（13750元）小于可容忍错报（20000元），说明样本结果支持总体的账面金额的结论。
不存在重大粗博鳌风险
【提示】
在货币单元抽样中，注册会计师将总体错报的上限与可容忍错报进行比较。如果总体错报的上限小于可容忍错报，注册会计师可以初步得出结论，样本结果支持总体的账面金额。
不过，注册会计师还应将推断错报（排除被审计单位管理层已更正的事实错报）与其他事实错报和推断错报汇总，以评价财务报表整体是否可能存在重大错报。
这里面并没有包含100%查的13个账户
抽样 + 单个
（三）考虑错报的性质和原因
定性评估
除了评价错报的金额和频率以及抽样风险之外，注册会计师还应当考虑：
1.错报的性质和原因，是原则还是应用方面的差异？是错误还是舞弊导致？是误解指令还是粗心大意所致？
2.错报与审计工作其他阶段之间可能存在的关系。
（四）得出总体结论
在推断总体的错报，考虑抽样风险，分析错报的性质和原因之后，注册会计师需要运用职业判断得出总体结论。
1.如果样本结果不支持总体账面金额，且注册会计师认为账面金额可能存在错报，注册会计师通常会建议被审计单位对错报进行调查，并在必要时调整账面记录。（★★★先调整）
★★★先调整
3000万改了2000万
2.依据被审计单位已更正的错报对推断的总体错报额进行调整后，注册会计师应当将该类交易或账户余额中剩余的推断错报与其他交易或账户余额中的错报总额累计起来，以评价财务报表整体是否存在重大错报。（★★★后得结论）
改后剩余1000万
★★★后得结论
3.无论样本结果是否表明错报总额超过了可容忍错报，注册会计师都应当要求被审计单位的管理层记录已发现的事实错报（除非明显微小）。
都应当要求被审计单位的管理层记录事实错报
4.如果样本结果表明注册会计师作出抽样计划时依据的假设有误，注册会计师应当采取适当的行动。
四、记录抽样程序
在细节测试中使用审计抽样时，注册会计师通常在审计工作底稿中记录下列内容：（14项内容）
1.测试的目标，受到影响的账户和认定；
是否存在重大错报
存在
记串户不算错报
2.对总体和抽样单元的定义，包括注册会计师如何考虑总体的完整性；
总体
适当性、完整性
控制测试还需要考虑同质性
抽样单元
子主题
总体完整性
金额大、风险高
单个重大项目，100%检查，不抽样
3.对错报的定义；
4.可接受的误受风险；
反向
5.可接受的误拒风险（如涉及）；
反向
6.估计的错报及可容忍错报；
7.使用的审计抽样方法；
8.确定样本规模的方法；
9.选样方法；
10.选取的样本项目；
11.对如何实施抽样程序的描述，以及在样本中发现的错报的清单；
12.对样本的评价；
13.总体结论概要；
14.进行样本评估和作出职业判断时，认为重要的性质因素。
本章小结
1.对项目进行测试时进行选取的三种方法及适用范围；
全部
细节测试
特定
控制、细节
抽样
控制细节
2.审计抽样的概念及三个特征；
低于100%
都有被选举的机会，机会不一定相当
样本推断整体的特征
3.审计抽样的适用性（风险评估程序、控制测试、实质性分析程序、细节测试）；
风险评估程序通常不涉及抽样
控制测试
前提留下轨迹
实质性分析程序
细节测试
可以抽样
4.抽样风险和非抽样风险、统计抽样和非统计抽样、属性抽样和变量抽样的辨析；
都有可能影响审计的效果、影响审计的效率
抽样风险
控制测试：信赖过度 + 细节测试：误受风险
影响效果
更关注
信赖不足风险 + 误拒风险
影响效率
非抽样风险
人为
统计抽样
精确计量
准确控制
属性抽样
定性
发生率
变量抽样
定量
适用于细节测试
货币单元抽样
属性抽样原理，却用金额做结论
5.抽样三部曲（样本设计、样本选取、评价样本）；
6.控制测试与细节测试【定义测试目标、定义总体、定义抽样单元、定义偏差的构成条件、定义测试期间（控制测试：扩展、不扩展）】；
五个步骤
A. 目标
控制的有效性
B. 定义总体
都考虑适当性、完整性
考虑同质性
C. 定义抽样单元
a. 文件资料
请假条
b. 资料中的记录
发票中的授权批准
c. 记录中的一行
工资条
D. 定义偏差的构成条件
控制偏差
E. 定义测试期间
扩展、不扩展
四个步骤
A. 目标
识别错报
B. 定义总体
都考虑适当性、完整性
C. 定义抽样单元
a. 一个账户余额
b. 一笔交易
c. 一个交易中心的一个记录
d. 货币单元
D. 定义偏差的构成条件
错报
7.抽样方法的含义及适用范围（简单随机选样、系统选样、随意选样、整群选样）
简单随机选样
统计、非统计
系统选样
非统计抽样
总体满足随机排列情况下，可以统计抽样
随意选样
只用于非统计
整群选样
不使用与审计选样
8.样本规模的影响因素（控制测试、细节测试）；
控制测试
A. 可接受的信赖过度风险
样本规模反向
效果
B. 可容忍偏差率
样本规模反向
C. 预计总体偏差率
样本规模同向
D. 总体规模
样本规模影响很小
E. 不考虑变异性
细节测试
A. 可接受的误受风险
样本规模反向
效果
B. 可容忍错报
样本规模反向
C. 预计总体错报
样本规模同向
D. 总体规模
样本规模影响很小
E. 总体变异性
样本规模同向
总体变异性较大时，要分层
降低总体变异性
使得抽样风险在没有同比例增加情况下，
减少样本规模，提高审计效率
9.货币单元抽样和传统变量抽样优、缺点的比较；
货币单元抽样
适用于高估
发生
存在
不适用低估
无需考虑总体的变异性
无需分层
适用于乐观
传统变量
零余额
负数
10.均值法、差额法、比率法的内容及适用条件；
11.货币单元抽样的应用举例（补充例题1、补充例题2）。
读不在三更五鼓，功只怕一曝十寒。